요지

과세관청이 감정을 의뢰할 수 있고 객관적, 합리적인 방법으로 이루어져 객관적 교환가치를 반영한 가액인 경우 시가로 인정될 수 있음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 항소를 모두 기각한다.

2. 항소비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

제1심판결을 취소한다. 피고가 20xx. xx. x. 원고 AAA에게 한 xxx,xxx,xxx원, 원고 BBB에게 한 xxx,xxx,xxx원 및 xx,xxx,xxx원, 원고 CCC에게 한 xxx,xxx,xxx원의 각 증여세 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위 및 관계 규정

  이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 제1심판결의 이유 제1항 및 제3의 가.항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어와 별지를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장 요지

원고들은 아래와 같은 이유로 이 사건 각 처분은 위법하여 취소되어야 한다고 주장한다.

1) 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문 및 같은 조 제2항 제2호가 감정평가의 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일이 모두 평가기간[평가기준일(증여일) 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지의 기간을 의미하며, 이하 ⁠‘이 사건 평가기간’이라 한다] 이내에 있는 경우에만 이를 시가로 인정할 수 있다고 규정하고 있는 점을 고려하면, 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서(이하 ⁠‘이 사건 단서조항’이라한다)에 따라 이 사건 평가기간 외의 기간에 이루어진 감정의 가액을 시가로 인정하기 위해서는 ⁠‘평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간’뿐만 아니라 ⁠‘평가기준일부터 감정가액평가서 작성일까지의 기간’에도 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점을 증명하여야 한다. 이 사건 각 감정평가법인의 감정가액평가서는 모두 이 사건 평가기간을 벗어난 20xx. x. xx.과 20xx. x. xx.에 작성되었다. 그렇다면 이 사건 단서조항에 따라 이 사건 감정평균액을 이 사건 각 지분의 시가로 보기 위해서는 과세관청인 피고가 평가 기준일(증여일)인 20xx. x. xx.부터 감정가액평가서 작성일까지 사이에도 가격변동의 특별한 사정이 없음을 증명하여야 한다. 그러나 피고는 이를 증명하지 않고 있으므로 이 사건 단서조항에 규정된 요건이 충족되었다고 볼 수 없다(‘제1주장’).

2) 납세의무자인 원고들의 의사와 무관하게 피고가 일방적으로 의뢰하여 산출한 이 사건 각 감정평가법인의 이 사건 감정평균액은 그 객관성 및 공정성을 뒷받침할 수 없으므로, ⁠‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’인 구 상증세법상 시가를 제대로 반영하지 못한다(‘제2주장’).

3) 이 사건 각 처분은 과세관청의 자의적인 기준에 따라 감정평가 대상을 선정한 뒤에 이루어진 것이어서 조세평등주의와 조세법률주의에 반한다. 또한 이 사건 단서조항은 구 상증세법상 ⁠‘시가’의 범위를 과도하게 확대함으로써 납세자의 예측가능성을 침해하고 위임의 한계를 벗어난 위법한 규정이므로, 피고가 원고들의 적법한 증여세 신고를 인정하지 않고 이 사건 평가기간이 경과한 후 이 사건 단서조항에 따라 자의적으로 감정을 의뢰하여 평가한 가액을 기준으로 증여세를 과세한 것은 공정하고 객관적인 시가주의에 부합하고자 하는 구 상증세법의 기본원칙에 어긋나고 조세법률주의에 반하는 것이다(‘제3주장’).

나. 제1주장에 대한 판단

1) 관련 규정 및 법리

가) 구 상증세법 제60조 제1항 본문은 ⁠“상속세나 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ”평가기준일“이라 한다) 현재의 시가에 따른다.”라고 규정하고, 같은 조 제2항은 ⁠“제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․ 공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.”고 규정하고 있으며, 같은 조 제3항은 ⁠“제1항을 적용할 때 시가를 산정하기 어려운 경우에는 해당 재산의 종류, 규모, 거래 상황 등을 고려하여 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다.”고 규정하여 시가의 본질에 부합하는 가액을 찾기 어려운 경우 그에 대한 대체수단으로서 보충적 평가방법에 따를 것을 규정하고 있다.

나) 구 상증세법 제60조 제2항의 위임에 따라 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 ⁠“법 제60조 제2항에서 ⁠‘수용가격․공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것’이라 함은 평가기준일전 전후 6개월(증여재산의 경우에는 평가기준일 전 6개월부터 평가기준일 후 3개월까지로 한다. 이하 이 항에서 ”평가기간“이라 한다) 이내의 기간 중 매매․감정․수용․경매 또는 공매가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 말한다.”라고, 같은 항 단서는 ”평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.“라고 각 규정하고, 제1항 제1호 본문에서 ’해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액‘을, 제2호에서 ’해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액‘을, 제3호에서 ’해당 재산에 대하여 수용․경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액․경매가액 또는 공매가액‘을 각 들고 있다.

다) 조세법률주의의 원칙상 조세법규는 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않지만, 법규 상호 간의 해석을 통하여 그 의미를 명백히 할 필요가 있는 경우에는 조세법률주의가 지향하는 법적 안정성 및 예측가능성을 해치지 않는 범위 내에서 입법 취지 및 목적 등을 고려한 합목적적인 해석을 하는 것은 허용된다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두13088 판결 등 참조).

2) 구체적 판단

위 관련 규정 및 법리에 비추어 이 사건에 관하여 살피건대, 앞서 든 증거, 갑제5호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 아래와 같은 사실 내지 사정들을 종합해 보면, 원고들이 주장하는 사정들을 모두 고려하더라도 피고가 평가기준일로부터 ⁠‘가격산정기준일’뿐만 아니라 ⁠‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간 중에도 ⁠‘가격변동의 특별한 사정’이 없다는 점을 입증한 후에야 이 사건 단서조항에 근거하여 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다고 판단하기에는 무리가 있다. 따라서 피고가 이 사건 단서조항에 따라 법정결정기한 내에 이 사건 각 지분의 가액에 관한 감정평가를 의뢰하여 받은 이 사건 각 감정평가법인의 감정평가액을 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가로 삼은 것이 위법하다고 보기 어렵고, 이 사건 각 처분을 함에 있어 이 사건 단서조항에 규정된 요건을 충족하였다고 봄이 타당하다. 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장은 받아들일 수 없다.

가) 구 상증세법 제60조 제2항 및 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 증여재산의 경우 이 사건 평가기간 중 매매등이 있는 경우에 그 매매사례가액, 수용가격, 공매가격 및 감정가격 등을 ⁠‘시가’로 인정하면서, 그 단서에 이 사건 평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 구 상증세법 시행령 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 납세의무자, 지방국세청장 등이 신청하는 때에는 ’공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액의 평균액‘도 평가심의위원회의 심의를 거쳐 시가 산정의 기준이 되는 매매사례가액 등으로 인정하고 있다. 이에 따르면 피고는 평가기간에 해당하지 않는 기간으로서 평가기간이 경과한 후부터 증여세과세표준 신고기한부터 6개월까지의 기간 중에 감정이 있는 경우 ’평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간‘ 또는 ’평가기준일부터 감정가액평가서 작성일까지의 기간‘ 중 어느 하나에 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 지방국세청장 등이신청하는 때에는 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 감정의 가액을 증여재산의 가액 으로 보아 이를 기초로 증여세를 과세할 수 있다.

나) 앞서 본 대로 이 사건 각 감정평가법인은 서울지방국세청장의 의뢰를 받아 20xx. x. xx. 이 사건 각 지분을 조사한 후 각 20xx. x. xx. 및 20xx. x. xx. 감정가액평가서를 작성하였는데, 이는 평가기준일(증여일)인 20xx. x. xx. 이후 3개월까지의 기간이 경과한 후부터 증여세과세표준 신고기한(20xx. x. xx.)부터 6개월이 지난 20xx.xx. xx.까지의 기간 중에 이루어진 것이다. 따라서 피고가 이 사건 감정평균액을 이 사건 각 지분의 가액으로 보아 원고들에게 증여세를 과세하기 위해서는 평가기준일부터가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없어야 한다. 그런데 이 사건 각 감정평가법인이 모두 평가기준일인 20xx. x. xx.을 가격산정기준일로 하여 감정평가를 한 사실은 앞서 본 바와 같으므로 ’평가기준일과 가격산정기준일까지의 기간‘ 중에 가격변동이 발생할 여지가 없다.

다) 이에 대하여 원고들은, 이 사건 단서조항에 근거하여 감정가액을 시가로 삼을 경우 평가기준일로부터 ⁠‘가격산정기준일’뿐만 아니라 ⁠‘감정가액평가서 작성일’까지의 기간 중에도 ⁠‘가격변동의 특별한 사정’이 없어야 해당 감정가액을 평가기준일 현재의 시가로 인정할 수 있다는 취지로 주장한다. 그러나 이 사건 단서조항에 규정된 ⁠‘평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한사정이 없다’라는 문언은 평가기준일부터 가격산정기준일과 감정가액평가서 작성일의‘어느 하나에 해당하는 날까지’의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없을 것을 그적용요건으로 규정하고 있다고 해석될 뿐, 더 나아가 평가기준일로부터 가격산정기준일뿐만 아니라 감정가액평가서 작성일까지의 기간 중에도 가격변동의 특별한 사정이 없어야 된다는 의미로 그 적용요건을 규정한 것으로 보이지 않는다. 이 사건의 경우 평가기준일과 가격산정기준일 모두 20xx. x. xx.에 해당하여 해당 기간 중에 가격변동이 특별한 사정이 없음은 앞서 본 바와 같다. 따라서 피고가 이 사건 단서조항에 따라원고들에게 과세하기 위하여 원고들의 주장과 같이 평가기준일과 감정가액평가서 작성일까지의 기간에도 가격변동의 특별한 사정이 없음을 입증하여야 하는 것은 아니다.

라) 이 사건 단서조항이 ⁠‘가격변동의 특별한 사정이 없을 것’을 그 요건으로 정한 취지는 감정 가액의 시가로서의 타당성을 확보하기 위함이다. 즉 이 사건 단서조항은 평가기간이 지난 경우라도 시가로 인정될 수 있는 절차를 마련하여 시가에 근접한 평가를 도모하려는 취지에 따라 평가기간 외에 감정이 있는 경우에도 일정 요건을 충족하는 경우 시가로 인정할 수 있음을 규정하여 ⁠‘상속․증여재산 평가의 합리화’를 추구하고 있는 것이다(갑 제5호증 참조). 이러한 사정에 감정기관이 특정 시점을 가격산정기준일로 정하여 감정을 실시하였다면 그에 따른 감정가액은 해당 가격산정기준일을 토대로 산정된 금액일 것이므로 감정가액평가서를 작성하는 일자와 평가기준일과의 사이에 시간 간격이 있다고 하더라도 그러한 사실이 감정가액의 타당성에 영향을 준다고 보기는 어렵다는 점(이와 다르게 볼 경우, 감정기관이 감정가액을 산정한 후 이에 관한 감정가액평가서를 작성하는 사이에 발생한 변수가 다시 감정가액에 영향을 주게 되는 비합리적인 순환구조가 형성될 수 있다)을 보태어 보면, 원고들 주장처럼 이 사건 단서조항의 적용을 위해서 평가기준일로부터 가격산정기준일뿐만 아니라 감정가액평가서 작성일까지도 가격변동의 특별한 사정이 없어야 한다는 것은 입법자의 의도에 부합한다고 보기 어렵다. 이와 같은 사정을 종합하면, 설령 이 사건 단서조항의 조문에서 ⁠‘평가기준일부터 제2항 각호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 가격변동의 특별한 사정이 없을 것’을 시가로 인정하기 위한 요건으로 규정함으로써 ⁠‘제2항 각 호’를 직접적으로 인용하고 있다고 하더라도, 그러한 사정만으로 구 상증세법 시행령 제49조제2항 제2호에서 ⁠‘가격산정기준일’과 ⁠‘감정가액평가서 작성일’을 함께 규정한 취지, 즉소급감정에 의한 시가의 인정범위가 제한 없이 확장되는 것을 방지하기 위함이라는 취지가 이 사건 단서조항에도 그대로 적용된다고 볼 수 없다. 결국 피고가 이 사건 단서조항에 따라 이 사건 평가기간 외의 기간에 이루어진 감정의 가액을 시가로 인정하기위해서는 ⁠‘평가기준일부터 가격산정기준일까지의 기간’뿐만 아니라 ⁠‘평가기준일부터 감정가액평가서 작성일까지의 기간’에도 가격변동의 특별한 사정이 없다는 점을 증명하여야 한다고 볼 수는 없다.

마) 한편, 구 상증세법 시행령 제49조 제2항 제1호, 제3호에서는 ⁠‘가격변동의 특별한 사정’ 유무의 판단 기준일로 ⁠‘매매계약서 작성일’ 등은 별도로 규정하지 않고 매매계약일, 보상가액․경매가액 또는 공매가액이 결정된 날 등 실질적으로 매매, 경매등 가액이 결정된 일자만을 규정하고 있는바, 매매, 경매 등과는 다르게 감정의 경우에만 ⁠‘감정가액평가서 작성일’까지에도 가격변동의 특별한 사정이 없을 것을 요구하는 것으로 불리하게 해석하는 것은 법체계 및 형평에도 맞지 않는다.

다. 제2주장에 대한 판단

1) 관련 법리

가) 구 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여 재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있으므로, 그 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호에서 과세대상인 ⁠‘당해 재산’에 대한 거래가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의

시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것으로 봄이 타당하다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 등 참조).

나) 한편, 앞서 본 상증세법령을 체계적으로 해석하여 보면 구 상증세법 제60조 제2항의 위임에 따른 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호는 재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것에 불과하고, ⁠‘시가’란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로, 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있으며,그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다(대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결, 대법원 2024. 4. 12. 선고 2020두54265 판결 등 참조). 따라서 감정 등이 위 각 규정의 내용에 형식적으로 부합하지는 않는다고 하더라도 그것이 객관적이고 합리적인 방법으로 평가되어 ⁠‘일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성되는 객관적 교환가치’를 적절하게 반영하고 있다고 인정되는 때에는 이를 증여재산의 ⁠‘시가’로 인정 할 수 있다.

2) 구체적 판단

가) 살피건대, 서울지방국세청장이 2개의 감정평가법인(주식회사 OO감정평가법인 및 주식회사 OO감정평가법인)에 이 사건 각 지분의 가액에 관한 감정을 의뢰하여 이 사건 각 감정평가법인은 법정결정기한 내인 20xx. x. xx. 및 20xx. x. xx.에 감정평가서를 각 작성한 사실은 앞서 본 바와 같다. 이 사건 각 감정평가법인은 위 각 감정평가에 있어 이 사건 토지에 관하여 공시지가기준법)을 적용하여 용도지역, 이용상황, 주변환경 등이 같거나 유사한 인근 OO시 OO구 OO동 xxx-x 대 xxx.x㎡를 비교표준지로 선정한 후 지가변동률을 활용하여 그 시점을 수정하고, 지역요인, 개별요인 등 가치형성요인을 반영하여 시산가액을 산정한 다음, 이를 거래사례비교법에 따라 용도지역, 이용상황, 주변환경, 지리적 접근 등 가치형성요인이 유사한 OO시 OO구 OO동 xxx-x 대 xxx.x㎡ 토지의 거래사례를 비교 거래사례로 선정하여 산정한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토한 후 적정한 시장가치를 산정한 것으로 보이며, 달리 그 평가방법에 있어서 어떠한 위법이 있었다고 볼 만한 자료가 없다.

나) 한편, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호는 감정기관을 복수로 하여 감정평가를 의뢰하도록 하고 있으며, 매매등의 가액의 시가인정에 대하여는 구 상증세법 시행령 제49조의2 제1항에서 정한 평가심의위원회의 심의를 거치도록 하고 있고, 평가심의위원회는 변호사, 공인회계사, 세무사, 감정평가사 등 전문지식을 갖춘 위원들로 구성될 뿐 아니라(구 상증세법 시행령 제49조의2 제2항) 공정하고 객관적인 심의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우 심의에 앞서 관계인의 증언을 청취할 수 있다(같은 조 제9항). 이와 같이 상증세법령에는 감정가액의 객관성 및 공정성을 담보하는 여러 장치가 마련되어 있다. 그럼에도 불구하고 그 감정가액이 객관적인 교환가격을 반영하지 못하고 있다면 납세의무자 역시 불복절차에서 감정가액이 적정한 시가가 아님을 다툼으로써 권리를 구제받을 수 있다. 따라서 단지 과세관청이 증여재산에 관하여 감정을 의뢰하였다는 이유만으로 그 감정가액이 시가로 인정될 수 없다고 볼 수는 없다. 나아가 이 사건 감정평균액은 위와 같이 서울지방국세청장이 의뢰하여 받은 2개의 감정가격을 더하여 그 평균액으로 산정한 것으로 서울지방국세청 평가심의위원회 역시 20xx. x. xx. 이 사건 감정평균액을 증여일 현재 이 사건 각 지분의 시가로 인정하였는바, 절차적으로도 그 객관성과 공정성이 충분히 담보되었다고 보인다.

다) 실질과세원칙을 고려하여 보더라도 마찬가지이다. 매매사례 등이 존재하지 않는 토지 등에 관하여 원고들과 같은 납세의무자가 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 증여세를 신고․납부하였는데 과세관청의 조사 결과 시가로 보기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다면, 감정을 통하여 확인한 시가를 적용하여 증여재산가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 오히려 조세공평뿐 아니라 구 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 부합한다고 볼 수 있다.

라) 따라서 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서 과세관청인 피고가 감정평가 결과에 따른 상속세 또는 증여세 부과를 전제로 상속․증여재산에 관하여 적극적으로 감정을 의뢰하였다는 이유만으로 그 감정가액이 시가로 인정될 수 없다고 보기 어렵다. 이 사건의 경우와 같이 감정가액이 증여재산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면 시가로 인정할 수 있다고 봄이 타당하다. 결국 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다.

라. 제3주장에 대한 판단

  이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는, 제1심판결 제9~14쪽의 각 항의 일련번호 중 ”다. 라. 마.“를 ”1), 2), 3)”으로, ⁠“1), 2), 3)”을 ⁠“가), 나), 다)”로, ⁠“가), 나)”를“(1), ⁠(2)“로, ”(1), ⁠(2), ⁠(3)”을 ⁠“(가), 나), ⁠(다)“로 각 고쳐 쓰는 외에는 제1심판결의 이유 제3의 다. 라. 마.항 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

3. 결론

그렇다면, 원고들의 이 사건 청구는 이유 없어 모두 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이하여 정당하므로, 원고들의 항소는 이유 없어 모두 기각하기로 한다.

출처 : 서울고등법원 2024. 10. 10. 선고 서울고등법원 2024누39853 판결 | 국세법령정보시스템