요지

구 소득세법 시행령 154조에 의거 2주택 보유세대가 1주택양도(과세) 후 남은 ⁠“최종 1주택” 양도시 보유기간 기산일은 직전주택 양도일임

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2022. x. xx. 원고에 대하여 한 2021년 귀속 양도소득세 xxx,xxx,xxx원(가산세 포함)의 경정거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 2018. xx. xx. ○○ ○○구 ○○동 xxx-x, x동 xxx호(○○아파트, 이하 ⁠‘이 사건 제1주택’이라 한다)를 취득하였다. 원고는 2020. x. xx. 같은 아파트 단지의 x동 xxxx호(이하 ⁠‘이 사건 제2주택’이라 한다)를 취득한 뒤 2021. x. xx. 이 사건 제2주택을 양도하고 양도소득세를 납부하였다.

나. 원고는 2021. x. xx. 같은 아파트 단지의 x동 xxx호(이하 ⁠‘이 사건 제3주택’이라 한다)를 취득한 후 2021. x. xx. 이 사건 제1주택을 양도(이하 ⁠‘이 사건 양도’라 한다)하였다.

다. 원고가 이 사건 제1주택에 대한 양도소득세를 신고하지 아니하자 피고는 2022. x. xx. 원고에게 양도소득세 기한 후 신고를 안내하였고 원고는 2022. x. xx. 양도소득세 xxx,xxx,xxx원(가산세 xx,xxx,xxx원 포함)을 신고·납부하였다.

라. 원고는 2022. x. xx. 이 사건 제1주택의 보유기간 기산일은 취득일인 2018. xx. xx.이므로 이 사건 양도는 일시적 2주택 비과세 대상임을 이유로 경정청구를 하였으나 피고는 2022. x. xx. 아래와 같은 사유로 원고의 경정청구를 거부하는 처분을 하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

마. 원고는 이에 불복하여 2022. x. xx. 이의신청을 거쳐 2022. x. x. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2022. xx. xx. 원고의 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 7호증, 을 제1, 2호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지

가. 원고는 구 소득세법 시행령(2021. 11. 9. 대통령령 제32104호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제154조 제1항, 제5항, 제11항, 제155조 제1항에서 정하는 요건에 맞추어 이 사건 제1주택을 취득하고 1년이 지나서 이 사건 제3주택을 취득하였고, 이 사건 제3주택 취득 후 1년 이내에 이 사건 제1주택을 양도하였을 뿐만 아니라 이 사건 제3주택 취득일로부터 1년 내에 위 주택으로 세대 전원이 이사하고 전입신고까지 마쳤으며, 이 사건 양도 당시 이 사건 제1주택을 그 취득일로부터 2년 이상 보유하였다. 따라서 이 사건 양도는 일시적 2주택 비과세 대상에 해당하므로 구 소득세법 시행령 제154조 제5항 단서(이하 ⁠‘이 사건 단서조항’이라 한다)가 적용되지 않는다고 보아야 한다.

 나. 설령, 이 사건 양도에 이 사건 단서조항이 적용된다고 하더라도, 이 사건 단서조항은 법률의 위임 없이 ⁠‘자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지’로 규정한 소득세법 제95조 제4항을 달리 해석하여 비과세를 축소한 것으로 조세법률주의에 위반되거나 원고의 거주이전의 자유와 재산권을 과도하게 침해하고 평등원칙에 위배되는 것으로 위헌이다. 따라서 이 사건 양도에 이 사건 단서조항이 적용됨을 전제로 보유기간을 산정한 이 사건 처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

가. 관련 법리

  조세법률주의의 원칙에서 파생되는 엄격해석의 원칙은 과세요건에 해당하는 경우에는 물론이고 비과세 및 조세감면요건에 해당하는 경우에도 적용되는 것으로서, 납세자에게 유리하다고 하여 비과세요건이나 조세감면요건을 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 조세법의 기본이념인 조세공평주의에 반하는 결과를 초래하게 되므로 허용되어서는 아니 된다. 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2006. 5. 25. 선고 2005다19163 판결, 대법원 2010. 4. 29. 선고 2009두18325 판결 등 참조).

나. 판단

  1) 이 사건 단서조항이 적용되지 않는다는 주장에 대한 판단

   가) 이 사건 양도 당시 적용되는 구 소득세법 시행령 제154조 제5항은 양도소득 비과세 특례 적용대상인 1세대 1주택에 해당하기 위한 주택의 보유기간 계산에 관하여’소득세법 제95조 제4항에 따라 해당 자산의 취득일로부터 양도일까지로 하되, 다만 2주택 이상(구 소득세법 시행령 제155조, 제155조의2 및 제156조의2 및 제156조의3에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되, 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 후 신규 주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다)을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 경우에는 처분 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다‘고 정하고 있다. 이 사건 단서조항은 일시적 1세대 1주택의 비과세 보유기간 요건이 강화되면서 2019. 2. 12. 대통령령 제29523호로 개정된 시행령(이하 ’개정 시행령‘이라 한다)에서 도입된 것으로, 그 부칙에 따라 2021. 1. 1. 양도하는 분부터 적용된다.

   나) 원고는 이 사건 제1주택, 제2주택을 보유하다가 이 사건 제2주택을 양도하고, 이 사건 제1주택만을 보유하던 중 이 사건 제3주택을 취득한 뒤 이 사건 제1주택을 양도하였는바, 원고는 이 사건 단서조항의 괄호에 규정된 ’2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 후 신규 주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우‘에 해당함이 명백하다. 이 사건 단서조항에 따르면 이러한 경우 처분 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산하도록 규정되어 있으므로, 이 사건 제1주택의 보유기간 기산일은 원고가 제2주택을 양도한 2021. x. xx.이다.

   다) 결국 원고는 일시적 1세대 2주택 비과세요건인 보유기간 2년을 충족하지 못하였다고 할 것이다.

  2) 이 사건 단서조항이 모법의 위임이 없는 위법한 규정인지 여부

   가) 구 소득세법(2021. 12. 8. 법률 제18578호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제89조 제1항 제3호는 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택(가목)과 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택(나목)의 양도로 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 과세하지 아니한다고 규정하고 있고, 그 위임을 받은 구 소득세법 시행령 제154조 제1항은 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 ⁠“대통령령이 정하는 요건”이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유간이 2년 이상인 것을 말한다고 규정하고 있으며, 같은 조 제5항에서는 제1항에 따른 보유기간의 계산은 법 제95조 제4항을 따른다고 규정하면서, 이 사건 단서조항에서 1세대 1주택 비과세특례 적용대상인 상속, 동거봉양, 대체주택 취득 등으로 일시적 2주택이 되는 경우를 제외하고 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 양도한 경우에는 양도 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산하도록 규정하고 있다.

   나) 앞서 본 법령의 문언과 체계의 의하면, 이 사건 단서조항을 포함한 소득세법 시행령 제154조는 모법인 소득세법 제89조 제1항의 위임을 받아 1세대 1주택 및 일시적 2주택에 대한 비과세요건을 상세히 규정하고 있음이 명백하다. 나아가 조세 법령에 있어 그 과세요건과 이에 대한 예외적 규정인 비과세 내지 감면요건을 규정하는 것은 그 규정이 현저히 불합리하지 않은 한 입법자의 입법재량에 속한다고 할 것이므로, 이 사건 단서조항이 처음부터 1주택만 보유하던 중 대체주택 취득으로 일시적 2주택이 된 경우와 원고처럼 2주택을 보유하고 있던 중 1개의 주택을 처분하고 다시 신규주택을 취득한 경우의 보유기간 기산일을 달리 정하고 있다고 하더라도 조세법률주의에 위배되거나 입법자의 입법재량을 벗어난 현저히 불합리한 규정이라 평가하기도 어렵다.

   다) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

  3) 이 사건 단서조항이 위헌인지 여부

   가) 1세대 1주택에 대한 양도소득세 비과세 특례는 1세대가 국내에 소유하는 1개의 주택을 양도하는 것이 양도소득을 얻거나 투기를 할 목적으로 일시적으로 거주하거나 소유하다가 양도하는 것이 아니라고 볼 수 있는 일정한 경우에는 그 양도소득에 대하여 소득세를 부과하지 아니함으로써 국민의 주거생활의 안정과 거주·이전의 자유를 보장하려는 정당한 입법 목적에 따른 것으로, 이에 따른 비과세의 요건을 법령으로 규정함에 있어서는 입법자가 당시 국가의 부동산 정책 및 여러 가지 경제상황을 고려하여 결정할 수 있다는 점에서 비례심사의 강도가 완화될 필요가 있다.

   나) 이 사건 단서조항이 2019. 2. 12. 개정 시행령에서 도입되었고, 부칙에 따라 2021. 1. 1. 양도하는 분부터 적용되도록 상당한 유예기간을 부여한 점, 기존주택 처분에 따른 양도소득이 비과세되기 위한 보유기산점을 산정함에 있어 처음부터 1주택만 보유하던 중 대체주택 취득으로 일시적 2주택이 된 경우와 원고처럼 2주택을 보유하고 있던 중 1개의 주택을 처분하고 다시 신규주택을 취득한 경우를 달리 취급하는 것은 기존의 주택 취득 전력을 고려한 것으로 합리적인 사유가 있다고 보이는 점 등에 비추어 볼 때, 이 사건 단서조항이 원고의 거주이전의 자유와 재산권을 과도하게 침해하고 평등원칙에 위배되어 위헌이라고 보기 어렵다.

   다) 따라서 원고의 이 부분 주장 역시 받아들이지 아니한다.

5. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

별지

관계 법령

■ 구 소득세법(2021. 12. 8. 법률 제18578호로 개정되기 전의 것)

제4조(소득의 구분)

① 거주자의 소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.

3. 양도소득

제89조(비과세 양도소득)

① 다음 각 호의 소득에 대해서는 양도소득에 대한 소득세(이하 ⁠“양도소득세”라 한다)를 과세하지 아니한다.

3. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 주택(가액이 대통령령으로 정하는 기준을 초과하는 고가주택은 제외한다)과 이에 딸린 토지로서 건물이 정착된 면적에 지역별로 대통령령으로 정하는 배율을 곱하여 산정한 면적 이내의 토지(이하 이 조에서 ⁠“주택부수토지”라 한다)의 양도로 발생하는 소득

가. 1세대가 1주택을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 요건을 충족하는 주택

나. 1세대가 1주택을 양도하기 전에 다른 주택을 대체취득하거나 상속, 동거봉양, 혼인 등으로 인하여 2주택 이상을 보유하는 경우로서 대통령령으로 정하는 주택

제95조(양도소득금액)

④ 제2항에서 규정하는 자산의 보유기간은 그 자산의 취득일부터 양도일까지로 한다. 다만, 제97조의2제1항의 경우에는 증여한 배우자 또는 직계존비속이 해당 자산을 취득한 날부터 기산(起算)하고, 같은 조 제4항제1호에 따른 가업상속공제가 적용된 비율에 해당하는 자산의 경우에는 피상속인이 해당 자산을 취득한 날부터 기산한다.

■ 구 소득세법 시행령(대통령령 제29523호, 2020. 2. 11. 대통령령 제30395호로 개정되기 전의 것)

제154조(1세대1주택의 범위)

⑤ 제1항에 따른 보유기간의 계산은 법 제95조제4항에 따른다. 다만, 2주택 이상(제155조, 제155조의2 및 제156조의2에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되, 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 양도한 후 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다)을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 양도한 경우에는 양도 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다.

⑪ 법 제89조제1항제3호나목에서 ⁠“대통령령으로 정하는 주택”이란 제155조에 따른 1세대1주

택의 특례에 해당하여 이 조를 적용하는 주택을 말한다.

부칙 대통령령 제29523호, 2019. 2. 12.>

제1조(시행일)

이 영은 공포한 날부터 시행한다. 다만, 다음 각 호의 개정 규정은 각 호의 구분에 따른 날부터 시행한다.

3. 제154조제5항의 개정규정: 2021년 1월 1일.

제2조(일반적 적용례)

② 이 영 중 양도소득세에 관한 개정규정은 이 영 시행 이후 양도하는 분부터 적용한다.

■ 구 소득세법 시행령(대통령령 제31740호, 2021. 11. 9. 대통령령 제32104호로 개정되기 전의 것)

제154조(1세대 1주택의 범위)

① 법 제89조 제1항 제3호 가목에서 "대통령령으로 정하는 요건"이란 1세대가 양도일 현재 국내에 1주택을 보유하고 있는 경우로서 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우는 3년) 이상인 것[취득 당시에 「주택법」 제63조의2제1항제1호에 따른 조정대상지역(이하 "조정대상지역"이라 한다)에 있는 주택의 경우에는 해당 주택의 보유기간이 2년(제8항제2호에 해당하는 거주자의 주택인 경우에는 3년) 이상이고 그 보유기간 중 거주기간이 2년 이상인 것]을 말한다. ⁠(단서 생략)

⑤ 제1항에 따른 보유기간의 계산은 법 제95조 제4항에 따른다. 다만, 2주택 이상(제155조, 제155조의2 및 제156조의2 및 제156조의3에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되, 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분[양도, 증여 및 용도변경(「건축법」 제19조에 따른 용도변경을 말하며, 주거용으로 사용하던 오피스텔을 업무용 건물로 사실상 용도변경하는 경우를 포함한다)하는 경우를 말한다. 이하 이 항에서 같다]한 후 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다)을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 경우에는 처분 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다.

⑪ 법 제89조 제1항 제3호 나목에서 "대통령령으로 정하는 주택"이란 제155조에 따른 1세대1

주택의 특례에 해당하여 이 조를 적용하는 주택을 말한다.

제155조(1세대1주택의 특례)

① 국내에 1주택을 소유한 1세대가 그 주택(이하 이 항에서 "종전의 주택"이라 한다)을 양도하기 전에 다른 주택(이하 이 조에서 "신규 주택"이라 한다)을 취득(자기가 건설하여 취득한 경우를 포함한다)함으로써 일시적으로 2주택이 된 경우 종전의 주택을 취득한 날부터 1년 이상이 지난 후 신규 주택을 취득하고 다음 각 호에 따라 종전의 주택을 양도하는 경우(제18항에 따른 사유에 해당하는 경우를 포함한다)에는 이를 1세대1주택으로 보아 제154조 제1항을 적용한다. ⁠(단서 생략)

1. 신규 주택을 취득한 날부터 3년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우.

2. 종전의 주택이 조정대상지역에 있는 상태에서 조정대상지역에 있는 신규 주택을 취득[조정대상지역의 공고가 있은 날 이전에 신규 주택(신규 주택을 취득할 수 있는 권리를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)을 취득하거나 신규 주택을 취득하기 위해 매매계약을 체결하고 계약금을 지급한 사실이 증명서류에 의해 확인되는 경우는 제외한다]하는 경우에는 다음 각 목의 요건을 모두 충족한 경우. 다만, 신규 주택의 취득일 현재 기존 임차인이 거주하고 있는 것이 임대차계약서 등 명백한 증명서류에 의해 확인되고 그 임대차기간이 끝나는 날이 신규 주택의 취득일부터 1년 후인 경우에는 다음 각 목의 기간을 전 소유자와 임차인간의 임대차계약 종료일까지로 하되, 신규 주택의 취득일부터 최대 2년을 한도로 하고, 신규 주택 취득일 이후 갱신한 임대차계약은 인정하지 않는다.

가. 신규 주택의 취득일로부터 1년 이내에 그 주택으로 세대전원이 이사(기획재정부령으로 정하는 취학, 근무상의 형편, 질병의 요양 그 밖의 부득이한 사유로 세대의 구성원 중 일부가 이사하지 못하는 경우를 포함한다)하고 「주민등록법」 제16조에 따라 전입신고를 마친 경우

나. 신규 주택의 취득일부터 1년 이내에 종전의 주택을 양도하는 경우. 끝.

출처 : 서울행정법원 2024. 01. 26. 선고 서울행정법원 2023구단55934 판결 | 국세법령정보시스템