요지

이 사건 계약의 법적 형식 뿐 아니라 그 실질 역시‘현물출자’이고, 이 사건 부동산의 가액이 17억원이라는 원고의 주장을 인정할 만한 증거가 없다.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2017. 8. 4. 원고에 대하여 한 2013년 귀속 양도소득세 604,859,960원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 제1심 판결의 인용 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 아래와 같이 고쳐 쓰거나 원고의 주장에 대하여 추가 판단하는 것을 제외하고는 제1심 판결의 이유 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 이를 그대로 인용한다.

2. 고쳐 쓰는 부분

○ 제1심 판결문 이유 중 제9면 제19행부터 제11면 제11행까지 부분을 다음과 같이 고친다.

『 앞서 인정한 사실과 거시한 증거들, 갑 제8호증의 1, 2, 갑 제13호증의 13, 14의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 원고 등과 CCC이 이 사건 부동산을 ⁠‘양도․양수’하는 거래를 함에 있어서 조세 등 관련비용의 부담 정도 등을 고려하여 ⁠‘매매’가 아닌 CCC이 DDDD를 설립하면 원고 등이 위 법인에 ⁠‘현물출자’를 하고 그 대가로 그 지분(주식)을 취득하기로 하여 부동산 취득을 위한 법률관계를 형성한 것으로, 이 사건 계약의 법적 형식 뿐 아니라 그 실질 역시 ⁠‘현물출자’이므로, 실질과세의 원칙에 따라 그로 인한 조세의 내용이나 범위는 그 법률관계인 ⁠‘현물출자’에 맞추어 결정함이 타당하다.

① 원고의 감정평가 의뢰

원고는 2013. 2.경 이 사건 부동산의 현물출자를 목적으로 주식회사 EE감정평가법인(감정평가사 MMM, 이하 ⁠‘EE감정평가법인’이라 한다)에게 이 사건 부동산의 시가 산정을 위한 감정평가를 의뢰하였고, EE감정평가법인은 2013. 2. 18.을 기준시점으로 하여 이 사건 부동산의 시가를 3,013,926,490원으로 평가하였다(갑 제9호증).

② 현물출자계약서(갑 제8호증의 2) 작성

원고는 2013. 2. 28. DDDD와 원고 소유 부동산에 관하여 현물출자 계약서를 작성하였다. 위 현물출자계약서에는 ⁠“제1조(목적) 본 계약은 원고 소유 부동산을 DDDD에게 포괄적으로 현물출자함으로써 조세특례규제법 제32조에 의한 양도소득세 이월과세와 같은 법 제119조 및 제120조에 의한 등록세, 취득세 면제를 받는 출자전환을 함에 그 목적이 있다”고 분명하게 기재되어 있고, 현물출자가액에 관하여는 ⁠“제3조 현물출자가액은 원고 소유의 부동산의 한국감정원 또는 감정평가법인의 감정가액에서 공인회계사의 감사보고서상 감정한 부채 총액을 차감한 잔액 범위 내에서 검사인 등이 인정하는 가액으로 한다”고 기재되어 있으며, 현물출자로 인하여 원고에게 교부할 주식의 종류와 수 등에 관한 내용이 기재되어 있을 뿐 이 사건 계약의 실질이 ⁠‘매매’임을 인정할 만한 내용은 없으며, 위 현물출자계약서 외에 별다른 계약서는 작성하지 않았다(제1심 증인 CCC의 증언 녹취록 제4면).

③ 법원의 현물출자 승인

공인회계사 FFF은 감정인 EE감정평가법인이 작성한 감정보고서 등을 토대로 2013. 3. 29. 이 사건 부동산의 감정평가액에서 피담보채무 2,500,000,000원을 뺀 513,926,490원(원고 지분 75%에 대한 385,450,089원)을 순자산가액으로 하고, 현물출자자에게 부여할 주식의 수는 보통주식 513,926주, 액면가액 합계 513,926,000원(원고에게 부여할 주식은 기명식 보통주식 385,450주, 1주 액면금액 1,000원), 주식 가액 385,450,000원 등을 기재한 ⁠‘현물출자 등의 증명에 관한 감정결과보고서’(이하 ⁠‘이 사건 감정결과보고서’라 한다)를 작성하였다. 위 FFF과 EE감정평가법인은 ⁠‘현물출자 등의 증명에 관한 감정결과 보고 및 인가신청서‘(갑 제10호증의 1)를 작성하여 법무사 GGG을 통하여 2013. 4. 1. 울산지방법원에 제출하였고, 위 법원은 2015. 4. 15. 이 사건 부동산 현물출자를 인가하였다.

④ 현물출자를 원인으로 한 소유권이전등기 및 주식 취득

원고 등은 DDDD에게 ⁠‘2013. 2. 28. 현물출자‘를 원인으로 하여 소유권이전등기를 마쳐주었고, 그 대가로 각 소유 부동산의 가치에 비례하여 DDDD의 지분(주식)을 취득하였다(위 현물출자에 따라 2013. 4. 19. DDDD의 자본금은 당초 100,000,000원에서 613,926,000원으로 변경되었다). 위와 같이 원고는 DDDD에 현물출자를 원인으로 이 사건 부동산의 소유권을 양도하는 대가로 ⁠‘매매대금’이 아닌 지분(주식)을 취득하였으므로, 이 사건 거래의 실질은 ⁠‘현물출자’임이 명백하다. 원고는 이 사건 계약의 실질이 ⁠‘매매’라고 주장하나, 갑 제4 내지 6, 12 내지 16호증의 각 기재, 제1심 증인 CCC의 증언 등 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 계약의 실질이 ⁠‘매매’라고 보기 어렵고, 달리 위 주장 사실을 인정할 객관적인 증거는 없다.

⑤ 이 사건 처분에 대한 이의신청 및 조세심판 청구 당시 원고의 주장

원고는 이 사건 처분에 불복하여 2017. 11. 6. 00지방국세청장에게 이의신청을 하고, 이후 2018. 2. 12. 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 당시 이 사건 계약의 실질이 ⁠‘현물출자’임을 전제로, ⁠‘원고 등이 이 사건 부동산을 DDDD에 현물출자로 양도하고 이월과세를 신청하였다. 그런데 담당 공인회계사가 착오로 2013. 2. 28. 자산과 부채에 대한 감사를 하다 보니 2013. 3. 14. HHH가 이 사건 부동산의 피담보채무 1,000,000,000원을 변제한 사실을 착오로 간과하고 00은행의 착오로 2013. 9. 29.에야 근저당권설정등기가 말소되어 위 부채 1,000,000,000원이 계상(가공부채)되었으나 조세회피 의도는 없었고, DDDD의 실제 순자산가액이 착오로 계상된 부채를 차감한 가액이고 실순자산 가액은 1,513,926,490원인 점, 원고의 출자지분 변동이 전혀 없는 점을 고려하면 이 사건 처분은 위법하다’고 주장하였을 뿐 이 사건 계약의 실질이 현물출자가 아닌 ⁠‘매매’였다고 주장하지 않았다[원고는 이 사건 소제기 당시에도 이월과세 요건을 충족하였다고 하면서 ⁠‘DDDD의 은행채무 1,000,000,000원이 이미 변제된 사실을 간과하여 업무상 착오가 발생한 것이다’라는 주장을 하였다가(소장), 2019. 8. 19.자 준비서면을 통해 위 주장을 철회하였다].

다) 이 사건 부동산의 가액

원고는 이 사건 부동산의 실제 가액 1,700,000,000원에 따라 매매대금을 산정하여 그 중 1,500,000,000원은 이 사건 부동산의 피담보 채무를 DDDD가 인수하고 나머지 200,000,000원은 차용증을 받았으므로, 1,700,000,000원을 과세표준으로 하여야 한다고 주장한다.

그러나 이 사건 계약의 실질이 현물출자임은 앞서 본 바와 같고, 갑 제12호증 ⁠(DDDD가 원고가 아닌 HHH로부터 200,000,000원을 차용한다는 내용의 차용증이다), 제14 내지 16호증(III, JJJ, KKK의 각 확인서)의 각 기재, 제1심 증인 CCC의 증언 등 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 계약 당시 이 사건 부동산의 실제 가액이 1,700,000,000원이라거나 현물출자 가액이 1,700,000,000원이었음을 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

오히려, 앞서 본 사실 내지 사정들과 거시한 증거들, 갑 제13, 27, 28호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함) 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 부동산의 현물출자 가액은 현물출자 당시 EE감정평가법인이 감정한 평가액인 3,013,926,490원이었다고 봄이 타당하다.

① 원고 등이 DDDD에 이 사건 부동산을 현물출자 함에 있어서는 이 사건 부동산의 감정가가 3,013,926,490원, 이 사건 부동산에 의해 담보되는 부채 총액이 2,500,000,000원임을 전제로 한 현물출자계약서, 이 사건 감정결과보고서, ⁠‘현물출자 등의 증명에 관한 감정결과 보고 및 인가신청서’ 등이 작성되었고 이를 토대로 법원으로부터 현물출자 인가를 받았다. 이 사건 부동산의 감정가 3,013,926,490원은 EE감정평가법인이 감정평가에 관한 법규를 준수하고 감정평가이론에 따라 산정한 감정평가액이고, 달리 위 감정평가액이 허위라거나 과대평가된 것임을 인정할 증거는 없다.

② 원고는 2013. 6. 28. 피고에게 이 사건 부동산의 감정평가액인 3,013,926,490원 중 원고 소유 부동산의 가액을 2,260,475,490원으로 하여 법인전환 이월과세를 신청하면서 ⁠‘소멸하는 사업장의 순자산가액’에 관하여 ⁠‘사업용 자산의 합계액’을 2,260,475,490원, 부채를 1,902,025,401원, 순자산가액을 358,450,089원으로 각 기재하였다.

③ 제1심 증인 CCC은 제1심 법정에서 ⁠‘이 사건 부동산의 감정평가액이 은행 대출을 위하여 무리하게 부풀려진 것이고, 실제 이 사건 부동산 거래 가액은 1,700,000,000원이다’라는 취지로 진술하였으나, 이 사건 계약에 관여한 LLL은 관련 민사소송(울산지방법원 2017가합00000호)에 증인으로 출석하여 ⁠‘이 사건 부동산 감정을 한 뒤 공인회계사가 부동산 감정한 것을 회계 감사하고, 그 다음에 법무사가 서류를 취합하여 법원에 신청하면 법원에서 하자 유무를 검토하는데 하자가 없으면 승인을 해준다. 본인이나 CCC이 감정평가결과가 나오기 전에 감정평가사 MMM에게 연락하거나 감정평가에 개입한 사실은 없다. 어차피 감정가야 법대로 나올 테니까 저희 입장에서는 감정료가 적게 나오는 곳을 해야 되기 때문에 MMM에게 부탁했다. 부동산 평가 금액이 얼마가 나오든 이 사건 부동산 현물출자와는 관계가 없다.’라고 진술한 점(갑 제13호증의 13), 이 사건 감정결과보고서를 작성한 공인회계사 FFF도 위 관련 민사소송에 증인으로 출석하여 ⁠‘이 사건 부동산에 대한 순자산가치는 감정인이 평가한 감정보고서 상의 감정평가액 3,013,926,490원에서 은행의 부채증명서를 통해 확인된 채무 2,500,000,000원(원고가 이 사건 부동산 가액이라고 주장하는 1,700,000,000원을 훨씬 초과하는 금액이다)을 빼고 평가한 것이다’라고 진술한 점(갑 제13호증의 14), 이 사건 계약 당시 이 사건 부동산에는 주식회사 00은행 명의의 채권최고액 3,000,000,000원(= 2011. 4. 29. 채권최고액 1,800,000,000원 + 2012. 11. 30. 채권최고액 1,200,000,000원)의 근저당권이 설정되어 있었던 점, CCC은 실질적으로 이 사건 처분에 따른 양도소득세를 원고에게 부담할 지위에 있는 사람으로서 이 사건 부동산의 가액에 대하여는 원고와 이해관계를 대체로 함께하므로 객관적인 증언이라고 보기 어려운 점 등에 비추어 보면, 원고의 주장에 부합하는 듯한 CCC의 제1심에서의 진술은 그대로 믿기 어렵다.

라) 소결론

그러므로 피고가 이 사건 부동산에 대한 거래의 법적 형식이 ⁠‘현물출자’임을 전제로, 조세특례제한법 제32조 제2항 및 같은 법 시행령 제29조 제2항, 제5항을 충족하지 못하였다고 보아 원고 등의 법인전환 이월과세 신청을 부인하고, 이 사건 부동산의 실제 가액이 3,013,926,490원(그중 원고 소유 부동산 가액은 2,260,475,490원)임을 전제로 이 사건 처분을 한 것에 실질과세의 원칙을 위반한 위법이 있다고 할 수 없다.』

3. 추가 판단

가. 원고 주장의 요지

HHH가 원고 소유 부동산의 토지개발행위 및 건축허가를 위하여 2006. 3.경 NN건축사사무소에 의뢰하여 설계비 등 명목으로 710,000,000원을 지출하였으므로, 위 토지개발 및 건축 비용 710,000,000원은 원고 소유 토지의 가치를 증가시킨 것이므로 이를 자본적 지출로 보아 필요경비에 산입하여야 한다.

나. 판단

1) 소득세과세처분 취소소송에서 과세근거로 되는 과세표준에 대한 입증책임은 과세관청에 있는 것이고, 과세표준은 수입으로부터 필요경비를 공제한 것이므로 수입 및 필요경비의 입증책임도 원칙적으로 과세관청에 있다 할 것이나, 필요경비는 납세의무자에게 유리한 것일 뿐 아니라 필요경비를 발생시키는 사실관계의 대부분은 납세의무자가 지배하는 영역 안에 있는 것이어서 과세관청으로서는 그 입증이 곤란한 경우가 있으므로, 그 입증의 곤란이나 당사자 사이의 형평 등을 고려하여 납세의무자로 하여금 입증케 하는 것이 합리적인 경우에는 납세의무자에게 입증의 필요성을 인정하는 것이 공평의 관념에 부합한다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137 판결 등 참조).

2) 갑 제4, 7 내지 11, 17 내지 23호증, 을 제1 내지 8호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 위 법리에 비추어 살펴보면, 갑 제17 내지 24호증 등 원고가 제출한 증거들만으로는 원고가 원고 소유 부동산에 관하여 토지개발비용 등 경비로 710,000,000원을 지출하였다고 보기는 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없으므로, 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

① 원고는 2013. 6. 28. 피고에게 이 사건 부동산의 감정평가액인 3,013,926,490원 중 원고 소유 부동산의 가액을 2,260,475,490원으로 하여 양도소득세를 신고할 당시 원고 소유 부동산의 취득가액을 618,510,583원, 기타 필요경비 13,874,648원, 양도차익 1,628,090,259원, 신고(이월) 세액 407,000,517원으로 하여 법인전환 이월과세를 신청하면서 위 취득가액은 환산가로 신고하고, 필요경비도 취득시 기준시가에 대한 환산가(취득시 기준시가 × 3%)로 신고하면서 필요경비에 관한 자료를 제출하지 않았다(갑 제7호증의 1, 을 제1, 7호증).

② 이후 피고가 2017. 4. 10.부터 2017. 4. 28.까지 사이에 원고에 대한 세무조사를 실시한 결과 양도소득세 이월과세 적용요건을 충족하지 못하였다고 판단하여 이 사건 처분을 하였는데, 이 사건 부동산 양도가액은 감정평가서에 따른 평가액 2,260,475,490원로 하되, 원고가 당초 양도소득세 신고시 기재한 환산가 적용 방법에 따라 취득가액은 환산취득가액 614,895,362원, 필요경비 12,497,714원(기준시가 × 3%)를 적용하였다.

③ HHH는 관련 민사소송(울산지방법원 2017가합00000호)에서 증인으로 출석하여 ⁠‘이 사건 부동산의 실제 소유자라기보다 부친(III)이 원고 등과 채무 관계로 많이 얽혀 있었고, 2003년부터 채무에 대해 합의를 하고 공사대금 등 투자와 모든 업무는 제가 추진하기로 하고 나머지 원고 등은 동의를 하였고, 원고 등과 공동투자를 한 셈이고, 당시 2003년부터 2006년까지 본인의 비용이 6억 원 정도 지출되었다’고 진술하였다. 원고는 제1심에서는 HHH의 위 진술을 토대로 HHH가 들인 비용 6억 원의 토지개발비용을 필요경비에 산입하여야 한다고 주장하다가(원고의 2019. 8. 19.자 준비서면), 당심에 이르러 ⁠‘원고 소유 부동산 중 건물은 HHH가 건축하여 원시취득 하였으므로 건물에 대한 양도소득세 납세의무자는 HHH이고, HHH가 지출한 건축비 등 토지개발비용 710,000,000원을 필요경비로 산입하여야 한다.’고 주장하면서(원고의 2020. 6. 5.자 준비서면) 갑 제17 내지 24호증 등을 증거로 제출하였다. 그러나 원고가 이 사건 건물의 건축주 및 소유자로서 위 부동산을 현물출자한 것일 뿐 아니라, 실제 HHH가 지출하였다는 비용의 금액이나 그 지출 사실을 인정할 만한 객관적인 증거가 없고, HHH의 관련 민사소송에서의 진술 내용이나 원고의 위 주장 자체로 원고가 아닌 HHH가 원고 등과 채권․채무 혹은 투자 관계에 따라 자신의 비용을 지출하였다는 것일 뿐이고, 이 사건 각 부과처분과 관련하여서는 HHH가 지출하였다는 비용을 원고가 지출한 것으로 볼 수는 없다.

4. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 할 것인데, 제1심 판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 부산고등법원 2020. 07. 24. 선고 부산고등법원 2020누20491 판결 | 국세법령정보시스템