요지

가상자산은 블록체인 네트워크에 연결된 전세계 여러컴퓨터에 저장 및 보관하고 있고 소드게법은 열거주의 방식을 택하고 있어 구 소득세법 제119조 제12호에서 정한 ⁠“국내자산” 또는 ⁠“국내에 있는 자산”이라고 단정하기 어려움

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 20XX. X. X. 원고에 대하여 한 별지 1 ⁠‘잔존 세액’란 기재 20XX년 내지

   20XX년 기타소득세 합계 X원의 각 징수처분을 모두 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 10%는 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

주문 제1항 및 피고가 20XX. X. X. 원고에 대하여 한 별지 2 기재 X 사업연도 법인세 합계 X원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 당초 처분 및 불복

1) 원고는 20XX. X. X. 설립되어 XXXX 등 가상자산 매매, 중개업 등을 영위하는 회사로,‘XX’이라는 가상자산 거래소(이하 ⁠‘거래소’라 한다)를 운영하고 있다.

2) XX지방국세청장(이하 ⁠‘조사청’이라 한다)은 20XX. X. X.부터 20XX. X. X.까지 원고에 대한 세무조사를 실시한 결과, ① 원고가 20XX년 내지 20XX년에 비거주자 회원에게 지급한 원화 합계 X원(이하 ⁠‘쟁점지급액’이라 한다)이 구 소득세법 (2017. 2. 8. 법률 제14569호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제119조 제12호 마목에 따른‘비거주자의 국내원천 기타소득’에 해당함에도 이에 대하여 원천징수를 하지 아니하였고, ② 원고가 처분한 가상자산의 취득시기가 분명하지 아니한 경우에는 먼저 취득한 자산을 먼저 양도한 것으로 규정하고 있는 구 소득세법 제98조, 같은 법 시행령 ⁠(2017. 12. 29. 대통령령 제28511호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제162조 제1항, 제5항을 준용하여 이른바 ⁠‘선입선출법’에 따른 처분손익을 계상하여야 함에도 불구하고, 그 평가방법을 ⁠‘총평균법’으로 하여 처분이익 X원을 과소신고하였다고 보아, 20XX. X. X. 원고에게 20XX년 내지 20XX년에 대한 기타소득세를 징수하고, 20XX 사업연도 법인세를 부과하겠다는 취지의 세무조사결과를 통지하였다.

3) 원고는 20XX. X. X. 위 세무조사 결과에 대하여 과세전적부심사청구를 하였으나, 조사청은 20XX. X. X. 불채택 결정을 하였고, 피고는 20XX. X. X. 원고에게 20XX년 내지 20XX년 귀속 기타소득세 합계 X원(가산세 포함), 20XX 사업연도 법인세 X원(가산세 포함)을 경정․고지하였다(이하 ⁠‘당초 기타소득세 징수처분’, ⁠‘당초 법인세 부과처분’이라 하고, 이들을 통틀어 ⁠‘당초 처분’이라 한다)을 하였다.

4) 원고는 당초 처분에 불복하여 20XX. X. X. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 20XX. X. X. ⁠“당초 기타소득세 징수처분과 관련하여, 주소지 등을 외국으로 기재하여 원고 회원으로 가입한 X명 중 원천징수대상에서 제외되는 거주자를 제외한 실질적인 비거주자가 몇 명인지와 쟁점지급액 중 구 소득세법 제156조 제1항 제8호에 규정하는 국내 원천 기타소득의 지급금액 해당액(실제 원천징수 대상금액으로, 거래무관 단순 출금액 등 대상에서 제외)이 얼마인지를 재조사하여 그 결과에 따라 과세표준 및 세액을 경정하고, 당초 기타소득세 징수처분 중 원천징수불이행 가산세 부과처분을 취소하며, 나머지 심판청구는 기각한다”는 결정(이하 ⁠‘1차 조세심판원 결정’이라 한다)을 하였다.

나. 1차 감액경정처분 및 불복

1) 피고는 1차 조세심판원 결정에 따라 20XX. X. X. 당초 기타소득세 징수처분 중 원천징수불이행 가산세 X원, 당초 법인세 부과처분 중 가산세 X원을 감액(당초 법인세 부과처분 X원에서 위와 같이 감액되고 남은 별지 2기재‘취소를 구하는 세액’란 기재 합계 X원을‘이 사건 법인세 부과처분’이라 하고, 이 사건 법인세 부과처분 중 가산세 X원을‘이 사건 가산세 부과처분’이라 한다)하였고, 재조사를 실시하여 쟁점지급액에서 거주자로 확인된 자들의 출금액인 X원, 비거주자들의 거래무관 단순 출금액(출금취소 금액, 입금 후 즉시 출금액)으로 확인된 X원 합계 X원을 과세표준에서 제외한 후 20XX. X. X. 당초 기타소득세 징수처분에 대하여 아래 표1의 ⁠‘경정 후 세액’란 기재와 같이 감액경정(이하 ⁠‘1차 감액경정처분’이라 한다)을 하였다.

당초 고지세액 및 경정 후 세액 ⁠(단위 : 원)

2) 원고는 1차 감액경정처분에 불복하여 20XX. X. X. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 20XX. X. X. ⁠“피고가 20XX. X. X. 원고에게 한 기타소득세 X원(1차 감액경정처분 금액으로서, 당초 기타소득세 X원 징수처분에서 1차 조세심판원 결정에 따라 가산세 X원, 재조사에 따라 X원이 감액된 후의 잔액임)의 징수처분은 주소지 등을 외국으로 기재하여 원고 회원으로 가입한 인원에게 지급(인출)한 금액에서 필요경비를 제외한 금액을 비거주자의 국내원천소득에 대한 과세표준으로 하여 그 세액을 경정한다”는 결정(이하 ⁠‘2차 조세심판원 결정’이라 한다)을 하였다.

다. 기타소득세 2차 감액경정처분

1) 피고는 20XX. X. X. 2차 조세심판원 결정에 따라 1차 감액경정처분 후 남아 있는 당초 기타소득세 징수처분 중에서 X원을 재차 감액경정하여 당초 기타소득세 징수처분은 X원만이 남게 되었다(이하 ⁠‘2차 감액경정처분’이라 한다).

2) 원고는 이 사건 소송 중에 피고가 한 2차 감액경정처분에서 비거주자 여부 판단, 단순출금액을 과세표준으로 산정한 오류 등을 지적하였고, 이에 따라 피고는 2차 감액경정처분 후 남아 있는 당초 기타소득세 징수처분 중에서 X원을 재차 감액경정하여 당초 기타소득세 징수처분은 별지 1 기재와 같이 합계 X원만이 남게 되었다(이하 위와 같이 감액되고 남은 당초 기타소득세 징수처분을 ⁠‘이 사건 기타소득세 징수처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3 내지 6, 15호증, 을 제3, 10 내지 15, 17, 21호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

2. 관계 법령

별지 3 기재와 같다.

3. 이 사건 기타소득세 징수처분의 적법 여부

가. 당사자들 주장 요지

1) 원고의 주장

다음과 같은 이유로 이 사건 기타소득세 징수처분은 위법하다.

가) 원고가 회원들에게 지급한 쟁점지급액(당초 기타소득세 징수처분의 과세표준 합계 X원에서 2차례 감액경정 후 남은 과세표준을 의미한다. 이하 같다) 은 구 소득세법 제119조 제12호 각목에서 열거하고 있는 비거주자의 국내원천소득에 해당하지 아니하는 등 과세근거규정이 존재하지 않는다. 따라서 이 사건 기타소득세 징수처분은 조세법률주의에 반한다.

나) 원고는 가상자산 거래소를 운영하는 자로 가상자산 거래를 중개하는 역할만을 수행하고 있어 거래대금을 지급할 의무를 부담하고 있지 않으므로 구 소득세법상 원천징수의무를 부담한다고 해석할 수 없다.

다) 원고가 회원들에게 지급한 금원에 대하여 과세가 가능하다고 보더라도, 이 사건 기타소득세 징수처분은 과세대상인 비거주자 선정 및 소득금액 산정에 오류가 있다.

2) 피고의 주장

다음과 같은 이유로 이 사건 기타소득세 징수처분은 적법하다.

가) 쟁점지급액은 구 소득세법 제119조 제12호 마목에서 정한 ⁠‘국내자산을 양도함으로써 생기는 소득’ 혹은 카목에서 정한 ⁠‘국내에 있는 자산과 관련하여 받은 경제적 이익으로 인한 소득 또는 이와 유사한 소득’에 해당하는 국내원천소득이다.

나) 원고는 회원들과 체결한 서비스이용계약에 따라 실제 소득금액을 지급하는 자, 또는 원천징수의무자로부터 대리․위임받은 자에 해당하므로 그 지급금액에 대하여 원천징수의무를 부담한다.

다) 피고는 조세심판원의 결정 취지에 따라 비거주자를 선별하고 소득금액을 적법하게 산정하였다.

나. 쟁점지급액을 비거주자의 국내원천소득으로 볼 수 있는지 여부

1) 관련 규정 및 법리

가) 구 소득세법 제119조는, 비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다고 규정하면서 제12호에서 ”제1호부터 제11호까지의 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득“을 정하고, 마목에서 ”국내법에 따른 면허ㆍ허가 또는 그 밖에 이와 유사한 처분에 따라 설정된 권리와 그 밖에 부동산 외의 국내자산을 양도함으로써 생기는 소득“을, 카목에서 ”가목부터 자목까지의 규정 외에 국내에서 하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 받은 경제적 이익으로 인한 소득 또는 이와 유사한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득“을 각 정하고 있다. 한편 구 소득세법 제119조 제12호 카목은 ”이와 유사한 소득“에 관하여 대통령령에 위임을 하고 있으나, 구 소득세법 시행령은 이와 관련한 규정을 두고 있지 않다.

나) 조세법률주의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다고 할 것이며, 소득세법은 이른바 열거주의 방식을 택하였기 때문에 소득세법에서 규정하고 있는 종류 이외의 소득은 과세대상에서 제외된다고 할 것이다(대법원 2008. 5. 8. 선고 2007두4490 판결 등 참조).

다) 소득세법은 과세대상 소득을 그 원천 또는 성격에 따라 구분하여 열거하고 있으므로 소득세법이 열거하지 않은 소득은 과세대상이 아니다. 따라서 어느 개인에게 소득이 발생하였더라도 그 소득이 소득세법에 열거된 소득에 해당하지 않으면 소득세 납세의무가 성립하지 않는다. 어느 소득이 소득세 과세대상인지 여부가 다투어지는 경우 특별한 사정이 없는 한 과세를 주장하는 자가 해당 소득이 소득세법에 열거된 특정 과세대상 소득에 해당한다는 점까지 주장·증명하여야 한다(대법원 2022. 3. 31. 선고 2018다286390 판결 등 참조).

2) 인정사실

가) 가상자산이란 경제적 가치를 지닌 것으로서 전자적으로 거래 또는 이전될 수 있는 전자적 증표(그에 관한 일체의 권리를 포함한다)를 말한다(가상자산 이용자 보호등에 관한 법률 제2조 제1호). 가상자산 생성 기반인 블록체인은 모든 거래정보를 모든 참여자가 함께 공유하는 분산원장 시스템으로, 거래 정보가 담긴 장부를 중앙 서버 한 곳에서 관리하는 것이 아니라, 블록체인 네트워크에 연결된 여러 컴퓨터에 저장 및 보관함으로써 위․변조를 방지하는 기술이다(여기서의 ⁠‘분산’은 원장의 내용 자체가 나누어져 네트워크 참여자들이 각각 일부를 가지고 있다는 의미가 아니라, 네트워크 구성원들 각자가 분산원장 전체의 복사본을 가지고 있다는 의미이다).

나) 원고의 회원들은 다음과 같이 입금-거래-출금의 3단계를 거쳐 가상자산을 거래하고, 그로 인한 수익을 원화 또는 가상자산으로 출금하게 된다.

[입금 단계] 회원가입 시 전자우편 주소 또는 휴대전화 문자메세지(SMS)를 통하여 레벨1 인증을 완료한 회원들은 가입 즉시 국내 금융기관(XX은행)으로부터 가상계좌를 발급받게 된다. 회원은 발급 받은 가상계좌로 원화를 입금할 수 있다. 한편, 타 거래소 또는 개인의 전자지갑을 통해 가상자산을 보유하고 있는 회원들은 원고가 제공하는 방식에 따라 전자지갑 주소를 새로 생성한 뒤 위 전자지갑에 가상자산 자체를 입금할 수 있다.

[거래 단계] 회원이 가상계좌에 원화를 입금하거나 원고가 관리하는 전자지갑에 가상자산을 입금할 경우, 원고는 이에 상응하는 원화 포인트 또는 가상자산 포인트를 해당 회원에게 부여한다. 그리고 회원들은 원고의 거래소를 통해 기 부여받은 원화 포인트 또는 가상자산 포인트를 이용하여 가상자산을 거래한다.

[출금 단계] 회원은 언제든지 본인이 보유하고 있는 원화 포인트 또는 가상자산 포인트를 다시 원화 또는 가상자산으로 전환하여 출금할 수 있다. 단, 원화를 출금하기 위해서는 최소한 레벨2 인증을 받아야 하는데, 휴대전화를 통한 본인인증, 아이핀 본인인증 또는 비대면 신분증 제출 방식 중 한 가지 방법을 선택할 수 있고, 각 인증 레벨에 따른 출금한도는 아래와 같다.

다) 국세청은 비거주자 및 외국법인의 가상자산 거래금액이 구 소득세법 제119조 제12호, 법인세법 제93조 제10호에서 규정하고 있는 국내원천소득에 해당하는지 여부에 대하여 기획재정부에 세법해석을 요청하였으나, 그에 대하여 회신을 받지 못하였다.

라) 조사청은 원고의 거래소를 통하여 상당수의 비거주자들이 가상자산 거래를 하고, 이에 따라 상당한 수익을 올려 이를 국외로 유출하고 있음에도 그 소득에 대한 과세가 이루어지지 않고 있다는 이유로 세무조사를 거쳐 이 사건 기타소득세 징수처분에 나아갔다.

마) 기획재정부는 피고의 당초 처분 이후 기획재정부와 국세청의 입장이 상반된다는 비판보도가 나오자, 20XX. X. X. ⁠“거주자 및 비거주자의 국내 가상자산 거래소득에 대한 과세 등을 포함한 종합적인 과세방안을 마련하여 2020년 세법개정안에 반영할 계획이다”라는 취지의 보도자료를 배포하였다. 이후 기획재정부는 20XX. X. X. 2020년 세법개정안에 대한 설명자료를 배포하면서 ”현행 세법상 개인(거주자∙비거주자) 및 외국법인의 가상자산 거래소득은 소득세법상 과세대상 소득으로 열거되어 있지 않아 비과세되고 있어, 해외 주요국의 과세 사례, 다른 소득(예 : 주식, 파생상품)과의 형평 등 고려시 과세의 필요성이 인정된다“며 소득세법과 법인세법상 가상자산 거래소득에 대한 과세규정을 신설하게 된 취지를 밝혔다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제6, 7, 9호증, 을 제7호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

3) 구체적 판단

위 규정 및 법리에 비추어 살피건대, 앞서 본 처분의 경위 및 인정사실과 앞서 거시한 증거, 갑 제14호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음의 사정을 종합해 보면, 비트코인 등 가상자산이 재산적 가치가 있는 무형의 재산에 해당하더라도 쟁점지급액은 구 소득법 제119조 제12호 마목 또는 카목에서 정한 국내원천소득이라고 볼 수 없어 이를 전제로 한 이 사건 기타소득세 징수처분은 위법하므로, 원고의 나머지 주장에 관하여 더 나아가 살펴볼 필요 없이 취소되어야 한다.

가) 가상자산은 모든 거래정보를 모든 참여자가 함께 공유하는 분산원장 시스템에 기반한 블록체인 기술을 사용한 것으로, 거래 정보가 담긴 장부를 중앙 서버 한 곳에서 관리하는 것이 아니라, 블록체인 네트워크에 연결된 전세계 여러 컴퓨터에 저장 및 보관하고 있는 데다, 소득세법은 이른바 열거주의 방식을 택하였다는 점을 고려할 때, 국내에 있는 원고의 거래소에서 거래되는 가상자산이라고 하여 명확한 법적 근거 없이 구 소득세법 제119조 제12호 마목에서 정한 ”국내자산“, 카목에서 정한 ”국내에 있는 자산“이라고 쉽게 단정하기 어렵다.

나) 2020. 12. 29. 법률 제17757호로 개정된 소득세법(이하 ⁠‘개정 소득세법’이라 한다)은 가상자산의 양도․대여로 인한 소득에 관한 과세근거 규정을 새롭게 마련하였다. 개정 소득세법은 제21조 제1항 제27호에서 ”가상자산 이용자 보호 등에 관한 법률 제2조 제1호에 따른 가상자산(이하 ⁠“가상자산”이라 한다)을 양도하거나 대여함으로써 발생하는 소득(이하 ⁠“가상자산소득”이라 한다)“을 거̇주자의 기타소득으로 규정하면서, 제119조 제12호 타목에서 ”제21조 제1항 제27호에 따른 가상자산소득[비거주자가 가상자산 이용자 보호 등에 관한 법률 제2조 제2호에 따른 가상자산사업자 또는 이와 유사한 사업자(이하 ⁠“가상자산사업자등”이라 한다)가 보관ㆍ관리하는 가상자산을 인출하는 경우 인출시점을 양도시점으로 보아 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액을 포함한다]“을 비̇거주̇자̇의 국내원천소득으로 규정하였다. 또한 구 소득법 제156조 제1항은 비거주자의 국내원천소득에 대한 원천징수의 특례를 정하면서 각 호에서 원천징수세율을 정하고 있었는데, 개정 소득법은 제156조 제1항 제8호 나목에서 ”제119조 제12호 타목의 소득 : 다음의 구분에 따른 금액“으로 정하면서 1) 가상자산의 필요경비가 확인되는 경우 지급금액의 100분의 10에 해당하는 금액과 가상자산소득에서 대통령령으로 정하는 필요경비를 공제하여 계산한 금액의 100분의 20에 해당하는 금액 중 적은 금액을, 2) 가상자산의 필요경비가 확인되지 아니한 경우 지급금액의 100분의 10에 해당하는 금액을 추가로 규정하기에 이르렀다. 가상자산소득에 대한 위 개정 소득세법 규정들(제21조 제1항 제27호, 제119조 제12호 타목)은 당초 부칙 제5조 제1항, 제20조 제2항에서 2022. 1. 1. 이후 가상자산을 양도․대여하는 분부터 적용하도록 하였다가, 2021. 12. 8. 위 부칙 규정이 개정되어 시행시기가 2023. 1. 1. 이후로 유예되었고, 2022. 12. 31.에 이르러서는 시행시기가 2025. 1. 1. 이후로 다시 유예되었다. 위와 같이 시행을 유예한 것은 과세 인프라 준비에 시간이 필요하다는 등의 이유에서였다(갑 제14호증). 위와 같이 개정 소득세법은 거주자와 비거주자 모두에 대하여 가상자산소득에 관한 과세근거 및 구체적인 소득금액 산정방식을 마련하면서 장래효를 규정하였는바, 가상자산에 관한 위 개정 소득세법 규정들은 특별한 사정이 없는 한 새롭게 납세의무를 부과하는 규정으로 봄이 타당하다.

다) 무차별원칙은 일방 체약국의 국민이 타방 체약국에서 타방 체약국의 국민과 동일한 상황에 있거나 동일한 활동을 수행하는 경우에는 국적이 다르다는 이유만으로 세제상의 차별적인 불이익을 받지 않도록 해야 한다는 것으로(대법원 2017. 12. 13. 선고 2015두1984 판결 등 참조), 이러한 무차별원칙은 OECD 모델 조세조약(제24조), 우리나라가 체결한 미국, 독일, 벨기에, 프랑스, 말레이시아, 네덜란드 등과의 조세조약에도 반영되어 있다. 앞서 본 무차별원칙에 더하여, 구 소득세법 제119조는 ”국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구̇ 분̇ 한다“고 정함으로써 비거주자에 대한 소득의 발생원천지가 국내인 경우를 열거한 규정일 뿐(대법원 1996. 11. 15. 선고 95누8904 판결 등 참조), 소득세의 과세대상을 거주자의 그것과 달리 새롭게 열거한 것으로 볼 수는 없는 점, 이와 달리 보게 된다면 조세평등주의에 반할 우려가 있는 점, 개정 소득세법 또한 가상자산소득에 관하여 거주자(기타소득)와 비거주자(국내원천소득)에 대하여 동일하게 과세근거 규정을 마련한 점 등을 고려할 때 피고의 이 사건 기타소득세 징수처분이 적법하기 위해서는, 거주자에 대해서도 가상자산소득에 대하여 과세가 가능하여야 한다고 봄이 타당하다. 그런데 거주자의 기타소득에 관하여 규정한 구 소득세법 제21조 제1항 각 호에서 구 소득세법 제119조 제12호 마목 또는 카목과 유사한 규정을 찾아보기 어렵고(양도소득의 범위에 관한 구 소득세법 제94조 제1항 각 호에서는 더더욱 찾아 보기 어렵다), 피고가 1차 조세심판원결정 과정에서, ⁠“구 소득세법 제21조에서 거주자의 기타소득을 한정적으로 열거한 것과 달리, 구 소득세법 제119조 제12호 마목 또는 카목은 일체의 소득을 포함시킬 수 있도록 폭넓은 범위에서 과세근거를 마련하여 두고 있다”는 취지로 주장을 한 점 ⁠(갑 제6호증 23면, 전자소송 기록 면수 기준, 이하 같다), 기획재정부도 20XX. X. XX. 20XX년 세법개정안에 대한 설명자료에서 ”현행 세법상 개인(거주자∙비거주자) 및 외국법인의 가상자산 거래소득은 소득세법상 과세대상 소득으로 열거되어 있지 않아 비과세되고 있다”는 취지로 소득세법과 법인세법상 가상자산소득에 대한 과세규정을 신설하게 된 취지를 밝힌 점 등을 종합해 볼 때, 구 소득세법의 규정으로는 거주자의 가상자산소득에 대하여 소득세를 부과할 수 없다는 점에 별다른 의문이 없는 것으로 보이고, 실제로 이 사건 기타소득세 징수처분의 과세표준에는 거주자의 가상자산소득이 포함되어 있지 않는 등 거주자에 대한 과세는 이루어진 바 없다. 이와 같이 이 사건 기타소득세 징수처분은 단순히 비거주자만을 선별하여 과세처분에 나아간 데 그친 것이 아니라, 거주자에 대해서는 소득세의 과세처분이 불가능함에도 비거주자에 대해서만 과세가 가능하다는 전제에 있는바, 거주자와 비거주자를 차별적으로 취급하고 있다.

라) 거주자의 기타소득에 관하여 정한 구 소득세법 제21조 제2항은, 기타소득금액은 해당 과세기간의 총수입금액에서 이에 사용된 필요경비를 공제한 금액으로 한다고 정하고, 거주자의 양도소득금액에 관하여 정한 구 소득세법 제95조 제1항은, 양도소득 금액은 제94조에 따른 양도소득의 총수입금액(이하 ⁠“양도가액”이라 한다)에서 제97조에 따른 필요경비를 공제하고, 그 금액(이하 ⁠“양도차익”이라 한다)에서 장기보유 특별공제액을 공제한 금액으로 한다고 정하며, 제97조 제1항은 거주자의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비에 관하여 규정하고, 다시 구체적인 내용은 대통령령에 위임을 하고 있다. 이와 같이 기타소득이나 양도소득에 대하여 과세를 하기 위해서는 소득금액을 특정할 수 있도록 수입금액 및 필요경비 산정 방식을 사전에 법령에 규정해 두어야 할 것인데, 구 소득세법에는 가상자산소득에 대하여 아무런 규정이 없다. 이러한 상황에서 가상자산소득에 대하여 과세를 한다면 수입금액 및 필요경비 산정을 위해 구 소득세법의 다른 규정들을 준용 내지 유추적용할 수밖에 없고, 그 과정에서 끊임없는 논란이 지속될 수밖에 없다. 실제로 피고는 당초 기타소득세 징수처분 당시 단순 출금액을 소득금액으로 보거나, 필요경비조차 공제하지 아니한 채 회원에게 지급한 금액 전부를 과세표준으로 하였고, 2차례 조세심판원 결정이 있고 나서야 비로소 이 부분이 일부 시정되기에 이르렀다. 이처럼 쟁점지급액을 구 소득법 제119조 제12호 마목 또는 카목에서 정한 국내원천소득이라고 해석하여 과세에 나아가는 경우, 과세표준 및 세액을 산정하는 과정에서 합리적 이유 없이 확장해석, 유추해석을 하게 되고, 그에 따라 조세법률관계에 불안을 야기할 가능성이 크다.

4. 이 사건 법인세 부과처분의 적법 여부

가. 당사자들 주장 요지

1) 원고의 주장

가) 원고가 보유한 가상자산의 평가 등에 관한 명시적인 세법 규정 내지 회계처리 기준이 존재하지 않았기 때문에, 총평균법에 따라 평가하기로 하는 회계방침을 자체적으로 마련하여 이에 따라 가상자산을 평가하고 처분손익을 인식한 것은 일반기업회계 기준에 따른 것으로 적법하다.

나) 설령 이 사건 법인세 부과처분이 적법하다고 보더라도, 가상자산 평가에 관한 명시적인 세법 규정 내지 회계처리규정이 존재하지 않았으므로 세법해석상 의의로 인해 세법상 의무를 이행하지 못한 가산세 면제의 정당한 사유가 존재한다.

2) 피고의 주장

가) 원고는 피고에게 가상자산의 평가방법으로 ⁠‘총평균법’을 적용하겠다는 신고서를 제출하기 전까지는 법인세법상 ⁠‘선입선출법’을 적용하여 왔다. 원고의 변경신고는 일반기업회계기준상 회계정책 변경의 요건을 충족하지 못하였으므로, 원고의 변경신고 전 평가방법인‘선입선출법’을 적용하여 가상자산을 평가하여 한 이 사건 법인세 부과처분은 적법하다.

나) 원고는 종전에 일관되게 가상자산의 평가방법으로 ⁠‘선입선출법’을 적용하여 처리하여 왔고, ⁠‘선입선출법’을 배제할 만한 특별한 사정도 존재하지 아니한다. 따라서 원고는 단순히 세법에 대한 해석을 오해한 것에 불과하므로 원고에게 가산세를 면제할 정당한 사유가 있다고 볼 수 없다.

나. 인정사실

1) 원고는 20XX년경 회사 설립 이후 보유하는 재고재산인 가상자산의 재고자산 평가방법에 관하여, ⁠‘먼저 입고된 것부터 출고되고 그 재고자산은 사업연도종료일부터 가장 가까운 날에 취득한 것이 재고로 되어 있는 것으로 하여 산출한 취득가액을 그 자산의 평가액으로 하는 방법’(구 법인세법 시행령 제74조 제1항 제1호 나목)인 ⁠‘선입선출법’을 적용하여 재고자산을 평가하여 왔다.

2) 원고는 20XX. X. X. 피고에게 재고자산등평가방법신고서를 제출하고, 원고가 보유하는 재고자산인 가상자산을 ⁠‘품종별ㆍ종목별로 당해 사업연도개시일 현재의 자산에 대한 취득가액의 합계액과 당해 사업연도 중에 취득한 자산의 취득가액의 합계액의 총액을 그 자산의 총수량으로 나눈 평균단가에 따라 산출한 취득가액을 그 자산의 평가액으로 하는 방법’인 ⁠‘총평균법’[구 법인세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28640호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제74조 제1항 제1호 라목]에 따라 평가하겠다고 신고하였다.

3) 원고가 20XX. X. X. 처음 마련한 회계규정 제30조 제1항은, ⁠“가상자산 양도에 따른 실현손익을 인식하기 위해 양도한 가상자산의 원가를 결정할 때에는 총평균법을 적용하되, 동일한 방법을 매기 계속 적용한다”고 규정한다.

4) 한국회계기준원이 20XX. X. XX. 원고에게 한 ⁠‘가상자산 회계처리’ 관련 회신에 의하면, ⁠“가상자산 거래 중개를 주된 영업활동으로 하며, 통상적인 영업과정에서 가상자산을 매매하지 않는 회사가 중개수수료로 수취하여 보유중인 가상자산은 현금및현금성자산, 금융자산, 재고자산, 무형자산의 정의를 충족하지 않고, 구체적으로 적용할 수 있는 일반기업회계기준이 없다. 따라서 경영진은 회계정책을 개발하여 회계정보를 작성할 수 있으며, 일반기업회계기준, 재무회계개념체계, 한국채택국제회계기준을 순차적으로 참조하여 그 적용가능성을 고려해야 한다”고 기재되어 있다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 11호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

다. 이 사건 법인세 부과처분의 적법 여부 판단

1) 관련 규정 및 법리

가) 구 법인세법 제42조 제1항은 내국법인이 보유하는 자산과 부채의 장부가액을 증액 또는 감액(감가상각은 제외하며, 이하 이 조에서 ⁠“평가”라 한다)한 경우에는 그 평가일이 속하는 사업연도 및 그 후의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 자산과 부채의 장부가액은 그 평가하기 전의 가액으로 한다고 규정한다. 이는 자산 및 부채의 평가에 따른 미실현 손익은 원칙적으로 당해 사업연도의 소득금액 계산에 반영하지 아니하고, 자산을 처분하거나 부채를 상환하는 등의 거래로 그 손익이 확정되어 실현되는 시점에 이를 소득금액 계산에 반영하게 함으로써 과세소득을 획일적으로 파악하여 과세의 공평을 기함과 동시에 납세자의 자의를 배제하려는 데에 그 입법 취지가 있다 ⁠(대법원 2014. 4. 10. 선고 2013두25344 판결 등 참조).

그러나 구 법인세법 제42조 제1항 단서는 일정한 자산 및 부채에 대해서는 예외적으로 평가손익을 인식하도록 하면서, 제2호에서 ⁠“재고자산 등 대통령령으로 정하는 자산과 부채의 평가”를 규정한다. 구 법인세법 시행령 제74조 제1항은 재고자산의 평가 방법으로 자산의 취득가액을 그 자산의 평가액으로 하는 원가법, 원가법과 기업회계기준이 정하는 바에 따라 시가로 평가한 가액 중 낮은 편의 가액을 평가액으로 하는 저가법을 각 규정하면서 그 평가방법을 납세지 관할세무서장에게 신고하도록 하고 있다. 이러한 원가법에는 개별법, 선입선출법, 후입선출법, 총평균법 등이 있다. 한편, 재고자산의 평가방법을 신고하고자 하는 때에는 신설법인과 새로 수익사업을 개시한 비영리내국법인은 당해 법인의 설립일 또는 수익사업개시일이 속하는 사업연도의 법인세과세표준의 신고기한까지(제1호), 제1호의 신고를 한 법인으로서 그 평가방법을 변경하고자 하는 법인은 변경할 평가방법을 적용하고자 하는 사업연도의 종료일 이전 3월이 되는 날까지(제2호) 재고자산 등 평가방법신고서를 납세지 관할세무서 장에게 제출하여야 한다(구 법인세법 시행령 제74조 제3항). 이와 관련하여 구 법인세법 시행령 제74조 제4항 제1호는 ⁠“제3항 제1호의 규정에 의한 기한내에 재고자산의 평가방법을 신고하지 아니한 경우” 납세지 관할세무서장이 선입선출법에 의하여 재고자산을 평가한다고 규정한다.

나) 구 법인세법(2017. 10. 31. 법률 제15022호로 개정되기 전의 것) 제43조는 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계기준을 적용하거나 관행(慣行)을 계속 적용하여 온 경우에는 이 법 및 ⁠「조세특례제한법」에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 그 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다고 규정하고, 구 법인세법 시행령 제79조 제1의2호는 법 제43조에 따른 기업회계의 기준 또는 관행으로, 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제13조 제1항 제2호 및 같은 조 제4항에 따라 한국회계기준원이 정한 회계처리기준을 들고 있다.

다) 한국회계기준원 작성 일반기업회계기준의 내용 중 이 사건에서 문제되는 부분은 다음과 같다.

2) 구체적 판단

위 규정 및 법리에 비추어 살피건대, 위 인정사실에 의하여 알 수 있는 아래의 사정들을 종합해 보면, 원고가 보유한 가상자산에 대하여 구 법인세법상 ⁠‘선입선출법’을 적용․평가하여 산정한 이 사건 법인세 부과처분은 적법하다. 이에 반하는 원고의 주장은 받아들이지 아니한다.

가) 원고는 20XX. X. X. 설립된 회사로, 법인 설립일 또는 수익사업개시일이 속하는 사업연도의 법인세과세표준의 신고기한인 사업연도의 종료일이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내(구 법인세법 제60조)에 재고자산인 가상자산의 평가방법을 피고에게 신고하여야 하는데(구 법인세법 시행령 제74조 제3항), 20XX. X. X. 피고에게 신고할 때까지 가상자산의 평가방법을 신고한 사실이 없었다. 따라서 원고는 특별한 사정이 없으면 구 법인세법 시행령 제74조 제4항 제1호에 따라 보유한 가상자산을 ⁠‘선입선출법’으로 평가하여야 한다(설령 원고의 20XX. X. X.자 신고를 적법하다고 보더라도 설립 또는 수익사업 개시 당시에 평가방법을 신고조차 하지 않은 이상 구 법인세법 시행령 제74조 제5항에 따라 그 신고일이 속하는 20XX 사업연도에 대해서는 구 법인세법 시행령 제74조 제4항에 따라 여전히 ⁠‘선입선출법’이 적용된다).

나) 원고는 20XX 내지 20XX 사업연도에 재고자산인 가상자산에 대하여 ⁠“선입선출법”을 적용하여 회계처리를 하여 오다가 20XX 사업연도에 이르러서야 ⁠“총평균법”을 적용하겠다는 신고를 하였는바, 이는 평가방법의 변경에 해당한다고 봄이 타당하다.

다) 법인세법 시행령은 2021. 2. 17. 대통령령 제31443호로 개정되면서 제77조에서 가상자산은 선입선출법에 따라 평가해야 한다는 규정을 신설하였다. 원고가 20XX. X. X. 피고에게 가상자산의 평가방법을 신고할 당시에는 평가규정이 존재하지 않았으므로 구 법인세법 제43조, 구 법인세법 시행령 제79조 제1의2호에 따라 일반기업회계기준을 적용할 수 있다.

이와 관련하여 일반기업회계기준(5.9)에 의하면, 기업은 일반기업회계기준에서 회계정책의 변경을 요구하는 경우, 회계정책의 변경을 반영한 재무제표가 거래, 기타 사건 또는 상황이 재무상태, 재무성과 또는 현금흐름에 미치는 영향에 대하여 신뢰성 있고 더 목적적합한 정보를 제공하는 경우에 회계정책을 변경할 수 있다. 그런데 일반기업회계기준에서 가상자산에 대한 회계정책의 변경을 요구한 바 없고, ⁠“총평균법”을 반영한 재무제표가 거래, 기타 사건 또는 상황이 재무상태, 재무성과 또는 현금흐름에 미치는 영향에 대하여 신뢰성 있고 더 목적적합한 정보를 제공한다고 볼만한 자료도 없다. 따라서 회계정책을 변경할 수 있는 사유가 있다고 보기 어렵다.

라. 이 사건 가산세 부과처분의 적법 여부 판단

1) 관련 법리

세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 아니하고 법령의 부지 등은 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유에 해당하지 아니한다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2001두4689 판결 등 참조).

2) 구체적 판단

위 법리에 비추어 살피건대, 앞서 본 인정사실에 의하여 알 수 있는 사정들, 즉 ① 법인세법 시행령이 2021. 2. 17. 개정되면서 가상자산의 평가방법을 ⁠‘선입선출법’으로 규정하기 전까지 가상자산에 대한 평가규정은 법인세법령에 존재하지 않았던 점, ② 원고는 피고에게 가상자산의 평가방법을 신고하기 전까지 ⁠‘선입선출법’에 따라 재고자산을 인식하여 왔고, 이는 법인세법령의 규정에 따른 것으로 보이는 점, ③ 원고는 법인 설립 후 약 X년여가 지나 20XX. X. X. 피고에게 ⁠‘총평균법’에 따라 평가하겠다고 신고하였는데, 기존의 선입선출법을 배제하고 총평균법으로 회계정책을 변경할 만한 일반기업회계기준의 규정에 따른 사유가 확인되지 않는 점 등을 종합해 보면, 가상자산의 평가방법에 관하여 세법해석상 의의가 존재하였다고 보기 어렵고, 달리 원고에게 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기 어렵다. 이에 반하는 원고의 주장은 받아들이기 어렵다.

5. 결론

그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2024. 02. 08. 선고 서울행정법원 2022구합58346 판결 | 국세법령정보시스템