요지

원고가 제출한 증거만으로는 농작업의 2분의 1이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하여 이를 ⁠‘직접 경작’하였다고 인정하기 어려움

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

  피고가 2019. 11. 5. 원고에게 한 2019년 귀속 양도소득세 122,146,810원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고는 1983. 9. 20. ○○시 ○○동 1501 답 2,435㎡(이하 ⁠‘이 사건 토지’라고 한다) 중 25분의 4지분을 상속을 원인으로 취득하여 1990. 11. 8. 소유권이전등기를 마치고, 나머지 25분의 21지분에 관하여는 1991. 8. 29. 매매를 원인으로 하여 1991. 10. 25. 소유권이전등기를 마쳤다.

  나. 원고는 2018. 12. 17. 매매를 원인으로 2019. 1. 17. 오BB에게 이 사건 토지에 관한 소유권이전등기를 마쳐주었다. 원고는 2019. 3. 29. ○○세무서장에게 이 사건 토지의 양도가액을 520,000,000원, 취득가액을 36,833,109원으로 하여 양도소득세액을 산출하고, 산출세액 108,714,910원 중 100,000,000원에 대하여 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하여 2019년 귀속 양도소득세를 8,714,910원으로 신고·납부하였다.

  다. ○○세무서장은 원고에 대한 세무조사를 실시한 후 원고가 아닌 다른 사람이 이사건 토지를 대리 경작하였으므로 이 사건 토지는 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건을 충족하지 못한 비사업용토지에 해당한다고 보아 피고에게 과세자료를 통보하였고, 이에 따라 피고는 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 배제하고, 비사업용토지에 대한 중과세를 적용하여 2019. 11. 5. 원고에게 2019년 귀속 양도소득세 153,023,920원(가산세 포함)을 경정·고지하였다.

  라. 원고는 이에 불복하여 2020. 1. 15. 조세심판원에 심판청구를 하였고, 조세심판원은 2021. 1. 13. ⁠“피고가 2019. 11. 8. 원고에게 부과한 2019년 귀속 양도소득세 153,023,920원의 부과처분은 이 사건 토지 중 원고가 1983. 9. 20. 상속받은 25분의 4 지분에 대하여는 자경농지에 대한 양도소득세 감면을 적용하고 비사업용토지에서 제외하는 것으로 하여 과세표준 및 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.”는 결정을 하였다.

  마. 피고는 2021. 1. 22. 조세심판원의 결정 취지에 따라 원고가 취소를 구하는 양도소득세 153,023,920원을 122,146,810원으로 감액경정하였다[이하 감액경정 후 남은 양도소득세 122,146,810원(가산세 포함)의 부과처분을 ’이 사건 처분‘이라 한다].

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 제7호증, 을 제1, 2호증의 각 기재, 변

론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

  원고는 어려서부터 부의 농사일을 도왔고, 1983년 부가 사망한 후 1984년경부터는 이 사건 토지 인근 초등학교 등에서 방호원, 운전직공무원으로 근무하면서 오후 4시경 퇴근 후 이 사건 토지와 ○○시 ○○동 ○○-○ 소재 550평의 밭을 경작하였으며, 공동상속인들로부터 이 사건 토지의 나머지 지분을 취득한 것도 원고가 실제로 이 사건 토지를 경작하였기 때문이다.

  원고는 1983년 결혼 후 ○○군 ○○면 ○○리 ○○에 거주하였고, 1995년경 배우자가 자녀들의 교육문제로 ○○시 ○○구로 이사한 후에도 원고는 2004년까지 계속하여 위 주소지에 거주하다가 2004년경부터 2007년경까지는 법에서 정한 통작거리 내인 ○○시 ○○구에 거주하면서 이 사건 토지 인근 직장을 다니며 농사를 지었고, 2008년경부터는 ○○시 ○○동 ○○-○ 소재 농지에 컨테이너를 놓고 홀로 기거하며 농사를 지었다.

  원고는 2000년 이후부터는 타인에게 농기계작업을 부탁하였으나 기계작업 외의 농작업(모판담기, 모자리내기, 논둑보수, 비료 및 농약살포)은 직접 하였으며, 1999년까지는 경운기로 논을 갈고 이양기로 모내기를 하는 일까지 전부 원고가 직접하였다.

  즉 원고는 1990년 11월에 매수한 이 사건 토지 지분 25분의 21을 27년간 보유하면서 직접경작하였는바, 원고의 급여수령액이 연간 3,700만 원을 초과하는 2007년경부터 2018년경까지 약 12년을 원고의 경작기간에서 제외하더라도 최소한 8년 이상 이 사건 토지를 직접 경작하였다.

  나. 판단

   1) 관계 법령

   구 조세특례제한법(2021. 12. 28. 법률 제18634호로 개정되기 전의 것, 이하 같다)제69조 제1항은 농지 소재지에 거주하는 대통령령이 정하는 거주자가 8년 이상 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지로서 대통령령이 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다고 규정하고 있다. 그 위임을 받은 조세특례제한법 시행령 제66조 제1항은 법 제69조 제1항 본문에서 ⁠“농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자”란 8년 이상다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재 「소득세법」 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자를 말한다고 규정하고, 제1호는 ’농지가 소재하는 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역‘, 제2호는 ’제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구안의 지역‘, 제3호는 ’해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역‘으로 규정하고 있다.

  또한 조세특례제한법 시행령 제66조 제4항은 법 제69조 제1항 본문에서 ⁠“대통령령으로 정하는 토지”란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 각종 개발사업 등에 따라 주거지역ㆍ상업지역 또는 공업지역에 편입된 농지 등에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다고 규정하고, 같은 조 제13항은 법 제69조 제1항 본문에서 ⁠“대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 ’거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것(1호)‘ 또는 ’거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것(2호)‘ 중 어느 하나에 해당하는 것을 말한다고 규정하고 있다.

  한편 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항 제1호는 소득세법 제19조 제2항에 따른사업소득금액과 소득세법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만 원 이상인 과세기간은 경작한 기간에서 제외한다고 규정하고 있다.

  2) 이 사건의 쟁점

  원고 본인의 주민등록 주소지나 원고 가족의 주민등록지 및 실제 거주지 모두 ’해당농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역‘에 해당하므로, 설령 원고가 이 사건 토지 인근의 주소지가 아니라 ○○시 ○○구에 있는 가족들의 주소지에 함께 거주하였다고하더라도 ’농지소재지 거주‘요건은 충족되고, 다만 원고가 8년 이상 이 사건 토지를 직접 경작하였는지 여부가 문제된다.

  3) 판단

   가) 경작한 기간에서 제외되는 기간

   갑 제16, 19호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면 원고는 1989년부터 2018년까지 초등학교 및 유치원에서 방호원, 지방운전원 등으로 근무하였는데, 2007년부터 2018년까지는 매년 총급여액 합계가 3,700만 원 이상이었던 사실이 인정된다.따라서 원고가 이 사건 토지 중 25분의 21지분에 관하여 소유권을 취득한 1991. 10. 25.부터 이 사건 토지를 양도한 2019. 1. 17.까지의 기간 중 2007. 1. 1. 이후의 기간1)은 조세특례제한법 시행령 제66조 제14항 제1호에 따라 경작기간에서 제외되므로 결국 1991. 10. 25.부터 2006. 12. 31.까지의 기간 중에 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였는지 여부가 문제된다.

   나) 원고가 이 사건 토지를 8년 이상 직접 경작하였는지 여부

    (1) 관련 법리

    구 조세특례제한법 제69조 제1항, 조세특례제한법 시행령 제66조 제13항에 따라 자경농지에 대한 양도소득세를 감면받기 위해서는 농지 소재지의 거주자가 그 소유농지에서 8년 이상 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하였을 것이 요구된다. 여기서‘농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것’은 위 규정이 조세면탈의 수단으로 악용될 수도 있다는 점에서 문리대로 엄격하게 해석하여야 하므로 농업에 상시 종사하는 것이 아니라 다른 직업을 가지는 등의 이유로 부분적으로종사하는 사람은 전체 농작업 중 가족이나 제3자를 제외한 ⁠‘자기’의 노동력 투입 비율이 2분의 1 이상인 경우에 한하여 직접 경작한 것으로 인정된다(대법원 2012. 12. 27.선고 2012두19700 판결 등 참조). 이 경우 직접 영농에 종사하는 이상 다른 직업을 겸업하더라도 자경에 해당할 것이지만 다른 직업에 전념하면서 간접적으로 경영하는 것에 불과한 경우에는 이에 해당한다고 볼 수 없다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2002두 844 판결, 1998. 9. 22. 선고 98두9271판결 등 참조).

   그리고 양도소득세 감면요건 사실에 대한 입증책임은 양도소득세의 면제를 주장하는 납세의무자에게 있고, 양도한 토지가 8년 이상 농지로서 이용된 사실이 인정된다 하여 이로써 양도자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결, 대법원 2002. 11. 22. 선고 2002두7074 판결 등 참조). 특히 과세요건사실 중 ⁠‘원고가 자경한 토지가 아니다’라는 부분은 ⁠‘자경하였다’는 적극사실과 달리 ⁠‘자경하지 않았다’는 소극사실을 직접 입증한다는 것은 통상 용이하지 아니하고, 이러한 경우 결국 간접사실 특히 그중에서도 객관적인 정황에 근거하여 경험칙에 따라 그 증명 여부를 판단할 수밖에 없다(대법원 2012. 10. 25. 선고 2012두7899 판결 등 참조).

   (2) 판단

   앞서 든 증거 및 갑 제8호증 내지 제23호증, 을 제3, 4호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 원고의 직업은 방호원, 운전직공무원으로서 원고는 위 직업에 전념하면서 인력을 고용하여 주된 농작업을 하고 원고는 간헐적, 간접적으로 농업을 경영하였을 뿐이라고 보이며, 원고가 제출한 증거들만으로는 원고가 1991. 10. 25.부터 2006. 12. 31.까지의 기간 중 이 사건 토지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하여 이를 ⁠‘직접 경작’하였다고 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 이유 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

    ① 원고는 1983. 9. 28. 결혼하여 1985. 12. 17. ○○시 ○○동 ○○으로 분가하였는데, 원고의 배우자와 자녀는 교육 문제로 1995. 5. 15. ○○시 ○○구 ○○동 ○○-○○로 이사하면서 주민등록을 옮겼고, 이후 계속하여 ○○시 ○○구에 거주하였다. 반면 원고의 주민등록상 주소지는 2019. 10. 30.에 배우자와 자녀가 거주하는 ○○시 ○○구 ○○로○가길 ○○-○로 전입하기 전까지 계속하여 ○○시 ○○동에 남아있었다. 이에 대하여 원고는 집주인의 요구로 ○○시에 거주하지 못한 2004년부터 2007년까지의 기간 외에는 원고가 배우자 및 자녀와 떨어져 이 사건 토지 인근에 살면서 퇴근후에 경작을 하였다고 주장하나, 당시 방호원 또는 운전직공무원으로 하루 7~8시간을 근무하는 본업이 있던 원고가 퇴근 후의 시간에 이 사건 토지에서 농사를 짓기 위해 배우자 및 미성년의 자녀들과 떨어져 살았다는 것은 쉽게 납득하기 어렵고, 그와 같은 이례적인 상황을 감수할 정도로 원고가 이 사건 농지를 경작하여 상당한 수입을 얻었다는 등의 특별한 사정도 드러나지 않는다.

    ② 1991. 10. 25.부터 2006. 12. 31.까지의 기간 중 원고의 근무처와 담당업무, 근무시간, 급여는 다음과 같다.

   근무기간 근무처 담당업무 근무시간 연평균급여

   1990~1994년 AA초등학교 방호원(소사) 09:00~17:00 9,420,000원

   1995~1998년 BB초등학교 급식차량운행 09:00~16:30 17,474,000원

   1999~2006년 CC초등학교 급식차량운행 08:30~16:30 30,833,000원

비록 원고의 퇴근시간이 보통의 직장인보다 1시간~1시간 30분 정도 빨랐던 것으로 보이기는 하지만, 이 역시 종일근무로서 근무를 마친 후의 피로도, 저녁식사 및 다음날 근무를 위한 휴식의 필요 등을 고려할 때, 특별한 사정이 없는 이상 원고가 종일 근무를 마치고 퇴근한 후에 굳이 별다른 수익이 기대되지도 않는 농사일을 하였다고 보기에는 사회통념상 무리가 있다.

    ③ 원고는 1999년까지는 본인 소유의 경운기로 직접 논을 갈고 형 소유의 이앙기로 모내기를 하였다고 주장하나, 그 주장을 뒷받침할 증거가 없고, 오히려 원고는 세무조사를 받으면서 농기계(이앙기, 트랙터, 건조기 등)를 보유한 BBB와 CCC에게 현금을 지급하고 논갈이, 모내기, 탈곡 등의 작업을 맡겼다고 주장하면서 아래와 같은 현금인출내역을 제출하였는바, 그 출금내역이 1993년부터 존재하는 점에 비추어 2000년 이전의 기간에도 임DD에게 농기계 작업을 맡겨온 것으로 볼 수도 있다.

    ④ 원고에 대한 농지원부는 1991. 6. 25. 최초로 작성되었는데, 이 사건 토지 양도 후인 2019. 10. 14.자로 발급된 농지원부(갑 제11호증)의 농지경작현황에는 자경 3필지 면적 합계 4,128㎡(○○시 ○○○동 44-2 전 492㎡, ○○동 44-3 전 1,557㎡, ○○시 ○○면 ○○리 395 답 2,079㎡의 합계로서 이 사건 토지 2,435㎡는 2019. 1. 17. 양도되었으므로 제외되었다)를 원고가 자경하는 것으로 되어 있다.

    그런데 위 농지원부에는 이 사건 토지에 관하여 2007. 6. 27. ⁠‘소유농지 삭제’ 등록이, 2009. 7. 14. ⁠‘황○○에게 2007. 4. 1.부터 2011. 4. 1.까지 임대하여 경작‘하였다는 내용이 등록되어 있을 뿐 2007년 이전의 이 사건 토지 이용실태에 관하여는 나와 있지 아니하여 이 사건에서 직접 문제되는 기간에 원고가 이 사건 토지를 자경하였음을 뒷받침하는 자료가 될 수 없다.

    ⑤ 원고가 ○○농협에 1984. 6. 4.에 최초로 가입하여 출자를 한 사실은 인정되나, ○○농협에서 농기계 및 비료, 농약등의 농자재를 구입한 내역은 현재 확인할 수 없는 상태이고, 원고가 2005. 5. 25. ○○농업협동조합에 가입하여 2007년부터 2018년까지의 기간에 아래 표 기재와 같이 농자재를 구입한 내역은 확인되나, 이는 이 사건에서 자경사실에 관한 입증을 요하는 1991. 10. 25.부터 2006. 12. 31.까지의 기간에 관한 것이 아니다.

    ⑥ 원고는 2008년경부터 ○○시 ○○동 소재 농지에 컨테이너를 설치하여 홀로 기거하면서 이 사건 토지 등에서 농사를 지었다고 주장하면서 2007. 5. 14.에 ○○시○○동에 농사용 전기를 신설하여 2019년까지 요금을 납부한 내역을 제출하였으나, 이 사건에서 자경사실이 입증되어야 하는 1991. 10. 25.부터 2006. 12. 31.까지의기간에 관한 것이 아니고, 앞서 본 농지원부에 의하면 이 사건 토지는 위 전기 신설일무렵인 2007. 4. 1.부터 2011. 4. 1.까지 황○○에게 임대한 것으로 기재되어 있기도 하다.

    ⑦ 원고는 심판청구 과정에서 ’이 사건 토지에서 1994년경부터 1997년경까지 콤바인 작업을 하였고 그때 원고는 함께 콤바인 포대작업을 하였다‘는 내용의 이○○의 확인서, ’이 사건 토지에서 1998년, 1999년경에 콤바인 작업을 하였고 그때 원고는 함께 콤바인 포대작업을 하였다‘는 내용의 임○○의 확인서 및 ’이 사건 토지에서 90년대에는 원고가 경운기로 직접 농사를 지었고 2000년 이후에도 기계작업 외에 농작업의 대부분(논둑관리, 물관리, 비료 및 농약)을 원고가 했다‘는 내용의 지인들의 확인서를 제출하였으나, 위 확인서들은 모두 원고가 작성한 것으로 보이는 인쇄된 부동문자에 원고와 지인관계인 위 사람들이 서명한 것에 불과하고, 그 내용도 자경사실 자체를 명백히 뒷받침할 수 있는 구체적인 사실을 포함하고 있지 아니한 점 등에 비추어 증명력이 크지 않다.

    ⑧ 원고가 그 주장과 같이 이 사건 토지에서 실제로 어느 정도의 농작업을 수행하였을 가능성은 있고, 농작업의 기계화로 벼농사의 농작업에 투입되는 연간 노동투입시간이 감소하고 농사 이외에 다른 직업을 갖는 겸업농업이 증가하는 상황을 감안하더라도, 바꾸어 말하면 이는 대부분의 농작업이 농기계로 이루어진다는 의미로서 기계작업외의 농작업 일부를 직접 수행한 것만으로는 이 사건 조항에서 규정한 ⁠‘농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작’하는 경우에 해당한다고 인정하기 어렵다. 오히려 원고는 하루에 7~8시간씩 근무한 방호원, 운전공무원직에 원고의 노동력을 주로 투여하면서 일부 자경에 관여하며 타인의 노동력을 빌려 농업을 간접적으로 경영한 사람에 해당한다고 보인다.

3. 결 론

 그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2022. 09. 21. 선고 서울행정법원 2021구단56957 판결 | 국세법령정보시스템