요지

원고의 사업수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 이루어진 장소는 국내로 보이므로 원고는 실질적 관리장소를 국내에 둔 내국법인에 해당하나 피고의 이 사건 처분은 국세청장, 조세심판원, 서울지방국세청 등 과세관청의 태도에 반하고 기획재정부의 유권해석과도 입장이 다른 것으로 보이므로 피고의 가산세 처분은 위법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 제1심 판결을 다음과 같이 변경한다.

  가. 피고가 2018. 2. 12. 원고에 대하여 한 부과처분 중 2014 사업연도 법인세 가산세 889,817,740원 및 농어촌특별세 가산세 280,025,645원의, 2015 사업연도 농어촌특별세 가산세 172,511,858원의 각 부과처분을 모두 취소한다.

  나. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

2. 소송 총비용 중 60%는 원고, 40%는 피고가 각 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

 피고가 2018. 2. 12. 원고에 대하여 한 2014 사업연도 법인세 가산세 889,817,740원 및 농어촌특별세 1,169,843,389원(가산세 포함)의, 2015 사업연도 농어촌특별세 1,014,443,810원(가산세 포함)의 각 부과처분(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)을 모두 취소한다.

2. 항소취지

 제1심판결을 취소하고, 원고의 청구를 기각한다.

이 유

1. 처분의 경위와 관계 법령

 이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 제1심판결 2, 3쪽의 ⁠‘1. 처분의 경위’ 항목, 4쪽의 ⁠‘나. 관련 규정’ 항목(별지 포함) 각 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

2. 당사자의 주장과 쟁점

 가. 원고의 주장 요지

  1) 구 법인세법 적용에 대한 주장

   구 법인세법의 적용 여부를 결정하는 내국법인에 관한 정의규정인 구 법인세법 제1조 제1호는 국내에 ⁠‘실질적 관리장소’를 둔 법인을 내국법인으로 정하고 있는데, 조세회피목적이 없으면 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 두었다고 보아서는 아니 된다. 원고는 조세회피목적 없이 해외자원개발사업 영위를 위하여 설립된 법인이므로, ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 법인이 아니고, 구 법인세법의 적용을 받지 아니한다.

  2) 가산세에 대한 주장

   설령 원고를 내국법인으로 볼 수 있다고 하더라도, 원고가 이 사건 처분에 따른 조세를 납부하지 아니한 행위에는 비난할 수 없는 ⁠‘정당한 사유’가 있으므로, 이 사건 처분 중 가산세 부과처분 부분은 취소되어야 한다.

 나. 피고의 주장 요지

  1) 구 법인세법 적용에 대한 주장

   어떤 법인에 조세회피목적이 없는 경우에도 구 법인세법 제1조 제1호에 따라 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 두었다고 볼 수 있다. 원고는 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 법인이므로, 구 법인세법의 적용을 받는다.

  2) 가산세에 대한 주장

   원고가 이 사건 처분에 따른 조세를 납부하지 아니한 행위에는 비난할 수 없는 ⁠‘정당한 사유’가 없으므로, 가산세의 부과도 정당하다.

 다. 쟁점

  1) 구 법인세법 적용에 대한 쟁점

   원고와 피고는, 원고가 구 법인세법의 적용을 받는 내국법인인지, 구체적으로는 원고가 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 법인인지 여부에 관하여 다툰다. 아래 3. 나.항에서 판단한다.

  2) 가산세에 대한 쟁점

   원고와 피고는, 원고가 이 사건 처분에 따른 조세를 납부하지 아니한 행위에 ⁠‘정당한 사유’가 있는지에 관하여 다툰다. 아래 3. 다.항에서 판단한다.

3. 판단

 가. 인정사실

   이 법원이 이 부분에 관하여 적을 이유는 제1심판결 4 내지 13쪽의 ⁠‘다. 인정사실’항목 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

 나. 구 법인세법 적용 여부에 대한 판단

  1) 관련 법리

    내국법인과 외국법인을 구분하는 기준의 하나인 ⁠‘실질적 관리장소’란 법인의 사업수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 실제로 이루어지는 장소를 뜻하고, 법인의 사업수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이란 법인의 장기적인 경영전략, 기본 정책, 기업재무와 투자, 주요 재산의 관리·처분, 핵심적인 소득창출 활동 등을 결정하고 관리하는 것을 말한다. 법인의 실질적 관리장소가 어디인지는 이사회 또는 그에 상당하는 의사결정기관의 회의가 통상 개최되는 장소, 최고경영자 및 다른 중요 임원들이 통상 업무를 수행하는 장소, 고위 관리자의 일상적 관리가 수행되는 장소, 회계서류가 일상적으로 기록·보관되는 장소 등의 제반 사정을 종합적으로 고려하여 구체적 사안에 따라 개별적으로 판단하여야 한다(대법원 2021. 2. 25. 선고 2017두237 판결, 대법원 2016. 1. 14. 선고 2014두8896 판결 참조).

    대법원 2021. 2. 25. 선고 2017두237 판결은 위 법리를 판시한 다음, 그 원심(서울고등법원 2017. 2. 7. 선고 2014누3381 판결)이 위 법리에 따른 제반사정에다가 외국법인의 설립경위와 조세회피의도 등 설립목적을 추가적인 고려요소로 감안하더라도 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내로 판단한 것은 정당하다고 보았다. 위 판결은 ⁠‘실질적 관리장소’를 판단하는 기준으로 조세회피의도 등 설립목적을 추가적인 고려요소로 볼 수 있다는 태도로 보이고, 대법원이 위와 같이 원심 판단을 정당하게 보았음을 근거로 ⁠‘실질적 관리장소’ 해당 여부를 조세회피목적 유무에 따라서만 판단한 것으로 보기는 어렵다.

  2) 원고의 법리적 주장(조세회피목적이 없어 내국법인이 아니라는 주장에 대한 판단

   원고는 종전 법인세법이 2005. 12. 31. 법률 제7838호로 개정되면서 내국법인의 판단기준으로 ⁠‘실질적 관리장소’의 개념을 도입하였는데, 그 주된 취지가 조세피난처 등에 명목회사(Paper Company)를 두고 실질적으로는 국내에서 사업활동을 수행함으로써 사실상 내국법인과 동일하게 활동하면서 조세를 회피하려는 행태를 방지하기 위한 것임을 감안하면, 외국에 법인을 설립한 정당한 목적이 존재하여 조세회피목적이 없다면 ⁠‘실질적 관리장소’가 국내임을 이유로 내국법인으로 보아 과세할 수 없다고 주장한다. 그러나 아래와 같은 이유로 원고의 위 주장을 받아들이기 어렵다.

       ① 구 법인세법 제1조 제1호는 ⁠“내국법인(內國法人)이란 국내에 본점이나 주사무소 또는 사업의 실질적 관리장소를 둔 법인을 말한다”라고 규정하고 있다. 위 규정의 문언을 살피면, 위 규정은 ⁠“장소”를 기준으로, 국내에 본점이나 주사무소를 설치한 법인 또는 국내에 사업의 ⁠‘실질적 관리장소’를 둔 법인을 내국법인으로 정의하고 있을 뿐이고, ⁠‘실질적 관리장소’를 둔 ⁠“목적”이 조세를 회피하기 위한 것일 때에만 내국법인으로 볼 수 있다고 규정하지 아니하였다. 이러한 문언과 달리 주관적 요소인 조세회피목적의 존부를 기준으로 내국법인 여부를 결정하도록 해석하는 것은 구 법인세법의 문언에 반하여 창설적인 요건을 만들어내는 해석으로 보인다. 구 법인세법 제1조 제1호가 내국법인의 판단기준인 ⁠‘실질적 관리장소’와 관련하여 조세회피목적을 별도로 요구하고 있지 아니함에도, 그 판단에 있어 조세회피목적이 있을 것이 요구된다고 보기 어렵다.

       ② 세법 규정의 입법목적으로 조세회피 방지를 고려하였다는 것과 그 과세요건으로 조세회피목적을 요구할 것인지는 별개로 보아야 한다. 구 법인세법 제1조 제1호에서 내국법인의 요건으로 ⁠‘실질적 관리장소’의 개념을 도입한 취지가 조세회피를 방지하기 위한 것에 있다고 하더라도, 이는 어디까지나 입법취지 상 조세회피를 방지하고 공정한 과세를 위하여 ⁠‘실질적 관리장소’의 개념을 도입하였다는 것일 뿐이고, 이를 근거로 법에 규정되지 아니한 조세회피목적이라는 추가적인 과세요건을 창설할 수는 없다고 봄이 합리적이다.

     ③ 종전 법인세법이 2005. 12. 31. 법률 제7838호로 개정된 목적이 국외 명목회사를 이용한 조세회피 방지에 그치는 것으로 보기 어렵고, ⁠‘실질적 관리장소’는 법원의 해석으로 그 의미가 분명해질 수 있는 개념에 해당한다. 외국법인에 대한 국내법에 의한 과세는 과세방식이나 기준의 적용 등에 따라 실질과세의 원칙이나 이중과세 등이 문제될 수 있으므로, ⁠‘실질적 관리장소’가 국내인지 여부를 판단함에 있어서 여러 사정을 종합적으로 고려할 필요가 있고, 조세회피목적의 유무에 따라 ⁠‘실질적 관리장소’의 개념을 판단하기는 어려우며, 실제로 대법원은 앞서 본 법리와 같이 ⁠‘실질적 관리장소’에 관한 판단의 기준을 제시하였고, 그 판단 기준에 비추어 보면 아래 3)항과 같이 원고는 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 법인으로 보인다.

  3) 구체적 판단 - 원고가 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 법인인지 여부

   제1심이 인정한 사실, 원고와 피고 사이에 다툼이 없거나 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 사실로부터 알 수 있는 다음의 사정들을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고의 사업수행에 필요한 중요한 관리 및 상업적 결정이 이루어진 장소는 국내로 보여서, 원고는 ⁠‘실질적 관리장소’를 국내에 둔 내국법인이라 판단된다. 이에 반하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

      ① 원고의 관리업무는 원고의 위탁을 받은 내국법인인 dd가 수행하였다. 원고는 버뮤다에 주소지를 두고 있으나, 위 주소지에는 물적 시설과 상근인력 등 실질적이고 독자적인 영업설비가 존재하지 아니하였다.

      ② 원고의 중요한 의사결정은 원고의 이사회를 통해 이루어졌는데, 원고의 이사회는 서울에서 개최되거나 서면으로 갈음하였고, 원고의 대표이사는 국내에서 업무를 수행하였다. 원고의 이사회는 bb 측에서 3명, cc 측에서 2명 등 모두 5명의 이사들로 구성되었고, 그 이사들은 모두 내국인이었다. bb 측에서 원고의 대표이사(사장), cc 측에서는 부사장을 각 지명하고, 대표이사는 원고의 경영을 책임지며, 대표이사 부재 시에는 부사장이 권한을 행사하였다. 이 사건처분 당시 원고의 대표이사는 원고의 위탁을 받아 원고의 관리업무를 수행하는 dd의 직원인 김EE이었다. 원고의 사업장이 있는 버뮤다나 그 밖의 국가에서 사업에 관한 중요한 의사결정이 이루어졌다고 볼 자료는 찾아볼 수 없다.

      ③ 원고의 주된 자산은 ff 지분 5.88%와 ff에 대한 채권이고, 원고의 주된 사업은 ff의 주주로서의 권리 행사 및 의무의 이행이었는데, 원고는 국내에 개설한 계좌를 통해 원고와 cc로부터 지분비율에 따른 금원을 대여금 명목으로 지급받아 ff의 주주로서 부담하는 금융제공의무에 필요한 비용 및 원고의 운영에 필요한 비용을 지출하였다. 원고가 회계서류를 작성하여 보관하는 장소는 국내에 있는 dd의 사무실이었다.

      ④ 앞서 본 법리와 같이 ⁠‘실질적 관리장소’ 해당 여부를 판단하는 데에 조세회피목적을 추가적 고려요소로 볼 수도 있다고 하더라도, 원고를 외국에 설립한 데에 최소한 조세부담 경감의 목적은 있었다고 할 것이고, 이를 위에서 본 여러 사정과 종합하면, 여전히 원고의 ⁠‘실질적 관리장소’는 국내로 보인다.

         ㉠ 원고의 주주사인 bb와 cc가 원고를 설립하게 된 이유는 bb의 자금사정 악화가 주요한 원인이었고, bb가 이 사건 해외자원개발사업에 직접 투자하였을 경우 조세특례제한법에 따른 법인세 면제를 받았을 것으로 보이기는 한다.

         ㉡ 그러나 원고의 주주사인 bb가 내부사정에 따라 cc와 공동으로 원고를 설립하기로 결정한 사정, 원고를 국내에 설립하는 경우 원고와 원고의 주주사에 법인세 등이 부과되는 사정(배당금이 10,000원일 때 합계 1,596원), 원고를 외국에 설립하는 경우 원고의 주주사에 상당한 법인세가 부과되는 사정(배당금이 10,000원일 때 합계 2,420원), 원고를 외국에 설립한 다음 이 사건 해외자원개발사업에 투자하기 위하여 설립한 회사[도관회사(導管會社, Conduit Company)]로 인정받을 경우 조세특례제한법에 의하여 원고의 주주사가 부담하는 세액이 줄어드는 사정(배당금이 10,000원일 때 합계 440원) 등을 종합하면, bb와 cc가 공동으로 원고의 설립을 통하여 적어도 조세부담 경감의 효과를 누리기 위한 목적이 있었다고 봄이 합리적이다(나아가 조세회피의 목적이 있었다고 볼 여지도 있을 수 있다).

        ㉢ 원고가 도관회사로 인정되면 원고와 원고의 주주사인 bb와 cc가 부담할 세액이 다른 경우보다 적다는 사실 자체에 관하여는 원고도 다투고 있지 아니하다[원고의 2020. 12. 8.자 준비서면 9쪽, 다만 원고는 원고를 설립하지 아니한 경우와 비교하면 원고와 원고의 주주사의 조세부담이 원고의 설립으로 경감되는 것은 아니라고 주장할 뿐이다(원고의 2021. 1. 19.자 준비서면 5쪽)].

 다. 가산세 부과 여부에 대한 판단

  1) 관련 법리

    세법상 가산세는 과세권의 행사 및 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세의무자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 법이 정하는 바에 따라 부과하는 행정상의 제재이다. 따라서 단순한 법률의 부지나 오해의 범위를 넘어 세법해석상 의의(疑意)로 인한 견해의 대립이 있는 등으로 인해 납세의무자가 그 의무를 알지 못하는 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있을 때 또는 그 의무의 이행을 그 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우에는 이러한 제재를 과할 수 없다(대법원 2020. 6. 11. 선고 2017두61508 판결참조).

  2) 구체적 판단 – 원고에게 ⁠‘정당한 사유’가 있는지 여부

제1심이 인정한 사실, 원고와 피고 사이에 다툼이 없거나, 갑 제10, 14, 15, 16호증, 을 제6, 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 사실로부터 알 수 있는 다음의 사정들을 위 법리에 비추어 보면, 원고가 이 사건 처분에 따른 조세를 납부하지 아니한 행위에는 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 ⁠‘정당한 사유’가 있다고 판단된다. 이 사건 처분 중 이에 반하는 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다.

     ① 과세관청은 원고에 대한 이 사건 처분이 있기 전부터 내국법인이 특수목적 법인을 통하여 해외자원개발사업을 수행한 경우 내국법인에 직접 과세를 하면 된다는 입장을 가졌던 것으로 보인다. 국세청장(담당 법인세과)은 2010. 6. 29. 내국법인이 특수목적법인을 통하여 해외자원개발사업을 수행한 경우에는 내국법인이 직접 해외자원개발사업에 참여한 것으로 보아 조세특례제한법상 해외자원개발투자에 대한 과세특례를 적용하여야 한다는 취지의 견해를 표명하였다(을 제10호증). 이에 의하면, 과세관청은 내국법인이 특수목적법인을 통하여 간접적으로 해외자원개발사업을 수행한 경우 직접 내국법인에 대한 과세 여부를 검토하면 족하고, 해외에 설립된 특수목적법인의 ⁠‘실질적 관리장소’를 검토할 필요가 없다는 입장을 가졌던 것으로 보인다.

      ② 원고의 주주사인 bb는 2014. 11. 20. 국세청장에게 이 사건 해외자원개발사업에 대한 투자 배당소득 감면 해당여부에 관한 사전답변 신청을 하였고, 2015. 3. 23. 국세청장(담당 법령해석과)으로부터 ⁠“위 신청의 사실관계와 같이, 내국법인이 자원보유국의 해외자원개발사업에 투자한 후 불가피하게 해외자원개발회사의 외부 금융기관 차입에 대한 완공보증 요청을 이행하기 위한 명목상의 해외자회사(Paper Company)를 설립하여 해당 투자지분 일체를 해외자회사에 양도하고, 내국법인의 해외자회사 지분 일부는 다른 내국법인에 양도함으로써 해외자회사를 통해 다른 내국법인과 공동으로 해당 투자를 하는 경우, 해당 투자가 해외자원개발투자에 해당하여 주무부장관에게 그 신고가 수리된 때에는 조세특례제한법 제22조에 따른 ⁠‘해외자원개발투자 배당소득에 대한 법인세의 면제’ 규정을 적용받을 수 있다”는 취지의 세법해석 사전답변을 받았다(갑 제14호증). 위와 같은 국세청장의 사전답변의 취지는 bb가 실질적으로 원고가 아닌 ff로부터 직접 배당소득을 지급받는 것임을 전제로, 배당소득이 원고를 거치지 아니하고 bb에 직접 귀속되어 일정한 요건을 갖춘 경우 그에 대한 법인세를 면세받을 수 있다는 것이다. 이에 의하면 과세관청은 해외에 설립된 특수목적법인인 원고에 대한 과세를 직접 검토할 필요가 없었음을 시사하였던 것으로 보인다.

     ③ 기획재정부(담당 국제조세제도과)는 2016. 10. 28. ⁠“내국법인이 해외자원개발사업에 투자하기 위하여 해외에 특수목적법인을 설립하여 주무부장관에게 해외자원개발사업에 대한 신고가 수리되고 실제로 그 특수목적법인을 통하여 정상적으로 해외자원개발사업을 영위한 경우에는 법인세법의 ⁠‘실질적 관리장소’ 규정을 적용하여 당해 해외 특수목적법인을 내국법인으로 간주할 수 없다”는 취지의 유권해석(국제조세제도과-402)을 하였다. 주무부장관인 산업자원부 장관이 원고의 설립을 통한 이 사건 해외자원개발사업에 대한 신고를 수리한 사실(갑 제10호증)을 인정할 수 있는 이상, 기획재정부는 위 유권해석에 따라 해외 특수목적법인인 원고를 구 법인세법 제1조 제1호의 내국법인이 아니라고 보았음을 알 수 있다.

    ④ 조세심판원 조세심판관합동회의는 2017. 6. 22. 동종 사건[조심 2016구2552, 2553, 2016서2554~2559(병합)]의 결정에서 ⁠“국내기업이 관련 법령에서 정한 절차에 따라 주무장관에게 신고·수리한 해외자원개발사업에 공동투자하기 위하여 해외에 설립한 특수목적법인에 대하여 ⁠‘실질적 관리장소’ 기준을 직접 적용하기는 어렵다”라는 점을 판단의 근거 중 하나로 밝혔다(갑 제15호증 26쪽). 조세심판관합동회의가 조세심판원 내부에서 권위 있는 결정의 주체임을 감안하면, 원고가 조세심판원의 해석에 따라 이 사건 처분에 따른 조세를 납부할 의무가 없다고 보아 이를 납부하지 아니한 행위를 비난하기는 어렵다고 보인다.

    ⑤ 서울지방국세청은 위와 같은 조세심판원의 2017. 6. 22.자 결정의 취지를 존중하여 2017. 6. 29. 원고에게 보낸 세무조사 결과 통지에서 원고의 2008 내지 2014사업연도 법인세 고지세액이 없음을 밝히고(갑 제15호증), 원고를 내국법인으로 간주하기 위한 목적에서 직권으로 등록하였던 원고의 사업자등록을 직권으로 말소하고 원고를 폐업처리하였다(갑 제16호증). 서울지방국세청이 원고의 사업자등록을 직권으로 말소한 사정을 감안하면, 서울지방국세청은 원고를 내국법인으로 보아 과세할 여지가 없다는 견해를 간접적으로나마 밝힌 것으로 보인다.

    ⑥ 원고로서는 위와 같은 과세관청 등의 사전답변, 유권해석 등을 통하여 원고가 구 법인세법 제1조 제1호의 내국법인에 해당하지 아니한다고 인식하였고, 이로 인하여 원고가 법인세 등의 납부의무를 부담하는 사정을 알지 못하였다고 보인다. 그런데 과세관청은 당초 원고의 주주사인 bb와 cc에 대하여 법인세 부과처분을 하였고, 조세심판원은 2017. 7. 11. bb의 조세심판청구를 기각하는 결정을 하였으며(2017서464),5) 피고는 위 조세심판원의 결정을 근거로 2018. 2. 12. 원고를 내국법인으로 보아 이 사건 처분을 하였다. 피고의 이 사건 처분은 앞서 본 국세청장, 조세심판원, 서울지방국세청 등 과세관청의 태도에 반하고, 기획재정부의 유권해석과도 입장이 다른 것으로 보인다.

 라. 소결론

   결국 원고는 그 ⁠‘실질적 관리장소’가 국내에 있는 내국법인에 해당하고, 원고가 이 사건 처분에 따른 조세를 납부하지 아니한 행위에는 그 의무를 게을리한 점을 탓할 수 없는 ⁠‘정당한 사유’가 있다. 갑 제1호증의1, 2의 각 기재에 의하면, 이 사건 처분 중 가산세 부분은 2014 사업연도 법인세 가산세 889,817,740원 및 농어촌특별세 가산세 280,025,645원, 2015 사업연도 농어촌특별세 가산세 172,511,858원인 사실을 인정할 수 있으므로, 이 사건 처분 중 위 가산세 부과처분 부분은 위법하다고 판단된다.

4. 결론

 따라서 이 사건 처분 중 2014 사업연도 법인세 가산세 889,817,740원 및 농어촌특별세 가산세 280,025,645원, 2015 사업연도 농어촌특별세 가산세 172,511,858원의 각 부과처분 부분의 취소를 구하는 원고의 청구는 이유 있어 인용하고, 원고의 나머지 청구 ⁠(농어촌특별세 본세 부분)는 이유 없어 이를 기각하여야 하는데, 제1심판결은 이와 결론을 일부 달리하여 부당하므로, 피고의 항소를 일부 받아들여 제1심판결을 주문과 같이 변경한다.

출처 : 서울고등법원 2021. 08. 25. 선고 서울고등법원 2020누39268 판결 | 국세법령정보시스템