요지

이 사건 조항 단서의 ⁠“배우자상속재산분할기한”은 본문과 마찬가지로 ⁠“배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)”을 의미하는 것이라고 해석함이 타당하므로 소송종료일임

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 2020. 4. 27. 원고에 대하여 한 2018년 1월 귀속 상속세 3,108,576,858원(가산세 포함)의 부과처분 중 2,086,703,551원을 초과하는 부분을 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 망 곽○○(이하 ⁠‘망인’이라 한다)은 2015. 9. 3. 이○○ 변호사의 사무실을 방문하여 녹음에 의한 유언을 하면서 유언집행자로 이○○를 지정하였고, 2018. 1. 26. 사망하였다. 원고는 망인의 배우자이고 망인의 자녀로는 딸 곽○은, 곽○○1과 아들 곽○영이 있다. 망인의 유언 중 주요 내용은 ⁠“망인의 재산 중 아들 곽○영에게 25/100을, 딸 곽○은과 곽○○1, 곽○영의 아들인 손자 곽○주에게 각 15/100을, 원고에게 30/100을 각 유증한다”는 것이다.

  나. 원고는 2018. 7. 31. 망인에 관한 상속세를 신고하면서, 구 상속세 및 증여세법(2019. 12. 31. 법률 제16846호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제19조 제1항에 따라 위 유언에 의할 경우 원고가 실제로 상속받을 금액을 기준으로 산정한 배우자 상속공제 1,859,326,724원을 적용하여 과세표준 5,312,402,454원, 납부할 세액 2,086,703,551원을 신고하였다.

  다. 한편 망인의 자녀 중 곽○은, 곽○○1이 위 유언의 효력을 다투어 이○○는 2018.10. 11. 이들을 상대로 유언유효확인청구의 소(서울중앙지방법원 2018가합5000000호, 이하 ⁠‘이 사건 관련 소송’)를 제기하였고, 2019. 11. 15. 패소하였다. 이○○는 이에 불복하여 항소하였으나 2020. 6. 5. 항소기각 판결이 선고되었고(서울고등법원 2019나2000000호), 상고심에서도 2020. 10. 15. 상고기각 판결이 선고되어(대법원 2020다2000000호), 위 제1심판결은 그대로 확정되었다.

  라. ○○지방국세청장(이하 ⁠‘조사청’ 이라 한다)은 2019. 4. 5.부터 2020. 1. 1.까지 망인에 대하여 상속세 세무조사를 실시하였는데, 원고가 구 상증세법 제19조 제2항, 제3항에서 정하고 있는 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할하거나 분할할 수 없는 부득이한 사유를 신고하지 않았다는 이유로, 피고에 대하여 구 상증세법 제19조 제4항에 따라 500,000,000원의 배우자 상속공제를 적용하여야 한다는 내용의 과세정보를 통보하였고, 피고는 2020. 4. 27. 원고에 대하여 2018. 1. 귀속 상속세 3,235,060,910원을 결정‧고지하였다.

  마. 피고는 이 사건 관련 소송의 결과에 따라 세대생략 가산액을 감액해달라는 원고의 경정청구를 받아들여 2020. 11. 13. 원고의 상속세를 3,108,576,858원으로 감액경정하였다(이하 2020. 4. 27.자 부과처분 중 이와 같이 감액되고 남은 부분을 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

  바. 원고는 이에 불복하여 2020. 7. 22. 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2020. 9. 16. 원고의 청구를 기각하였고, 원고는 2020. 10. 5. 이를 수령하였다.

   [인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 6, 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함,이하 같다) 및 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

 가. 원고의 주장

  1) 피상속인의 유언이 존재하지 않고 공동상속인들 사이에 합의가 이루어지지 않는 경우 거치는 상속재산 분할 심판과 피상속인의 유언이 존재하나 그 효력에 다툼이 있는 경우 거치는 유언유효확인청구소송은 상속에 관한 실체적 분쟁으로서 그 본질이 동일하므로, 이 사건 관련 소송의 계속은 구 상증세법 제19조 제3항(이하 ⁠‘이 사건 조항’이라 한다)에서 말하는 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유에 해당한다.

  2) 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 소제기 등으로 인한 경우, 이 사건 조항 단서에 따라 그 부득이한 사유를 신고하여야 하는 기한은 본문과 마찬가지로 해당 소송이 종료된 날이라고 보아야 한다. 그런데 원고는 이 사건 관련 소송이 종료되기 전인 2019. 7. 1. 상속재산 미분할 신고를 하였으므로, 원고에 대하여는 구 상증세법 제19조 제1항에 따른 배우자 상속공제가 적용되어야 하고, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

  3) 가사 이 사건 조항을 위와 같이 해석할 수 없다 하더라도, 원고는 피고에 대하여 이 사건 관련 소송이 진행 중이라는 사실을 알렸고, 피고는 2019. 1. 24. 이 사건 관련 소송이 진행 중이라는 이유로 원고의 물납 및 연부연납 신청을 불허하였는바, 사인의 공법행위로서 ⁠‘신고’는 특별한 형식을 갖출 필요가 없는 불요식행위인 점에 비추어 보면, 원고가 피고에게 이 사건 관련 소송이 계속 중인 사실을 알림으로써 원칙적인 배우자상속재산분할기한인 2019. 1. 31. 이전에 피고에 대하여 상속재산 미분할 신고를 한 것으로 보아야 한다.

  4) 국세청과 기획재정부는 헌법재판소의 헌법불합치 결정으로 인하여 「상속세 및 증여세법」 제19조 제3항이 개정된 20014년 이후 2018년까지 각 개정세법 해설서 및 세법집행기준에서 ⁠‘상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 소 제기로 인한 경우에는 소송이 종료된 날까지 상속재산미분할신고서를 제출하면 된다.’고 공표하였는바, 이 사건 처분은 이에 반하는 것으로서 위 공적 견해표명을 믿고 2019. 1. 31.까지 상속재산 미분할 신고를 하지 않은 원고의 신뢰를 중대하게 침해하므로, 신뢰보호 원칙에 위배되어 위법하다.

 나. 관계 법령

  별지 기재와 같다.

 다. 판단

  1) 이 사건 조항의 부득이한 사유에 해당하는지 여부

   가) 이 사건 조항은 ⁠“대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 경우” 배우자상속재산분할기한의 예외를 인정하고 있고, 상속세 및 증여세법 시행령(이하 ⁠‘상증세법 시행령’이라 한다) 제17조 제2항은 위 ⁠‘부득이한 사유’로 ⁠“상속인등이 상속재산에 대하여 상속회복청구의 소를 제기하거나 상속재산 분할의 심판을 청구한 경우(제1호)”와 ⁠“상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유 등으로 배우자상속분을 분할하지 못하는 사실을 관할세무서장이 인정하는 경우(제2호)”를 규정하고 있다. 이때 상증세법 시행령 제17조 제2항 제1호가 ⁠‘상속회복청구의 소’와 ⁠‘상속재산 분할 심판’만을 열거하고 있기는 하나, 위 규정의 취지는 피상속인의 사망 이후 배우자가 통상적인 기간 내에 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유에 관하여 구체적으로 규정하고 있는 것이므로, 상속인의 범위 및 상속재산 분할 방법을 결정하기 위한 것으로서 위 규정에서 열거하고 있는 소송 또는 심판에 준하는 효과를 가지는 소송 또는 심판을 포함하는 것이라고 해석함이 타당하다.

   그런데 민법 제1012조, 제1013조, 제269조는 피상속인이 유언으로 상속재산의 분할방법을 정하거나 이를 정할 것을 제3자에게 위탁할 수 있고, 그 이외의 경우에는 공동상속인이 언제든지 그 협의에 의하여 상속재산을 분할할 수 있으며, 분할의 방법에 관하여 협의가 성립되지 아니한 때에는 법원에 그 분할을 청구할 수 있다고 규정하고 있다. 그렇다면 피상속인이 남긴 유언이 있는 경우 그 유언의 효력을 다투는 소송과 유언이 없는 경우의 상속재산 분할 심판은 모두 공동상속인 사이의 상속재산 분할 방법을 확정하기 위한 절차라는 점에서 그 효과가 동일하므로, 유언유효확인의 소인 이 사건 관련 소송의 계속은 이 사건 조항, 상증세법 시행령 제17조 제2항 제1호에서 말하는 부득이한 사유에 해당한다.

  나) 또한 앞서 본 바와 같이 망인의 유언에 따를 경우 법정상속인이 아닌 손자 곽○주가 망인의 재산을 상속받게 되므로, 이 사건 관련 소송은 상증세법 시행령 제17조 제2항 제2호에서 말하는 ⁠‘상속인이 확정되지 아니하는 부득이한 사유’에도 해당할 수 있다.

  다) 따라서 이 사건 관련 소송의 계속은 이 사건 조항에서 말하는 부득이한 사유에 해당하고, 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

 2) 소송으로 인한 경우 상속재산 미분할 신고기한의 해석

  가) 이 사건 조항은 본문에서 부득이한 사유로 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없는 경우로서 ⁠“배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)의 다음 날부터 6개월이 되는 날(배우자상속재산분할기한의 다음 날부터 6개월을 경과하여 제76조에 따른 과세표준과 세액의 결정이 있는 경우에는 그 결정일을 말한다)”까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우 배우자상속재산분할기한 내에 분할한 것으로 본다고 규정하면서, 단서에서 ⁠“다만, 상속인이 그 부득이한 사유를 배우자상속재산분할기한까지 납세지 관할 세무서장에게 신고하는 경우에 한정한다.”고 규정하여, 본문에서는 ⁠“배우자상속재산 분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)”이라고 구체적으로 열거하면서도 단서에서는 ⁠“배우자상속재산분할기한”이라고만 규정하고 있는바, 위 단서에서 말하는 상속재산 미분할 신고기한인 ⁠“배우자 상속재산분할기한”의 의미가 문제된다.

  나) 구 상속세 및 증여세법(2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것) 제19조 제3항은 ⁠“배우자상속재산분할기한”까지 상속재산 분할을 할 수 없는 부득이한 사유가 무엇인지에 관계없이 그 기한의 다음 날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하도록 규정하고 있었다. 이에 대하여 헌법재판소는 피상속인의 배우자가 상속인 간 이견에 따라 협의분할이 성사되지 아니하여 결국 법원의 심판에 의하여 상속재산을 분할하여야 하는 경우 등 외부적 사정에 의해 상속재산분할을 마치지 못하였을 경우, 상속재산분할심판 절차에 따라 구체적 상속분을 확정하는 데에 상당한 시일이 소요되어 위 법률에서 정하고 있는 재산분할기한을 경과할 수도 있는데, 이러한 경우에까지 자신에게 귀책 없는 사유로 배우자 상속공제를 적용받지 못하게 하는 것은 비례원칙에 위배되어 배우자의 재산권을 침해하고, 소송계속 등의 부득이한 사유로 상속재산 분할을 마치지 못한 상속인들의 평등권을 침해하는 것으로서 헌법에 위배된다며 위 규정에 대하여 잠정적용 헌법불합치 결정을 하였고(헌법재판소 2012. 5. 31. 선고 2009헌바190 전원재판부 결정), 이에 따라 2014. 1. 1. 법률 제12168호로 「상속세 및 증여세법」 제19조 제3항이 개정되면서 본문은 이 사건 조항과 동일하게 ⁠“배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)”으로 변경되었는데, 단서는 그대로 ⁠“배우자상속재산분할기한”이라고 규정되어 있다.

      그리고 국세청 발간 상속세 및 증여세법 집행기준은 기존에 ⁠“배우자상속재산분할기한까지 부득이한 사유로 상속재산을 분할할 수 없는 경우 납세지관할 세무서장에게 ⁠「상속재산미분할신고서」를 배우자상속재산분할기한까지 제출하고 그 다음 날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우 배우자상속재산분할기한내에 분할한 것으로 본다.”고 규정하고 있다가, 위와 같이 법률이 개정된 2014년 이후에는 ⁠“배우자상속재산분할기한까지 부득이한 사유로 상속재산을 분할할 수 없는 경우 납세지관할 세무서장에게 ⁠「상속재산미분할신고서」를 배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)까지 제출하고 그 다음 날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하는 경우 배우자상속재산분할기한 내에 분할한 것으로 본다.”고 규정하고 있고, 국세청 및 기획재정부 발간 개정세법 해설도 ⁠“부득이한 사유가 소 제기나 심판청구인 경우 소송 또는 심판청구 종료일부터 6개월 이내로 배우자상속공제 신고기한을 연장”하였다고 기재하고 있다.

      이 사건 조항의 문언, 개정 연혁 및 입법취지에 비추어 볼 때, 이 사건 조항 단서의 ⁠“배우자상속재산분할기한”은 본문과 마찬가지로 ⁠“배우자상속재산분할기한(부득이한 사유가 소의 제기나 심판청구로 인한 경우에는 소송 또는 심판청구가 종료된 날)”을 의미하는 것이라고 해석함이 타당하다. 즉, 소 제기나 심판청구로 인하여 배우자상속재산분할기한까지 배우자의 상속재산을 분할할 수 없는 부득이한 사유가 있는 경우에는 그 소송 또는 심판청구가 종료된 날까지 관할 관청에 부득이한 사유를 신고하고, 그 다음 날부터 6개월이 되는 날까지 상속재산을 분할하여 신고하면 배우자 상속공제를 적용받을 수 있다. 이와 같이 해석하는 것이 소송계속 등의 부득이한 사유로 상속재산분할을 마치지 못한 배우자를 비롯한 상속인들이 예측하지 못한 불이익을 입는 것을 방지하는 동시에 이 사건 조항을 보다 체계적‧일관적으로 해석하는 것이다.

   다) 어느 시행령의 규정이 모법의 위임범위를 벗어난 것인지 여부를 판단함에 있어서 중요한 기준 중 하나는 예측가능성인바, 이는 당해 시행령의 내용이 이미 모법에서 구체적으로 위임되어 있는 사항을 규정한 것으로서 누구라도 모법 자체로부터 그 위임된 내용의 대강을 예측할 수 있는 범위 내에 속한 것이어야 함을 의미하고, 이러한 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법률의 입법 취지 등을 고려하여 관련 법조항 전체를 유기적·체계적으로 종합하여 판단하여야 한다(대법원 2013. 5. 23. 선고 2013두1829 판결 등 참조). 상증세법 시행령 제17조 제3항은, 법 제19조 제3항 단서에 따라 상속재산을 분할할 수 없는 사유를 신고하는 자는 ⁠‘법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에’ 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 신고하여야 한다고 규정하고 있다. 그러나 이 사건 조항은 부득이한 사유의 구체적인 내용에 관하여만 대통령령에 위임하고 있을 뿐 부득이한 사유의 신고기한에 관하여 대통령령에 위임하고 있지 아니하고, ⁠‘부득이한 사유의 내용’에 관하여 구체화할 시행령에서 ⁠‘부득이한 사유의 신고기한’까지 규정할 것임을 예측할 수 있다고 볼 수도 없으므로, 이 사건 조항과 관련하여 상증세법 시행령 제17조 제3항 중 ⁠‘법 제19조 제2항에 따른 배우자상속재산분할기한 내에’ 부분은 위임입법의 한계를 벗어난 것으로서 무효이다.

   라) 그렇다면 이 사건 관련 소송으로 인하여 배우자상속재산분할기한까지 상속재산을 분할할 수 없었던 원고의 경우 그 소송이 종료된 2020. 10. 15.까지 관할 관청인 피고에게 부득이한 사유를 신고하면 된다 할 것인데, 원고가 망인에 대한 상속세 세무조사 진행 중이었던 2019. 7. 1. 상속재산미분할신고서를 제출한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없으므로, 원고는 이 사건 조항에 따라 기한 내에 상속재산 미분할 신고를 하였다고 보아야 한다. 원고의 이 부분 주장은 이유 있다.

  3) 소결

   따라서 원고가 이 사건 관련 소송 종료일인 2020. 10. 15. 이전에 이 사건 조항에 따라 상속재산 미분할 신고를 한 이상, 이와 다른 전제에서 한 이 사건 처분 중 신고세액을 초과하는 부분은 원고의 나머지 주장에 관하여 더 나아가 살펴볼 필요 없이 위법하다.

3. 결론

  그렇다면 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이판결한다.

출처 : 서울행정법원 2021. 11. 23. 선고 서울행정법원 2020구합89599 판결 | 국세법령정보시스템