특수관계자와 하도급 거래 단가 인상과 부당행위계산 부인 기준

요지

원고가 특수관계 없는 자와 체결한 납품단가는 명백한 제3자와의 거래로서 일반적으로 거래된 가격으로 시가에 해당한다고 볼 수 있으므로 처분청이 부당행위계산 부인규정을 적용하여 지정단가 금액과 20% 단가 보정 기준금액의 차액을 손금불산입하여 법인세를 과세한 처분은 잘못이 없으나, 재조사 결정에 대한 부분은 불이익변경금지 원칙에 위배됨

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 원고에 대하여 한 2012. 6. 4.자 2008 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 2010 사업연도 결손금 OOOO원의 감액경정처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 2013. 2. 21.자 2007 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 2009 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 70%는 원고가, 30%는 피고가 각 부담한다.

청 구 취 지

피고가 원고에 대하여 한, 2012. 6. 4.자 2008 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 2010 사업연도 결손금 OOOO원의 감액 경정처분, 2011 사업연도 결손금 OOOO원의 감액경정처분, 2013. 2. 21.자 2007 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분, 2009 사업연도 법인세 OOOO의 부과처분 중 OOOO원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고는 1996. 5. 2. 설립되어 사출 금형 제조 및 판매업 등을 영위하는 법인으로, 주로 BB전자 주식회사(이하 'BB전자'라 한다)에 플라스틱 사출 제품인 휴대전화 케이스 부품을 제조 · 조립(Sub Ass'y)하여 납품하여 오다가 2006. 5.경부터는 휴대전화 폴더를 조립(Folder Ass'y)하여 함께 납품하고 있다.

 나. 원고는 위 휴대전화 폴더 조립 사업을 수행하면서 원고가 2006. 5. 9. 설립한 하도급업체인 주식회사 CCC테크(이하 'CCC테크'라 한다)로부터 휴대전화 폴더 조립 용역을 제공받았고, 원고의 대표이사(강DD)가 대표자로 있는 개인사업체인 BB정밀로부터 휴대전화 부품을 사출하는 데 필요한 금형의 제작 및 수리용역을 제공받았다.

 다. 중부지방국세청장은 2012. 3. 8.부터 2012. 5. 16.까지 원고에 대한 세무조사를 실시한 후 피고에게 '원고가 CCC테크에 휴대전화 폴더 조립단가를 BB전자가 지정한 조립단가(이하 'BB전자 지정단가'라 한다)보다 20% 증액하여 지급하고, BB정밀에 금형 수리비를 임의로 책정하여 과다지급 하였다'는 내용의 과세자료를 통보하였다.

 라. 이에 피고는 법인세법상 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 원고가 BB인포테크에 지급한 용역대금 중 BB전자 지정단가를 초과하여 지급한 대금 및 원고가 BB정밀에 지급한 금형 수리비 전부 등을 손금불산입 하여 2012. 6. 4. 원고에게 2007 사업연도 법인세 OOOO원 2008 사업연도 법인세 OOOO원 2009 사업연도 법인세 OOOO원을 경정 · 고지하고, 2010 사업연도 결손금 OOOO원, 2011 사업연도 결손금 OOOO원을 감액하는 결정을 하였다.

 마. 이에 불복하여 원고가 2012. 7. 3. 청구한 조세심판에서, 조세심판원은 2012. 12. 17. 'BB정밀에게 지급한 금형수리비 전부를 손금불산입 한 것은 불합리하므로, 원고가 BB정밀로부터 공급받은 금형 수리용역 내역을 재조사한 결과에 따라 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 청구는 기각한다'는 결정을 하였다.

 바. 이에 피고는 BB정밀에 대한 금형 수리용역 내역을 재조사한 다음 2007년 BB정밀 명의로 발행된 매출세금계산서 내역상 수리비 OOOO원과 원고가 작성한 수리비 내역상 수리비 OOOO원의 차액 OOOO원만을 손금불산입 하고, BB정밀의 사업장에서 금형 제작 · 수정 · 수리 작업에 종사한 직원 중 원고 소속으로 원고가 2007년부터 2010년 8월까지 급여를 지급한 김EE 외 15명의 직원에 대한 급여 상당액 OOOO원을 업무와 무관하게 지급한 경비로 보아 손금불산입 하여, 2013. 2. 21. 원고에 대하여 2007 사업연도 법인세를 OOOO원으로, 2009 사업연도 법인세를 OOOO원으로 각 증액하는 한편 2008 사업연도 법인세를 OOOO원으로 감액하고, 2010 사업연도 결손금 OOOO원, 2011 사업연도 결손금 OOOO원을 각 감액하는 결정을 하였다(이하 증액경정에 따른 2013. 2. 21.자 2007 사업연도 및 2009 사업연도 각 법인세 부과처분과 감액경정에 따른 2012. 6. 4.자 2008 사업연도 법인세 부과처분, 2012. 6. 4.자 2010 사업연도, 2011 사업연도 각 결손금 감액경정 처분을 모두 통틀어 '이 사건 처분'이라 한다).

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 8, 9호증, 을 제12 내지 17호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

 가. 원고의 주장

 1) BB전자 지정단가가 당해 거래를 통해 지속적인 적자를 볼 수밖에 없을 정도로 낮은 가격이고, BB전자와 원고 사이의 거래, 원고와 CCC테크 사이의 거래가 각각 하청 단계를 달리하여 유사한 상황의 거래에 해당하지 않는 점에 비추어, BB전자 지정 단가를 객관적 교환가치를 반영하는 '시가'로 볼 수 없고, 한편 원고는 휴대전화 폴더 조립 사업을 유지함으로써 휴대전화 케이스 납품 사업의 매출을 증대하고자 하는 경영상 판단에 따라 CCC테크의 적자로 인한 사업 중단을 방지하기 위해 BB전자 지정 단가보다 20% 인상된 금액을 CCC테크에게 지급하였던 것이므로, 원고의 이와 같은 행위는 경제적 합리성이 있다. 따라서 원고의 위 행위는 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제52조에서 말하는 부당행위계산에 해당하지 아니한다.

 2) 원고는 BB정밀에게 적정한 수준의 수리비를 지급하였으므로 원고가 과다한 수리비를 지급하였음을 전제로 일부 수리비를 손금불산입 한 것은 부당하다.

 3) 피고는 조세심판원의 재조사결정에 따른 경정결정에서 BB정밀의 사업장에서 근무한 원고 직원들의 인건비를 업무무관 경비로 보아 손금불산입 하여 법인세를 부과하였으나, 이는 국세기본법 제79조 제2항, 제81조의4 제2항에서 규정한 불이익변경금지원칙 및 중복조사금지원칙에 위배되어 위법하고, 설령 그렇지 않다 하더라도 위 직원들은 그 근무장소가 BB정밀의 사업장이었을 뿐 원고의 업무를 수행한 것이므로 이들의 인건비를 업무무관 경비로 보아 손금불산입 한 것은 위법하다.

 나. 관계 법령

 별지 기재와 같다.

 다. 판단

 1) 원고가 CCC테크에 BB전자 지정단가보다 20% 증액된 용역대금을 지급한 것이 부당행위계산에 해당하는지 여부

 구 법인세법 제52조 제1항은 "내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계자와의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당히 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산(이하 '부당행위계산'이라 한다)에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다"고 규정하고, 제2항은 "부당행위계산 부인은 건전한 사회통념 및 상관행과 특수관계자가 아닌 자 간의 정상적인 거래에서 적용되거나 적용될 것으로 판단되는 가격'인 '시가'를 기준으로 한다"고 규정하고 있으며, 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통령령 제22577호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제88조 제1항 제7호는 '금전 기타 자산 또는 용역을 시가보다 높은 이율 · 요율이나 임차료로 차용하거나 제공받은 경우'를 부당행위계산의 한 유형으로 들고 있고, 제89조 제1항은 해당 거래와 유사한 상황에서 해당 법인이 특수 관계자 외의 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계자가 아닌 제3자 간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격을 시가로 한다고 규정하고 있다.

 구 법인세법 제52조에 정한 부당행위계산 부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 법인세법 시행령 제88조 제l항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것인바, 경제적 합리성 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2010. 5. 13. 선고 2007두14978 판결 참조).

 이 사건에 관하여 보건대 원고가 BB전자로부터 BB전자 지정단가에 휴대전화 폴더 조립 용역을 도급받아 그 전부를 CCC테크에게 하도급한 사실, 원고는 2006.경 휴대전화 폴더 조립 사업을 시작한 이래 2008. 6.경까지는 CCC테크에 용역대금으로 BB전자 지정단가에서 5%를 차감한 금액을 지급하다가 2008. 7.경부터 2011. 12.경까지 BB전자 지정단가에 20%를 가산한 금액을 지급한 사실, CCC테크의 영업이익은 2007년부터 2009년까지 적자였다가 2010년 흑자로 전환되었고 2011년 다시 적자로 전환된 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 을 제6호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, CCC테크는 2009. 4. 및 7.경 휴대전화 폴더 조립 용역을 FF테크, 주식회사 GGG디지털, 주식회사 HHH 등 외주업체에 재하도급하면서 조립단가를 BB전자 지정단가의 90~95%로 약정하였던 사실을 인정할 수 있다.

 위 인정 사실 및 이 사건 기록과 변론에 나타난 다음과 같은 사정, 즉 ① 원고가 도급받은 용역의 전부를 CCC테크에 하도급함에 따라 원고와 CCC테크가 수행하는 용역의 내용이 완전히 일치하는 점(CCC테크가 FF테크 등 외주업체에 재하도급 한 용역의 내용 역시 일치한다), ② 원고와 CCC테크 사이의 거래는 특수관계자 간의 거래인 반면, 원고와 BB전자 사이의 거래 및 CCC테크와 외주업체들 사이의 거래는 제3자간의 거래인 점, ③ 일반 거래관념상 하도급금액은 도급금액을 초과하지 않는 범위 내에서 정해지는 것으로 원고가 특수관계자 아닌 제3자에게 휴대전화 폴더 조립 용역을 하도급 하였더라도 자신이 도급받은 금액인 BB전자 지정단가 보다 높은 금액을 하도급대금으로 지급하였을지 의문인 점, ④ CCC테크 역시 외주업체들과의 재하도급계약에서 BB전자 지정단가의 90~95% 수준으로 조립단가를 정하였던 점, ⑤ 원고는 CCC테크와 거래한 외주업체들이 BB전자 지정단가의 90~95% 수준의 가격으로는 도저히 이익을 낼 수 없어 거래 개시 후 2~4개월만에 거래를 중단하였다고 주장하나, 갑 제10, 11호증의 각 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하고, 오히려 당시 CCC테크는 원고로부터 BB전자 지정단가에 20%를 가산한 용역대금을 지급받고 있었으므로 CCC테크 역시 위 외주업체들에게 인상된 조립단가를 지급할 수 있었을 것임에도 그러하지 않았던 점, ⑥ 원고가 2008. 7.경부터 용역대금을 증액하여 지급하였음에도 CCC테크의 영업이익은 2010년 외에 2009년, 2011년 모두 적자였으므로, CCC테크의 적자가 지나치게 낮은 BB전자의 지정단가에 기인한다고 단정하기 어려운 점(원고 역시 조립 수량에 따라 CCC테크의 영업이익이 변동된다고 하면서 2010년에 영업이익이 증가한 것은 조립 수량이 획기적으로 증가하였기 때문이라고 주장하기도 한다), ⑦ BB전자 지정단가가 지나치게 낮아 원고가 이를 인상하여 지급한 것이라고 하더라도 그 인상 비율을 '20%'로 정한 근거에 대하여 원고는 아무런 객관적 자료를 제시하지 못하고 있는 점, ⑧ 위 세무조사 당시 CCC테크에서 세금 계산서 발급업무를 담당하였던 경리직원 김II은 '2008. 6.경 경영지원팀에서 근무하던 조JJ 부장이 생산여유율을 이유로 CCC테크의 매출세금계산서 발행금액을 부풀려야 한다고 하여 단가를 20% 올려서 월별 매출금액을 수정하였다'고 진술한 점 등에 비추어 보면, 원고와 CCC테크 간의 위 용역거래에 있어 BB전자 지정단가는 구 법인세법 제52조 제2항에 따라 부당행위계산부인의 기준이 되는 '시가'로 볼 수 있고(오히려 위 지정단가에서 5%를 차감한 금액이 아닌 지정단가 그대로를 시가로 보는 것이 원고에게 유리한 적용이다) 원고 주장과 같이 위 시가를 초과한 용역대금의 지급에 경제적 합리성이 있다고 보기 어렵다.

 따라서 원고가 CCC테크에 BB전자 지정단가에 20%를 가산하여 용역대금을 지급한 것은 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제7호에 정한 부당행위계산에 해당한다고 할 것이다.

 2) 원고가 BB정밀에게 지급한 금형 수리 용역대금이 적정한지 여부

 을 제7, 8, 13, 16, 17호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, BB정밀 명의로 발행된 매출세금계산서 내역(을 제16호증)상 원고가 2007년경 BB정밀에게 지급한 금형 수리비는 OOOO원인데 반해, 원고가 작성한 2007년경 수리비 내역(을 제17호증, 이는 원고가 재조사 과정에서 제출한 2007년 수리비 내역을 근거로 작성된 것으로 신빙성이 있다)상의 금형수리비는 OOOO원인 사실, 2008년부터 2011년까지는 위 두 내역상의 수리비가 일치하는 사실, 한편 위 매출세금계산서는 BB정밀이 아닌 원고 소속 직원이 BB정밀 직원으로부터 금형 수리 명세서를 받아 원고가 미리 정해 놓은 수리단가를 임의로 적용하여 발행하였던 사실을 인정할 수 있으므로, 원고가 BB정밀에게 위 매출세금계산서 내역상 수리비 OOOO원에서 위 수리비 내역상 수리비 OOOO원을 제외한 나머지 OOOO원을 과다지급한 것으로 봄이 상당하다.

 따라서 피고가 위 OOOO원을 손금불산입 한 것은 정당하다.

 3) 조세심판원의 재조사결정 후 이루어진 인건비에 대한 손금불산입이 불이익변경금지원칙 및 중복조사금지원칙에 위배되는지 여부

 국세기본법 제79조 제2항은 조세심판관회의 또는 조세심판관합동회의는 심판청구를 한 처분보다 청구인에게 불리한 결정을 하지 못한다고 하여 불이익변경금지의 원칙을 규정하고 있다. 한편 재결청이 한 재조사결정은 당해 결정에서 지적된 사항에 관해서는 처분의 재조사 결과를 기다려 그에 따른 후속 처분의 내용을 이의신청 등에 관한 결정의 일부분으로 삼겠다는 의사가 내포된 변형 결정에 해당하고, 재조사결정은 처분청의 후속 처분에 따라 그 내용이 보완됨으로써 결정으로서 효력이 발생한다고 보아야 한다. 따라서 국세기본법 제79조 제2항에서 말하는 청구인에게 불리한 결정인지 여부는 심판청구를 한 처분과 재조사결정에 따른 후속 처분을 비교하여 판단하는 것이 타당하고, 재조사결정에 따른 처분청의 재조사는 재결청의 심리 과정에서 재조사의 필요성이 인정된 범위 내로 제한되며, 처분청이 재조사결정을 근거로 새로운 과세요건 사실을 조사하거나 당초 처분액수를 증액하는 후속 처분을 하는 것은 원칙적으로 허용되지 않는다(대법원 2010. 6. 25. 선고 2007두12514 전원합의체 판결 참조).

 위 법리에 비추어 보건대, 피고는 2012. 6. 4. 원고에 대하여 앞서 본 바와 같은 법인세 부과처분 및 결손금 감액경정처분(이하 '당초 처분'이라 한다)을 하였다가 금형 수리비 내역을 재조사하여 과세표준과 세액을 경정하라는 조세심판원의 재조사결정에 따라 이를 재조사한 후 2013. 2. 21. 앞서 본 바와 같은 증액 및 감액경정처분(이하 '후속 처분'이라 한다)을 하였는데 이때 피고가 당초 처분에서 손금불산입 항목으로 보 지 아니한 BB정밀에서 근무한 원고 소속 직원들에 대한 인건비를 손금불산입 항목에 포함시켜 후속 처분의 과세표준과 세액을 정한 사실은 앞서 본 바와 같고, 달리 피고가 후속 처분 당시 조세심판원의 재조사결정과 무관하게 새로운 조사로서의 실질을 갖춘 조사에 기초하여 위 인건비를 손금불산입 항목에 추가하였다고 볼 만한 객관적인 자료가 없으므로, 후속 처분 중 인건비를 손금불산입 항목에 추가한 부분은 재결청의 심리 과정에서 재조사의 필요성이 인정된 범위를 벗어나는 재조사에 근거한 것으로서 국세기본법 제79조 제2항에 정한 불이익변경금지의 원칙에 위배되어 무효라고 할 것이다.

 이 사건 처분 중 이 부분 손금불산입에 따라 증액된 법인세는 2007 사업연도 OOOO원, 2008 사업연도 OOOO원, 2009 사업연도 OOOO원이고, 2010 사업연도의 감액된 손금불산입액은 OOOO원인 사실(2011 사업연도는 감액된 손금불산입액이 없다)은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 결국 2007 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원(= OOOO원 - OOOO원)을 초과하는 부분, 2008 사업연도 법인세 OOOO원의 부과처분 중 OOOO원(= OOOO원 - OOOO원)을 초과하는 부분, 2009 사업연도 법인세 OOOO의 부과처분 중 OOOO원(= OOOO원 - OOOO원)을 초과하는 부분, 2010 사업연도 결손금 OOOO원의 감액 경정처분 중 OOOO원(= OOOO원 - OOOO원)을 초과하는 부분은 원고의 나머지 주장에 관하여 살펴볼 필요 없이 위법하여 취소되어야 한다.

3. 결론

 그렇다면, 원고의 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 인천지방법원 2014. 02. 13. 선고 인천지방법원 2013구합1120 판결 | 국세법령정보시스템