요지

어떤 법률관계나 사실관계에 대하여 그 법률의 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 그 해석에 다툼의 여지가 있는 때에는 행정관청이 이를 잘못 해석하여 행정처분을 하였더라도 이는 처분요건 사실을 오인한 것에 불과하여 그 하자가 명백하다고 할 수 없음.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고는 원고에게 757,813,350원 및 이 중 257,813,350원에 대하여는 2012. 10. 31.부터, 200,000,000원에 대하여는 2012. 12. 28.부터, 300,000,000원에 대하여는 2013. 3.28.부터 이 사건 소장부본 송달일 다음날까지는 각 연 5%의, 그 다음날부터 다 갚는 날까지 각 연 15%의 각 비율에 의한 금원을 지급하라.

이 유

1. 기초사실

가. 망 이00(이하 ⁠‘망인’이라고 한다)는 처남인 박00에게 유한회사 @@ {이하 ⁠‘

(유)@@’이라고 한다}의 발행주식 중 자신의 출자좌수 일부를 명의신탁하였고, ⁠(유)@@의 주주현황은 아래 표 기재와 같다.

나. 원고는 망인의 배우자로, 망인이 2005. 2. 15. 사망함에 따라, 망인의 재산을 상속받게 되었는데, 원고는 망인이 박00에게 명의신탁한 출자좌수 부분(합계 25,000주)을 상속재산가액에서 누락한 채 상속세를 신고ㆍ납부하였다.

다. 박00의 주식은, 아래 표 기재와 같이 변동되었다가 ⁠(유)@@이 폐업한 2012. 9. 1.경 모두 소멸된 상태였다.

라. 감사원은 2012. 9. 24. ~ 2012. 10. 10. 00지방국세청에 대하여 자본거래실태

감사를 실시하였는데, 망인이 박00에게 ⁠(유)@@의 25,000주를 명의신탁한 사실, 망인의 상속인들 앞으로 명의개서가 되지 않는 등 그 소유권변동이 없는 사실을 각 확인하였고, 이는 구 상속세 및 증여세법 제45조의 2(명의신탁 증여의제) 규정(이하 ⁠‘이 사건 규정’이라고 한다)에 의한 과세대상임을 지적하였다.

마. 이에 따라 원고는 2012. 10. 31. 증여자를 원고, 수증자를 박00, 증여일을

2005. 2. 15., 증여원인을 명의신탁, 증여가액을 1,339,050,000원 {=25,000주(명의신탁된 출자좌수)×53,562원(상속개시일인 2005. 2. 15.자 1좌당 평가액 7, 증여세액(기한 후 신고액)을 757,813,350원으로 각 신고하였다.

바. 원고는 누락된 명의신탁주식과 관련하여, 위 주식이 상속재산에서 누락된 사실과

그로 인한 상속채무과소공제액을 확인하고 아래와 같은 내용으로 상속세를 수정신고한후, 추가로 1,250,406,588원을 납부하였다.

사. 원고는 수증자인 박00의 증여세 연대납세의무자¹⁾로서, 2012. 10. 30.

257,813,350원, 2012. 12. 27. 200,000,000원, 2013. 3. 27. 300,000,000원을 각 납부함으로써, 신고납부세액 합계 757,813,350원을 전액 납부하였다.

아. 피고 소속 00세무서장은 2013. 4. 11. ⁠‘증여자 원고, 수증자 박00, 증여일

2005. 2. 15. 비상장주식 유가증권 증여’ 건에 관하여 증여세 과세표준 및 세액이 정당한 것임을 시인하는 결정을 하고, 이를 박00에게 통지하였다(이러한 신고시인결정통지를 이하에서는 ⁠‘이 사건 처분’이라고 칭한다).

자. 박00은 이 사건 처분과 관련하여 별다른 이의제기를 하지 않았고, 이로서 국세

기본법 제45조의 2²⁾에 규정된 불복청구기간이 도과되었다.

[인정근거] 다툼 없는 사실,　 갑 제1 내지 4호증, 을 제1, 2증의 각 기재(가지번호를 포함한다), 변론 전체의 취지

2. 피고의 본안 전 항변에 관한 판단

피고는, 원고가 연대납세의무자로서 증여세를 납부하였다 하더라도 원고는 간접적인

이해관계인에 불과하므로, 이 사건 소를 제기할 원고 적격이 없다고 주장한다.

살피건대, 이 사건 소는 이 사건 처분에 대한 항고소송이 아닌, 세금을 납부한 원고가 피고를 상대로 그 반환을 구하는 이행 청구의 소라 할 것이고, 이행청구의 소에서는 자기가 이행청구권임을 주장하는 자가 원고적격을 가지고 그로부터 이행의무자로

주장된 자가 피고적격을 가지는 것이고 이로써 당사자적격을 인정하는데 충분하므로

(대법원 1994. 6. 14. 선고 94다14797 판결 참조), 피고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3. 당사자들의 주장

가. 원고

명의신탁주식이 상속된 경우 명의개서해태 증여의제규정의 적용대상에 해당하지 않고, 명의신탁 증여의제규정의 과세요건인 상속인과 명의수탁자 사이에 새로운 명의신탁 합의가 있었던 것으로 추정할 수도 없다.

따라서, 이 사건 처분은 당연무효에 해당함에 따라 피고는 원고에게 원고가 납부한 세금 상당액을 부당이득으로 반환할 의무가 있다.

나. 피고

1) 조세가 부당이득이 되기 위하여 납세 또는 조세의 징수가 실체법․절차법적으로 법률상의 근거가 없거나 과세처분의 하자가 중대하고 명백하여 당연무효이어야 하는바, 이 사건의 쟁점은 이 사건 처분이 당연무효로 볼 수 있는지 여부에 관한 것이다.

2) 이 사건 규정과 관련하여 하급심에서 조차 그 결론이 엇갈리는 등 그 법리가 확립되지 않아 해석이 분분한 가운데, 결국 대법원 판결(대법원 2017. 1. 12. 선고 2014두43653 판결 등 참조)로서 ⁠‘주식이 명의신탁되어 명의수탁자 앞으로 명의개서가 된 후에 명의신탁자가 사망하여 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정의 적용 대상에 해당하지 않는다’는 내용으로 정리되었다.

그렇다면, 비록 피고 소속 00세무서장이 명의신탁주식을 상속받은 경우에도 과세대상으로 해석하여 이 사건 처분에 이르게 되었다 하더라도 이는 법률해석의 오인에 기인한 것으로, 그 처분의 하자가 중대ㆍ명백하다고 볼 수 없는바, 이 사건 처분은

당연무효라고 할 수 없다.

4. 판단

가. 관련 법령

■ 구 상속세 및 증여세법(2013. 1. 1. 법률 제11609호로 개정되기 전의 것)

제45조의2(명의신탁재산의 증여 의제)

① 권리의 이전이나 그 행사에 등기 등이 필요한 재산(토지와 건물은 제외한다. 이하 이 조에서 같다)의 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 「국세기본법」 제14조에도

불구하고 그 명의자로 등기 등을 한 날(그 재산이 명의개서를 하여야 하는 재산인

경우에는 소유권취득일이 속하는 해의 다음 해 말일의 다음 날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세 회피의 목적 없이 타인의 명의로 재산의 등기 등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 조에서 "주식 등"이라 한다) 중 1997년 1월 1일 전에 신탁이나 약정에 의하여 타인 명의로 주주명부 또는 사원명부에 기록되어 있거나 명의개서 되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 조에서 "유예기간"이라 한다)에 실제소유자 명의로 전환한 경우. 다만, 그 주식 등을 발행한 법인의 주주 또는 출자자(이하 이 조에서 "주주 등"이라 한다)의 대통령령으로 정하는 특수관계인 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 사람의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

■ 국세기본법

제51조(국세환급금의 충당과 환급)

① 세무서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법 에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있을 때에는 공제한 후에 남은 금액을

말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급

세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착오납부·이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.

나. 관련 법리

구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것, 이하

‘구 상속증여세법’이라고 한다) 제41조의2 제1항²⁾(앞서 칭한 ⁠‘이 사건 규정’으로, 그 조문의 위치가 변경되었다) 중 두 번째 괄호 부분(이하 ⁠‘명의개서해태 증여의제 규정’이라고 한다)의 전형적인 적용 대상은 주식을 양수한 자가 장기간 명의개서를 하지 아니한 경우로서, 그 규정이 적용되면 증여세의 1차적인 납세의무자는 명의수탁자의 지위에 있는 양도인이 된다. 그런데 주식의 양도인은 명의개서의 해태로 인하여 명의신탁과 같은 외관이 형성되는 데에 직접 관여하였다고 볼 수 있고, 구 상속증여세법 제41조의2 제2항 단서에 따라 양도소득세 또는 증권거래세의 과세표준 등과 소유권변경내역을 신고함으로써 조세회피목적의 추정이 번복되어 증여의제 대상에서 벗어날 수 있는 길도 열려 있다. 반면 명의신탁된 주식이 상속된 경우에는 기존의 명의수탁자는 당초 명의개서일에 이미 이 사건 규정 중 두 번째 괄호 부분을 뺀 부분(명의신탁 증여의제 규정)의 적용 대상이 될 뿐만 아니라, 명의신탁된 주식에 관하여 상속으로 인하여 상속인과 사이에 법적으로 명의신탁관계가 자동 승계되는 것을 넘어 그와 같은 법률관계를 형성하기 위하여 어떠한 새로운 행위를 한 것이 아니며, 명의수탁자 스스로 상속인의 명의개서를 강제할 수 있는 마땅한 수단이 없고, 주식 양도인의 경우와 같은 증여의제 배제 규정도 마련되어 있지 않다. 그런데도 주식의 명의신탁자가 사망한 후 일정기간 내에 상속인이 명의개서를 하지 않았다고 하여 명의개서해태 증여의제 규정에 의하여 명의수탁자가 다시 증여세 과세 대상이 된다고 보는 것은 지나치게 가혹할 뿐만 아니라 자기책임의 원칙에 반하여 부당하다. 한편 부동산 실권리자명의 등기에 관한 법률 제10조 및 부동산등기 특별조치법 제2조 제1항에 의하면 부동산에 관한 장기미등기로 인한 과징금은 ⁠“소유권이전을 내용으로 하는 계약을 체결한 자”에 한하여 부과하도록 규정하고 있으므로 상속으로 인한 취득의 경우는 과징금 부과 대상에 해당하지 않는다. 이와 같은 여러 사정을 종합하여 보면, 주식이 명의신탁되어 명의수탁자 앞으로 명의개서가 된 후에 명의신탁자가 사망하여 주식이 상속된 경우에는 명의개서해태 증여의제 규정의 적용 대상에 해당하지 않는다(대법원 2017. 1. 12. 선고 2014두43653 판결, 대법원 2017. 4. 13. 선고 2016두40030 판결 참조).

다. 이 사건 처분의 효력에 관한 판단

1) 과세처분에 중대하고 명백한 하자가 있어 당연무효가 되지 않는 한 그에 따라

납부한 세금이 부당이득이 된다고 할 수는 없는 것이다. 그리고 과세처분이 당연무효 라고 하기 위해서는 그 처분에 위법사유가 있다는 것만으로는 부족하고, 그 하자가 중

요한 법규에 위반한 것이고, 객관적으로 명백한 것이어야 하며, 하자가 중대하고도 명

백한 것인가의 여부를 판별함에 있어서는 당해 과세처분의 근거가 되는 법규의 목적,

의미, 기능 등을 목적론적으로 고찰함과 동시에 구체적 사안 자체의 특수성에 관하여 도 합리적으로 고찰함을 요한다 할 것이다. 이러한 관점에서 볼 때 과세대상이 되는

법률관계나 사실관계가 전혀 없는 사람에게 한 과세처분은 그 하자가 중대하고도 명백

하다 할 것이나, 과세대상이 되지 아니하는 어떤 법률관계나 사실관계에 대하여 이를

과세대상이 되는 것으로 오인할 만한 객관적인 사정이 있어 그것이 과세대상이 되는지

의 여부가 그 사실관계를 정확히 조사하여야 비로소 밝혀질 수 있는 경우라면 그 하자 가 중대한 경우라도 외관상 명백하다고 할 수 없어 위와 같이 과세요건사실을 오인한

과세처분을 당연무효라고는 할 수 없다(대법원 2001. 5. 8. 선고 2001다4644 판결 등

참조).

2) 행정청이 어느 법률관계나 사실관계에 대하여 어느 법률의 규정을 적용하여 행정처분을 한 경우에 그 법률관계나 사실관계에 대하여는 그 법률의 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀져 그 해석에 다툼의 여지가 없음에도 행정청이 위 규정을 적용하여 처분을 한 때에는 그 하자가 중대하고도 명백하다고 할 것이나, 그 법률관계나 사실관계에 대하여 그 법률의 규정을 적용할 수 없다는 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 그 해석에 다툼의 여지가 있는 때에는 행정관청이 이를 잘못 해석하여 행정처분을 하였더라도 이는 그 처분 요건사실을 오인한 것에 불과하여 그 하자가 명백하다 고 할 수 없다(대법원 2004. 10. 15. 선고 2002다68485 판결, 대법원 2009. 9. 24. 선고 2009두2825 판결 등 참조).

3) 위 법리에 비추어 이 사건을 보건대, 이 사건 처분이 이루어진 2012년경 이후 부터 이 사건 규정에 대한 대법원의 확립된 법리가 도출되기까지 오랫동안 이 사건 규정에 대한 법리가 명백히 밝혀지지 아니하여 하급심 법원의 판시 조차 그 해석이 엇갈리고 있었던 점에 비추어[이 사건 규정에 관한 대법원(대법원 2017. 1. 12. 선고 2014두43653 판결) 판시의 제1심 법원(서울행정법원 2013. 6. 28. 2013구합4484 판결)은 ⁠“이 사건 규정은 ⁠‘실제 소유자와 명의자가 다른 경우에는 소유권 취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날에 그 재산의 가액을 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 본다.’고 규정하고 있을 뿐, 소유권 취득의 원인을 매매, 교환 등과 같은 유상취득으로 한정하여 규정하고 있지 않으므로, 이 사건 규정은 기존에 명의신탁된 주식을 상속으로 취득한 경우에도 적용된다고 봄이 상당하다고 보아 증여세 부과 처분이 적법하다“는 결론을 도출하였고, 2심 법원(서울고법 2014. 9. 26. 선고 2013누45722판결)은 ⁠“이 사건 주식의 경우 공동상속으로 인하여 실제소유자가 확정되지 않은 상태이어서 명의수탁자에게 명의개서 해태의 책임을 돌릴 수 없으므로 이 사건 주식에 대하여 괄호 부분을 적용하여 증여세를 부과한 이 사건 각 처분은 위법하다”고 판시함으로써 상반된 결론을 도출한바 있다], 비록 과세관청이 이를 잘못 해석하여 행정처분을 하였더라도 이는 그 처분 요건사실을 오인한 것에 불과한 것으로 볼 여지가 다분하므로, 그 처분의 하자가 외관상 명백하다고 볼 수 없어, 이 사건 처분은 당연무효라고 할 수 없다.

4) 한편, 납세의무자에게 그 신고행위로 인한 불이익을 감수시키는 것이 과세행정의 안정과 그 원활한 운영의 요청을 참작하더라도 납세의무자의 권익구제 등의 측면에서 현저하게 부당하다고 볼 만한 특별한 사정이 있는 때에는 예외적으로 이와 같은 하자 있는 신고행위가 당연무효라고 함이 타당하다(대법원 2009. 2. 12. 선고 2008두

11716 판결 등 참조)는 법리를 이 사건에 적용할 수 있는지 여부에 관하여 살펴보면,

앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음 각 사정들, 즉 ① 타인의

명의로 재산의 등기 등을 한 경우 및 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

에는 조세 회피 목적이 있는 것으로 추정되므로(상속및증여세법 제45조의 2 제3항 본문), 망인은 조세를 회피할 목적으로 박00에게 자신의 주식을 명의신탁한 것으로 볼 수 있는 점(원고는 조세회피 목적이 아닌 다른 목적으로 명의신탁한 사실을 증명할 어떠한 자료도 제출한바 없다), ② 망인 또는 원고는 ⁠(유)@@의 설립 시부터 폐업 시까지

충분한 시간을 두고 실소유자 명의로 주식명의를 전환할 수 있었음에도 불구하고, 그

의무를 해태하였는데 망인 내지 원고가 주식을 명의신탁할 수밖에 없는 부득이한 사정이 있었다고 볼 만한 자료를 제출하지 못하고 있는 점(갑 제1호증의 3 기재에 의하면

명의수탁자인 박00은 회사의 경영에 일체 관여한 바도 없고, 주주로서의 제반 권리를 행사한 적도 없는 사실이 인정된다), ③ 원고는, 망인이 박00에게 명의신탁한 사

실을 알지 못하여 상속재산범위에 위 명의신탁된 주식을 누락하기도 하였다는 취지로

주장하나, 원고와 박00이 남매관계임에 비추어 위 주장은 쉽사리 납득하기 어려운점, ④ 원고는 앞서 살펴본 바와 같이 누락된 명의신탁주식과 관련하여 상속세를 추가 로 납부하였는데, 만약 감사대상으로 지적되지 않았다면 원고는 과세 부분에서 세금을

납부하지 않아도 되는 이득을 취득하였을 것으로 보이는 점, ⑤ 명의신탁재산에 대하

여 명의자가 실제 소유자로부터 증여받은 것으로 의제하여 증여세를 부과하는 취지는

명의신탁제도를 이용한 조세회피 행위를 효과적으로 방지하여 조세정의를 실현하기 위

하여 실질과세원칙에 대한 예외를 인정한 것인데, 망인과 박00 사이에 명의신탁 증

여의제규정에 따라 이전에 증여세를 납부한 바 없다는 점에서 원고가 명의신탁된 주식 에 관하여 부과된 증여세를 연대납세의무 규정에 따라 납부하였다고 하더라도 이를 이

중과세라고 볼 수는 없는 점 등을 종합하여 보면, 원고에게 이 사건 처분에 따른 불이

익을 감수시키는 것이 과세행정의 안정과 그 원활한 운영의 요청을 참작하더라도 납세

의무자의 권익구제 등의 측면에서 현저하게 부당하다고 볼 만한 특별한 사정이 존재하 는 경우에 해당된다고 볼 수도 없으므로, 예외적으로 이 사건 처분을 당연무효에 해당

한다고 판단할 수도 없다.

라. 소결론

그렇다면, 이 사건 처분이 당연무효임을 전제로 한 원고의 부당이득반환청구는 더

나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

5. 결론

따라서 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 상속세 및 증여세법 제4조(증여세 납부의무)

① 수증자는 이 법에 따라 증여세를 납부할 의무가 있다. ⁠(이하 생략)

④ 증여자는 수증자가 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 수증자가 납부할 증여세를 연대하여 납부할 의무를 진다.

다만, 제35조, 제37조부터 제41조까지, 제41조의3부터 제41조의5까지, 제42조, 제45조의3 및 제48조(출연자가 해당 공익법인의 운영에 책임이 없는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우만 해당한다)에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 주소나 거소가 분명하지 아니한 경우로서 조세채권(租稅債權)을 확보하기 곤란한 경우

2. 증여세를 납부할 능력이 없다고 인정되는 경우로서 체납으로 인하여 체납처분을 하여도 조세채권을 확보하기 곤란한 경우

⑤ 제2항과 제45조의2에 해당하는 경우에는 수증자가 제4항 각 호의 어느 하나에 해당하지 아니하는 경우에도 증여자가 수증자와 연대하여 해당 증여세를 납부할 의무를 진다.

2) 구 국세기본법(2013. 1. 1. 법률 제11604호로 개정되기 전의 것)

제45조의2(경정 등의 청구) ① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 관할 세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날

(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 3년 이내에 한한다)에 경정을 청구할 수있다.

2)  제41조의2 ⁠(명의신탁재산의 증여의제) ①권리의 이전이나 그 행사에 등기등을 요하는 재산(土地와 建物을 제외한다. 이하 이條에서 같다)에 있어서 실제소유자와 명의자가 다른 경우에는 국세기본법 제14조의 규정에 불구하고 그 명의자로 등기등을 한 날(그 재산이 명의개서를 요하는 재산인 경우에는 소유권취득일이 속하는 연도의 다음 연도 말일의 다음날을 말한다)에 그 재산의 가액을 명의자가 실제소유자로부터 증여받은 것으로 본다. 다만, 다음 각호의 1에 해당하는 경우에는 그러하지 아니하다.

1. 조세회피목적없이 타인의 명의로 재산의 등기등을 하거나 소유권을 취득한 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우

2. 주식 또는 출자지분(이하 이 條에서 "株式등"이라 한다)중 1997년 1월 1일전에 신탁 또는 약정에 의하여 타인명의로 주주명부 또는 사원명부에 기재되어 있거나 명의개서되어 있는 주식 등에 대하여 1998년 12월 31일까지의 기간(이하 이 條에서 "猶豫期間"이라 한다)중 실제소유자명의로 전환한 경우. 다만, 당해 주식 등을 발행한 법인의 주주(出資者를 포함한

다)와 특수관계에 있는 자 및 1997년 1월 1일 현재 미성년자인 자의 명의로 전환한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 타인의 명의로 재산의 등기 등을 한 경우, 실제소유자 명의로 명의개서를 하지 아니한 경우와 제1항 제2호의 규정에 의한 유예기간 중에 주식 등의 명의를 실제소유자명의로 전환하지 아니하는 경우에는 조세회피목적이 있는 것으로 추정한다. 다만, 양도자가 소득세법 제105조 및 제110조의 규정에 의한 양도소득과세표준신고 또는 증권거래세법 제10조의 규정에 의한 신고와 함께 소유권변경내역을 신고하는 경우에는 그러하지 아니하다.

출처 : 전주지방법원 2018. 05. 10. 선고 전주지방법원 2017가합3245 판결 | 국세법령정보시스템