요지

사외유출된 횡령금인 사용료에 대하여 소득처분에 따라 원고에게 납세의무가 성립한 이상, 횡령금을 반환하는것만으로는 후발적 경정청구사유가 존재한다고 평가할 수 없고,
적극적 은닉 의도로 조세 부과와 징수를 불능하게 만든 것으로 사기기타부정한 행위를 충분히 인정할 수 있음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

사 건 2024누47625 종합소득세부과처분취소

원고, 항소인 AAA

피고, 피항소인 aa세무서장

제 1 심 판 결 서울행정법원 2020. 2. 25. 선고 2019구합58124 판결

환송전 판결 서울고등법원 2021. 1. 28. 선고 2020누38258 판결

환 송 판 결 대법원 2024. 6. 17. 선고 2021두35346 판결

변 론 종 결 2024. 9. 11.

판 결 선 고 2024. 11. 13.

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소제기 이후의 소송총비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2017. 9. 1. 원고에게 한 2010년 귀속 556,080,900원, 2011년 귀속 261,252,740원, 2012년 귀속 222,585,850원, 2014년 귀속 90,471,650원(각 가산세 포함)의 각 종합소득세 부과처분을 모두 취소한다.

  이 유

1. 정당한 제1심 판결 인용과 추가 등

원고 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 아니하고, 이 사건 변론에 제출된 모든 증거와 소송자료(항소심에 추가로 제출된 서증인 갑 제7 내지 16호증 포함)를 원고 주장과 함께 다시 살펴보더라도 제1심의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정된다.

이에 항소심인 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 원고가 이 법원에서 강조하거나 추가하는 주장 등에 관하여 제1심 판결 이유 중 해당 부분을 제2항 기재와 같이 일부 고쳐 쓰고, 제3항 기재 판단을 추가하는 것 외에는 제1심 판결 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어 및 별지를 포함하여 이를 인용한다.

2. 고쳐 쓰는 부분

○ 제1심 판결문 제5면 아래에서 제4행부터 제6면 제1행까지를 다음 내용으로 고친다.

『 가. 원고 주장 요지

1) 원고는 2015. 5. 19. ㈜BBB에 1,358,969,417원을 변제공탁하고, 2015. 5. 11. ㈜CCC해운에게 원고의 대한민국에 대한 3,534,936,636원의 경매배당금 채권을 양도하여 그 대항요건을 갖춤으로써 이 사건 사용료 일부[합계 4,893,906,053원(= 위 1,358,969,417원 + 3,534,936,636원), 이하 ⁠‘이 사건 금전’이라 한다]를 반환하였다. 이는 구 국세기본법(2022. 12. 31. 법률 제19189호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제45조의2 제2항 등에서 정한 후발적 경정청구사유에 해당함에도, 피고가 이와 다른 전제에서 이 사건 처분을 한 것은 위법하다.』

○ 제1심 판결문 제6면 아래에서 제7행부터 제7면 아래에서 제3행까지를 다음 내용으로 고친다.

『 1) 후발적 경정청구사유가 존재하는지에 관한 판단

가) 관련 법리

구 국세기본법 제45조의2 제2항에서는 납세자가 후발적 경정청구를 할 수 있는 사유로 제1호부터 제4호로 ⁠‘최초의 신고·결정 또는 경정에서 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등이 그에 관한 소송에 대한 판결에 의하여 다른 것으로 확정되었을 때’(제1호) 등을 규정한 다음, 제5호에서 ⁠‘제1호부터 제4호까지와 유사한 사유로서 대통령령으로 정하는 사유가 해당 국세의 법정신고기한이 지난 후에 발생하였을 때’를 규정하고 있다. 그리고 그 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2017. 2. 7. 대통령령 제27833호로 개정되기 전의 것) 제25조의2에서는 ⁠‘법 제45조의2 제2항 제5호에서 ⁠“대통령령으로 정하는 사유”란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다‘고 규정하면서, 제1호부터 제3호로 ⁠‘최초의 신고·결정 또는 경정을 할 때 과세표준 및 세액의 계산 근거가 된 거래 또는 행위 등의 효력과 관계되는 계약이 해제권의 행사에 의하여 해제되거나 해당 계약의 성립 후 발생한 부득이한 사유로 해제되거나 취소된 경우’(제2호) 등을 규정하는 한편, 제4호에서 ⁠‘그 밖에 제1호부터 제3호까지의 규정에 준하는 사유가 있는 경우’를 들고 있다.

위 각 규정의 내용, 체계 및 취지, 특히 입법자는 납세자의 권리구제를 확대하기 위하여 후발적 경정청구제도를 마련하면서도, 조세법률관계의 안정성을 확보하기 위하여 법령에서 열거한 일정한 후발적 사유로 말미암아 과세표준 및 세액의 산정기초에 변동이 생긴 경우로 후발적 경정청구사유를 제한하고 있는 점 등을 고려하면, 법인의 실질적 경영자와 공모하여 법인 자금을 횡령한 경우, 과세관청이 횡령금 상당액이 사외에 유출되었다고 판단해 소득처분을 하여 그 귀속자에게 소득세 납세의무가 성립한 이상, 사후에 그 귀속자가 형사재판에 이르러 해당 횡령금 상당액을 피해법인에 지급하였다고 하더라도, 이는 특별한 사정이 없는 한 구 국세기본법 제45조의2 제2항 등에서 정한 후발적 경정청구사유에 해당하지 아니한다고 판단함이 정당하고, 대법원 2015. 7. 16. 선고 2014두5514 전원합의체 판결 등은 사안이 달라 이 사건에 인용하기에 적절하지 아니하다(환송 판결인 대법원 2024. 6. 17. 선고 2021두35346 판결 등 참조).

나) 인정사실

다음 사실은 앞서 든 증거들, 갑 제7, 8, 10 내지 15호증 각 기재와 변론 전체 취지를 종합하여 인정할 수 있다.

(1) 원고는 이 사건 형사사건이 계속 중이던 2015. 5. 19. 이 사건 사용료 반환을 위하여 ㈜BBB에 1,358,969,417원을 변제공탁하였고, ㈜BBB는 그 무렵 위 공탁금을 전액 출급하였다(갑 제7호증).

(2) 한편 서울 강남구 청담동 00-0 소재 원고 소유 부동산에 대한 서울중앙지방법원 2014타경22896 경매절차에서 원고의 가압류권자인 대한민국(소관청: 인천지방검찰청)에 배당금 3,534,608,922원을 배당하는 내용으로 배당표가 작성되었으나(갑 제8, 10호증), 원고가 이에 대하여 배당이의 소(서울중앙지방법원 2015가합17208)를 제기한 결과 민사집행법 제160조 제1항 제5호에 따라 이자를 포함한 3,534,936,636원이 공탁되었고(갑 제11호증), 위 배당이의 소에서 원고가 승소하여 위 배당금을 원고에게 배당하는 내용으로 배당표가 경정되었다(갑 제12호증).

(3) 원고는 2015. 5. 11. 이 사건 사용료 반환을 위하여 ㈜CCC해운에게 위 배당금 채권 전액을 양도하는 내용의 채권양도계약을 체결하였고, 2015. 7. 21. 그 채권양도사실을 채무자인 대한민국(소관: 서울중앙지방법원)에 통지하여 2015. 7. 29. 그 채권양도통지서가 서울중앙지방법원에 도달하였다(갑 제13 내지 15호증).

다) 구체적 판단

처분 경위와 위 인정사실을 위 법리에 따라 판단하면, 앞서 인정한 것처럼 사외유출된 횡령금인 이 사건 사용료 상당액에 관하여 소득처분에 따라 원고에게 소득세 납세의무가 성립한 이상, 그 후 이 사건 형사사건 계속 중에 원고가 이 사건 금전을 이 사건 회사들에 지급한 것만으로는 구 국세기본법 제45조의2 제2항 등에서 정한 후발적 경정청구사유가 존재한다고 평가할 수 없다. 이와 다른 전제에 선 이 부분 원고 주장은 받아들이지 아니한다.』

3. 추가 판단

가. 원고 주장 요지 및 이 부분 핵심 쟁점

원고는 항소심인 이 법원에서 제1심에서와 마찬가지로 ⁠‘원고는 사기나 그 밖의 부정한 행위를 하지 아니하였다’고 주장하면서, 그렇기 때문에 이 사건 처분 중 2010년 및 2011년 귀속 소득에 대한 부분은 부과제척기간이 지난 것으로서 위법하고, 원고에게 가산세를 부과할 수 없는 정당한 사유가 인정되며, 설령 가산세를 부과할 수 있다고 가정하더라도 부당과소신고가산세가 아니라 일반과소신고가산세가 부과되어야 한다는 취지로 다툰다. 즉 이 부분 핵심 쟁점은 조세법령의 요건인 원고의 ⁠‘사기나 그 밖의 부정한 행위’가 인정되는지이다.

나. 관련 법리

앞서 판단한 것처럼, 구 국세기본법(2016. 12. 20. 법률 제14382호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제26조의2 제1항 본문 제1호에서는 ⁠‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’를 ⁠“부정행위”라고 정의하고, 납세자가 부정행위로 국세를 포탈한 경우 등에는 그 부과제척기간을 해당 국세를 부과할 수 있는 날부터 10년으로 규정하고 있다. 그 위임에 따른 구 국세기본법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29534호로 개정되기 전의 것) 제12조의2 제1항에서는 위 ⁠‘대통령령으로 정하는 사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세범 처벌법 제3조 제6항 각 호의 어느 하나에 해당하는 행위를 말한다고 규정하고 있으며, 구 조세범 처벌법(2015. 12. 29. 법률 제13627호로 개정되기 전의것) 제3조 제6항에서는 ⁠‘사기나 그 밖의 부정한 행위’란 조세 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 적극적 행위를 말한다고 규정하고 있다. 한편 구 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호 ⁠(가)목에서는 납세자가 부정행위로 과소신고한 경우부정행위로 인한 과소신고납부세액 등의 100분의 40에 해당하는 금액을 가산세로 한다고 규정하고 있다.

장기 부과제척기간은 부과권 제척기간을 연장하는 제도이고 부당과소신고가산세는 가산세라는 행정상 제재를 중과하는 제도로서 각 제도의 고유 취지나 특성에 맞게 양자를 구분하여 규정할 수도 있다. 그런데도 입법자는 구 국세기본법상 장기 부과제척기간과 부당과소신고가산세에 대한 적용 요건을 ⁠‘납세자의 사기 그 밖의 부정한 행위’라고 완전히 동일한 문언으로 규정하였다. 이에 따르면 입법자의 의사는 장기 부과제척기간과 부당과소신고가산세의 요건을 조세범 처벌법상 조세포탈죄의 부정한 행위와일치시킴으로써 위 각 제도를 동일하게 규율하고자 했던 것임을 알 수 있다. 결국 위각 제도의 적용 요건인 ⁠‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 관한 법해석을 할 때에는 그 법률 문언에 나타난 입법자의 의사를 최대한 존중하여 법질서의 통일성과 체계적 정당성을 유지하는 방향으로 하여야 한다(대법원 2021. 2. 18. 선고 2017두38959 전원합의체 판결의 별개 및 반대의견 참조).

이러한 ⁠‘사기나 그 밖의 부정한 행위’는 조세범 처벌법상 형사처벌의 구성요건으로 되어 있으므로, 어떠한 행위가 조세법상 ⁠‘사기나 그 밖의 부정한 행위’에 해당하는지 여부를 가림에 있어서도 형사처벌 법규의 구성요건에 준하여 엄격하게 해석하여야 할 것이다(대법원 2014. 5. 16. 선고 2011두29168 판결 등 참조). 이는 조세 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적인 행위를 말하고, 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상 신고를 하지 아니하거나 허위 신고를 함에 그치는 것은 이에 해당하지 아니하나, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 아니하는 행위 등 적극적 은닉 의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 조세 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 평가할 수 있다(대법원 2015. 9. 15. 선고 2014두2522 판결 등 참조).

다. 구체적 판단

앞서 든 증거들, 갑 제16호증 기재와 변론 전체 취지를 종합하여 인정할 수 있거나 앞서 판단한 것과 같은 다음 사실 및 사정들을 위 법리에 따라 판단하면, 원고는 이 사건 사용료에 관하여 단순히 세법상 신고를 하지 아니하거나 허위 신고를 하는 것을 넘어 적극적 은닉 의도로 조세 부과와 징수를 불능 또는 현저히 곤란하게 만든 것으로 평가할 수 있어 조세법령의 요건인 ’사기나 그 밖의 부정한 행위‘를 충분히 인정할 수 있고, 달리 원고 주장과 같이 판단할 만한 근거가 부족하다. 이와 다른 전제에선 이 부분 원고 주장은 모두 받아들이지 아니한다.

1) 이 사건 형사사건 범죄사실에서 원고가 2002년경부터 2013년경까지 오랜 기간 이 사건 회사들을 실질적으로 지배하는 ccc 회장 등과 공모하여 실제 상표권 등 제공 없이 이 사건 회사들로부터 이 사건 사용료를 지급받는 방법으로 횡령을 저지른 사실이 확정되었다.

2) 원고는 이 사건 사용료 지급을 진정한 거래로 가장하기 위하여 ⁠‘bb PLUS'라는 상호로 사업자등록을 하고, 이 사건 회사들과 명목상의 전용사용권 설정계약을 체결한 후 사업용 계좌로 이 사건 사용료를 지급받았으며, 이에 대하여 허위 세금계산서를 발급하는 등 적극적인 방법을 동원하였다.

3) 이처럼 원고가 ccc 회장 등과 공모하여 횡령을 저지르고, 사업자등록을 하여 명목상의 전용사용권 설정계약을 체결하거나 허위 세금계산서를 발급하는 등 행위는, 전체적으로 이 사건 사용료 지급을 진정한 거래로 가장하기 위하여 적극적인 방법을 동원한 행위라고 평가할 수 있고, 원고가 횡령금에 대한 과세관청의 소득처분 등을 예상하지 못한 채 오로지 횡령죄에 대하여 횡령금을 빼돌린 사실만을 은폐하기 위한 행위라고 평가하기는 어렵다. 따라서 원고 주장처럼 원고가 상표권 설정등록을 한 정당한 상표권자라고 하더라도 그러한 사정만으로는 이와 달리 판단하기 어렵고, 나아가 과세관청이 원고가 이 사건 사용료에 관하여 신고한 사업소득을 부인하고 이를 원고의 기타소득 또는 배당소득으로 반영해 이 사건 처분을 한 것은 위와 같이 원고가 이 사건 사용료 지급을 진정한 거래로 가장하기 위하여 적극적인 방법을 동원한 행위에서 비롯된 것일 뿐, 이를 원고 주장과 같이 ’세무회계와 기업회계의 차이로 생긴 금액‘이 라고 평가할 만한 근거가 부족하다.

4) 원고는 이 사건 사용료에 대하여 부가가치세 과세표준 신고 및 종합소득세 신고를 하기는 하였으나, 이를 사업소득으로 신고하면서 가공의 필요경비를 산입하여 과소신고를 하였고, 과세관청이 위와 같이 신고된 원고의 사업소득을 부인하고 이를 기타소득 또는 배당소득으로 반영하여 한 이 사건 처분은 원고에 대한 이 사건 형사사건과 세무조사 결과 등에 대한 면밀한 검토를 거친 후에 이루어진 것이어서, 원고 주장처럼 과세관청이 위 사업소득 신고 내용만을 통하여 그 오류를 쉽게 발견할 수 있었을 것이라고 단정하기 어렵다. 더군다나 과세관청의 세무조사 등은 엄격한 법정 절차(구 국세기본법 제81조의4 내지 제81조의12 등)에 따라 이루어지는 것이므로, 원고 주장과 같이 과세관청이 언제든지 원고가 위와 같이 사업소득으로 신고한 이 사건 사용료에 대하여 조사할 수 있었을 것이라거나 조세 부과와 징수가 불가능 또는 현저히 곤란하게 되지 아니하였을 것이라고 단정하기도 어렵다.

5) 원고는 이 사건 사용료에 대한 소득처분이 이루어진 후 수년이 지나도록 그 소득처분에 따른 종합소득세 과세신고를 하지 아니하여 피고가 이 사건 처분을 하기에 이르렀다.

6) 인천지방검찰청 소속 검사가 원고의 조세범 처벌법 위반 혐의 등에 대하여 ’혐의 없음(증거 불충분)‘의 불기소처분을 하였다고 하더라도(갑 제16호증), 행정재판에서 반드시 검사의 무혐의 불기소처분 사실에 구속받는 것은 아니고 법원은 증거에 따른 자유심증으로써 그와 반대되는 사실을 인정할 수 있다(대법원 1987. 10. 26. 선고 87누 493 판결 등 참조).

7) 구 조세범 처벌법(2015. 12. 29. 법률 제13627호로 개정되기 전의 것) 제3조 제6항 제5호만이 ’고의적으로‘를 추가 요건으로 명시하고 있고, 나머지 각 호에서는 ’고의적으로‘가 추가 요건으로 명시되어 있지 아니하다. 조세 부과와 징수가 불가능 또는 현저히 곤란하게 되었을 때 조세법에서 인정하는 가산세 제도와 조세 포탈을 요건으로 조세범 처벌법에서 인정하는 형벌 제도의 각 목적, 요건 등이 다르므로 조세법의 가산세 요건에 따라 원고 주장의 당부를 판단하여야 하는데, 이 사건에서 인정되는 개별적이고 고유한 사실 등에 의하면 위와 같은 가산세 요건이 인정될 수 있다.

4. 결론

원고의 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하여야 하고, 제1심 판결은 이와 결론이 같

아 정당하다. 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울고등법원 2024. 11. 13. 선고 서울고등법원2024누47625 판결 | 국세법령정보시스템