요지

기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 법정결정기한 내에 이 사건 부동산의 감정을 의뢰하여 받은 감정가액을 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 삼은 것이 위법하다고 보기 어려움

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2022. x. 1. 원고에 대하여 한 상속세 x,xxx,xxx,000원의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

  가. 원고는 2021. 3. 8. 부친인 BBB(이하 ⁠‘피상속인’이라 한다)이 사망함에 따라 피상속인 소유였던 ○○ ○○구 ○○동 ○○○-○○ 대 352㎡, 같은 동 ○○○-○○ 대 15㎡ 및 그 지상 건물(연면적 합계 643.57㎡)(이하 위 토지와 건물을 통틀어 ⁠‘이 사건 부동산’이라 한다)을 소외 CCC, DDD과 공동으로 상속받았다.

  나. 원고는 2021. 9. 30. 이 사건 부동산은 상속세 및 증여세법(이하 ⁠‘상증세법’이라 한다) 제60조 제1, 2항에서 정한 시가 산정이 어려운 경우에 해당한다고 보아, 같은 법제60조 제3항, 제61조 제1항에 의한 보충적 평가방법에 따라 이 사건 부동산 가액을 x,xxx,xxx,xxx원으로 평가하고 이 사건 부동산을 포함한 전체 상속세과세가액을 x,xxx,xxx,xxx원으로 하여 상속세 과세표준 신고를 하고, 상속세 x,xxx,xxx,xxx원을 납부하였다.

  다. ZZ지방국세청장은 2022. 2. 7.부터 2022. x. 7. 피상속인에 대한 상속세 조사를 실시하면서 주식회사 ▲▲감정평가법인(이하 ⁠‘▲▲감정평가법인’이라 한다)과 주식회사 ■■감정평가법인(이하 ⁠‘■■감정평가법인’이라 한다)에 가격산정 기준일을 상속개시일인 2021. x. 8.로 정하여 이 사건 부동산에 관한 시가감정평가(이하 ⁠‘이 사건 감정평가’라 한다)를 의뢰하였고, 그 감정결과는 아래 표 기재와 같다.

                                                                                        (단위 : 원)

  라. ZZ지방국세청 평가심의위원회는 위 감정평가법인들이 평가한 각 감정가액을 모두 구 상속세 및 증여세법 시행령(2022. 2. 15. 대통령령 제32414호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제49조 제1항 제2호에 따른 ⁠‘감정가액’에 포함시킬 수 있다는 결정을 하였고, 이에 ZZ지방국세청장은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따라 위 감정가액들의 평균액인 x,xxx,xxx,xxx원(이하 ⁠‘이 사건 감정가액’이라 한다)을 이 사건 부동산의 시가로 보아 그 과세자료를 피고에게 통보하였다.

  마. 피고는 2022. x. 1. 원고에게 기납부세액을 공제한 상속세 차액 x,xxx,xxx,xxx원을 결정․고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 을 제1 내지 5호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

  가. 원고 주장의 요지

  아래와 같은 이유로 이 사건 감정가액은 이 사건 부동산의 시가로 볼 수 없다. 그럼에도 이 사건 감정가액을 이 사건 부동산의 시가로 보아 상속세를 산정한 이 사건 처분은 위법하다.

   1) 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일 모두 평가기간(상속개시일인 평가기준일 전․후 6개월) 내에 존재하여야 한다는 구 상증세법 시행령 제49조 제2항 제2호는 소급감정을 엄격히 금지하고자 하는 취지에서 도입되었다. 그런데 이 사건 감정평가서는 평가기간을 벗어난 2022. 3. 14.과 2022. 3. 15.에 작성되었으므로, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제2항 제2호에서 정하는 시가인정 요건을 갖추지 못하였으므로, 시가로 인정될 수 없다.

   2) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간을 벗어난 일정한 기간 내에 감정가액이 이미 존재하는 경우에 적용될 수 있을 뿐, 소급감정을 허용하는 근거가 될 수 없다. 그리고 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 적용대상이 되려면 해당 감정가액이 ⁠“평가기간에 해당하지 아니하는 기간”의 감정가액이어야 하는데, 피고는 이 사건 감정평가 당시 가격산정기준일을 평가기간 내에 있는 상속일로 하였으므로, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 요건을 충족하지 못하였다.

   3) 이 사건 처분은 과세관청의 자의적인 기준에 따라 감정평가 대상을 선정한 뒤에 이루어진 것이어서 공평과세의 원칙과 조세법률주의에 반한다.

  나. 관계 법령

   1) 별지 기재와 같다.

   2) 구체적으로, 상증세법 제60조 제1항 본문은 ⁠“상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ⁠‘평가기준일’이라 한다) 현재의 시가에 따른다.”고 규정하고, 같은 조 제2항은 ⁠“제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.”고 규정하고 있다. 그 위임에 따른 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문에서는 ⁠“수용가격ㆍ공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것”이란 평가기준일 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 ⁠“평가기간”이라 한다) 이내의 기간 중 매매ㆍ감정ㆍ수용ㆍ경매 또는 공매(이하 ⁠‘매매등’이라 한다)가 있는 경우에 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 일정한 가액을 말한다고 규정하고 있다. 그 단서에서는 ⁠“평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간(이하 ⁠‘법정결정기한’이라 한다) 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.”고 규정하면서, 그 제1호 본문에서 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을, 제2호에서 해당 재산에 대하여 둘 이상의 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을, 제3호에서 해당 재산에 대하여 수용․경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액․경매가액 또는 공매가액을 각 들고 있다.

  다. 판단

   앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 보면, 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 따라 법정결정기한 내에 이 사건 부동산의 감정을 의뢰하여 받은 감정가액을 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 삼은 것이 위법하다고 보기 어렵다. 따라서 이 사건 감정가액을 시가로 인정한 것이 위법하다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 한 원고의 주장은 이유 없다.

   1) 상속세는 부과과세 방식의 조세로서, 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의 무가 있더라도 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로, 상속세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사 ⋅ 결정하여야 한다. 따라서 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사 ⋅ 결정하기 위하여 법정결정기한 이내에 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항이다.

   2) 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있는바, 그 위임을 받은 시행령 제49조 제1항 각 호에서 과세대상인 해당 재산에 대한 감정가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이라고 할 것이다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 참조). 한편 ⁠‘시가’란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로, 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고(대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결 등 참조), 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다(대법원 1997. 7. 22. 선고 96누18038 판결 참조). 따라서 감정가액 등이 위 각 규정의 내용에 형식적으로 부합하지는 않는다고 하더라도 그것이 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되어 ⁠‘일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치’를 적절하게 반영하고 있다고 인정되는 때에는 이를 상속재산의 ⁠‘시가’로 인정할 수 있다.

   3) 상증세법 제60조 제2항 후단 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 상속재산의 경우 평가기간(평가기준일 전․후 6개월) 중 매매등이 있는 경우에 그 매매사례가액, 수용가격, 공매가격 및 감정가격 등을 ⁠‘시가’로 인정하면서, 그 단서에 위와 같은 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세의무자, 지방국세청장 등이 신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 산정의 기준이 되는 매매사례가액 등으로 인정하고 있다. 위 내용은 2019. 2. 12. 대통령령 제29533호로 개정되어 새롭게 추가된 것인데, 이는 ⁠‘시가 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 발생한 매매등의 가액 등도 평가위원회의 심의를 거쳐 시가로 인정할 수 있도록 하기 위함’이었고, 위와 같이 개정된 이유는 비주거용 부동산 시가 평가의 합리화를 도모함으로써 불공정한 평가관행을 개선하고 과세형평을 제고하기 위한 취지로 보인다. 따라서 상속재산의 경우 상속일 전․후 6개월의 시가 평가기간 안에 매매등이 없더라도 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 매매등이 있는 경우에는 같은 항 단서에 따라 평가심의위원회의 심의 등을 거쳐 해당 매매사례가액 등을 ⁠‘시가’로 인정할 수 있다.

   4) 이에 대하여 원고는 구 상증세법 제49조 제1항 단서의 예외규정에 근거하여 감정가액을 시가로 삼을 경우 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 ⁠‘시가 평가기간 경과 후 법정결정기한 내에’ 있어야 한다고 주장한다.

    가) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 시가 평가기간 내에 매매등이 있는 경우 그 매매사례가액 등을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있도록 규정하면서 같은 조 제2항 제2호에서 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일을 기준으로 매매사례가액 등이 평가기간 이내에 해당하는지를 판단하여야 한다고 규정하여 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문을 적용하기 위해서는 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일 모두가 시가 평가기간 이내에 있어야 한다고 규정하고 있다. 그런데 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 시가 평가기간 후 법정결정기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우 그 매매, 공매, 경매, 감정 등에 따른 가액도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 산정의 기준이 되는 매매사례가액 등으로 인정할 수 있다고 규정하고 있을 뿐, 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일이 반드시 시가 평가기간 후 법정결정기한까지의 기간 중에 있어야 한다고 규정하고 있지는 않다. 즉, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 평가기간 경과 후 법정결정기한까지 감정 등이 이루어진 경우 그러한 감정가액 등도 시가로 인정할 수 있는 절차를 마련하고 있는 규정이므로, 이 경우 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일이 시가 평가기간 및 법정결정기한을 모두 포함하는 기간 안에 있으면 위 규정에서 정한 형식적 요건을 충족하고, 그러한 감정가액이 실질적으로 평가기준일 당시 상속재산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있을경우 이를 적법한 매매사례가액 등으로 인정할 수 있다고 봄이 상당하다.

    나) 나아가 상증세법 제60조 제1항은 상속․증여재산의 가액을 상속개시일 또는 증여일 현재의 시가로 정하는 시가주의 원칙을 채택하고 있다. 따라서 상속재산에 대한 감정평가를 시행함에 있어 그 가격산정기준일을 상속일로 정하는 것은 평가기준일과 가장 인접한 날짜를 기준으로 시가를 감정하는 것에 해당하므로, 오히려 시가주의 원칙에 부합한다.

    다) 이와 달리 원고가 주장하는 것처럼 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에 근거하여 감정평가를 하는 경우 평가기간이 경과한 후의 시점을 가격산정기준일로 삼아야 한다고 본다면, 상속재산의 상속일 당시 가액을 평가함에 있어 그 가격산정기준일을 반드시 상속일로부터 6개월 이상 경과한 시점으로 지정해야 한다는 결론이 되어 부당하다.

    이에 대하여 원고는, 평가기준일을 상속일로 소급하는 경우 가격변동이 원천적으로 발생할 이유가 없으므로 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 ⁠“...가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아...”라고 규정할 이유가 없다는 취지로 주장을 한다. 그러나 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서가 ⁠‘시가’를 인정함에 있어 감정가액만을 한정하여 규정한 것이 아니어서 매매, 수용, 경매의 경우 평가기준일과 차이가 발생할 수 있는 점, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서는 가격산정기준일, 감정가액평가서 작성일이 시가 평가기간 및 법정결정기한을 모두 포함하는 기간 안에 있고, 평가기준일의 가격과 비교하여 볼 때 가격변동의 특별한 사정이 없다면 이를 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있을 뿐이므로, 반드시 가격산정기준일을 평가기간 이외의 시점으로 한정하여 규정한 것으로 보이지는 아니하는 점 등에 비추어 보면 원고의 위 주장은 이유 없다.

    5) ① 앞서 본 바와 같은 구 상증세법 시행령의 규정은 문언상 상속재산에 대한 감정을 의뢰할 수 있는 주체를 납세의무자로 제한하고 있지 않은 점, ② 상증세법 제60조 제3항은 제1, 2항의 방법으로 시가를 ⁠‘산정(算定)’하기 어려운 경우에는 구 상증세법 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있는데, ⁠‘산정’의 의미에 비추어 볼 때 이는 상속세 부과 당시까지 해당 재산의 매매등을 통해 상속일 당시의 분명한 시가를 발견할 수 없는 경우에는 해당 재산의 구체적 사정 또는 현황에 따라 시가를 계산하여 정하되 그와 같은 산정조차 어려운 경우에 비로소 보충적으로 구 상증세법 제60조 제3항 등에 따른 평가액을 재산의 가액으로 삼는다는 취지로 보이고, 이와 같은 취지에서 법원은 소급감정 등을 통하여 사후적으로 산정한 가액을 상속개시일이나 증여일 당시의 시가로 인정하여 왔으며, 이로 인해 보충적 평가방법을 정한 상증세법상의 규정이 형해화된다고 보기도 어려운 점, ③ 부과과세 방식의 상속세는 납세자가 신고한 과세표준과 세액 그대로 결정되는 것이 아니므로, 납세자인 원고들로서도 법정결정기한까지 이 사건 부동산의 시가가 확인되는 경우 해당 가액으로 과세될 수 있다는 사실을 충분히 예상할 수 있었을 것으로 보이므로, 결국 납세자의 예측가능성 및 법적 안정성 등의 문제는 근거법령 및 조세정의, 공평과세의 원칙과의 비교교량을 통하여 판단할 수밖에 없는 점, ④ 원고가 주장한 대법원 2024.4. 12. 선고 2020두54265 판결은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호 단서에서 정한 재감정 사유 유무가 문제된 사안이므로 이 사건과는 사안을 달리하는 점 등을 종합해 보면, 기존에 매매등에 따른 가액이 존재하지 않는 경우에 과세관청이 법정결정기한 내에 소급감정을 실시하여 확인한 감정가액 또한 상증세법령상 ⁠‘시가’에 포함되고, 위 규정에서 말하는 ⁠‘시가’가 반드시 납세자의 사정에 의해 발생한 매매사례가액 등만을 의미한다고 볼 수 없다.

    6) 국세청은 2020. 1. 31. ⁠‘상속․증여세 과세형평성 제고를 위한 꼬마빌딩 등 감정평가사업 시행 안내’에 대한 보도자료를 발표하였는데, 부동산 가격공시에 관한 법률 제2조에 따른 비주거용 부동산(국세청장이 고시하는 오피스텔 및 일정규모 이상의 상업용건물 제외) 및 지목의 종류가 대지 등으로 지상에 건축물이 없는 토지(나대지) 중 보충적 평가방법에 따라 신고하여 시가와의 차이가 크고 고가인 부동산을 중심으로 감정평가를 실시할 계획이고, 2019. 2. 12. 이후 상속 및 증여받은 부동산 중 법정결정기 한 이내의 물건을 대상으로 실시할 예정인 점을 밝혔다. 국세청은 위 보도자료를 통하여 과세관청이 감정을 시행할 대상과 기준을 가능한 범위에서 밝혔던 것으로 보이고, 그 선정 기준이 현저히 자의적이라고 보이지 않는다.

    이 사건 부동산은 ⁠‘비주거용 부동산’에 해당하므로, 이 사건 감정평가가 피고의 선정 기준에 어긋나게 실시되었다고 보이지도 않는다.

    7) 담세력에 따른 실질과세의 원칙 등에 비추어 볼 때 시가를 확인하기 어려운 토지 등 비주거용 부동산 중 공시가격과 시가의 차이가 지나치게 큰 것으로 보이는 일부 고가의 상속․증여 부동산을 대상으로 과세관청이 감정을 실시하여 시가를 확인하는 것이 합리적인 이유 없는 차별이라고 보기는 어려우며, 그와 같이 이루어진 감정이라 하더라도 그 자체에 하자가 없고 객관적인 교환가치에도 부합한다면 담세력을 초과하는 과세가 이루어진 것이라고 보기도 어렵다.

    따라서 과세관청이 고가의 비주거용 부동산에 관하여만 일부 감정을 실시하였다고 하여 이를 공평과세의 원칙과 조세법률주의에 위배된다고 보기 어렵다.

3. 결론

  그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2024. 06. 13. 선고 서울행정법원2023구합57654 판결 | 국세법령정보시스템