요지

구 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호(현 제71조 제1항 제4호)에서 정한 세금계산서 발급의무 면제 대상에는 구 부가가치세법 시행령 제25조 제2항(현 제32조 제2항) 소정의 국제운송용역을 포함되지 아니함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2014. 12. 10. 원고에게 한 별지 ⁠‘과세처분 내역’기재 부가가치세 가산세 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 항공운송주선업, 항공화물운송대리점업, 복합운송주선업 등을 목적으로 1966. 8. 3. 설립된 회사이다.

나. 원고는 2009. 3. 1. 운송주선업을 영위하는 주식회사 LLLL로지스틱스(이하 ⁠‘LLLL’이라 한다)와 국제혼재항공화물운송계약을 체결하였다(이하 ⁠‘이 사건 계약’이라 한다). 그 주요 내용은 다음과 같다.

다. LLLL은 화주들로부터 화물 운송을 위탁받으면 자신 명의의 항공화물운송장(House Airwaybill)을 화주들에게 발행하여 주고 화물을 인도받았고, 인도받은 화물을 직접 항공사를 통해 운송하거나 이 사건 계약에 따라 혼재운송업체¹⁾인 원고에게 위탁하여 운송하였다.

라. 원고는 이 사건 계약에 따라 2009년부터 2013년 사이에 LLLL으로부터 운임 합계 1,737,739,000원의 항공화물 운송을 위탁받았고(이하 ⁠‘이 사건 거래’라 한다), 원고와 운송계약을 체결한 항공사 및 외국 현지 육상 운송업체 등을 이용하여 최종 수하인에게 화물을 운송하였다.

마. 원고는 자신이 제공하는 용역이 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘부가가치세법’이라 한다) 제11조 제1항, 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제24683호로 전부개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘부가가치세법 시행령’이라 한다) 제25조 제1항에서 정한 ⁠‘항공기의 외국항행용역’에 해당하여 영세율이 적용되고, 또 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호에 따라 세금계산서 발급의무가 면제된다고 보아 LLLL에 세금계산서를 발급하지 않았다.

바. 그런데 피고는 원고가 제공하는 용역이 부가가치세법 시행령 제25조 제2항에서 정한 ⁠‘운송주선업자가 국제복합운송계약에 의하여 화주로부터 화물을 인수하고 자기책임과 계산 하에 타인의 항공기 등 운송수단을 이용하여 화물을 운송하고 화주로부터 운임을 받는 국제운송용역’에 해당하여 영세율을 적용받으나, 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호는 부가가치세법 시행령 제25조 제1항에 따른 항공기의 외국항행용역에 한하여 세금계산서 발급의무 면제 대상으로 규정하고 있으므로 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 국제운송용역은 세금계산서 발급의무 면제 대상이 아니라는 이유로, 이 사건 거래에 대하여 2014. 12. 10. 별지 ⁠‘과세처분 내역’ 기재와 같이 2009년 제2기부터 2012년 제2기까지 귀속 부가가치세 세금계산서 미발급가산세(공급가액의 2%)를 경정․고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

사. 원고는 이에 대하여 2015. 3. 2. 감사원에 심사청구를 하였으나, 2016. 2. 15. 기각결정을 받았다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 을 제1, 2호증, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 원고는 화물운송계약을 화주와 직접 체결하지 않고 오로지 운송주선인들과만 체결하며 운송주선인들로부터 화물을 인수하는 점, 원고는 통상 복합운송주선인들이 그들의 명의로 발행하는 하우스 항공화물운송장(House Airwaybill, 이하 ⁠‘HAWB'라 한다)이 아니라, 항공사와 같이 화물을 직접 운송하는 자가 발행하는 마스터 항공화물운송장(Master Airwaybill, 이하 ’MAWB'라 한다)을 발행하여 운송주선업자들에게 교부하는 점, 이 사건 계약에 의하면 원고는 운송주선인인 LLLL으로부터 운송업무 일체를 위탁받아 자신의 책임 하에 운송용역을 제공하는 점, 부가가치세법 시행령 제25조 제1항은 외국항행사업자의 요건으로 ⁠‘항공기를 직접 보유할 것’을 규정하고 있지 않는 점, 운송주선인의 관점에서는 항공사를 이용하든 원고를 이용하든 운송용역을 제공받는 데에는 별다른 차이가 없는 점에 비추어 보면, 원고는 원래부터 운송업을 영위하는 운송인이지, 기본적으로 운송주선계약을 체결한 후 개입권 등을 행사하여 사후적으로 운송인이 된 것은 아니다. 따라서 원고가 제공하는 용역은 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’이 아니라 같은 조 제1항의 ⁠‘외국항행용역’에 해당하므로, 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호의 세금계산서 발급의무 면제 대상이다.

2) 설령 원고가 제공하는 용역이 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’이라고 하더라도, 부가가치세법 시행령 제25조 제2항은 이를 부가가치세법 제25조 제1항의 규정에 의한 외국항행용역에 포함한다고 규정하고 있으므로, 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호의 세금계산서 발급의무 면제 대상인 ⁠‘제25조 제1항에 따른 외국항행용역’의 범위에는 원고가 제공하는 ⁠‘국제운송용역’도 포함되어야 한다.

3) 원고는 30년 이상 사업을 영위하면서 과세관청이 세금계산서 발급 대상인지 여부를 문제삼을 때마다 과세관청에 세금계산서 발급 대상이 아니라는 설명을 하였고, 이에 과세관청은 원고의 설명을 받아들여 세금계산서 미발급에 대한 가산세를 부과하지 아니하였다. 이러한 비과세관행이 성립하였다면 피고는 이러한 관행에 반하여 소급하여 과세할 수 없다.

나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단²⁾

1) 영세율 규정과 세금계산서 발급의무 면제 규정의 취지

부가가치세법 제11조는 ⁠‘수출하는 재화, 국외에서 제공하는 용역, 선박 또는 항공기의 외국항행 용역, 그 밖에 외화를 획득하는 재화 또는 용역으로서 대통령령으로 정하는 것’을 영세율 적용 대상으로 규정하고 있다. 영세율은「관세 및 무역에 관한 일반협정」의 소비지국 과세원칙이 적용된 결과이거나, 또는 수출의 촉진 기타 국가의 정책을 달성하기 위한 제도이다. 한편 부가가치세법 제16조는 부가가치세법상 사업자가 재화 또는 용역을 공급하는 경우 원칙적으로 세금계산서를 공급받는 자에게 발급하여야 할 의무를 규정하면서, 세금계산서를 발급하기 어렵거나 불필요한 경우 등 대통령령으로 정하는 경우에는 세금계산서 발급의무를 면제할 수 있도록 규정하고 있다.

세금계산서 제도는 전단계 세액공제법을 채택하고 있는 부가가치세 과세구조를 이용하여 재화 또는 용역의 거래당사자 사이에서 세금계산서를 서로 수수하도록 유도함으로써 세원을 노출시키기 위한 목적에서 마련되었으므로, 세원 확보라는 공익에 비하여 과다한 시간과 비용을 거래당사자들에게 부담시키는 경우에는 세금계산서를 수수하지

않아도 되도록 규정하고 있는 것이다. 이와 같이 영세율 제도와 세금계산서 발급의무면제 제도는 입법취지가 서로 다르므로, 영세율이 적용되는 재화 또는 용역의 범위와 세금계산서 발급의무가 면제되는 재화 또는 용역의 범위가 반드시 일치되어야 할 이유는 없다.

조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하며, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2009. 8. 20. 선고 2008두11372 판결 등). 영세율 적용 대상이나 세금계산서 발급의무 면제 대상을 규정한 부가가치세법 또는 그 시행령 조항은 부가가치세 매출세액을 부과하지 않게 하거나 부가가치세법상 사업자가 원칙적으로 부담하여야 할 세금계산서 관련 의무를 면제하여 주는 특혜규정이므로, 엄격하게 해석하여야 한다.

부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호의 두 번째 괄호 부분은 부가가치세법 제11조 제1항 제3호의 ⁠‘선박 또는 항공기의 외국항행 용역’ 중 세금계산서 발급의무가 면제되는 경우를 ⁠‘① 공급받는 자가 국내에 사업장이 없는 비거주자 또는 외국법인인 경우와 ② 부가가치세법 시행령 제25조 제1항에 따른 외국항행용역으로서 항공기의 외국항행용역 및 ③「항공법」에 의한 상업서류송달용역에 한한다.’고 규정하고 있다. 그 중 ②는 부가가치세법 시행령 제25조 제1항의 외국항행용역 중 ⁠‘항공기의 외국항행용역’만을, 그리고 ③은 부가가치세법 시행령 제25조 제2항에서 정한 두 종류의 용역 즉 ⁠‘운송주선업자가 국제복합운송계약에 의하여 화주로부터 화물을 인수하고 자기책임과 계산하에 타인의 선박 또는 항공기 등의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하고 화주로부터 운임을 받는 국제운송용역과「항공법」에 의한 상업서류송달용역’ 중 ⁠‘「항공법」에 의한 상업서류송달용역’만을 세금계산서 발급의무 면제 대상으로 하겠다는 취지이다. 원고 주장과 같이 부가가치세법 시행령 제25조 제2항 소정의 국제운송용역 및 상업서류송달용역이 부가가치세법 시행령 제25조 제1항에 포함되는 것이어서 서로 동일하게 취급되어야 하는 것이라면, 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호 두 번째 괄호 부분의 ⁠‘제25조 제1항에 따른’이라는 문언과, ⁠‘「항공법」에 의한 상업서류송달용역’이라는 문언은 독자적인 의미가 없다는 결론에 이르게 되어 부당하다.

이와 같은 해석은 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호 두 번째 괄호 부분의 개정 당시 입법자가 밝힌 개정 취지 즉, ⁠‘상업서류송달용역은 개별 건으로는 소액이나 거래 건수가 많아 부가가치세 세수에는 전혀 영향이 없으면서 영세율세금계산서 교부에 따르는 비용이 많이 드는 등 사업자의 부담이 가중되므로 세금계산서 발급의무면제 대상에 포함시키고, 국제복합운송용역은 화물을 운송주선³⁾하는 용역으로 세금계산서 교부의무를 부여하여 거래내역을 파악할 필요가 있다.’는 것과도 궤를 같이한다.

따라서 부가가치세법 시행령 제57조 제1항 제3호에서 정한 세금계산서 발급의무 면제 대상에는 부가가치세법 시행령 제25조 제2항 소정의 국제운송용역은 포함되지 않는다. 이 부분 원고 주장은 이유 없다.

2) 부가가치세법 시행령 제25조 제1항과 제2항의 관계

부가가치세법 제11조 제1항 제3호는 영세율이 적용되는 재화 또는 용역의 공급 중 하나로 ⁠‘선박 또는 항공기의 외국항행용역’을 규정하고, 같은 조 제3항은 ⁠‘제1항의 재화와 용역의 범위에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.’고 규정하고 있다.

부가가치세법 시행령 제25조 제1항은 ⁠‘법 제11조 제1항 제3호에 규정하는 외국항행용역은 선박 또는 항공기에 의하여 여객이나 화물을 국내에서 국외로, 국외에서 국내로 또는 국외에서 국외로 수송하는 것을 말하며, 외국항행사업자가 자기의 사업에 부수하여 행하는 다음 각 호의 재화 또는 용역을 포함한다.’고 규정하고, 같은 조 제2항은 ⁠‘운송주선업자가 국제복합운송계약에 의하여 화주로부터 화물을 인수하고 자기책임과 계산 하에 타인의 선박 또는 항공기 등의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하고 화주로부터 운임을 받는 국제운송용역과「항공법」에 의한 상업서류송달용역은 제1항의 규정에 의한 외국항행용역에 포함된다.’고 규정하고 있다.

부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 적용대상인 운송주선업자는 운송주선계약을 체결하는 것이 아니라 국제복합운송계약을 체결하고, 화주의 계산이 아니라 자기의 계산으로 타인의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하며, 운송주선수수료가 아니라 운임을 받으므로, 상법상 운송주선인과는 성격이 다르고 상법상으로는 오히려 운송인에 가깝다. 한편 구 화물유통촉진법(2007. 8. 3. 법률 제8617호 ⁠‘물류정책기본법’으로 전부 개정되기 전의 것) 제2조 제6호는 ⁠‘복합운송주선업⁴⁾이라 함은 타인의 수요에 응하여 자기의 명의와 계산으로 타인의 선박․항공기․철도차량 또는 자동차등 2가지 이상의 운송수단을 이용하여 화물의 운송을 주선하는 사업을 말한다.’고 규정하는데, 여기서 말하는 복합운송주선업의 요건과 부가가치세법 시행령 제25조 제2항에서 정한 국제운송용역의 요건이 상당 부분 일치하는 점, 실무적으로 복합운송주선업자에 해당하는 포워더(Freight Forwarder)는 상법상의 운송주선인의 활동에 그치는 경우도 있고 더 나아가 상법상의 운송인의 업무를 하거나 기타 운송과정에서 발생하는 여러 사무를 대신 처리하여 주는 업무까지 대행하는 경우도 있는 점 등에 비추어 보면, 부가가치세법 시행령 제25조 제2항에서 말하는 국제운송용역은 화물유통촉진법상의 복합운송주선업자가 영위하는 국제운송사업과 유사한 것으로 이해된다.

이에 비하여 부가가치세법 시행령 제25조 제1항은 부가가치세법 시행령이 최초 제정된 1976. 12. 31.부터 존재하던 규정으로, 여기서 말하는 ⁠‘외국항행용역’은 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’과 비교할 때, 복합운송을 전제로 하지 않는 단순한 외국운송용역을 의미한다. 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’은 국제복합운송계약에 기초하기 때문에 ⁠‘선박 또는 항공기 등’의 운송수단을 이용할 수 있어, 부가가치세법 시행령 제25조 제1항의 ⁠‘외국항행용역’에서 말하는 ⁠‘선박 또는 항공기’ 이외의 운송수단도 이용할 수 있다. 또한 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’은 국제복합운송의 특성상 운송 이외에 통관업무나 창고보관 업무도 이루어지지만, 부가가치세법 시행령 제25조 제1항의 ⁠‘외국항행용역’에는 그러한 업무가 포함되기 어렵다. 따라서 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’은 엄밀하게는 부가가치세법 시행령 제25조 제1항의 ⁠‘외국항행용역’에 포함되는 것이 아니지만, 외국으로의 운송용역을 제공한다는 점에서 ⁠‘외국항행용역’과 유사하므로 ⁠‘외국항행용역’에 포함된다고 규정하고 있는 것으로 해석된다.

3) 원고가 제공하는 용역에 대하여 적용되어야 할 부가가치세법 시행령 규정

이러한 관점에서 원고가 LLLL에 제공한 용역이 부가가치세법 시행령 제25조 제1항의 ⁠‘외국항행용역’인지, 아니면 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’인지 살펴본다.

갑 제3 내지 6, 8, 9호증, 을 제1호증 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 여러 사정을 종합하면, 원고는 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘국제운송용역’을 제공한다고 봄이 상당하므로, 이 부분 원고 주장은 받아들이지 않는다.

① 통상 복합운송주선업자는 화주의 수요에 가장 적합한 운송로와 운송수단을 선택하여 운송계약을 체결하는 업무(직접 운송하는 경우를 배제하는 것은 아니다), 혼재업무, 운송서류작성 및 통관업무, 포장 및 창고보관 업무 등을 수행한다고 알려져 있다. 원고는 자신의 명의와 계산으로 항공사 및 외국 현지 육상운송업체 등과 운송계약을 체결하고 이들의 운송수단을 이용하여 최종수하인에 이르기까지 화물을 운송한다.

원고의 업무는 항공화물운송에 한정된 것이 아니라, 외국 현지에서 육상운송을 하기도 하고, 그 과정에서 통관업무 및 창고보관 업무도 수행하는 것으로 보인다(갑 제8호증 참조). 이처럼 원고는 복합운송주선업자의 업무를 모두 수행하고 있다.

② 원고가 작성한 항공화물운송장을 보면, 발행인(Issued by) 란에 항공사의 명칭이 기재되어 있고, 원고의 명칭은 발행인의 대리인 명칭과 주소(Issuing Carrier's Agent Name and City) 란에 기재되어 있으며, 송하인과 수하인 란에는 원고, 원고의 외국지점 또는 외국 현지 운송업체의 명칭이 기재되어 있다(갑 제6호증의3에는 송하인란에 LLLL이 기재되어 있으나, 예외적인 경우로 보인다). 이는 원고가 계약운송인⁵⁾의 지위에서 실제운송인인 항공사의 운송수단을 이용하였고, 또 원고의 외국지점이나 현지 운송업체의 운송수단을 이용하여 복합운송을 하였음을 보여준다.

③ LLLL은 송하인으로부터 화물을 인수하면서 자신 명의로 HAWB을 송하인에게 발행하였고, 원고는 항공사의 명의로 송하인과 수하인이 원고 또는 원고의 파트너사로 기재된 MAWB을 발행하여 운송 업무에 이용하였으며, 원고와 LLLL 사이의 관계는 이 사건 계약 즉, LLLL이 원고에게 운송을 의뢰하는 조항(제1조), LLLL이 화주에게 HAWB을 발행하기로 하는 조항(제4조), 원고가 LLLL의 최종 수하인에게 운송하기로 하는 조항(제5조)에 따라 규율되었다. 이는 LLLL이 화주에 대하여는 운송주선인의 지위에서 원고에 대하여는 화주의 지위에서 원고에게 운송을 의뢰하고, 원고가 복합운송주선업자로서 실제운송인의 운송수단을 이용하여 운송 업무를 수행한 것으로 볼 수 있다.

4) 비과세관행 위반 여부 을 제3호증의 기재에 의하면 과세관청은 운송주선업자들의 질의에 대하여 ⁠‘운송주선업을 영위하는 사업자가 국제복합운송계약에 의하여 화주로부터 화물을 인수하고 자기 책임과 계산 하에 타인의 선박 또는 항공기 등의 운송수단을 이용하여 화물을 운송하여 화주로부터 화물운송용역에 대한 대가를 받는 경우’ 즉 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 경우에는 화주에게 운송용역의 대가에 대하여 세금계산서를 교부하여야 한다는 취지로 여러 차례 회신한 사실이 인정된다. 위 회신 내용은 이 사건 거래의 내용과 유사하여 원고가 이 사건 거래에 세금계산서를 발행하여야 하는지 판단할 때 적용될 수 있으므로, 갑 제8호증의 기재만으로는 과세관청의 공적인 견해 표명이나 비과세관행이 성립하였다고 인정하기 부족하다. 이 부분 원고 주장은 이유 없다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 없어 기각하고 소송비용은 패소자인 원고가 부담하도록 하여 주문과 같이 판결한다.

별지

과세처분 내역

(단위: 원)

1) 혼재운송이란 혼재운송업체가 여러 화주들로부터 인도받은 소량의 화물을 한데 모 일정한 규모의 화물로 구성하여 운송함으로써 운송비용을 절감하고 이를 통하여 이윤을 얻는 운송방식을 말한다.

2) 논리전개의 편의상 원고의 두 번째 주장부터 본다.

3) 여기서 사용된 ⁠‘운송주선’이라는 단어는 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 ⁠‘운송주선업자’라는 용어에 기인한 것으로 보인다. 뒤에서 보듯이 부가가치세법 시행령 제25조 제2항의 적용대상은 상법상의 운송주선인의 범위와 일치하지 않는다.

4) 화물유통촉진법이 물류정책기본법으로 개정되면서 현재는 ⁠‘국제물류주선업’이라는 명칭으로 변경되었다.

5) 앞서 본 바와 같이 원고는 복합운송주선업자이면서 계약운송인일 수도 있다. 이는 서로 양립 불가능한 것이 아니다.

출처 : 서울행정법원 2016. 12. 16. 선고 서울행정법원 2016구합63002 판결 | 국세법령정보시스템