요지

상속개시 당시 관련 민사소송에서 확정된 입회금 반환채무인만을 확정부채로서 주식평가에 반영한 것은 정당하며, 원고들이 나중에 입회금 반환채무에 관한 판결 확정 등을 추가로 증명하면 그때 경정청구를 하도록 하는 것이 조세정의 및 증명책임에 관한 법리에 부합함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

3. 소송 총비용은 원고들이 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

  피고가 2015. 12. 16. 원고들에 대하여 한 상속세 000원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

  주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

  이 부분 판결 이유는 제1심판결 4쪽 10행의 ⁠“5호증” 다음에 ⁠“(가지번호 있는 것은가지번호 포함, 달리 특정하지 아니하는 한 이하 같다)”를 추가하는 것 외에는 제1심판결 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

2. 관계 법령

  이 부분 판결 이유는 제1심판결 별지 관계 법령 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

3. 이 사건 상속세 부과처분의 적법 여부에 관한 판단

  가. 이 사건 주식 평가 관련 부분

    1) 당사자들의 주장

      가) 원고들

        (1) △△산업은 체육시설의 설치ㆍ이용에 관한 법률(이하 ⁠‘체육시설법’이라 한다) 제27조에 의하여 □□스포츠와 그 회원들 간의 권리․의무를 승계하였으므로 □□스포츠 내지 △△산업이 이 사건 스포츠센터의 회원들에 대하여 부담하는 입회금 반환채무(이하 ⁠‘이 사건 입회금 반환채무’라 한다)는 △△산업의 확정부채이다.

        (2) 이 사건 스포츠센터 회원들의 입회금 합계 ****원 중 이 사건스포츠센터 이용과 관련한 비율인 53%에 해당하는 ***원(＝****원×0.53)은 △△산업의 부채로서 이 사건 주식평가 시 반영되어야 한다.

        (3) 이 사건 스포츠센터 이용과 관련한 입회금 ***원에서 미납된 연회비 및 연체료 등을 공제하더라도 △△산업이 부담하여야 할 입회금 반환채무는 ***원이다. 나아가 상속개시일 기준으로 △△산업의 순자산가액이 0원 이하로 되는 입회금 반환채무의 기준금액은 ***원으로 위 입회금 반환채무의약 40%에 불과한데, 회원들이 △△산업을 상대로 입회금 반환을 구한 민사소송(이하‘관련 민사소송’이라 한다)의 결과와 이 사건 스포츠센터 회원목록 기재 입회금 내역을 비교하면 그 회원목록의 신뢰도를 97% 이상으로 볼 수 있으므로 입회금 반환채무의 약 40%는 충분히 인정될 수 있어 상속개시일 기준 △△산업의 순자산가액은 0원이다.

        (4) △△산업이 임의경매절차에서 이 사건 스포츠센터 부지와 건물을 매수한 가격은 ***원인데 이후 공매절차 등에서 이에 대한 환가가 전혀 이루어지지 아니하고 있다. 이러한 사정을 고려하면 감정가액인 ooo원이 아닌 위매수가격 ***원을 이 사건 스포츠센터 부지와 건물의 ⁠‘시가’로 보아 이 사건주식평가에 반영하여야 한다.

        (5) 재산평가심의위원회 심의는 납세자의 권리를 보다 적극적으로 보호하고자하는 절차일 뿐이어서 위 심의 절차를 거치지 아니하였더라도 원고들은 이 사건 주식평가에 관하여 다툴 수 있다.

      나) 피고

        (1) 이 사건 입회금 반환채무는 우발부채로서 아직 그 발생이 확정적이지 아니하고, △△산업에 대한 가압류 청구금액이나 △△산업에 대한 파산절차에서 신고된 입회금 채권의 액수에 비추어 볼 때 그 금액이 ***원에 이른다고 보기 어렵다.

        (2) △△산업 역시 이 사건 입회금 반환채무 중 대부분을 회계장부에 계상하지 아니하였음은 물론 2013, 2014 사업연도 법인세 신고시 이를 ⁠‘우발부채’로 주석에서 공시하였다. 비상장주식의 보충적 평가는 회계장부에 계상된 자산과 부채를 기준으로 하여야 하므로 회원들이 민사소송을 제기하여 판결이 확정된 금액만을 ⁠‘확정부채’로 보아 이 사건 주식평가 시 고려한 이 사건 처분에 위법이 없다.

        (3) 이 사건 스포츠센터 회원 중 입회금 반환을 구하는 소를 제기한 회원은 1,441명 중 122명으로 약 8%에 불과하고, 관련 민사소송에서 △△산업이 지급할 금액으로 인정된 금액은 이 사건 스포츠센터 회원목록상 해당 회원의 입회금액과 정확히 일치하지도 아니하며, 위 회원목록은 작성자 및 작성 경위가 정확하게 확인된 자료가아닌 단순 전산 자료에 불과하므로 위 회원목록을 근거로 △△산업의 확정부채를 산정할 수 없다.

        (4) 이 사건 스포츠센터 부지와 건물의 시가는 임의경매절차 당시의 감정가액으로 판단하여야 하고, 경매절차에서 수차례 유찰된 이후 정하여진 최종 매수가격을시가로 볼 것은 아니다.

        (5) 원고들은 재산평가심의위원회운영규정(2014. 1. 1. 국세청훈령 제2027호로개정된 것) 제12조 제1항에 따라 비상장주식인 이 사건 주식에 관한 평가를 신청하여 그 결과에 따라 이 사건 주식 평가에 관한 원고들의 입장을 밝힐 수 있었다. 원고들이 그와 같은 권리행사를 하지 아니하였으므로 이 사건 주식의 평가에 관하여 다툴 수 없다.

      2) 인정 사실

         이 부분 판결 이유는 다음과 같이 수정하는 것 외에는 제1심판결 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

      3) △△산업의 입회금 반환채무 승계 여부 및 승계 범위

         □□스포츠가 이 사건 스포츠센터에 관하여 체육시설법에 따른 종합체육시설업 등록을 마치고 회원들로부터 입회계약에 따라 입회금을 지급받은 사실 및 △△산업이 민사집행법에 따른 임의경매절차에서 이 사건 스포츠센터 부지와 건물을 매수하여 그 건물 내의 볼링장, 수영장 등 종합체육시설의 필수시설을 인수한 사실은 앞서 인정한 것과 같다. 그러므로 △△산업은 체육시설법 제27조 제2항 제1호, 제1항에 따라 □□스포츠와 그 회원들 사이의 약정에 따른 권리․의무를 승계하였고, 따라서 그 회원들에게 이 사건 스포츠센터에 관한 입회금을 반환할 의무를 부담한다. 나아가 앞서 본 인정 사실 및 갑 제23, 24, 25호증의 기재, △△산업의 파산관재인에 대한 사실조회 결과와 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실과 사정을 종합적으로 고려하면, △△산업은 이 사건 스포츠센터 회원들의 총입회금 중 약 53% 부분에 관한 권리․의무를 승계하였다고 봄이 타당하다.

         ◎ □□스포츠는 이 사건 스포츠센터에 입회한 회원들에게 그 부지 옆 별도의 실외골프연습장까지 이용할 수 있도록 하였는데 △△산업은 임의경매절차에서 위 실외골프연습장 부분을 제외한 이 사건 스포츠센터 부지와 건물만을 매수하였을 뿐이다. 나아가 이 사건 스포츠센터 회원 가입에 따른 혜택에는 위 실외골프연습장의 이용이 상당한 비중을 차지하였던 것으로 보이고, 입회금은 연회비, 이용료 등 체육시설의 이용에 관한 대가의 의미도 있는 점을 고려하면, △△산업은 회원들의 입회금 중 이사건 스포츠센터 이용과 관련한 권리․의무만을 승계하였다고 보아야 한다.

          ◎ 이 사건 스포츠센터 회원들 중 일반회원만이 입회금 외에 연회비도 부담하는데 일반회원의 연회비 중 이 사건 스포츠센터 이용과 관련한 연회비 비율은 53%이므로 53%가 이 사건 스포츠센터 이용과 관련된 부분이라고 볼 수 있다.

      4) 관련 민사소송에서 확정된 입회금 반환채무 이외의 입회금 반환채무를 확정부채로 볼 수 있는지 여부

        가) 관련 법리

            과세처분의 위법을 이유로 그 취소를 구하는 소송에서 처분의 적법성 및 과세요건사실의 존재에 관한 증명책임은 과세관청에 있으므로 순자산가액에 관한 증명책임도 원칙적으로 과세관청에 있다고 할 것이나, 상속개시일 당시 당해 법인의 순자산가액을 산정함에 있어서 당해 법인의 대차대조표에 계상되지 아니한 부외채무가 존재한다는 사실은 예외적인 사유에 속하는 것이므로 이러한 특별한 사유에 관한 증명책임은 이를 다투는 납세의무자에게 있다. 나아가 비상장주식의 가액을 평가하기 위하여 순자산가액을 산정함에 있어 자산가액에서 공제되는 부채는 그 산정 당시 당해 회사가 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻한다(대법원2003. 5. 13. 선고 2002두12458 판결 참조).

        나) 판단

            앞서 본 인정 사실 및 갑 제5에서 9, 13, 14, 25, 26, 36호증의 기재와 변론전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실과 사정을 종합적으로 고려하면, △△산업이 승계한 입회금 반환채무 중 관련 민사소송에서 확정된 ***원 이외에 이 사건 회원목록에 기재된 입회금 반환채무 전부 또는 일부를 ⁠‘확정부채’로 인정하기 어렵다. 나아가 △△산업이 승계한 총 입회금 반환채무 중 적어도 40%는 인정할 수 있으므로 △△산업의 순자산가액이 0원이 된다는 원고들의 주장 역시 받아들이기 어렵다. 따라서 피고가 상속개시 당시 관련 민사소송에서 △△산업이 부담하는 것으로 확정된 입회금 반환채무인 ***원만을 확정부채로서 이 사건 주식평가에 반영한 것은 정당하다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

            ◎ △△산업에 적용되는 ⁠‘중소기업회계기준’에 의하면 대차대조표 구성요소인 ⁠‘부채’란 과거의 거래나 사건의 결과로 현재 회사가 부담하고 있고 미래에 자원이 유출되거나 사용될 것으로 예상되는 의무를 말하고(제6조 제3항 제2호), 부채는 해당 의무를 이행하기 위하여 경제적 자원이 유출될 가능성이 매우 높고 의무의 이행에 소요되는 금액을 신뢰성 있게 측정할 수 있을 경우 대차대조표에 인식한다(제6조 제4항제2호). 나아가 비상장법인의 1주당 순자산가액을 산정하기 위하여 차감하는 부채는 당해 회사가 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무이어야 한다.

            ◎ 이 사건 회원목록은 2008. 5. 14. 이 사건 스포츠센터 부지와 건물에 관한 임의경매절차 개시 당시 □□스포츠 비상대책위원회가 제출한 전산 자료 출력물인데, ⁠“가입비납부 회원목록”이라는 표제 아래 ⁠‘No(번호)-성명-회원번호-구좌-계약액-입금액-미납액-가입일’ 항목 순서로 총 1441명의 회원에 관한 사항이 기재되어 있고, 출력한 면 각 하단에는 ⁠“가입비납부회원목록 2007-12-24 12:43:37 □□스포츠”라고 기재되어 있으며, 가입비의 계약액 합계는 ooo원, 입금액 합계는 ooo원, 미납액 합계는 ooo원으로 기재되어 있다. 그러나 이 사건회원목록은 그 작성자 및 작성 경위가 객관적으로 확인되지 아니하고, 회원의 인적사항이나 주소, 연락처 등이 기재되어 있지 아니하여 기재된 회원이 누구인지를 특정하기도 어렵다. 더구나 이 사건 회원목록이 출력된 것으로 보이는 2007. 12. 무렵에는 □□스포츠의 부도로 인하여 스포츠센터가 비정상적으로 운영되던 시기이어서 회원들의 탈회가 증가하였을 것으로 보이나 이 사건 회원목록에는 최초 회원을 모집한 1996년 이래 탈회한 회원들에 관한 기재가 전혀 없고, 당시 상황에서 입회 및 탈회관리가 부실하였을 여지도 있으며, 연체 연회비 등(일반회원은 연회비, 이용료를 납부하여야 한다)에 관한 기재도 없고, 그 내용이 상속개시일인 2014. 3. 3.까지 약 6년간 그대로 유지되었다고 단정하기도 어렵다. 나아가 이 사건 회원목록에 기재된 회원들이 입회금을 실제로 납부하였음을 증명할 객관적 자료도 없다.

         ◎ 한편 관련 민사소송에서 인정된 입회금 반환채무 합계가 이 사건 회원목록에 기재된 해당 회원들의 입회금 약 53%의 합계와 거의 일치하기는 한다. 그러나 관련 민사소송에서 입회금 반환채권을 인정받은 회원들은 이 사건 회원목록에 기재된 1441명 중 122명으로 약 8%이고, 인정된 금액도 ***원에 불과하며, 나머지 1320명 약 92%의 회원들은 □□스포츠가 2007. 11. 무렵 이 사건 스포츠센터의 운영을 중단하고 △△산업이 2012. 12. 무렵 이 사건 스포츠센터를 폐쇄한 이래 이 법원 변론종결일(2019. 10. 16.) 무렵까지 □□스포츠 또는 △△산업에 대하여 입회금반환과 관련한 아무런 권리를 주장하지 아니하고 있다. 나아가 관련 민사소송에서도 회원들의 입회금 납부자료나 관련 납세자료가 있는 경우 등에만 △△산업의 입회금반환채무가 인정되었고, 일부 회원들의 경우 연체 연회비 공제, 입회금 납부에 관한 증거 부족 등으로 패소 판결을 선고받기도 하였다. 또한 △△산업의 파산신청사건에 관하여 파산채권으로 신고된 입회금 반환채권도 약 oo억 원에 불과하고, △△산업에 대한 가압류청구금액 역시 약 oo억 원에 불과하다. 이에 비추어 이 사건 회원목록에 기재된 내용을 그대로 믿기 어렵고, 그에 기재된 나머지 회원들은 진정한 회원이 아니거나 연회비 연체 등으로 입회금이 소멸하였거나 입회금을 반환받았거나 입회금 반환청구를 사실상 포기한 것으로 보인다.

          ◎ 또한 △△산업이 이 사건 스포츠센터를 폐쇄하고 회원들의 스포츠센터사용을 금지한 2013년 무렵에는 회원들과 △△산업 사이에 이 사건 스포츠센터 이용계약이 실질적으로 종료된 것으로 볼 여지가 있다. 상행위로 인한 채권은 5년간 행사하지 아니하면 소멸시효가 완성하고(상법 제64조), 상행위로 인한 채권이라 함은 당사자 일방에 대하여만 상행위에 해당하는 행위로 인한 채권뿐만 아니라 상인이 영업을 위하여 하는 보조적 상행위에 의한 채권도 포함하는 개념이다(대법원 1997. 8. 26. 선고 97다9260 판결 참조). 따라서 이 사건 입회금 반환채권은 회원들이 입회금 반환에 관한 권리를 행사할 수 있었던 2013년부터 5년 뒤인 2018년 무렵 시효로 소멸하였을 여지도 있다.

          ◎ 한편 □□스포츠의 2005년과 2006년 외부감사보고서에 유동부채로 계상된 입회보증금 총액이 이 사건 회원목록의 입회금 총액과 거의 일치하기는 한다. 그러나 2008년부터 상속개시 무렵인 2014년까지 약 6년 동안 관련 민사소송을 통하여 확정된 입회금 반환채무 총액(약 oo억 원)은 위 외부감사보고서에 기재된 금액(약 oo억 원)의 7% 미만에 불과하다. 그리고 중소기업회계기준에 의하여 준용되는(제3조 단서) 일반기업회계기준에 의하면 ⁠‘우발부채’는 부채로 인식하지 아니하고(제14.5조), 일반기업회계기준 부록 실무지침에 의하면 ⁠‘현재 의무가 존재할 가능성이 매우 높지만 인식기준을 충족하지 못하는 경우 또는 현재 의무가 존재할 가능성이 매우 높지 않더라도 자원의 유출가능성이 아주 낮지 않을 경우’ 우발부채로 주석에 기재한다(제14.1조). △△산업 역시 이 사건 주식의 순자산가치 산정 시점인 상속개시 시점 전후에 작성한 대차대조표에 입회보증금충당부채로 관련 민사소송에서 인정된 ***원만을 기재하고, 나머지 입회보증금 반환채무 ***원은 ⁠‘우발부채’로 그 주석에 기재하였다. 이에 비추어 보면 위 외부감사보고서에 기재된 입회보증금 총액을 이 사건 상속개시 당시 △△산업의 확정부채로 보기 어렵다.

         ◎ 나아가 원고들은 나중에 입회금 반환채무가 판결 등을 통하여 추가로 확정되는 경우 이를 확정부채에 포함하여 이 사건 상속세 부과처분에 관한 경정청구를 할 수 있을 것으로 보인다. 반면에 이 사건 회원목록상 입회금이 기재되어 있다는 이유만으로 총 입회금을 확정부채로 평가한다면 과세관청은 아직 입회금 반환을 청구하지 아니한 1,320명과 △△산업 사이의 입회금에 관한 법률관계(납부 입회금, 연체 연회비등 미정산 비용, 입회금 반환 여부 등)를 나중에 일일이 확인하여야 하므로 원고들에 대한 과세금액을 정정할 가능성이 거의 없게 되고, 이는 대차대조표에 계상되지 아니한 부외채무 존재에 관한 납세의무자의 증명책임을 실질적으로 과세관청에 전가하는 결과가 될 수 있어 부당하다. 따라서 상속개시 당시까지 관련 민사소송에서 확정된 입회금 반환채무에 한하여 이 사건 주식평가에 반영한 후 원고들이 나중에 입회금 반환채무에 관한 판결 확정 등을 추가로 증명하면 그때 경정청구를 하도록 하는 것이 조세정의 및 증명책임에 관한 법리에도 부합한다.

        5) 자산으로서 이 사건 스포츠센터 부지와 건물 가액이 얼마인지

        가) 비상장주식의 순자산가치 평가를 위한 당해 법인의 순자산가액은 상속개시일 당시 당해 법인의 자산에서 부채를 차감한 가액을 말하는데, 그 중 ⁠‘자산’은 ⁠‘법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액’을 의미한다(구 상속세 및 증여세법 시행령 제55조 제1항). 구 상속세 및 증여세법(2015. 12. 15. 법률 제13557호로 개정되기전의 것) 제60조에 의하면, 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따르고, 그 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액이다.

        나) 앞서 본 인정 사실 및 갑 제31, 32호증, 을 제37호증의 기재와 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정을 종합적으로 고려하면, 이 사건 스포츠센터 부지와 건물에 대한 임의경매절차에서 △△산업이 매수한 가격인 ***원을 이 사건 스포츠센터 부지와 건물의 시가로 볼 수 없고, 피고가 평가한 ***원이 적절한 시가를 반영한다고 봄이 타당하다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

         ◎ △△산업은 임의경매절차에서 2008. 3. 기준 감정가액 ooo원인 이 사건 스포츠센터 부지와 건물을 여러 차례 유찰 끝에 2012. 12. 3. ooo원에 매수하여 그 소유권을 취득하였는데 그 매수가격은 감정가액의 약30%에 불과하다. 이렇게 매수가격이 내려간 것은 체육시설법에 따라 □□스포츠가 부담하는 이 사건 입회금 반환채무를 승계하게 될 수 있기 때문으로 보인다. 한편 2015년 이 사건 스포츠센터 부지와 건물에 관한 공매절차가 진행되었는데 그 당시 이사건 스포츠센터 부지와 건물의 감정가액은 위 임의경매절차에서의 감정가액보다 높은 ooo원이었으며, 그 기준 시기는 임의경매절차에서의 기준 시기보다 상속개시일(2014. 3. 3.)에 더 가깝다. 다만, 여러 차례 유찰 끝에 그 최저입찰가가 ooo원에 이르게 되었음에도 아무도 입찰을 하지 아니하여 공매가 무산되었는데 이 또한 이 사건 입회금 반환채무를 승계하게 될 수 있기 때문으로 보인다. 이러한 사정에 비추어 이 사건 스포츠센터 부지와 건물에 관한 2012. 12. 3.자 매수가격 ooo원은 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치라고보기 어렵다.

         ◎ 이 사건 입회금 반환채무는 본래 □□스포츠가 부담하는 것인데 이 사건 스포츠센터 부지와 건물이 스포츠센터로 운영되었던 사정으로 인하여 체육시설법에 따라 매수인인 △△산업이 승계하는 것이다. 따라서 이 사건 입회금 반환채무는 일반적인 매매에 있어서는 이 사건 스포츠센터 부지와 건물 자체의 가격과는 별도로 매도인과 매수인 사이에 정산하여야 할 부분이어서 이를 이 사건 스포츠센터 부지와 건물의 시가 산정에 고려할 요소로 볼 수 없고, 임의경매절차나 공매절차에서의 감정가액도 입회금 반환채무를 고려하여 결정된 것이 아니다.

         ◎ 피고는 이 사건 스포츠센터 부지와 건물의 자산금액을 ooo원으로 평가하였고, 이는 원고들이 피고에게 제출한 비상장주식평가조서(을 제9호증의 2)에 기재된 원고들 자신의 평가를 반영한 것이다. 위 금액은 임의경매절차 및 공매절차에서의 각 감정가액보다 원고들에게 유리하다.

        6) 평가심의위원회 심의가 필수적 절차인지 여부

         이 부분 판결 이유는 제1심판결 14쪽 아래에서 2행부터 15쪽 12행까지 기재와같으므로 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

        7) 이 사건 주식의 1주당 순자산가치 평가의 적법 여부

        가) 을 제9호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 피고는 이 사건 처분당시 △△산업의 자산 총계를 ooo원, 부채 총계를 ooo원으로 보아 그 순자산가액을 ooo원(＝ooo원－ooo원)으로 계산하여 이 사건 주식의 1주당 순자산가치를 평가한 사실, 위 부채 총계 중 피고가 반영한 입회금 반환채무는 관련 민사소송에서 확정된 ***원인 사실을 인정할 수 있다.

        나) 앞서 본 것처럼 관련 민사소송에서 확정된 입회금 반환채무 이외의 입회금반환채무를 확정부채로 보기 어려우므로 피고가 이 사건 주식의 순자산가액을***원으로 하여 이 사건 주식의 1주당 순자산가치를 평가한 것은 적법하다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

  나. 이 사건 보증채무 관련 부분

    1) 당사자들의 주장

       이 부분 판결 이유는 제1심판결 해당 부분 기재와 같으므로 행정소송법 제8조제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

    2) 관련 법리

       상속재산가액에서 공제할 피상속인의 채무는 상속개시 당시 피상속인이 종국적으로 부담하여 이행하여야 할 것이 확실하다고 인정되는 채무를 뜻하는 것이므로 상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있거나 물상보증인으로서의 책임을 지고 있는 경우에, 주채무자가 변제불능의 무자력 상태에 있기 때문에피상속인이 그 채무를 이행하지 아니하면 안될 뿐만 아니라 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다고 인정되는 때에는 그 채무금액을 상속재산가액에서 공제할 수 있다(대법원 1983. 12. 13. 선고 83누410 판결, 대법원 2000. 7. 28.선고 2000두1287 판결, 대법원 2004. 9. 24. 선고 2003두9886 판결 등 참조).

     3) 판단

        앞서 든 증거 및 앞서 인정한 사실관계, 갑 제37호증의 기재와 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 및 사정을 종합적으로 고려하면, 이 사건 보증채무의 주채무자인 △△산업이 상속개시 당시 변제불능의 무자력 상태에 있었다거나 △△산업에게 구상권을 행사하더라도 변제받을 가능성이 없다고 보기 어렵다. 따라서 피고가 이 사건 상속세 부과처분을 하면서 이 사건 보증채무를 상속세 과세가액에서 공제되는 채무에 포함하지 아니한 것은 적법하다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

         ◎ △△산업은 2012. 12. 11. 이 사건 스포츠센터 부지와 건물 매수대금을 마련하기 위하여 수산업협동조합중앙회로부터 대출받은 ooo원을 담보하기 위하여 임의경매절차에서 매수한 이 사건 스포츠센터 부지에 관하여 채무자 △△산업, 채권최고액 ooo원, 근저당권자 z협동조합중앙회로 하는 근저당권을 설정하였고, 그 근저당권에 우선하는 다른 담보권은 없다. 따라서 이 사건 스포츠센터 부지의 가치가 이 사건 보증채무의 주채무인 ***원 및 그 이자, 비용 등을 합산한 금액을 변제하기에 충분하다면 상속개시 당시 △△산업의 주채무가 변제불능 상태에 있었다고 보기 어렵다.

         ◎ 이 사건 스포츠센터 부지와 건물에 관한 경매절차(oo지방법원)에서 진행된 감정결과(을 제6, 37호증)에 의하면 이 사건 스포츠센터 부지의 2008. 3. 무렵의 시가는 ooo원이고, 그 이후 상속개시 무렵까지 시가가 하락하였을 것으로는 보이지 아니하며, 원고들 자신도 비상장주식평가조서에서 △△산업의 자산으로서 이 사건 스포츠센터 부지를 상속개시 시점 기준 ooo원으로 평가하였다. 따라서 이 사건 입회금 반환채무 중 관련 민사소송에서 확정되어 확정부채로 볼 수 있는 금액 약 oo억 원을 공제하더라도 이 사건 스포츠센터 부지는 z협동조합중앙회에 대한 약 oo억 원의 채무를 담보하기에 충분한 것으로 보인다(원고들은 △△산업이 승계한 이 사건 입회금 반환채무가 약 oo억 원이므로 이 사건 스포츠센터 부지의 실질적 담보가치가 없다는 취지로 주장하나, 앞서 본 것처럼 이 사건입회금 반환채무 중 확정부채로 볼 수 있는 것은 약 oo억 원에 불과하므로 위 주장은 받아들이기 어렵다).

         ◎ 게다가 이 사건 주식에 대한 평가조서(을 제9호증의 1)에 의하면, 상속개시시점 기준으로 △△산업의 순자산가액은 ooo원에 이르고 있었으므로 △△산업이 상속개시 당시 변제불능의 무자력 상태에 있었다고 보기 어렵다.

         ◎ 상속개시 당시 피상속인이 제3자를 위하여 연대보증채무를 부담하고 있는 경우 해당 연대보증채무를 상속가액에서 공제하기 위하여는 연대보증인이 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제를 받을 가능성이 없다는 사실이 인정되어야 한다. 그런데 망인이 상속개시일 당시 수산업협동조합중앙회에 대한 △△산업의 채무를 대위변제하였다면, 망인은 민법 제481조의 규정에 따라 변제의 결과로 당연히 채권자인 z조합중앙회를 대위하게 되고, △△산업에 대한 근저당권자의 지위에서 이 사건스포츠센터 부지에 관한 근저당권을 실행할 수 있었을 것으로 보인다. 따라서 상속개시 당시 연대보증인인 망인이 주채무자에게 구상권을 행사하더라도 변제받을 가능성이 없다고 보기 어렵다.

        ◎ 한편 원고들은 △△산업이 2016. 7. 4. 파산을 선고받은 후 2016. 10. 31. z조합중앙회에 대한 △△산업의 채무를 대위변제하여 이 사건 스포츠센터부지에 관한 근저당권자의 지위를 승계하였다. 그런데 채무자 회생 및 파산에 관한 법률에 의하면 파산재단에 속하는 재산상에 존재하는 저당권을 가진 자는 그 목적인 재산에 관하여 별제권을 갖게 되고(제411조), 별제권은 파산절차에 의하지 아니하고 행사할 수 있으며(제412조), 별제권에 의하여 변제받을 수 없는 금액은 파산채권자의 지위에서 그 권리를 행사할 수 있게 된다(제413조). 따라서 △△산업이 파산하였다고 하더라도 근저당권자의 지위를 승계한 원고들은 별제권을 행사하여 대위변제에 따른 구상권을 행사할 수 있을 것으로 보인다.

  다. 소결론

      따라서 이 사건 상속세 부과처분은 적법하다. 원고들의 주장은 이유 없다.

4. 이 사건 가산세 부과처분의 적법 여부에 관한 판단

  가. 원고들은 이 사건 물납불허가처분이 위법하므로 이 사건 부과처분 중 물납불허가처분에 따른 납부불성실가산세 부과 역시 위법하여 취소되어야 한다고 주장한다. 그러나 갑 제1호증, 을 제3, 4, 5호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 이 사건가산세 부과처분은 이 사건 상속세 부과처분과 관련한 과소신고 및 납부불성실가산세부과처분으로서 이에는 이 사건 물납불허가처분에 따른 납부불성실가산세는 포함되어 있지 아니한 사실을 인정할 수 있다. 이와 다른 전제에 있는 원고들의 위 주장은 이유 없다.

  나. 나아가 세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우 개별 세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의, 과실은 고려되지 아니하는 것이고, 다만 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이를 부과할 수 없다(대법원 2003. 12. 11. 선고 2002두4761 판결 참조). 그러나 원고들에게 가산세를 부과할수 없는 정당한 사유를 인정할 자료가 부족하므로 나머지 가산세 부과처분이 위법하다 는 원고들의 주장도 이유 없다.

5. 결론

   그렇다면 원고들의 청구는 이유 없어 모두 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 이를 취소하고, 원고들의 청구를 모두 기각한다.

출처 : 서울고등법원 2019. 11. 27. 선고 서울고등법원 2018누57775 판결 | 국세법령정보시스템