요지

비거주자인 원고는 1세대1주택 비과세 적용대상 아니며 80/100(보유기간 10년 이상)의 장기보유 특별공제율이 적용될 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 9. 22. 원고에 대하여 한 2020년 귀속 양도소득세 xxx,xxx,xxx원의 경

정청구 거부처분을 취소한다.

  이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2003. 9. 4. 서울 bb구 bb동 bb-b 소재 bb아파트 제b동 제bbb호의 소유권을 취득하였다.

나. 이후 위 bb아파트에서 재건축사업이 진행됨에 따라 서울 bb구 bb동 bbbb 소재 bbbbbbbbb 아파트가 재건축되었고, 그와 같은 경위로 원고는 2019. 1. 18. 위 bbbbbbbbb 제bbb동 제bbb호(이하 재건축 전·후를 불문하고 원고 소유였던 아파트를 ⁠‘이 사건 주택’이라 한다)에 관하여 소유권보존등기를 마쳤다.

다. 원고는 2018. 3. 9. 해외이주를 목적으로 영주권을 취득하고 세대원 전원과 함께

미국으로 출국하였다.

라. 이후 원고는 2019. 11. 8. 이 사건 주택을 대금 xx억 원에 매도하고, 2020. 1. 31. 그 매수인에게 이 사건 주택에 관하여 위 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳐 주었다.

마. 원고는 2020. 3. 5. 이 사건 주택 양도와 관련하여 양도소득세과세표준 신고를 하면서 양도소득금액을 xxx,xxx,xxx원으로 하여 계산한 양도소득세 xxx,xxx,xxx원을 신고·납부하였다. 위 양도소득금액 xxx,xxx,xxx원은 구 소득세법(2020. 8. 18. 법률 제17477호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 소득세법’이라 한다) 제95조 제2항 본문 표1에 따라 과세대상 양도차익 x,xxx,xxx,xxx원에서 장기보유 특별공제율 30/100(보유기간 15년 이상)을 적용한 공제액 xxx,xxx,xxx원을 공제하여 산정한 것이었다.

바. 이후 원고는 2020. 8. 18. 피고에게 위와 같이 기신고·납부한 양도소득세 중 xxx,xxx,xxx원을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하였다. 그 경정청구 이유는 이 사건 주택의 양도는 1세대 1주택의 양도이므로 이에 대해서는 구 소득세법 제95조 제2항 본문 표1에 규정된 30/100이 아닌 같은 항 단서 표2에 규정된 80/100(보유기간 10년 이상)의 장기보유 특별공제율이 적용되어야 한다는 취지이다.

사. 이에 대하여 피고는 2020. 9. 22. ⁠‘구 소득세법 제95조 제2항 단서 표2의 장기보유 특별공제율은 비거주자에게는 적용될 수 없다.’는 이유로 원고의 위 경정청구를 거부하는 처분을 하였다(이하 ⁠‘이 사건 거부처분’이라 한다).

아. 원고는 2020. 11. 30. 조세심판원에 심판을 청구하였으나 2021. 8. 25. 기각결정이 내려졌다(조심 2021서924호).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 3, 4호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 을

제1호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 거부처분의 적법 여부에 대한 판단

가. 원고 주장의 요지

소득세법 제121조 제2항은 ⁠‘소득세법 제119조 제9호에 따른 국내원천 부동산등양도소득이 있는 비거주자에 대해서는 거주자와 같은 방법으로 분류하여 과세한다. 다만, 제119조 제9호에 따른 국내원천 부동산등양도소득이 있는 비거주자로서 대통령령으로 정하는 비거주자에게 과세할 경우에 제95조 제2항 표 외의 부분 단서는 적용하지 아니한다.’고 규정하고 있다. 이 사건 거부처분은 소득세법 제121조 제2항 단서 중 ⁠‘제95조 제2항 표 외의 부분 단서는 적용하지 아니한다.’ 부분(이하 ⁠‘이 사건 조항’이라 한다)에 근거하고 있는바, 이 사건 조항은 헌법 제36조 제1항, 제11조, 제23조 제1항, 제37조 제2항에 위배되는 위헌인 법률이다. 따라서 이 사건 거부처분은 위헌인 법률에 근거한 처분이어서 위법하므로 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 장기보유 특별공제 제도와 관계 법령의 개정 취지

1) 장기보유 특별공제 제도의 의의와 기능

장기보유 특별공제는 과세대상인 양도소득금액을 산출하기 위하여 자산의 양도차익에서 장기보유를 이유로 일정액을 공제하는 제도이다. 부동산을 장기간 보유하는 사람은 투기 목적으로 부동산을 보유하지 않는 경우가 많은데, 그 양도차익에 대하여 단기간 보유한 사람과 같은 방법으로 세액을 산출하여 과세하면 보유기간 동안 누적된 소득이 일시에 과세되고 누진세율에 의하여 중하게 과세되므로 부동산의 보유자로 하여금 장기보유를 꺼리게 하는 효과가 발생하게 된다. 따라서 장기보유 특별공제 조항은 부동산의 장기보유를 유도하여 부동산 투기를 억제하고 국토의 효율적 이용을 촉진하기 위하여 장기보유 부동산에 대한 양도차익을 계산함에 있어서 특별히 일정한 금액을 공제하여 주는 조항이다. 그 외에도 장기보유 특별공제 제도는 양도소득이 일반적으로 장기간에 걸쳐 형성되면서 발생하는 화폐가치 하락이나 물가상승으로 인한 명목소득을 배제하는 기능을 하기도 한다(헌법재판소 2010. 10. 28. 선고 2009헌바67 결정 참조).

2) 관계 법령의 개정 취지

가) 구 소득세법 제95조 제1항은 ⁠‘양도소득금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(양도가액)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(양도차익)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다.’고 규정하고 있고, 제2항은 ⁠‘제1항에서 장기보유 특별공제액이란 제94조 제1항 제1호에 따른 자산(토지 또는 건물의 양도로 발생하는 소득)으로서 보유기간이 3년 이상인 것에 다음 표 1에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다. 다만, 대통령령으로 정하는 1세대 1주택(이에 딸린 토지 포함)에 해당하는 자산의 경우에는 그 자산의 양도차익에 다음 표 2에 따른 보유기간별 공제율을 곱하여 계산한 금액을 말한다.’고 규정하고 있으며, 위 제95조 제2항 본문 표1은 보유기간에 따라 6/100(보유기간 3년 이상 4년 미만)부터 30/100(보유기간 15년 이상)까지의 공제율을 규정하고 있고, 위 제95조 제2항 단서 표2는 보유기간에 따라 24/100(보유기간 3년 이상 4년 미만)부터 80/100(보유기간 10년 이상)의 공제율을 규정하고 있다.

즉, 구 소득세법 제95조 제2항 단서는 양도소득금액을 산정함에 있어 특히 1세대 1주택 양도의 경우 그렇지 않은 경우에 비해 상대적으로 고율의 장기보유 특별공제 혜택을 부여하고 있는 것이다.

나) 그런데 구 소득세법 제121조 제2항(현행 소득세법도 마찬가지임) 단서 중 이 사건 조항은 ⁠‘국내원천 부동산등양도소득이 있는 비거주자로서 대통령령으로 정하는 비거주자에게 과세할 경우에 제95조 제2항 표 외의 부분 단서는 적용하지 아니한다.’고 규정함으로써 비거주자인 경우 1세대 1주택 양도에 대한 고율의 장기보유 특별공제율 적용을 규정한 구 소득세법 제95조 제2항 단서의 적용을 배제하고 있다.

다) 이 사건 조항은 소득세법이 2009. 12. 31. 법률 제9897호로 개정되면서 신설되어 현행법에서도 그대로 유지되고 있다. 이 사건 조항이 신설되기 전에도 소득세법은 1세대 1주택을 양도한 경우 그렇지 않은 경우에 비해 고율의 장기보유 특별공제율을 적용하도록 규정하고 있었는데, 다만 비거주자가 주택을 양도한 경우에도 그러한 고율의 장기보유 특별공제율 적용을 긍정할 것인지 여부가 문제되어 왔고, 그것이 쟁점이 된 사건[비거주자가 2007. 4. 16. 15년 이상 보유하던 주택을 양도하고 그 양도차익에 장기보유 특별공제율 30%를 적용하여 양도소득세 예정신고를 하였다가 구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 개정되기 전의 것) 제95조 제2항 제3호 단서3)에 따라 장기보유 특별공제율 45% 적용을 주장하며 경정청구를 한 사안]에서 대법원은 위 구 소득세법(2007. 12. 31. 법률 제8825호로 개정되기 전의 것) 제95조 제2항 제3호 단서조항이 비거주자의 경우에도 그대로 적용된다고 해석함이 타당하다고 판시한 바 있다(대법원 2011. 7. 14. 선고 2009두21147호 판결). 그런데 이 사건 조항은 명시적으로 비거주자인 경우 1세대 1주택 양도에 대한 고율의 장기보유 특별공제율 적용을 규정한 구 소득세법 제95조 제2항 단서의 적용을 배제함으로써 위 문제를 입법적으로 해결하였다. 이 사건 조항의 입법목적은 그 법률 개정이유에서 알 수 있듯이 ⁠‘장기보유특별공제규정의 비거주자 적용배제 명확화: 주거생활 안정목적에서 적용하는 1세대 1주택에 대한 지원제도는 그 제도의 취지상 비거주자에게 적용되지 않음을 명확화할 필요가 있음. 비거주자에 대한 부동산 양도소득 과세 시 주거생활 안정 목적에서 운영되는 1세대 1주택 장기보유 특별공제는 적용되지 않음을 명확히 함’이라는 취지이다.

라. 이 사건 조항의 위헌·무효 여부에 대한 판단

1) 이 사건 조항이 헌법 제36조 제1항 또는 제11조에 위배되는지 여부

가) 헌법 제36조 제1항은 ⁠‘혼인과 가족생활은 개인의 존엄과 양성의 평등을 기초로 성립되고 유지되어야 하며, 국가는 이를 보장한다.’라고 규정하고 있는데, 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족생활을 스스로 결정하고 형성할 수 있는 자유를 기본권으로서 보장하고, 혼인과 가족에 대한 제도를 보장한다. 그리고 헌법 제36조 제1항은 혼인과 가족에 관련되는 공법 및 사법의 모든 영역에 영향을 미치는 헌법원리 내지 원칙규범으로서의 성격도 가지는데, 이는 적극적으로는 적절한 조치를 통해서 혼인과 가족을 지원하고 제삼자에 의한 침해 앞에서 혼인과 가족을 보호해야 할 국가의 과제를 포함하며, 소극적으로는 불이익을 야기하는 제한조치를 통해서 혼인과 가족을 차별하는 것을 금지해야 할 국가의 의무를 포함한다. 이러한 헌법원리로부터 도출되는 차별금지명령은 헌법 제11조 제1항에서 보장되는 평등원칙을 혼인과 가족생활영역에서 더욱 더 구체화함으로써 혼인과 가족을 부당한 차별로부터 특별히 더 보호하려는 목적을 가진다. 이 때 특정한 법률조항이 혼인한 자를 불리하게 하는 차별취급은 중대한 합리적 근거가 존재하여 헌법상 정당화되는 경우에만 헌법 제36조 제1항에 위배되지 아니한다. 한편 조세법률은 혼인한 자에게 납세의무를 부과하는 것 외에는 혼인생활 자체에 어떠한 명령이나 금지를 직접적으로 가하지 않는다. 따라서 헌법 제36조 제1항이 보장하는 혼인과 가족생활에 관한 기본권이나 혼인과 가족에 대한 제도보장은 조세법률에는 어떠한 법적 영향을 미치지 아니한다. 그러나 헌법 제36조 제1항에서 도출되는 차별금지명령은 조세입법에서 조세부담의 증가라는 경제적 불이익을 통해서 혼인과 가족을 차별하는 것을 금지한다. 그러므로 만약 조세법률이 혼인을 그 구성요건으로 삼아서 일정한 법적효과를 결부시키고자 한다면, 혼인한 자를 경제적으로 불리하게 차별취급해서는 안 된다(헌법재판소 2002. 8. 29. 선고 2001헌바82 결정 참조).

그러나 이 사건 조항은 국내원천 부동산 등 양도소득이 있는 비거주자4)인 경우 거주자인 경우와 달리 1세대 1주택 양도에 대한 고율의 장기보유 특별공제율 적용을 규정한 구 소득세법 제95조 제2항 단서를 적용하지 않는다는 취지에 불과할 뿐, 혼인을 구성요건으로 삼고 있지 않으며, 이 사건 조항에 혼인한 자를 불리하게 차별취급하는 내용은 전혀 담겨 있지 않다.

따라서 이 사건 조항이 헌법 제36조 제1항에 위배된다고 볼 수 없다.

나) 다만, 이 사건 조항은 1세대 1주택 양도에 대한 고율의 장기보유 특별공제율 적용에 있어 거주자와 비거주자를 차별하고 있으므로, 헌법 제11조 제1항에 위배되는 것이 아닌지 의문이 있을 수 있다.

헌법 제11조 제1항은 ⁠‘모든 국민은 법 앞에 평등하다. 누구든지 성별·종교 또는 사회적 신분에 의하여 정치적·경제적·사회적·문화적 생활의 모든 영역에 있어 차별을 받지아니한다.’고 평등의 원칙을 선언하고 있고 이와 같은 평등의 원칙이 세법 영역에서 구현된 것이 조세평등주의로서, 이는 조세의 부과와 징수는 납세자의 담세능력에 상응하여 공정하고 평등하게 이루어져야 하고 합리적인 이유 없이는 특정의 납세의무자를 불리하게 차별하거나 우대하는 것은 허용되지 아니한다는 원칙이다(헌법재판소 1999. 11. 25. 선고 98헌마55 결정 등 참조). 그리고 조세감면의 우대조치의 경우에 있어서도 특정납세자에 대하여만 감면조치를 하는 것이 현저하게 비합리적이고 불공정한 조치라고 인정될 때에는 조세평등주의에 반하여 위헌이 된다(헌법재판소 1996. 8. 29. 선고 95헌바41 결정 참조). 다만 조세감면의 혜택을 부여하는 입법에서 그 범위를 결정하는 것은 입법자의 광범위한 재량에 속하고 재량의 범위를 뚜렷하게 벗어난 것으로 볼 수 없는 한 이것을 위헌이라고 단정할 수 없는바, 오늘날 조세입법자는 조세의 부과를 통하여 재정수입의 확보라는 목적 이외에 국민경제적, 재정정책적, 사회정책적 목적달성을 위하여 여러 가지 관점을 고려할 수 있기 때문에 위와 같은 입법재량에 대한 요청은 더욱 크다 할 것이다(헌법재판소 2002. 10. 31. 선고 2002헌바43 결정 등 참조).

이 사건 조항은 1세대 1주택에 대한 고율의 장기보유 특별공제율 적용에 있어 거주자와 비거주자를 차별취급 하고 있는바, 앞서 살펴본 바와 같이 소득세법상 장기보유특별공제 제도는 부동산의 장기보유를 유도하여 부동산 투기를 억제하고 국토의 효율적 이용을 촉진하기 위한 것이고, 이 사건 조항의 입법 목적은 ⁠‘비거주자에 대한 부동산 양도소득 과세 시 주거생활 안정 목적에서 운영되는 1세대 1주택 장기보유 특별공제는 적용되지 않음을 명확히 함’이라는 취지이므로, 위와 같은 차별취급은 이 사건 조항의 입법목적에 명확히 부합한다. 또한 비거주자의 경우 부동산을 장기간 보유하더라도 대부분 거주 목적은 아닐 것이므로 이에 대해 고율의 장기보유 특별공제 혜택을 부여하는 것은 주거생활 안정이라는 1세대 1주택 장기보유 특별공제 제도의 목적에 들어 맞지 않은 점, 비거주자의 경우 상대적으로 투기 목적으로 해당 부동산을 보유하였을 가능성이 높기 때문에 거주자가 부동산을 장기간 보유한 경우와 본질적인 차이가 있고, 오히려 그러한 측면에서는 비거주자에 대하여 거주자와 마찬가지로 고율의 장기보유 특별공제 혜택을 부여하는 것이 불합리적인 점 등에 비추어 보면, 이 사건 조항의 내용이 그 입법목적에 비추어 현저하게 입법재량의 범위를 벗어나 합리성을 결여하였다고 보기 어렵다.

따라서 이 사건 조항이 헌법 제11조 제1항 또는 조세평등주의에 위배된다고 볼 수 없다.

2) 이 사건 조항이 헌법 제23조 제1항, 제37조 제2항에 위배되는지 여부

가) 헌법 제23조 제1항은 ⁠‘모든 국민의 재산권은 보장된다. 그 내용과 한계는 법률로 정한다.’고 규정하고 있고, 제37조 제2항은 ⁠‘국민의 모든 자유와 권리는 국가안전보장·질서유지 또는 공공복리를 위하여 필요한 경우에 한하여 법률로써 제한할 수 있으며, 제한하는 경우에도 자유와 권리의 본질적인 내용을 침해할 수 없다.’고 규정하고 있다.

조세 관련 법률이 헌법 제38조 및 제59조에서 선언하고 있는 조세법률주의의 원칙에 따라 과세요건을 명확히 규정하고 있다 하더라도, 그 법률의 목적이나 내용이 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지의 원칙 등 헌법상의 제반 원칙에도 합치되어야 하므로, 조세 관련 법률이 과잉금지원칙 등에 어긋나 국민의 재산권을 침해하는 때에는 헌법 제38조에 의한 국민의 납세의무에도 불구하고 헌법상 허용되지 아니한다(헌법재판소 2010. 10. 28. 선고 2009헌바67 결정 참조).

나) 이 사건 조항은 비거주자에 대한 부동산 양도소득 과세 시 주거생활 안정목적에서 운영되는 1세대 1주택 장기보유 특별공제는 적용되지 않음을 명확히 하기 위한 것으로서 그 입법 목적은 정당하고, 이를 위해 명시적으로 비거주자에 대하여 구 소득세법 제95조 제2항 단서의 적용을 배제하고 있으므로 위 입법목적을 위한 적절한 방법이 아니라 할 수는 없다.

다) 이 사건 조항에 따라 비거주자에 대하여 구 소득세법 제95조 제2항 단서에 따른 고율의 장기보유 특별공제 적용이 배제될 뿐, 비거주자라 하더라도 여전히 구 소득세법 제95조 제2항 본문에 따라 최대 30/100의 장기보유 특별공제를 적용 받을 수 있으며 이를 통해 장기보유 특별공제의 일반적인 기능, 즉 양도소득이 일반적으로 장기간에 걸쳐 형성되면서 발생하는 화폐가치 하락이나 물가상승으로 인한 명목소득이 충분히 배제될 수 있는 점, 애초에 장기보유 특별공제 적용 여부와 상관없이 실제로 발생한 양도소득의 범위 내에서 양도소득세가 부과되는 것이므로 양도소득세의 수득세로서의 본질을 침해하는 것은 아닌 점 등에 비추어 보면, 침해 최소성 원칙에 위배된다고 할 수도 없다.

라) 이 사건 조항에 따라 고율의 장기보유 특별공제가 배제됨으로써 비거주자가 침해받게 되는 사익이 있다고 하더라도, 비거주자의 거주 목적이 아닌 또는 투기적 목적의 주택 소유가 조장되는 것을 방지하고 이를 통하여 주택이라는 한정된 재화가 일부 사람들에게 집중적으로 소유되는 것을 막아 국민 다수의 주거생활의 안정을 이룩하려는 공익 및 위 다)에서 본 바와 같은 여러 사정들을 비교·형량하여 보면, 이 사건 조항으로 인해 비거주자에 해당하는 납세의무자가 입게 되는 불이익이 이 사건 조항이 추구하는 공익에 비하여 균형을 상실할 정도로 크다고 할 수도 없다. 따라서 이 사건 조항은 법익의 균형성 원칙에 위배되지 않는다.

마) 더구나 시혜적 입법의 시혜대상에서 제외되었다는 이유만으로 재산권의 제한이 생기는 것은 아니고, 그와 같은 시혜대상이 될 경우 얻을 수 있는 재산상 이익의 기대가 성취되지 않았다고 하여도 그러한 단순한 재산상 이익의 기대는 헌법이 보호하는 재산권의 영역에 포함되지 않는다(헌법재판소 2003. 11. 27. 선고 2003헌바2 결정 참조). 그러한 측면에서도 역시 이 사건 조항이 원고의 재산권을 침해하였다고 할 수 없다.

바) 이 사건 조항이 헌법 제23조 제1항, 제37조 제2항에 위배된다고 볼 수 없다.

마. 소결 이 사건 거부처분의 법률상 근거가 되는 이 사건 조항이 위헌·무효인 법률에 해당한다는 취지의 원고 주장은 받아들일 수 없다. 따라서 이 사건 거부처분에 원고의 주장과 같은 위법이 있다고 할 수 없다.

3. 결 론

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2022. 10. 05. 선고 서울행정법원 2021구단77305 판결 | 국세법령정보시스템