요지

부당행위계산 부인대상의 시가 산정에 관한 오류, 일부 미술 작품에 대한 귀속년도에 오류가 있는 부분을 제외한 나머지 과세처분은 모두 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고 종로세무서장이 2013. 3. 4. 원고에게 한 2008 사업연도 귀속 법인세 5,386,685,360원(가산세 포함)의 부과처분 중 4,683,787,041원을 초과하는 부분, 2014. 5. 2. 원고에게 한 2009 사업연도 귀속 법인세 416,939,930원(가산세 포함)의 부과처분 중 26,787,500원을 초과하는 부분, 2010 사업연도 귀속 법인세 3,165,920,270원(가산세 포함)의 부과처분 중 1,924,108,885원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

2. 피고 서울지방국세청장이 2013. 3. 4. 원고에게 한 소득자를 ***으로 한 2007년 귀속 6,035,111,228원의 상여 소득금액변동통지처분 중 5,613,065,375원을 초과하는 부분, 2008년 귀속 19,799,344,988원의 상여 소득금액변동통지처분 중 11,071,844,988원을 초과하는 부분을 각 취소한다.

3. 원고의 피고들에 대한 각 나머지 청구를 기각한다.

4. 소송비용 중 원고와 피고 종로세무서장 사이에 생긴 부분의 4/5는 원고가, 나머지는 피고 종로세무서장이 각 부담하고, 원고와 피고 서울지방국세청장 사이에 생긴 부분의 7/10은 원고가, 나머지는 피고 서울지방국세청장이 각 부담한다.

청 구 취 지

1. 피고 종로세무서장이,

가. 2013. 3. 4. 원고에게 한 2007 사업연도 귀속 법인세 1,173,447,200원(가산세 포함)의 부과처분 중 10,876,180원을 초과하는 부분, 2008 사업연도 귀속 법인세 5,386,685,360원(가산세 포함)의 부과처분 중 20,687,360원을 초과하는 부분,

나. 2014. 5. 2. 원고에게 한 2009 사업연도 귀속 법인세 416,939,930원(가산세 포함)의 부과처분, 2010 사업연도 귀속 법인세 3,165,920,270원(가산세 포함)의 부과처분 중 233,397,030원을 초과하는 부분, 2011 사업연도 귀속 법인세 2,392,444,080원(가산세 포함)의 부과처분 중 536,575,990원을 초과하는 부분을 모두 취소한다.

2. 피고 서울지방국세청장이 2013. 3. 4. 원고에게 한 소득자를 ***으로 한 2007년 귀속 6,035,111,228원의 상여 소득금액변동통지처분 중 22,438,947원을 초과하는 부분, 2008년 귀속 19,799,344,988원의 상여 소득금액변동통지처분 중 42,844,988원을 초과하는 부분, 2010년 귀속 3,223,501,569원의 상여 소득금액변동통지처분, 2011년 귀속 546,807,000원의 상여 소득금액변동통지처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 미술품 판매업 등을 영위하는 법인이다. 주식회사 AAAA(이하 ⁠‘AAAA’라 한다)도 미술품 판매업 등을 영위하는 법인으로 원고의 대표이사 ***의 아들인 BBB는 2007년경부터 2017년경까지 AAAA의 대표이사로 재직하였다.

나. 검찰은 주식회사 OOO(이하 ⁠‘OOO’이라 한다)의 회장 BBB 등에 대한 수사과정에서 원고가 작품의 매출을 누락하거나 매출원가를 가공계상하는 등의 방법으로 조세를 포탈하였다는 혐의를 포착하여 피고 서울지방국세청장에 과세자료를 통보하였다.

다. 피고 서울지방국세청장은 2012. 6. 26.부터 2013. 1. 31.까지 원고에 대한 세무조사를 실시한 후 피고 종로세무서장에 ⁠‘원고가 작품의 매출을 누락하거나 매출원가를 가공계상하는 등의 방법으로 2007 사업연도 내지 2011 사업연도 소득금액을 과소신고하였고, 특수관계자인 AAAA로부터 자산을 시가보다 높은 가액으로 매입하여 조세의 부담을 부당하게 감소시켰으므로, 과소신고 부분과 부당행위계산 부인 부분을 가산조정(익금산입 또는 손금불산입)하여 증액경정처분을 하라’고 통보하였다.

라. 피고 종로세무서장은 2013. 3. 4. 원고에게 2007 사업연도 귀속 법인세 1,173,447,200원(가산세 포함), 2008 사업연도 귀속 법인세 5,386,685,360원(가산세 포함), 2009 사업연도 귀속 법인세 22,412,340원(가산세 포함), 2010 사업연도 귀속 법인세 2,932,523,240원(가산세 포함), 2011 사업연도 귀속 법인세 1,855,868,080원(가산세 포함)을 각 경정․고지하였다.

마. 피고 서울지방국세청장은 같은 날 원고에게 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 2007년 귀속 6,035,111,228원, 2008년 귀속 19,799,344,988원, 2010년 귀속 3,223,501,569원, 2011년 귀속 546,807,000원의 각 상여 소득금액변동통지를 하였다.

바. 원고는 2013. 6. 9. 조세심판원에 피고 종로세무서장을 상대로 위 각 법인세 부과처분과 각 상여 소득금액변동통지처분의 취소를 구하는 심판을 청구하였으나, 조세심판원은 2015. 6. 15. 원고의 청구를 기각하였다.

사. 한편, 피고 종로세무서장은 2014. 5. 2. 원고에게 2009 사업연도 귀속 법인세 394,527,580원, 2010 사업연도 귀속 법인세 233,397,030원, 2011 사업연도 귀속 법인세 536,575,990원을 추가로 증액 경정․고지하였다(이하 위 각 법인세 부과처분1)을 ⁠‘이 사건 각 법인세 부과처분’, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 위 각 상여 소득금액변동통지처분을 ⁠‘이 사건 각 소득금액변동통지처분’이라 하고, 위 각 처분을 통틀어 ⁠‘이 사건 각 처분’이라 한다. 이 사건 각 처분의 주요 내역은 별지 1 목록 기재와 같다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 3, 17, 18호증, 을 제4, 86 내지 88, 174호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 피고들의 본안 전 항변에 관한 판단

가. 본안 전 항변의 요지

원고는 ① Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’, ② Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’, ③ Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’, ④ Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’, ⑤ Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond‘, ⑥ 박수근의 ’나무와 두여인‘ 관련 매출이 누락되었거나 매출원가가 가공계상되었음을 자인하면서 2013. 1.경 스스로 위 6개 작품에 관한 법인세 수정신고를 하였다. 납세자 스스로 수정신고를 하여 과세표준과 세액 및 소득처분이 확정된 부분은 소송에서 더 이상 다툴 수 없으므로, 이 사건 소 중 위 6개 작품 관련 가산조정과 소득처분을 다투는 부분은 소의 이익이 없어 부적법하다.

나. 판단 을 제1 내지 3호증의 각 기재에 의하면, 원고가 2013. 1.경 스스로 위 6개 작품에 관한 법인세 수정신고를 한 사실은 인정된다. 그러나 과세표준과 세액을 증액하는 증액경정처분은 당초 납세의무자가 신고하거나 과세관청이 결정한 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가로 확정하는 처분이 아니라 당초신고나 결정에서 확정된 과세표준과 세액을 포함하여 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로, 당초신고나 결정에 대한 불복기간의 경과 여부 등에 관계없이 오직 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되는 점, 증액경정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 증액경정처분의 위법 여부는 그 세액이 정당한 세액을 초과하는지 여부에 의하여 판단하여야 하고 당초신고에 관한 과다신고사유나 과세관청의 증액경정사유는 증액경정처분의 위법성을 뒷받침하는 개개의 위법사유에 불과한 점, 경정청구나 부과처분에 대한 항고소송은 모두 정당한 과세표준과 세액의 존부를 정하고자 하는 동일한 목적을 가진 불복수단으로서 납세의무자로 하여금 과다신고사유에 대하여는 경정청구로써, 과세관청의 증액경정사유에 대하여는 항고소송으로써 각각 다투게 하는 것은 납세의무자의 권익보호나 소송경제에도 부합하지 않는 점 등에 비추어 보면, 납세의무자는 증액경정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 과세관청의 증액경정사유뿐만 아니라 당초신고에 관한 과다신고사유도 함께 주장하여 다툴 수 있고(대법원 2013. 4. 18. 선고 2010두11733 전원합의체 판결 등 참조), 수정신고라 하여 달리 볼 것은 아니다.

위 법리에 비추어 보건대, 원고는 이 사건 각 법인세 부과처분과 이 사건 각 법인세 부과처분에 연계하여 이루어진 이 사건 각 소득금액변동통지처분의 취소를 구하는 이 사건 소에서 수정신고를 마친 위 6개 작품에 관한 과다신고사유도 함께 주장하여 다툴 수 있으므로, 피고들의 위 본안 전 항변은 이유 없다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장 요지

1) 이 사건 각 처분 중 매출 누락과 매출원가 가공계상을 원인으로 한 가산조정과 소득처분 부분(이하 ⁠‘제1 과세처분’이라 한다)에 관하여

가) 근거과세원칙 위반

과세관청은 국세기본법 제16조와 법인세법 제66조 제3항에 따라 장부를 근거자료로 삼아 과세처분을 하여야 한다. 원고는 작품 거래내역을 빠짐없이 더존 프로그램에 입력하였고 그 결과물인 매입․매출장(갑 제4, 5호증, 이하 ⁠‘더존 매입․매출장’이라 한다)을 근거로 각 사업연도 법인세신고를 하였으므로, 더존 매입․매출장이 과세처분의 근거자료인 장부에 해당한다. 그럼에도 피고들은 장부인 더존 매입․매출장은 검토도 하지 않은 채 원고의 대표이사 ***이 형사사건으로 구속된 상황에서 검찰의 요구로 급조되어 증거가치가 없는 명세서(갑 제7호증, 이하 ⁠‘이 사건 명세서’라 한다)와 ***의 진술이 기재된 진술조서와 확인서만을 근거자료로 삼아 제1 과세처분을 하였으므로, 제1 과세처분은 근거과세원칙에 위반된다.

나) 매출원가 가공계상의 원시적 불가능

원고는 계속기록법2)이 아닌 기말재고조사법(회계학상 용어는 실지재고조사법이다. 이하 ⁠‘기말재고조사법’이라 한다)3)에 따라 각 사업연도 매출원가를 계상하여 왔다. 따라서 작품을 판매할 때마다 매출원가를 개별적으로 계상하는 것은 불가능하였으므로, 단 하나의 작품만을 매도하였음에도 다른 작품들까지 함께 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하는 것은 원시적으로 불가능하다.

다) 매출 누락과 매출원가 가공계상 부존재

더존 매입․매출장에는 익명성을 요구하는 고객들 때문에 작가명과 작품명을 명확히 입력하지 않고 ⁠‘작품대’ 등으로 불명확하게 입력한 부분이 존재하기는 한다. 그러나 원고는 더존 프로그램에 모든 작품 거래내역을 빠짐없이 입력하였으므로, 피고들이 매출 누락과 매출원가 가공계산으로 본 부분들은 모두 위와 같이 불명확하게 입력된 부분에 빠짐없이 포함되어 있다.

라) 총액주의 원칙 위반

과세처분 취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이다. 설령 원고가 매출을 누락하거나 매출원가를 가공계상한 부분이 존재한다고 가정하더라도, 원고가 법인세 신고시 누락한 부분을 차감조정(익금불산입과 손금산입)하여 반영하면 원고가 추가로 납부하여야 할 법인세액은 존재하지 않는다.

마) 개별 작품별 가산조정과 소득처분의 위법사유 존재

원고의 이 부분 주장은 아래 다. 5)항에서 개별적으로 설시한다.

2) 이 사건 각 법인세 부과 처분 중 부당행위계산 부인 부분(이하 ⁠‘제2 과세처분’이라 한다)에 관하여

원고의 이 부분 주장은 아래 라.항에서 개별적으로 설시한다.

나. 관계 법령 등

별지 2 관계 법령 등 기재와 같다.

다. 제1 과세처분의 적법 여부

1) 근거과세원칙 위반 주장에 관한 판단

가) 우선 이 사건 명세서를 과세처분의 근거자료로 삼을 수 있는지 여부를 살펴본다. 일반적으로 납세의무자의 과세표준과 세액 등 신고내용에 오류 또는 탈루가 있어 이를 경정함에 있어서는 장부나 증빙 등에 의함이 원칙이겠으나 다른 자료에 의하여 그 신고내용에 오류 또는 탈루가 있음이 인정되고 실지조사가 가능한 경우에는 그 다른 자료에 의하여서도 경정할 수 있다. 한편, 수사 또는 세무조사 과정에서 작성된 자료들은 과세의 근거가 될 수 있는 사유가 기재되어 있다고 하여 바로 그 다른 자료의 하나로 삼을 수는 없는 것이나, 그 작성의 경위 및 내용을 검토하여 당사자나 관계인의 자유로운 의사에 반하여 작성된 것이 아니고 그 내용 또한 과세자료로서 합리적이어서 진실성이 있다고 인정되는 경우에는 실지조사의 근거가 될 수 있는 그 다른 자료의 하나로 삼을 수 있다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2006두16137 판결 등 참조).

피고들이 제출한 각 증거와 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 검찰은 OOO의 회장 BBB 등에 대한 수사과정에서 원고를 압수수색하여 관련 서류 일체를 압수하였으나 압수물만으로는 원고가 OOO에 매도한 작품의 명칭과 매출액 및 매입액을 확인할 수 없자, 원고에 2007 사업연도부터 2010 사업연도까지 결산서에 기재된 매출과 매출원가 전체에 대하여 작품과 거래처별로 구분한 명세서를 제출할 것을 요구한 사실, ② 이에 원고의 회계담당자 등 직원들은 원고의 내부자료에 근거하여 이 사건 명세서를 작성하여 제출한 사실, ③ 피고들은 이 사건 명세서뿐만 아니라 법인세 과세표준 및 세액신고서, 원고가 제출한 더존 프로그램 관련 자료(을 제6호증, 이하 ⁠‘더존 전산전표’라 한다), 수동전표, 운송자료, 수출입 통관 내역 등 관련 자료를 확보한 후 이를 근거로 세무조사를 하였고, 그 과정에서 위 관련 자료와 ***을 비롯한 원고의 직원들, 작품거래 관련자들의 진술 등에 의해 합리성과 신빙성이 인정되는 부분을 특정하여 제1 과세처분을 한 사실을 인정할 수 있다. 이 사건 명세서 작성․제출경위와 그 내용의 구체성, 이 사건 명세서의 합리성과 신빙성을 뒷받침하는 관련 자료와 *** 등 관련자들의 진술 등을 고려하면, 이 사건 명세서가 원고의 의사에 반하여 작성되었다거나 그 내용에 합리성과 신빙성이 결여되었다고 볼 수 없다. 따라서 이 사건 명세서를 과세처분의 근거자료로 삼을 수 있으므로, 이를 다투는 원고의 주장은 이유 없다.

나) 다음으로 ***의 진술이 기재된 진술조서와 확인서를 근거자료로 삼을 수 있는지 여부를 살펴본다. 과세관청이 세무조사를 하는 과정에서 납세의무자로부터 일정한 부분의 거래가 가공거래임을 자인하는 내용의 확인서를 작성받았다면 그 확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 작성되었거나 혹은 그 내용의 미비 등으로 인하여 구체적인 사실에 대한 입증자료로 삼기 어렵다는 등의 특별한 사정이 없는 한 그 확인서의 증거가치는 쉽게 부인할 수 없다(대법원 2002. 12. 6. 선고 2001두2560 판결 등 참조). *** 진술의 구체성, 그 합리성과 신빙성을 뒷받침하는 관련 자료와 관련자들의 진술 등을 고려하면, ***의 진술이 기재된 진술조서와 확인서가 ***의 자유로운 의사에 반하여 작성되었다거나 그 내용에 합리성과 신빙성이 결여되었다고 볼 수 없으므로, ***의 진술이 기재된 진술조서와 확인서 역시 과세처분의 근거자료료 삼을 수 있다. 따라서 이를 다투는 원고의 주장 역시 이유 없다.

다) 피고들이 제1 과세처분 과정에서 원고가 장부라고 주장하는 더존 매입․매출장을 검토하지 않았는지 여부를 살펴본다. 피고들은 원고가 제출한 더존 전산전표와 이 사건 명세서 등을 대조하여 더존 전산전표에 누락된 매출과 가공계상된 매출원가를 바로잡는 제1 과세처분을 하였다. 원고 스스로 인정하고 있는 바와 같이 더존 매입․매출장과 더존 전산전표에 기재되어 있는 2007 사업연도부터 2011 사업연도까지 거래내역이 동일하므로, 더존 매입․매출장과 더존 전산전표는 기본적으로 동일한 자료라고 봄이 타당하다.

라) 따라서 제1 과세처분이 근거과세의 원칙에 위반된다는 원고의 주장은 이유 없다.

2) 매출원가 가공계상의 원시적 불가능 주장에 관한 판단

기말재고조사법에 따라 각 사업연도 매출원가를 산정할 경우 기말재고를 조작하는 방법 즉, 기말재고조사시 실제로 보유하고 있는 재고들을 보유하고 있지 않은 것처럼 조작하거나 실제로 보유하고 있지 않은 재고들을 보유하고 있는 것처럼 조작하는 방법으로 매출원가의 가공계상이 가능하다.

2011. 6.경부터 2012. 5.경까지 원고의 관리부장으로 근무하였던 CCC은 서울중앙지방법원 2013고합1416, 2014고합1141(병합) 사건의 증인으로 출석하여 ⁠‘원고는 매년 12. 31.을 기준으로 재고현황을 파악하여 기말재고명세서를 작성하였는데, 실제로 재고를 하나하나 실물로 확인하는 것은 불가능하였으므로 수입면장 등 서류에 의존해서 기말재고를 조사하였고, 그렇기 때문에 그 내용이 정확하지 않았다’는 취지로 증언하였다(갑 제12호증).

위 CCC의 증언과 같이 재고를 하나하나 실물로 확인하는 것이 불가능하여 서류에 의존해 기말재고를 조사하였다면, 매출은 그대로 계상하되 매출원가를 과다계상하는 방법으로 수익을 낮춰 납부하여야 할 법인세액을 감소시키려는 목적으로, 실제로는 단 하나의 작품만을 매도하였음에도 다른 작품들까지 같이 매도한 것처럼 서류를 조작한 다음, 기말재고조사시 실제로는 보유하고 있는 위 다른 작품들을 이미 매도되어 보유하고 있지 않은 것처럼 조작하는 방법으로 매출원가를 가공계상하는 것이 가능하다. 따라서 매출원가 가공계상이 원시적으로 불가능하다는 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

3) 매출 누락과 매출원가 가공계상 부존재 주장에 관한 판단

아래 5)항에서 개별적으로 살펴보는 바와 같이, 원고가 납부하여야 할 법인세액을 감소시키려는 목적으로 일부 작품 거래내역을 더존 프로그램에 입력하지 않은 사실이 인정된다. 따라서 모든 작품 거래내역을 더존 프로그램에 빠짐없이 입력하였음을 전제로 한 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

4) 총액주의원칙 위반 주장에 관한 판단

가) Robert Indiana의 ⁠‘LOVE' 관련

원고는, 2007. 5. 18. 위 작품을 168,276,269원에 매수하여 HH그룹 측에 170,211,608원에 매도하였다가 이후 HH그룹 측으로부터 위 작품을 327,250,000원에 다시 매수하여 2007. 12. 6. 323,050,000원에 매도하였으나, 더존 매입․매출장에 위 327,250,000원의 매수내역이 누락되어 매출원가가 327,250,000원이 아닌 168,276,269원으로 과소계상되었으므로, 2007 사업연도에 그 차액인 158,095,449원(= 327,250,000원 - 169,154,551원)이 손금산입되어야 한다고 주장한다.

그러나 갑 제4호증, 을 제6호증의 각 기재만으로는 원고가 2007. 12. 6. 위 작품을 매도하였다는 사실 자체를 인정하기에 부족하고(더존 매출장과 더존 전산전표에는 ⁠‘2007. 12. 6., 대변: 상품매출 323,050,000원, 작품대’라고만 기재되어 있을 뿐이고, 작품명과 매수인이 기재되어 있지 않다), 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고가 2007. 12. 6. 위 작품을 매도하였음을 전제로 한 원고의 이 부분 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

나) DDD의 작품 위탁판매 관련

원고는, 고객으로부터 DDD의 작품을 위탁판매해 줄 것을 의뢰받고 2007. 9. 15. 경매를 통해 위 작품을 663,140,000원에 위탁판매하였기 때문에 위 작품 매도대금 663,140,000원을 고객에게 지급해야 하는 부채(미지급금)로 계상하였어야 함에도 이를 매출로 잘못 계상하여 663,140,000원의 익금이 과다계상되었으므로, 2007 사업연도에 663,140,000원이 익금불산입되어야 한다고 주장한다.

그러나 을 제6호증의 기재에 의하면, 더존 전산전표에는 ⁠‘2007. 9. 15., 대변:미지급금 663,140,000원(= 429,640,000원 + 233,500,000원), DDD 경매’라고 기재되어 있는 사실을 인정할 수 있다. 위 각주 4)에서 언급한 바와 같이 원고의 각 사업연도 법인세 신고의 근거자료는 더존 매입․매출장이 아닌 더존 전산전표인바, 더존 전산전표에 DDD의 작품 관련 부채(미지급금)가 제대로 계상되어 있는 이상 부채가 매출로 잘못 계상되었다고 볼 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

다) Louise Bourgeois의 ’Qurantania' 관련

원고는, HH그룹 측으로부터 2,805,000,000원에 매수한 위 작품을 2007. 11.경 EEE에게 매수가격보다 낮은 2,000,000,000원에 매도하였음에도 위 거래내역을 누락하여 805,000,000원의 손실이 과소계상되었으므로, 2007 사업연도에 805,000,000원이 손금산입되어야 한다고 주장한다.

그러나 원고가 HH그룹 측으로부터 위 작품을 2,805,000,000원에 매수하였다거나, 2007. 11.경 EEE에게 위 작품을 2,000,000,000원에 매도하였음을 인정할 아무런 증거가 없으므로, 원고의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

라) Andy Warhol의 'Jackie(1964)‘ 관련

원고는, 2009년경 HH그룹 측으로부터 3,272,500,000원에 매수한 위 작품을 2009. 12. 28. FFF에게 1,600,000,000원에 매도하고 이를 매출로 계상하였으나 그에 대응하는 매출원가 3,272,500,000원을 누락하였으므로, 2009 사업연도에 3,272,500,000원이 손금산입되어야 한다고 주장한다.

그러나 원고의 주장에 부합하는 듯한 갑 제23, 32호증의 각 기재는 믿기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

마) Tom Wesselmann의 ⁠‘Sunset Nude, Light' 관련

원고는, HHH으로부터 위 작품을 위탁판매해 줄 것을 의뢰받고 2010. 5. 13. Phillips(이하 ⁠‘필립스 경매사’라 한다)에 위 작품을 미화 800,000달러에 위탁판매하였기 때문에 위 작품 매도대금 미화 800,000달러를 HHH에게 지급해야 하는 부채(미지급금)로 계상하였어야 함에도 이를 매출로 잘못 계상하여 미화 800,000달러의 익금이 과다계상되었으므로, 2010 사업연도에 미화 800,000달러가 익금불산입되어야 한다고 주장한다.

갑 제36, 37호증, 을 제6호증의 각 기재에 의하면, ① 원고가 위 작품을 2010. 3. 29. 해외로 반출된 사실, ② 원고가 2010. 5. 13. 필립스 경매사와 위 작품에 관한 매매계약을 체결한 사실, ③ 더존 전산전표에 ⁠‘2010. 6. 29., 대변: 상품매출 973,600,000원(미화 800,000달러 × 1,217원), Wesselmann 작품, PHILLIPS NY'라고 기재되어 있는 사실을 각 인정할 수는 있다.

그러나 위 작품이 원고가 아닌 HHH의 소유로서 원고가 HHH으로부터 위 작품의 위탁판매를 의뢰받았다는 취지의 갑 제35호증의 1의 기재는 믿기 어렵고, 갑 제35호증의 2의 기재만으로는 이를 인정하기에 부족하며, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 오히려 원고가 필립스 경매사로부터 지급받은 미화 800,000달러를 HHH에게 지급하였음을 인정할 아무런 근거가 없는 점에 비추어 보면, 필립스 경매사에 매도하기 전 위 작품의 소유권은 HHH이 아닌 원고에게 있었다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

5) 개별 작품별 가산조정과 소득처분의 적법 여부

가) 2007 사업연도

(1) Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’

(가) 처분사유

원고는 미화 약 2,400,000달러에 매수한 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'을 2007. 4. 2. OOO그룹 측에 5,500,000,000원에 매도하였다. 그런데 원고는 위 거래내역대로 법인세신고를 할 경우 수익이 과다하여 납부하여야 할 법인세액이 많게 되자, 매출은 그대로 계상하되 매출원가를 과다계상하는 방법으로 수익을 낮춰 납부하여야 할 법인세액을 감소시키기로 마음먹고, 2007. 4. 2. OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'을 2,300,000,000원(매출원가 2,230,135,000원), Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’를 2,750,000,000원(매출원가 2,600,000,000원), Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’를 450,000,000원(매출원가 422,045,853원)에 각 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다. 이후 원고는 2007. 4.경 HH그룹 회장 JJJ에게 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’를 3,600,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 3,600,000,000원을 익금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 HH그룹 측과 지속적으로 작품을 거래하면서 개별 거래시마다 매매대금을 주고받지 않고 일정기간의 매입과 매출을 미지급금과 미수금으로 계상하였다가 서로 상계한 후 잔액만을 주고받았으므로, 비록 원고가 HH그룹 측과의 거래내역을 장부에 상세히 기재하지 아니하였다고 하더라도 그 거래내역은 법인세신고 시 전부 반영되었다고 보아야 한다. 따라서 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’ 매출이 누락되었다고 볼 수 없고, 위 작품 매출액이 사외로 유출되었다고 볼 수도 없다.

(다) 판단 을 제1 내지 3, 11, 12, 19, 20, 94호증의 각 기재와 갑 제8, 11호증의 각 일부 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***은 서울지방국세청과 검찰에서 ⁠“OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'만을 매도하였음에도 매출원가를 높이는 방법으로 수익을 낮춰 법인세액을 감소시킬 목적으로 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’와 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다. 이후 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’는 2007. 4.경 HH그룹 측에 3,600,000,000원에 매도하였는데 이를 매출로 계상하지 않은 것으로 알고 있다.”는 취지로 진술한 점, ② 2006. 4.경부터 2010. 4.경까지 원고의 경리과장으로서 회계업무 등을 담당하였던 KKK도 검찰과 법원[서울중앙지방법원 2013고합1416, 2014고합1141(병합) 사건, 이하 ⁠‘법원’이라 한다]에서 ⁠“OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting11, 1953'만을 매도하였음에도 매출원가를 높이는 방법으로 수익을 낮춰 법인세액을 감소시킬 목적으로 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’와 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste

Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다. 더존 프로그램에 위 각 작품을 2007 사업연도에 이미 매도하였다고 허위로 입력하였기 때문에 나중에 위 작품에 관한 별도의 회계처리를 할 수 없었다.”는 취지로 진술한 점, ③ JJJ의 배우자 QQQ가 작성한 소명서에는 ’2006년경 또는 2007년경 원고로부터 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’를 3,600,000,000원에 매수하였다‘는 내용이 기재되어 있는 점, ④ 원고는 OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'만을 매도하였음에도 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’와 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’까지 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였음을 인정하며 스스로 법인세와 부가가치세 수정신고를 한 점 등을 종합하면, 원고는 OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'만을 매도하였음에도 법인세액을 감소시키기 위해서 실제로는 재고로 보관하고 있었던 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’와 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’를 2007 사업연도 기말재고에 포함시키지 않는 방법으로 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상한 사실, 원고는 이후 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’를 2007. 4.경 HH그룹 측에 3,600,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 각 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분은 적법하다.

원고는, 원고와 HH그룹 측 사이에 개별 거래시마다 매매대금을 주고받지 않고 일정기간의 매입과 매출을 미지급금과 미수금으로 계상하였다가 서로 상계한 후 잔액만을 주고받는 관행이 존재하였으므로, HH그룹 측과의 거래내역은 법인세신고 시 전부 반영되었다고 보아야 한다고 주장한다. 그러나 원고의 주장과 같은 관행이 존재 하였다고 가정하더라도, 그와 같은 사정만으로 곧바로 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 법인세신고 시 빠짐없이 반영되었다고 볼 수 없으므로, 원고는 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 개별적으로 주장․증명하여야 한다. 그럼에도 원고는 Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’ 관련 매출이 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 특정조차 하지 못하고 있으므로, 원고의 이 부분 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

(2) Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’

(가) 처분사유

위 ⁠(1)항에서 본 바와 같이, 원고는 2007. 4. 2. OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'만을 매도하였음에도 매출원가를 높이는 방법으로 수익을 낮춰 법인세액을 감소시킬 목적으로 ’Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'을 2,300,000,000원

(매출원가 2,230,135,000원), Cy Twombly의 ⁠‘Settebello’를 2,750,000,000원(매출원가 2,600,000,000원), Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’를 450,000,000원(매출원가 422,045,853원)에 각 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.

따라서 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’ 관련 가공계상된 매출원가 422,045,853원을 손금불산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’를 계속하여 재고로 보관하고 있다가 2012. 3. 5. 주식회사 MMM(이하 ⁠‘MMM’라 한다)에 매도하였으므로, 설령 원고가 2007 사업연도에 위 작품의 매출원가를 가공계상하였다고 가정하더라도 이는 2012 사업연도에 반영되어야 할 매출원가를 미리 반영한 것에 불과하다. 따라서 2007 사업연도에 위 작품 매출원가 422,045,853원을 손금불산입하였다면 2012 사업연도에 위 작품 매출원가 422,045,853원을 손금산입하였어야 하는데, 피고 종로세무서장은 2012 사업연도에 위와 같은 손금산입을 하지 않았으므로 이 부분 가산조정은 위법하다. 또한 원고가 2012. 3. 5.까지 위 작품을 재고로 보유하고 있었으므로 대표자 상여처분이 아닌 유보처분이 이루어져야 한다.

(다) 판단

(ⅰ) 우선 가산조정의 적법 여부에 관해서 본다. 위 ⁠(1)의 ⁠(다)항에서 살펴본 바와 같이, 원고는 OOO그룹 측에 Flanz Kline의 ⁠‘Painting 11, 1953'만을 매도하였음에도 법인세액을 감소시키기 위해서 실제로는 재고로 보관하고 있었던 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’를 2007 사업연도 기말재고에 포함시키지 않는 방법으로 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상한 사실을 인정할 수 있으므로, 이 부분 가산조정은 적법하다.

원고는 2012 사업연도에 위 작품 관련 손금산입이 이루어지지 않았으므로 2007 사업연도 손금불산입은 위법하다고 주장한다. 그러나 법인세 과세처분은 각 사업연도별로 구분되는 것이므로 한 사업연도 과세처분에 한정된 사유는 다른 사업연도 과세처분의 적법성에 영향을 미치지 아니하는바, 2012 사업연도에 위 작품 관련 손금산입이 이루어지지 않았다는 사정은 2012 사업연도 과세처분에 한정된 사유에 불과하므로 2007 사업연도 과세처분의 적법성에 영향을 미치지 아니한다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 주장 자체로 이유 없다.

(ⅱ) 다음으로 소득처분의 적법 여부에 관해서 본다. 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용 상당의 법인 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 증명하여야 한다.6) 법인이 가공비용을 계상할 경우 가공비용 상당의 수익이 사외로 유출된 것으로 추정하는 이유는, 법인이 가공비용을 계상할 경우 통상 그에 수반하여 현금 등 법인의 순자산이 사외로 유출되어 법인 이외의 자에게 귀속되기 때문이다. 그런데 가공비용을 계상한 이후에도 그 가공비용과 관련된 순자산이 사외로 유출되지 않고 법인의 지배관리권 범위 내에 있다면, 법인의 순자산의 사외유출이라는 실물의 흐름이 없으므로 가공비용 상당의 수익이 사외로 유출되었다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 주장과 같이, 원고가 위 작품 관련 매출원가를 가공계상한 이후에도 위 작품을 사외로 유출시키지 않고 그대로 보유하고 있었다면, 매출원가 상당의 수익이 사외로 유출되었다고 볼 수 없다.

갑 제24호증, 을 제17, 19호증의 각 기재와 갑 제8호증의 일부 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들 즉, ① ***은 2011. 4. 7. 검찰에서 ⁠‘위 작품은 현재 원고의 재고로 보유하고 있다’는 취지로 진술한 점, ② ***은 2013. 1. 4. 서울지방국세청에서도 ⁠‘위 작품을 2007년 수입한 이후 계속 보관하고 있다가 2012년에 MMM에 매도하였다’는 취지로 진술한 점, ③ 원고가 실제로 2012. 3. 5. MMM에 위 작품을 매도한 점 등을 종합하면, 원고는 위 작품 관련 매출원가를 가공계상한 이후에도 2012. 3. 5.까지 위 작품을 보유하고 있었다고 봄이 타당하다. 따라서 2007 사업연도에 위 작품과 관련하여 대표자 상여처분이 아닌 유보처분이 이루어져야 하므로(2012 사업연도에 손금산입을 하며 이를 상쇄하는 △유보처분이 이루어져야 한다), 이 부분 소득처분은 위법하다.

(3) Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’

(가) 처분사유

원고는 약 1,800,000,000원에 매수한 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'를 2007. 10. 5. 주식회사 BBBB(이하 ’BBBB‘라 한다)에 2,600,000,000원에 매도하였다. 그런데 원고는 위 거래내역대로 법인세신고를 할 경우 수익이 과다하여 납부하여야 할 법인세액이 많게 되자, 매출은 그대로 계상하되 매출원가를 과다계상하는 방법으로 수익을 낮춰 납부하여야 할 법인세액을 감소시키기로 마음먹고, 2007. 10. 5. BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'를 1,950,000,000원(매출원가 1,803,040,275원), Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’를 560,000,000원(매출원가 536,543,353원), Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol -Flowers’를 90,000,000원(매출원가 80,269,594원)에 각 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.

따라서 Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’ 관련 가공계상된 매출원가 536,543,353원을 손금불산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’은 2007년경 보관 중 파손되었으므로, 한국채택국제회계기준(이하 ⁠‘K-IFRS’라 한다)에 따라 평가손실로서 손금산입되어야 한다.

(다) 판단 을 제1 내지 3, 27, 30, 33, 36호증의 각 기재와 갑 제8, 11호증의 각 일부 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***은 서울지방국세청과 검찰에서 ⁠“BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 매출원가를 높이는 방법으로 수익을 낮춰 법인세액을 감소시킬 목적으로 Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’와 Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.“는 취지로 진술한 점, ② KKK도 법원에서 ”BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 매출원가를 높이는 방법으로 수익을 낮춰 법인세액을 감소시킬 목적으로 Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’와 Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.“는 취지로 진술한 점, ③ 원고는 BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’와 Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였음을 인정하며 스스로 법인세와 부가가치세 수정신고를 한 점 등을 종합하면, 원고가 BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분도 적법하다.

원고는, Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’은 보관 중 파손되었으므로 손금산입되어야 한다고 주장한다. 그러나 갑 제20, 22호증의 각 기재와 영상만으로는 원고가 위 작품을 보관하고 있던 중 위 작품이 파손되었음을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(4) Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’

(가) 처분사유

위 ⁠(3)항에서 본 바와 같이, 원고는 2007. 10. 5. BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 매출원가를 높여서 법인세액을 감소시킬 목적으로 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'를 1,950,000,000원(매출원가 1,803,040,275원), Dan Flavin의 ⁠‘Untitled ⁠(monument for V. Tatlin), 1967’를 560,000,000원(매출원가 536,543,353원), Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol -Flowers’를 90,000,000원(매출원가 80,269,594원)에 각 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.

따라서 Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’ 관련 가공계상된 매출원가 80,269,594원을 손금불산입하고, 위 작품은 원고가 재고로 보유하고 있으므로 유보처분하였다.

(나) 판단

위 ⁠(3)의 ⁠(다)항에서 본 바와 같이, 원고가 BBBB에 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled 14, 1995'만을 매도하였음에도 Richard Pettibone의 ⁠‘Andy Warhol - Flowers’도 매도한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상한 사실이 인정되므로, 이 부분 가산조정 역시 적법하다.

(5) Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 12’

(가) 처분사유

원고는 2006. 7.경 미화 2,200,000달러에 매수한 위 작품을 2007년경 JJJ에게 3,210,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 3,210,000,000원을 익금산입, 매출원가 2,130,460,925원을 손금산입하며, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 그 차액인 1,079,539,075원(= 3,210,000,000원 - 2,130,460,925원)을 상여처분, 나머지 2,130,460,925원을 유보처분, 손금산입한 2,130,460,925원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 2006. 7. 2. 위 작품을 수입하자마자 곧바로 JJJ에게 매도하였다. 따라서 위 작품의 매출은 2007 사업연도가 아닌 2006년 사업연도에 계상되어야 한다.

(다) 판단 을 39, 43호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2007년경 JJJ에게 위 작품을 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수

있고, 이에 어긋나는 갑 제23, 39호증의 각 기재는 믿기 어렵다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분은 적법하고, 이를 다투는 원고의 주장은 이유 없다.

(6) Donald Judd의 ⁠‘Untitled 1987’

(가) 처분사유

원고는 2007. 4. 27.경 미화 1,200,000달러에 매수한 위 작품을 2007. 6경 JJJ에게 1,500,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 1,500,000,000원을 익금산입, 매출원가 1,125,456,000원을 손금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 그 차액인 374,544,000원(= 1,500,000,000원 - 1,125,456,000원)을 상여처분, 나머지 1,125,456,000원을 유보처분, 손금산입한 1,125,456,000원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 HH그룹 측과 지속적으로 작품을 거래하면서 개별 거래시마다 매매대금을 주고받지 않고 일정기간의 매입과 매출을 미지급금과 미수금으로 계상하였다가 서로 상계한 후 잔액만을 주고받았으므로, 비록 원고가 HH그룹 측과의 거래내역을 장부에 상세히 기재하지 아니하였다고 하더라도 그 거래내역은 법인세신고 시 전부 반영 되었다고 보아야 한다. 따라서 위 작품 매출이 누락되었다고 볼 수 없고, 위 작품 매출액이 사외로 유출되었다고 볼 수도 없다.

(다) 판단 을 제47, 50, 51호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2007. 6.경 JJJ에게 위 작품을 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분도 적법하다. 앞서 언급한 바와 같이, 원고가 주장하는 바와 같은 관행이 존재하였다고 가정하더라도, 그와 같은 사정만으로 곧바로 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 법인세신고 시 빠짐없이 반영되었다고 볼 수 없으므로, 원고는 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 개별적으로 주장․증명하여야 한다. 그럼에도 원고는 위 작품 매출이 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 특정조차 하지 못하고 있으므로, 원고의 위 주장도 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

나) 2008 사업연도

(1) Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’

(가) 처분사유

원고는 2008. 9. 29. Haunch of Venison Gallery(이하 ⁠‘HOV 갤러리’라 한다)에 위 작품을 미화 13,000,000달러에 매도하고 그 대가로 현금 미화 8,000,000달러와 시가 미화 5,000,000달러 상당의 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 받았으나, 미화 8,000,000달러만을 매출로 계상하고 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 5,787,500,000원을 익금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고가 2008. 9. 29. HOV 갤러리에 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 미화 13,000,000달러에 매도하고 그 대가로 HOV 갤러리로부터 미화 8,000,000달러와 시가 미화 5,000,000달러 상당의 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 받은 것은 사실이다. 그러나 원고는 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'의 매수자가 나타나지 않자 위 작품을 HOV 갤러리에 반환하였고, 2009. 2. 11.과 2009. 3. 10. HOV 갤러리로부터 나머지 매도대금 미화 6,100,000달러를 분할지급받은 후 이를 2009년 매출로 계상하였다. 따라서 손익의 귀속시기에 문제가 있는 것은 별론으로 하고, 원고가 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’ 관련 매출을 누락하였다고 볼 수 없다.

(다) 판단

(ⅰ) 원고가 HOV 갤러리에 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 미화 13,000,000달러에 매도하고 그 대가로 현금 미화 8,000,000달러와 시가 미화 5,000,000달러 상당의 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979’를 받았음에도 미화 8,000,000달러만을 매출로 계상하고 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'에 관한 매출을 누락한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없다.

그런데 갑 제25 내지 28호증, 을 제6호증의 각 기재에 의하면, ① 원고는 2008. 12. 10. Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979’를 국내로 반입하였으나, 2009. 2. 27. 구매자를 HOV 갤러리로 하여 위 작품을 미합중국으로 다시 반출한 사실, ② HOV 갤러리는 2009. 2. 11.과 2009. 3. 10. 원고에게 합계 미화 6,100,000달러(= 2009. 2. 11. 미화 800,000달러 + 2009. 3. 10. 미화 4,650,000달러 + 2009. 3. 10. 미화 650,000달러)를 송금한 사실, ③ 더존 전산전표에 ⁠‘2009. 2. 12., 대변: 상품매출 1,118,160,000원(= 미화 800,000달러 × 1397.70원), HOV갤러리 작품대’, ⁠‘2009. 3. 10. 대변: 상품매출 7,201,920,000원(= 미화 4,650,000달러 × 1548.8원), HOV갤러리 작품대’, ⁠‘2009. 3. 11. 대변: 상품매출 994,175,000원(= 미화 650,000달러 × 1529.5원), HOV갤러리 작품대’라고 각 기재되어 있는 사실을 각 인정할 수 있다. 위 각 인정사실을 종합하면, 원고는 HOV 갤러리와 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’의 대가로 지급받은 Willem DeKooning의 ⁠‘Untitled 1979’를 HOV 갤러리에 반환하고 HOV 갤러리로부터 미화 6,100,000달러를 지급받기로 약정한 후, HOV 갤러리에 위 작품을 반환하고 미화 6,100,000달러를 지급받아 이를 2009 사업연도 매출로 계상하였다고 봄이 타당하다.

(ⅱ) 원고와 HOV 갤러리 사이에 2008. 9. 29. 체결된 ⁠‘당초 계약’은 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 미화 13,000,000달러에 매도하고 매도대금 일부를 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979’로 대물변제 받는 계약’이므로, HOV 갤러리가 원고에 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979’를 인도함으로써 채무의 이행이 완료되었다고 보아야 한다. 급부의 이행이 이루어져 채무의 이행이 완료된 이후에 다시 이미 이루어진 본래의 급부에 갈음하여 다른 급부를 이행한다는 개념은 상정할 수 없으므로, 위 당초 계약 이후인 2009년경 성립된 원고가 HOV 갤러리에 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979’를 반환하고 미화 6,100,000달러를 지급받기로 한 약정은 당초 계약과는 별개의 ⁠‘새로운 매매계약’이라고 봄이 타당하다.

2008. 9. 29. 체결된 위 당초 계약과 2009년경 체결된 위 새로운 매매계약이 별개의 계약에 해당하는 이상 위 각 계약과 관련된 세무신고도 별개로 이루어져야 한다. 그럼에도 원고는 2008. 9. 29. HOV 갤러리에 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 매도하고 대물변제 받은 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 2008 사업연도 매출로 계상하지 않고 누락하였는바, Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979' 관련 누락 매출 5,787,500,000원을 익금산입한 것은 적법한 가산조정이다.

그러나 다른 한편, 원고는 2009 사업연도에 HOV 갤러리에 Willem DeKooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 미화 6,100,000달러에 매도하고 이를 매출로 계상하였음에도 매출원가 5,787,500,000원을 계상하지 아니하였으므로, 2009 사업연도에 매출원가 5,787,500,000원이 손금산입되어야 한다. 그렇다면 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979' 관련 매출액이 사외로 유출되었다고 볼 수 없어 대표자 상여처분이 아닌 유보처분이 이루어져야 하므로, 이 부분 소득처분은 위법하다.

(ⅲ) 한편 원고는, 현금주의에 따라 매출을 인식하는 과정에서 착오로 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 매도하고 대물변제 받은 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 2008 사업연도 매출로 계상하지 않고 누락하였던 것이므로, 조세의 부과와 징수를 불가능하게 하거나 현저히 곤란하게 하는 위계 기타 부정한 적극적 행위를 하지 않은 원고에게 부당과소신고가산세를 부과하여서는 아니 된다고 주장한다.

구 국세기본법(2010. 1. 1. 법률 제9911호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 국세기본법’이라 한다) 제47조의3의 규정 체계, 구 국세기본법 시행령(2010. 2. 18. 대통령령 제22038호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 국세기본법 시행령’이라 한다) 제27조 제2항 각 호의 문언 내용, 과소신고가산세의 법적 성질 등을 종합하면, 구 국세기본법 제47조의3 제2항 제1호가 규정하는 부당과소신고가산세의 요건인 ⁠‘부당한 방법으로 한 과세표준의 과소신고’란 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적 행위에 의하여 과세표준을 과소신고하는 경우로서 조세포탈의 목적에서 비롯된 것을 의미한다고 봄이 타당하다. 다른 어떤 행위를 수반함이 없이 단순히 세법상의 신고를 하지 아니하거나 허위의 신고를 함에 그치는 것은 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출하는 등의 부정한 적극적 행위에 해당하지 않지만, 과세대상의 미신고나 과소신고와 아울러 수입이나 매출 등을 고의로 장부에 기재하지 않는 행위 등 적극적 은닉의도가 나타나는 사정이 덧붙여진 경우에는 국세에 관한 과세요건사실의 발견을 곤란하게 하거나 허위의 사실을 작출한 것으로 볼 수 있다.

원고는 2008. 9. 29. HOV 갤러리에 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 매도하고 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 대물변제 받았음에도 고의로 이에 관한 사항을 더존 프로그램에 입력하지 않았다. 이로 인해 과세관청은 원고가 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 매도하고 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 대물변제받았음에도 이에 관한 사항을 과세관청에 신고하지 않아 법인세를 포탈한 사실을 전혀 파악할 수 없었을 뿐만 아니라, 추후 원고가 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 타인에게 매도하고 이에 관한 사항을 과세관청에 신고하지 않아 법인세를 포탈하더라도 이를 전혀 파악할 수 없는 상황이 초래되었다. 따라서 원고의 행위는 단순히 허위의 신고에 그치는 것이 아니라 법인세를 포탈하겠다는 적극적 은닉의도를 가진 행위로서 구 국세기본법 시행령 제27조 제2항 제5호에 규정되어 있는 ’소득·수익·행위·거래의 조작 또는 은폐‘에 해당한다고 봄이 타당하므로, 원고의 위 주장은 이유 없다[다만 앞서 본 바와 같이, 원고는 2009년경 HOV 갤러리에 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 미화 6,100,000달러에 매도한 뒤 이를 누락하지 않고 2009 사업연도 매출로 계상하여 과세관청에 정상적으로 신고하기는 하였다. 그러나 Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’를 매도하고 대물변제 받은 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'를 더존 프로그램에 입력하지 않은 부정한 적극적 행위에 의하여 과세표준의 과소신고가 이루어진 이상, 원고의 변심 또는 회계담당 직원의 착오 등으로 위 작품 관련 2009년경 매출이 누락되지 않고 과세관청에 정상적으로 신고되었다는 사후적인 사정만을 가지고 이미 성립한 부정한 적극적 행위를 부인할 수는 없다].

(2) Ed Ruscha의 ⁠“There’s a School There Because That’s Where the School is, 2004” 포함 10개 작품

(가) 처분사유

원고는 2002. 11. 13. 크리스티 경매에서 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'를 미화 7,159,500달러에 매수하여 2008. 10. 14. 20,800,000,000원에 매도하였다. 그런데 원고는 위 거래내역대로 법인세신고를 할 경우 수익이 과다하여 납부해야 할 법인세액이 많게 되자, 매출은 그대로 계상하되 위 작품을 2002. 11. 13. 크리스티 경매에서 미화 7,159,500달러에 매수한 것이 아닌 2008. 10. 1. ***으로부터 19,580,000,000원에 매수한 것처럼 가장하여 매출원가를 과다계상하는 방법으로 수익을 낮춰 납부하여야 할 법인세액을 감소시키기로 마음먹고, 2008. 10. 1. ***과 위 작품을 원고 소유 시가 합계 19,580,000,000원 상당의 Ed Ruscha ⁠“There’s a School There Because That’s Where the School is, 2004” 포함 10개 작품과 교환한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상하였다.

따라서 가공계상된 매출원가 19,580,000,000원을 손금불산입, Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'의 진정한 매출원가 미화 7,159,500달러를 원화로 환산한 위 Willem De Kooning의 ⁠‘Untitled 1979'의 사례와는 달리, 원고가 특정 작품을 대물변제 받은 사실을 누락한 뒤 추후 그 작품을 타인에게 매도하고 그에 관한 사항을 과세관청에 신고하지 않는 사례는 아래 다) ⁠(1)항에서 살펴본다.

(나) 판단 을 제62 내지 65, 67, 71, 72호증의 각 기재에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***은 서울지방국세청에서 ⁠“2002. 11. 13. 크리스티 경매에서 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'를 미화 7,159,500달러에 낙찰받았음에도 2008. 10. 1. 위 작품을 제 개인소유로 보아 원고에 매도한 것으로 처리하면서 그 반대급부로 Ed Ruscha의 There’s a School There Because That’s Where the School is, 2004 포함 10개 작품을 취득한 것으로 계상하였고, 이후 2008. 10. 14. Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'를 20,800,000,000원에 매도하였다.”는 취지로 진술한 점, ② ***과 원고는 2008. 10. 1. Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'와 시가 합계 19,580,000,000원 상당의 Ed Ruscha ⁠“There’s a School There Because That’s Where the School is, 2004” 포함 10개 작품을 교환하는 계약을 체결한 점 등을 종합하면, 원고가 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Happy tears'를 2002. 11. 13. 크리스티 경매에서 미화 7,159,500달러에 매수하였음에도 2008. 10. 1. ***과 위 작품을 *** 소유의 시가 합계 19,580,000,000원 상당의 10개 작품과 교환한 것처럼 가장하여 매출원가를 가공계상한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분은 적법하다.

(3) Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’

(가) 처분사유

원고는 2008. 8. 7. 1,103,303,176원에 매수한 위 작품을 2008년경 JJJ에게 1,250,000,000원에 매도하였으나 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 1,250,000,000원을 익금산입, 매출원가 1,103,303,176원을 손금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 누락된 매출 1,250,000,000원을 상여처분, 손금산입한 1,103,303,176원을 △유보처분하였다.

(나) 판단

갑 제7호증의 3, 을 제73, 74, 77, 109호증의 각 기재에 의하면, 원고가 2008. 8. 7.경 위 작품을 1,103,303,176원에 매수한 사실, 원고가 위 작품을 JJJ에게 매도한 사실을 각 인정할 수는 있다. 그러나 위 각 증거와 을 제78호증의 기재만으로는 원고가 위 작품을 JJJ에게 매도한 일자가 2008년경이라거나 그 매도대금이 1,250,000,000원임을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 부분 가산조정과 소득처분은 위법하다[매도 일자를 특정할 수 없으므로 가산조정(익금산입)뿐만 아니라 차감조정(손금산입)도 취소되어야 한다].

(4) Andy Warhol ⁠‘MAO 1973’

(가) 처분사유

원고는 2007. 4.경 6,788,000,000원에 매수한 위 작품을 2007. 11.경 JJJ에게 8,800,000,000원에 매도하였으나, 7,110,000,000원만을 매출로 계상하고 나머지 1,690,000,000원은 매출 누락하였다. 따라서 누락 매출 1,690,000,000원을 익금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

피고들의 주장과 같이 위 작품이 2007. 11.경 매도되었다면 위 작품 관련 매출은 2008 사업연도가 아닌 2007 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 피고들은 2008 사업연도에 위 작품 관련 가산조정을 하고 소득처분을 하였으므로, 이 부분 가산조정과 소득처분은 위법하다.

(다) 판단

피고들은 원고가 위 작품을 2007. 11.경 JJJ에게 매도하였음을 전제로 하여 이 부분 가산조정과 소득처분을 하였다. 그런데 법인세법 제40조, 법인세법 시행령 제68조 제1항 제1호에 의하면 상품․제품․기타 생산품의 매도로 인한 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 상품 등을 인도한 날이 속하는 사업연도이므로, 위 작품 매매 관련 익금은 위 작품 인도일이 속하는 2007 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 피고들은 2007 사업연도가 아닌 2008 사업연도에 위 작품 관련 가산조정과 소득처분을 하였으므로, 이 부분 가산조정과 소득처분은 위법하다.

다) 2009 사업연도

(1) Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’

(가) 처분사유

원고는 2009. 4. 8.경 주식회사 아모레퍼시픽 대표이사 SSS에게 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Still Life with Oyster, fish in a bowl and book'을 매도하고 그 대가로 현금 4,000,000,000원과 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 받았으나, 4,000,000,000원만을 매출로 계상하고 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’에 관한 매출을 누락하였다. 이후 원고는 2009. 11.경 JJJ에게 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 3,850,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락하였다.

따라서 누락 매출 3,850,000,000원을 익금산입하고 같은 금액을 유보처분 하였다.

(나) 원고의 주장

Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’ 관련 2009. 11.경 매출을 익금산입하였다면 위 작품 관련 매출원가가 손금산입되어야 한다.

(다) 판단 을 97 내지 99, 103호증의 각 기재에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***이 작성한 확인서에 ⁠“2009. 4. 8. SSS에게 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Still Life with Oyster, fish in a bowl and book'을 매도하고 그 대가 로 현금 4,000,000,000원과 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 받았다. Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’는 2009. 11.경 JJJ 개인작품과 교환하였다.”는 내용이 기재되어 있는 점, ② SSS가 작성한 거래사실 확인서에도 ⁠“2009. 4. 8. 원고로부터 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Still Life with Oyster, fish in a bowl and book'을 매수하고 그 대가로 현금 4,000,000,000원과 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 교부하였다.”는 내용이 기재되어 있는 점, ③ 원고는 2008. 6. 25. JJJ과 JJJ으로부터 Roy Lichtenstein의 'Still life with attach case, 1976'을 4,203,900,000원에 매수하는 계약을 체결한 점, ④ JJJ의 배우자 QQQ가 작성한 소명서에는 ⁠“서미갤러리에 2008년경 Roy Lichtenstein의 'Still life with attach case, 1976'을 4,200,000,000원에 매도하고 그 대가로 현금 350,000,000원을 수령하였다. 미수금 3,850,000,000원은 나중에 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Still life with ajax, 1997(interior with ajax를 의미하는 것으로 보인다)’을 수령하며 상계하였다.”는 내용이 기재되어 있는 점 등을 종합하면, 원고는 2009. 11.경 JJJ에게 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 3,850,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정은 적법하다.

원고는 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’ 관련 매출원가가 손금산입 되어야 한다고 주장한다. 그러나 을 제6호증의 기재에 의하면, 더존 전산전표에는 ⁠‘2009. 4. 8., 대변: 상품매출 4,000,000,000원, 작품대’라고만 기재되어 있고 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’에 관한 매출은 기재되어 있지 않은 사실을 인정할 수 있다. 위 인정사실에 의하면, 원고가 SSS에게 Roy Lichtenstein의 ⁠‘Still Life with Oyster, fish in a bowl and book'을 매도하고 그 대가로 현금 4,000,000,000원과 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’를 받았으나, 4,000,000,000원만을 매출로 계상하고 Roy Lichtenstein의 ⁠‘interior with ajax’에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 위 누락 매출 관련 익금산입이 추가로 이루어져야 하므로, 원고가 주장하는 매출원가 손금산입이 이루어지더라도 2009 사업연도 소득금액에 변동이 생기지 아니한다. 따라서 원고의 위 주장은 받아들이지 않는다.

(2) Anselm Kiefer의 ⁠‘The Secret Life of Plants(2001)’

(가) 처분사유

원고는 2008. 5.경 필립스 경매사를 통하여 위 작품을 미화 1,833,000달러에 매도하였다. 원고는 위 매도대금 중 필립스 경매사에 지급할 수수료를 제외한 나머지 1,588,950,000원을 매출로 계상하여야 함에도 988,950,000원만을 매출로 계상하고 나머지 600,000,000원을 매출 누락하였다. 따라서 누락 매출 600,000,000원을 익금산입, 매출원가 600,000,000원을 손금산입하고, 600,000,000원을 유보처분, 손금산입한 600,000,000원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 위 작품을 2008. 5.경 필립스 경매사에 매도하였으므로 위 작품 관련 매출은 2009 사업연도가 아닌 2008 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 피고들은 2009 사업연도에 위 작품 관련 가산조정을 하고 소득처분을 하였으므로, 이 부분 가산조정과 소득처분은 위법하다.

(다) 판단

피고들은 원고가 2008. 5.경 위 작품을 매도하였음을 전제로 하여 이 부분 가산조정과 소득처분을 하였다. 법인세법 제40조, 법인세법 시행령 제68조 제1항 제1호에 따라 위 작품 매도 관련 익금은 인도일이 속하는 2008 사업연도에 계상되어야 하는 것은 맞다. 그러나 과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부인데, 피고 종로세무서장은 위 작품 관련 누락 매출 600,000,000원을 익금산입하며 그에 대응하는 매출원가 600,000,000원을 손금산입하였으므로 2009 사업연도 세액 에 변동이 없다. 또한 원고는 이 사건 소송에서 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 상여처분의 위법성을 다투고 있으나, 위 작품과 관련하여 대표자 상여처분이 아닌 유보처분이 이루어졌고 이를 상쇄하는 △유보처분이 이루어졌다. 따라서 피고들이 위 작품과 관련하여 한 가산조정과 소득처분은 이 사건 각 처분의 적법성에 영향을 미치지 아니하므로, 이 부분 가산조정과 소득처분을 취소하여야 한다는 원고의 주장은 받아들이지 않는다.

(3) Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 포함 6개 작품

(가) 처분사유

원고는 2009. 2. 9. ZZZ와 SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’를 ZZZ에게 매도하는 내용의 구두계약을 체결한 후 ZZZ로부터 선수금 2,500,000,000원을 지급받았다. 그러나 원고는 2010. 2. 5.에서야 비로소 위 작품을 ZZZ에게 인도하였으므로, 위 작품 관련 매출은 2009 사업연도가 아닌 2010 사업연도에 계상되어야 한다.

그럼에도 원고는 2009 사업연도에 ZZZ에게 SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’가 아닌 Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 포함 6개 작품12)을 2,500,000,000원에 매도한 것처럼 가장하여 매출 2,500,000,000원, 매출원가 2,244,881,724원을 가공계상하였다. 따라서 가공계상된 매출 2,500,000,000원을 익금불산입[SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’와 관련하여 2,500,000,000원이 가공계상되었다는 것인지 아니면 Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 포함 6개 작품과 관련하여 2,500,000,000원이 가공계상되었다는 것인지 다소 불분명하다. 그러나 2016. 9. 13.자 준비서면 제9쪽의 ⁠‘위 5개 작품(6개 작품의 오기로 보인다)을 매출한 것처럼 회계처리하고 이에 대한 대응원가 22억 원을 임의로 계상하였습니다’라는 기재 내용에 비추어 보면, 가공계상된 매출 2,500,000,000원은 Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 포함 6개 작품과 관련된 것임을 알 수 있다. 피고 종로세무서장은 SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’ 관련 매출 2,500,000,000원은 2010 사업연도에 익금산입하였다], 매출원가 2,244,881,724원을 손금불산입하고, 2,244,881,724원을 유보처분, 익금불산입한 2,500,000,000원을 △유보처분하였다.

(나) 판단 을 제74, 75, 107 내지 109호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2009. 2. 9. ZZZ와 SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’을 ZZZ에게 매도하는 내용의 구두계약을 체결하고 ZZZ의 배우자인 YY그룹 회장 TTT으로부터 2,500,000,000원을 수령하였음에도, ZZZ에게 위 작품이 아닌 Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 포함 6개 작품을 2,500,000,000원에 매도한 것처럼 가장하여 매출 2,500,000,000원, 매출원가 2,244,881,724원을 가공계상한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 세무조정은 적법하다.

라) 2010 사업연도

(1) SANYU의 ⁠‘Flower in a white vase’

(가) 처분사유

위 다)의 ⁠(3)항과 같이, 원고는 2010. 2. 5. ZZZ에게 위 작품을 인도하였으므로 위 작품 관련 매출은 2010 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 원고는 이 부분 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 2,500,000,000원을 익금산입하고, 같은 금액을 유보처분 하였다.

(나) 원고의 주장

2010 사업연도에 위 작품 관련 매출을 익금산입하였다면 그에 대응하는 매출원가도 손금산입하여야 한다. 그럼에도 피고 종로세무서장은 위 작품 관련 매출원가를 손금산입하지 않았으므로, 이 부분 가산조정은 위법하다.

(다) 판단

원고가 2009. 2. 9. ZZZ와 위 작품을 ZZZ에게 매도하는 내용의 구두 계약을 체결하고 TTT으로부터 2,500,000,000원을 수령한 사실은 위 다)의 ⁠(3) ⁠(나)항에서 살펴본 바와 같다. 그리고 을 제74, 75, 107 내지 109호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2010. 2.경 주식회사 PPPPP(이하 ⁠‘PPPPP’이라 한다)으로부터 위 작품을 2,500,000,000원에 매수하여 그 무렵 ZZZ에게 위 작품을 인도하였음에도 위 작품 관련 매출을 2010 사업연도에 계상하지 않은 사실을 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정은 적법하다.

이에 대하여 원고는, 2010 사업연도에 위 작품 관련 매출을 익금산입하였다면 그에 대응하는 매출원가도 손금산입하여야 한다고 주장한다. 그러나 ***은 서울지방국세청에서 ⁠‘2010. 2. 5. PPPPP으로부터 위 작품을 매수하며 매입원가 2,500,000,000원을 계상하였다’는 취지로 진술하였고(을 제74, 75호증), 실제로 더존 전산전표에는 ⁠‘2010. 2. 9. 차변: 선급금 2,500,000,000원, 작품대 PPPPP’이라고 기재되어 있다(을 제6호증). 앞서 살펴본 바와 같이 원고는 기말재고조사법에 의해 매출원가를 계상하고 있는바, 더존 전산전표에 위 작품 관련 매입원가 2,500,000,000원이 계상됨으로써 2010 사업연도에 위 작품 관련 매출원가가 이미 반영되었으므로, 또 다시 위 작품 관련 매출원가를 손금산입하여야 한다는 원고의 위 주장은 이유 없다.

(2) 박수근의 ⁠‘나무와 두여인’

(가) 처분사유

원고는 2010. 2. 5. 주식회사 갤러리현대(이하 ⁠‘갤러리현대’라 한다)에 위 작품을 14,500,000,000원에 매도하였으나, 그 중 11,500,000,000원만을 매출로 계상하고 나머지 3,000,000,000원은 매출 누락하였다. 따라서 누락 매출 3,000,000,000원을 익금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 같은 금액을 상여처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 3,000,000,000원을 주식회사 NNNN의 회장 WWW에 대한 원고의 채무를 변제하는 데에 사용하였다. 따라서 설령 3,000,000,000원의 매출 누락이 있다고 하더라도 ***이 위 금원을 개인적으로 착복하였다고 볼 수 없으므로, 이 부분 소득처분은 위법하다.

(다) 판단

(ⅰ) 을 제1 내지 3, 6, 151호증의 각 기재와 을 제144 내지 146호증의 각 일부 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***은 서울지방국세청에서 ⁠“2010. 2. 5. 갤러리현대에 위 작품을 14,500,000,000원에 매도하고 갤러리현대로부터 14,500,000,000원을 수표로 지급받았으나, 그 중 11,500,000,000원만을 원고의 계좌로 입금하며 매출로 계상하였고 나머지 3,000,000,000원은 WWW에게 지급하며 매출 누락하였다.”는 취지로 진술한 점, ② 갤러리현대가 작성한 사유서에 ⁠“2010. 2. 5. 원고로부터 위 작품을 14,500,000,000원에 매수하고 2010. 2. 5.과 같은 달 8. 원고에게 총 14,500,000,000원을 지급하였다.”는 내용이 기재되어 있는 점, ③ ***이 2010. 2. 5.과 같은 달 8. 갤러리현대에 총 14,500,000,000원을 지급받았다는 취지의 영수증을 작성하여 교부한 점, ④ 그런데 더존 전산전표에는 ⁠‘2010. 2. 9., 대변: 상품매출 11,500,000,000, 작품대’라고만 기재되어 있는 점, ⑤ 원고는 2010. 2. 5. 갤러리현대에 위 작품을 14,500,000,000원에 매도하였으나, 11,500,000,000원만 매출로 계상하고 나머지 3,000,000,000원은 매출 누락하였음을 인정하며 스스로 법인세와 부가가치세 수정신고를 한 점 등을 종합하면, 원고가 2010. 2. 5. 갤러리현대에 위 작품을 14,500,000,000원에 매도하였으나 그 중 11,500,000,000원만을 매출로 계상하고 나머지 3,000,000,000원은 매출 누락한 사실을 인정되므로, 이 부분 가산조정과 소득처분은 적법하다.

(ⅱ) 이에 대하여 원고는, 위 3,000,000,000원을 WWW에 대한 원고의 채무를 변제하는 데에 사용하였으므로 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 상여처분은 위법하다고 주장한다.

그러나 ***은 서울지방국세청에서 ⁠“WWW으로부터 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’의 위탁판매를 의뢰받고 위 작품을 4,800,000,000원에 매도하였으나 WWW에게 그 중 2,600,000,000원만을 지급하고 나머지 2,200,000,000원을 지급하지 못하였기 때문에 뒤늦게 WWW에게 2,200,000,000원을 지급한 것이다.”라는 취지로 진술하고 있는 반면(을 제144 내지 146호증), WWW이 작성한 소명서에는 ’원고에 Agnes Martin의 작품 매수를 의뢰하면서 2,200,000,000원을 지급하였으나 ***이 위 작품을 매수하지 못하여 2,200,000,000원을 돌려받았다‘는 내용이 기재되어 있어(을 제149, 150호증) 양자가 주장하는 2,200,000,000원 지급 경위가 상이한 점 등에 비추어 보면, ***의 위 진술과 WWW이 작성한 위 소명서의 기재를 그대로 믿기 어렵고, 달리 원고가 WWW에게 2,200,000,000원의 채무를 부담하고 있었음을 인정할 증거가 없다. 또한 ***은 서울지방국세청에서 ⁠‘원고가 2007년경 WWW으로부터 800,000,000원을 차용하였다’고 진술하였으나(을 제144 내지 제146호증), WWW이 작성한 소명서에는 ⁠‘원고가 아닌 *** 개인에게 2007년경이 아닌 2009년경 800,000,000원을 대여하였다’는 내용이 기재되어 있는 점(을 제149, 150호증) 등에 비추어 보면, ***의 위 진술과 WWW이 작성한 위 소명서의 기재를 그대로 믿기 어렵고, 달리 원고가 WWW에게 800,000,000원의 채무를 부담하고 있었음을 인정할 증거가 없다.

따라서 원고가 WWW에게 3,000,000,000원의 채무를 부담하고 있었음을 전제로 한 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

(3) Pablo Picasso의 ⁠‘Le Peintre 1964’

(가) 처분사유

원고는 2010. 5. 4. UUU으로부터 3,850,000,000원에 매수한 위 작품을 주식회사 MM저축은행(이하 ⁠‘MM저축은행’이라 한다)에 담보로 제공하였을 뿐임에도 이를 재고자산에서 누락하는 방법으로 2010 사업연도 매출원가로 계상하였다. 따라서 3,850,000,000원을 손금불산입하고, 같은 금액을 유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 MM저축은행으로부터 금원을 차용하며 MM저축은행에 Pablo Picasso의 ⁠‘Le Peintre 1964’와 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’ 등을 담보로 제공하였다. 그런데 MM저축은행의 최대 주주 KKK은 원고에게 위 각 작품을 주식회사 경기VVV저축은행과 주식회사 부산VVV저축은행(이하 ⁠‘경기․부산VVV저축은행’이라 한다)에 담보로 제공하는 데에 동의해 주면 원고의 MM저축은행에 대한 차용금 채무를 변제한 것으로 처리해 주겠다고 제안하였고, 원고는 MM저축은행에 대한 차용금 채무를 변제하려는 의사로 KKK의 제안에 동의하였다. 그러나 KKK은 위 제안과는 달리 2011년경 개인적인 목적으로 위 각 작품을 유용하였고, 원고의 MM저축은행에 대한 차용금 채무 변제는 이루어지지 않았다. 결과적으로 원고는 KKK의 사기행위로 Pablo Picasso의 ⁠‘Le Peintre 1964’을 편취당하였다고 할 것인바, 이는 K-IFRS에 규정되어 있는 재해손실에 해당하므로, 위 작품의 원가상당액은 2011 사업연도에 손금산입되어야 한다.

(다) 판단 을 제6, 138, 139, 141 내지 143호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2010. 5. 4. UUU으로부터 Pablo Picasso의 ⁠‘Le Peintre 1964’를 매수하고 이를 매입으로 계상한 사실, 그런데 원고는 그 후 MM저축은행으로부터 금원을 차용하며 MM저축은행에 위 작품을 담보로 제공하였을 뿐임에도 2010 사업연도 기말재고 조사시 위 작품을 재고로 보유하고 있지 않은 것처럼 조작하여 2010 사업연도 매출원가로 계상한 사실을 각 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정은 적법하다.

원고는, KKK의 사기행위로 위 작품을 편취당하였음을 전제로 하여 위 작품 관련 재해손실이 2011 사업연도에 손금산입되어야 한다고 주장한다. 그러나 갑 제44호증의 기재만으로는 원고의 위 주장을 인정하기에 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 오히려 갑 제43호증의 기재에 의하면, 원고는 2011. 12.경 경기․부산VVV저축은행에 ⁠‘위 각 은행이 KKK13)에게 합계 16,000,000,000원을 대여하고 위 작품에 관한 담보권을 취득하는 것에 전혀 이의가 없고, 위 각 은행이 담보권 행사로 위작품을 매도하여 대여금 상환에 충당하는 것에도 이의가 없다’는 취지의 확약서를 작성해 교부한 사실을 인정할 수 있을 뿐이다. 원고는 주식회사이므로, 주식회사의 이사회 결의나 승인이 존재하지 않는 이상 주식회사와 별개의 인격체인 주주 개인을 위하여 담보를 제공하더라도 그로써 주식회사에 대한 채무가 변제될 수 없음을 충분히 인지하고 있었을 것이다. 그럼에도 원고는 위와 같이 MM저축은행이 아닌 KKK 개인을 위해 경기․부산VVV저축은행에 위 작품을 담보로 제공하였는바, 그로써 MM저축은행에 대한 채무가 변제될 수 없음은 원고 스스로 충분히 인식하고 있었다고 보아야 하므로, 원고가 KKK으로부터 기망을 당하였다고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고의 위 주장은 이유 없다[갑 제45호증의 기재와 같이, 원고는 KKK의 사기행위로 위 작품을 편취당하였다는 등의 주장을 하며 MM저축은행의 소송수계인인 파산관재인 예금보험공사를 상대로 MM저축은행에 대한 차용금 채무 부존재 확인의 소를 제기하였으나, 원고의 청구와 항소 및 상고는 모두 기각당하였다(서울중앙지방법원 2012가합538575, 서울고등법원 2013나2024236, 대법원 2015다214479)].

(4) Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’

(가) 처분사유

원고는 2010. 7. 21.경 LLL에게 Cy Twombly의 ⁠‘Untitled 1970, Blackboard'를 매도하고 그 대가로 현금 9,000,000,000원과 시가 6,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 받았으나, 9,000,000,000원만을 매출로 계상하고 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 6,000,000,000원을 익금산입, 매출원가 12,000,000,000원을 손금산입하고, 6,000,000,000원을 유보처분, 손금산입한 12,000,000,000원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 MM저축은행으로부터 금원을 차용하며 MM저축은행에 Pablo Picasso의 ⁠‘Le Peintre 1964’와 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’ 등을 담보로 제공하였다. 그런데 MM저축은행의 최대 주주 KKK은 원고에게 위 각 작품을 경기․부산VVV 저축은행에 담보로 제공하는 데에 동의해 주면 원고의 MM저축은행에 대한 차용금 채무를 변제한 것으로 처리해 주겠다고 제안하였고, 원고는 MM저축은행에 대한 차용금채무를 변제하려는 의사로 KKK의 제안에 동의하였다. 그러나 KKK은 위 제안과는 달리 2011년경 개인적인 목적으로 위 각 작품을 유용하였고, 원고의 MM저축은행에 대한 차용금 채무 변제는 이루어지지 않았다. 결과적으로 원고는 KKK의 사기행위로 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 편취당하였다고 할 것이고 이는 K-IFRS에 규정되어 있는 재해손실에 해당하므로, 위 작품의 원가상당액은 2011 사업연도에 손금산입되어야 한다.

(다) 판단 을 제6, 130, 132, 133호증의 각 기재와 변론 전체의 취지에 의하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① ***은 서울지방국세청에서 ⁠“2010. 7.경 LLL에게 Cy Twombly의 ⁠‘Untitled 1970, Blackboard'를 매도하고 그 대가로 현금 9,000,000,000원과 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 받았다. Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’의 가치는 6,000,000,000원으로 생각하였다.”는 취지로 진술한 점, ② 허인철이 작성한 거래사실 확인서에도 ⁠“LLL는 2010. 7.경 ***과 Cy Twombly의 ⁠‘Untitled 1970, Blackboard'를 15,000,000,000원에 매수하기로 합의하고 ***에게 현금 9,000,000,000원과 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 교부하였다.“는 내용이 기재되어 있는 점, ③ 그런데 더존 전산전표에는 ⁠‘2010. 7. 21. 상품매출 9,000,000,000원, Cy Twombly, LLL’라고만 기재되어 있는 점 등을 종합하면, 원고가 2010. 7. 21.경 LLL에게 Cy Twombly의 ⁠‘Untitled 1970, Blackboard'를 매도하고 현금 9,000,000,000원과 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 받았으나, 그 중 9,000,000,000원만을 매출로 계상하고 시가 6,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’에 관한 매출을 누락한 사실이 인정되므로, 6,000,000,000원을 익금산입한 이 부분 가산조정은 적법하다.

원고는 KKK의 사기행위로 위 작품을 편취당하였음을 전제로 하여 위 작품 관련 재해손실이 2011 사업연도에 손금산입되어야 한다고 주장하나, 위 ⁠(3)의 ⁠(다)항에서 살펴본 바와 같이 원고의 위 주장은 이유 없다.

(5) Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’

(가) 처분사유

원고는 2010. 8. 3. AAAA로부터 19,000,000,000원에 매수한 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’를 2010.말경 JJJ 소유의 시가 12,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 'Untitle Rome' 및 시가 8,000,000,000원 상당의 Jeff Koons의 'Yellow Diamond‘와 교환하였으나 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 20,000,000,000원을 익금산입, 매출원가 19,000,000,000원을 손금산입하고, 20,000,000,000원을 유보처분, 손금산입한 19,000,000,000원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 JJJ과 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’를 Cy Twombly의 'Untitle Rome' 및 Jeff Koons의 'Yellow Diamond‘와 등가교환하였으므로, 원고가 위 거래로 1,000,000,000원의 차익을 얻었다고 볼 수 없다. 따라서 20,000,000,000원을 익금산입, 매출원가 19,000,000,000원을 손금산입한 것은 위법한 세무조정이다.

(다) 판단

원고가 AAAA로부터 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’를 19,000,000,000원에 매수한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없다. 그리고 을 제123호증의 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2010.말경 JJJ과 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’를 시가 12,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 'Untitle Rome' 및 시가 8,000,000,000원 상당의 Jeff Koons의 'Yellow Diamond‘와 교환한 사실을 인정할 수 있다. 미술품 판매업14)을 영위하는 사업자가 재고자산인 작품을 판매하고 그 대가로 다른 작품을 받는 ⁠‘교환거래’와 재고자산인 작품을 판매하고 그 대가로 현금을 받는 ⁠‘매매거래’는 법인의 순자산을 증가시키는 거래라는 점에서 아무런 차이가 없다. 따라서 재고자산인 작품을 판매하고 그 대가로 현금을 받는 경우 법인세법 제15조 제1항, 제3항, 법인세법 시행령 제11조 제1호에 따라 그 수입금액을 익금으로 계상하고 법인세법 제19조 제1항, 제4항, 법인세법 시행령 제19조 제1호에 따라 재고자산인 작품의 매입가액 등을 손금으로 계상하는 것과 같이, 재고자산인 작품을 판매하고 그 대가로 작품을 받는 경우 법인세법 제15조 제1항, 제3항, 법인세법 시행령 제11조 제1호 또는 제10호에 따라 그 대가로 받은 작품의 시가상당액을 매출로서 익금으로 계상하고 법인세법 제19조 제1항, 제4항, 법인세법 시행령 제19조 제1호에 따라 재고자산인 작품의 매입가액 등을 손금으로 계상하여야 한다. 따라서 피고 종로세무서장이 Cy Twombly의 'Untitle Rome'과 Jeff Koons의 'Yellow Diamond‘의 시가상당액인 20,000,000,000원을 익금산입하고 재고자산인 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’의 매입가액인 19,000,000,000원을 손금산입한 것은 적법하고, 이를 다투는 원고의 주장은 이유 없다.

(6) Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’

(가) 처분사유

(ⅰ) 당초 처분사유

원고는 2009. 5. 14. Sotheby's(이하 ⁠‘소더비 경매사’라 한다)로부터 미화 2,841,000달러에 매수한 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 2009. 11.경 JJJ에게 매도하고 그 대가로 Richter의 'Troisdorf'를 받았다. 이후 원고는 소더비 경매사에 Richter의 'Troisdorf'를 3,392,504,100원에 매도하였으나 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 3,392,504,100원을 익금산입하고 같은 금액을 기타사외유출처분하였다.

(ⅱ) 예비적으로 추가된 처분사유

원고는 2009. 11.경 JJJ에게 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 매도하였으므로, 위 작품 관련 매출원가 3,662,857,070원[= 매입원가 3,661,963,770원(= 미화 2,841,000달러 × 1288.97원) + 부대비용 893,300원]은 2010 사업연도가 아닌 2009 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 원고는 위 작품 관련 매출원가 3,662,857,070원을 2010 사업연도에 계상하였으므로, 3,662,857,070원이 손금불산입되어야 한다. 따라서 손금불산입되어야 하는 3,662,857,070원 중 3,392,504,100원(당초 처분사유의 익금산입액과 동일액)을 손금불산입하는 것으로 예비적 처분사유를 추가한다.

(나) 원고의 주장

(ⅰ) 당초 처분사유에 관하여

원고는 Richter의 'Troisdorf'를 2009. 2. 5. 매도하였으므로 위 작품 관련 매출은 2010 사업연도가 아닌 2009 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 피고 종로세무서장은 2010 사업연도에 위 작품 관련 익금산입을 하였으므로, 이 부분 가산조정은 위법하다.

(ⅱ) 예비적으로 추가된 처분사유에 관하여

예비적으로 추가된 처분사유와 같이 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 매출원가가 2009 사업연도에 계상되어야 한다는 이유로 2010 사업연도에 계상된 위 작품 관련 매출원가를 손금불산입하였다면, 그에 대응하여 2009 사업연도에 위 작품 관련 매출원가를 손금산입하여야 한다. 그럼에도 피고 종로세무서장은 2009 사업연도에 위 작품 관련 매출원가를 손금산입하는 차감조정을 하지 않았으므로, 예비적으로 추가된 처분사유와 같은 가산조정은 위법하다.

(다) 판단

(ⅰ) 당초 처분사유에 관한 판단 을 제6, 124, 126, 128호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 원고가 일자불상경 JJJ으로부터 Richter의 'Troisdorf'를 3,392,504,100원에 매수하였으나, JJJ에게 매매대금을 지급하지 않은 사실, ② 원고는 2009. 2. 5. 소더비 경매사에 위 작품을 영국화 2,113,250파운드에 매도한 사실, ③ 원고는 2009. 5. 14. 소더비 경매사로부터 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 미화 2,841,000달러에 매수한 사실, ④ 더존 전산전표에는 ⁠‘2009. 5. 14., 차변: 상품 4,580,999,380원(미화 3,554,000달러 × 1288.97원), 아그네스마틴 외 1점’이라고 기재되어 있는 사실, ⑤ 원고는 2009.11.경 JJJ에게 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 3,392,504,100원에 매도한 사실, ⑥ 원고는 JJJ과 Richter의 'Troisdorf' 관련 원고의 매매대금지급채무와 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 JJJ의 매매대금지급채무를 상계하기로 합의한 사실을 각 인정할 수 있다.

원고는 Richter의 'Troisdorf'를 2009. 2. 5. 매도하였으므로, 법인세법 제40조, 법인세법 시행령 제68조 제1항 제1호에 따라 위 작품 관련 매출은 2010 사업연도가 아닌 2009 사업연도에 계상되어야 한다. 그럼에도 피고 종로세무서장은 2009 사업연도가 아닌 2010 사업연도에 위 작품 관련 익금산입을 하였으므로, 당초 처분사유와 같은 가산조정은 위법하다.

(ⅱ) 예비적으로 추가된 처분사유에 관한 판단

위 ⁠(ⅰ)항에서 살펴본 바와 같이, 원고는 2009. 11.경 JJJ에게 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 3,392,504,100원에 매도하였으므로, 법인세법 제40조, 법인세법 시행령 제68조 제1항 제1호에 따라 위 작품 관련 매출원가 3,662,857,070원은 2010 사업연도가 아닌 2009 사업연도에 계상되어야 한다. 그런데 을 제124, 160호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 위 작품을 2009 사업연도 기말재고에 포함시키는 방법으로 2009 사업연도 매출원가로 계상하지 않은 다음 2010 사업연도에야 비로소 매출원가로 계상한 사실을 인정할 수 있다. 따라서 예비적으로 추가된 처분사유와 같은 가산조정은 적법하다.

이에 대하여 원고는, Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 매출원가가 2010 사업연도가 아닌 2009 사업연도에 계상되어야 한다는 이유로 2010 사업연도에 위 작품 관련 매출원가가 손금불산입되었다면, 그에 대응하여 2009 사업연도에 위 작품 관련 매출원가가 손금산입되어야 한다고 주장한다.

살피건대, 원고의 주장과 같이 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 매출원가가 2009 사업연도에 손금산입되어야 하는 것은 맞다. 그러나 이에 대하여 피고 종로세무서장이 주장하는 바와 같이, Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 뿐만 아니라 Richter의 'Troisdorf' 관련 누락된 매출과 매출원가를 모두 반영하여 세무조정을 하면 오히려 2009 사업연도 소득금액이 538,410,725원 증가하여 원고가 납부하여야 할 법인세액이 증가하게 되는 결과가 초래되므로, 원고의 위 주장은 받아들일 수 없다. 위 각 작품 관련 누락 매출과 매출원가를 모두 반영하여 세무조정을 하면 2009 사업연도 소득금액이 538,410,725원 증가하는 근거는 다음과 같다.

① 을 제6호증의 기재와 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사정들 즉, ⓐ 더존 전산전표에 2009. 2. 5. 소더비 경매사에 Richter의 'Troisdorf'을 영국화 2,113,250파운드에 매도한 내역이 기재되어 있지 않은 점, ⓑ 원고는 작가명과 작품명을 명확히 입력하지 않고 ⁠‘작품대’ 등으로 불명확하게 입력한 부분에 위 작품 매도내역이 반영되어 있을 것이라고 주장하나, 원고는 위 작품 매도내역이 반영되어 있는 부분이 무엇인지 전혀 특정을 못하고 있을 뿐만 아니라 더존 전산전표 어디에도 영국화 2,113,250파운드에 상응하는 매도내역이 존재하지 않으므로 원고의 위 주장은 설득력이 없는 점 등을 종합하면, 원고가 2009. 2. 5. 소더비 경매사에 위 작품을 영국화 2,113,250파운드에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수 있다.

② 을 제6, 124호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2009. 11.경 JJJ에게 Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’을 3,392,504,100원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락한 사실을 인정할 수 있다.

③ 위 ①, ②항 각 인정사실을 반영하여, ⓐ Richter의 'Troisdorf' 관련 매출원가 3,392,504,100원 손금산입,15) ⓑ Richter의 'Troisdorf' 관련 매출 영국화 2,113,250파운드(= 한국은행 경제통계시스템에 게재된 2009. 2. 5.자 파운드원 환율 1,988.06원 기준 4,201,267,795원) 익금산입, ⓒ Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 매출원가 3,662,857,070원 손금산입, ⓓ Agnes Martin의 ⁠‘Untitled #1’ 관련 매출 3,392,504,100원 익금산입을 하면 2009 사업연도 소득금액이 538,410,725원(= 4,201,267,795원 - 3,392,504,100원 + 3,392,504,100원 - 3,662,857,070원) 증가하게 된다.

(7) Whiteread Rachel의 ⁠‘Tower 2008’

(가) 처분사유

원고는 Gagosian Gallery(이하 ⁠‘가고시안 갤러리’라 한다)로부터 미화 100,000달러(한화 약 126,498,431원)에 매수한 위 작품을 2010. 1.경 JJJ에게 350,000,000원에 매도하였으나 이에 관한 매출을 누락하였다. 따라서 누락 매출 350,000,000원을 익금산입, 126,498,431원을 손금산입하고, 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 차액 223,501,569원(= 350,000,000원 - 126,498,431원)을 상여처분, 나머지 126,498,431원을 유보처분, 손금산입한 126,498,431원을 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 HH그룹 측과 지속적으로 작품을 거래하면서 개별 거래시마다 매매대금을 주고받지 않고 일정기간의 매입과 매출을 미지급금과 미수금으로 계상하였다가 서로 상계한 후 잔액만을 주고받았으므로, 비록 원고가 HH그룹 측과의 거래내역을 장부에 상세히 기재하지 아니하였다고 하더라도 그 거래내역은 법인세신고 시 전부 반영되었다고 보아야 한다. 따라서 위 작품 매출이 누락되었다고 볼 수 없고, 위 작품 매출액이 사외로 유출되었다고 볼 수도 없다.

(다) 판단 을 제135 내지 137호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, ① 원고가 2009. 8. 23.경 가고시안 갤러리로부터 위 작품을 미화 100,000달러에 매수하였으나 매입으로 계상하지 않은 사실, ② 원고가 2010. 1.경 JJJ에게 위 작품을 350,000,000원에 매도하였으나 매출 누락한 사실을 각 인정할 수 있다. 따라서 이 부분 가산조정과 상여처분은 적법하다.

앞서 언급한 바와 같이, 원고의 주장과 같은 관행이 존재하였다고 가정하더라도, 그와 같은 사정만으로 곧바로 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 법인세 신고 시 빠짐없이 반영되었다고 볼 수 없으므로, 원고는 누락된 매출이나 가공계상된 매출원가가 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 개별적으로 주장․증명하여야 한다. 그럼에도 원고는 위 작품 매출이 어느 시점에 어떤 거래를 통해 법인세신고에 반영되었는지를 특정조차 하지 못하고 있으므로, 원고의 위 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

마) 2011 사업연도

(1) Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’

(가) 처분사유

원고는 2010. 2. 26. LLL로부터 위 작품을 5,000,000,000원에 매입한 후 이를 기말재고로 계상하였다. 그런데 원고는 2011년 기말재고를 계상하며 위 작품의 가치를 700,000,000원으로 임의로 감소시켰다. 따라서 4,300,000,000원을 손금불산입하고,16) 같은 금액을 유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

원고는 위 작품 거래내역을 이 사건 명세서에 기재하지는 않았으나 더존 매입․매출장에는 기재하였을 것이므로, 그 내역을 자세히 소명하지 못하였다는 사유만으로 익금산입 처분을 하는 것은 위법하다.

(다) 판단 을 제6, 153, 154, 156, 157, 159, 160호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있는 다음과 같은 사실 또는 사정들 즉, ① 원고는 서울지방국세청에서 ⁠“2010. 2. 26. LLL로부터 Rene Magrette의 ⁠‘Les barricades mysterieuses'와 Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’를 13,000,000,000원에 매수한 후, Rene Magrette의 ⁠‘Les barricades mysterieuses'는 8,000,000,000원, Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’는 5,000,000,000원에 매입한 것으로 계상하였다”는 취지로 진술한 점, ② 원고의 2010 사업연도 재고내역에는 Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’의 취득가가 5,000,000,000원이라고 기재되어 있는 점(참고로 더존 전산전표에는 위 두 작품을 구별하지 않고 2010. 2. 26., 차변: 상품, 13,000,000,000원, 작품 2개 구입‘이라고 기재되어 있다), ③ 그런데 원고의 2011 사업연도 재고내역에는 Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’의 취득가가 700,000,000원이라고 기재되어 있는 점 등을 종합하면, 원고가 2010. 2. 26. LLL로부터 Alexander Calder의 ⁠‘Polygones noir 1954’를 5,000,000,000원에 매수하고 위 작품의 가치를 5,000,000,000원으로 계상하였음에도 2011 사업연도에 위 작품의 가치를 임의로 감소시켜 700,000,000원으로 계상한 사실을 인정할 수 있다. 앞서 살펴본 바와 같이 원고는 기말재고조사법에 의해 매출원가를 계상하고 있는바, 2011 사업연도 기말재고 조사시 위 작품의 가치를 5,000,000,000원에서 700,000,000원으로 임의로 감소시킴으로써 2011 사업연도에 4,300,000,000원의 매출원가가 과다계상되는 결과가 초래되었으므로, 이 부분 가산조정은 적법하다[한편, 법인세법 제22조 단서, 제42조 제2항, 제3항 제1호, 구 법인세법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24357호로 개정되기 전의 것) 제74조 제1항 제2호에 의하면, 원고가 재고자산 평가방법으로 저가법을 채택하였는데 재고자산의 시가가 취득가액보다 낮아진 경우나 재고자산이 파손․부패된 경우 재고자산의 장부가액을 감액할 수 있고, 이 경우 그 재고자산 평가손실을 매출원가에 가산하여 손금산입할 수 있기는 하다. 그러나 원고가 저가법을 채택하였다거나, 위 작품의 시가가 장부가액인 5,000,000,000원보다 낮아졌다거나, 위 작품이 파손․부패되었음을 인정할 아무런 증거가 없으므로, 위 각 규정에 의한 손금산입도 허용될 수 없다].

원고는 위 작품 거래내역을 이 사건 명세서에 기재하지는 않았으나 더존 매입․매출장에는 기재하였을 것이므로 그 내역을 자세히 소명하지 못하였다는 사유만으로 익금산입 처분을 하는 것은 위법하다고 주장하나, 위 주장은 이 부분 가산조정과 관련이 없는 주장이므로 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다.

(2) Daniel Libeskind의 ⁠‘18 turns Pavillion’

(가) 처분사유

***이 대표이사로 재직하던 주식회사 FFFFF(이하 ⁠‘FFFFF’라 한다)는 2007. 7. 30.경 필립스 경매사로부터 위 작품을 영국화 450,000파운드에 매수하고 매수대금을 지급하였으나 위 작품이 소실되어 인도받지 못하였다. 원고는 2010. 1. 4. FFFFF로부터 위 작품에 관한 권리를 이전받고 필립스 경매사로부터 다시 제작된 위 작품을 인도받았다. 원고는 2011. 11.경 JJJ에게 위 작품을 1,050,000,000원에 매도하였으나 이에 관한 매출을 누락하였다.

따라서 누락 매출 1,050,000,000원을 익금산입, 매출원가 1,050,000,000원을 손금산입하고, 원고가 재고자산으로 보유하고 있는 것처럼 계상한 503,193,000원은 유보처분, 나머지 546,807,000원은 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 하여 상여처분, 손금산입한 1,050,000,000원은 △유보처분하였다.

(나) 원고의 주장

누락 매출 중 일부는 대표자 상여처분하고 일부는 유보처분을 할 근거가 존재하지 않으므로, 이 부분 소득처분은 위법하다.

(다) 판단

(ⅰ) 우선 가산조정의 적법 여부에 관해서 본다. 을 제6, 157, 161 내지 165, 167 내지 169, 172, 173호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, ① FFFFF가 2007. 7. 30.경 필립스 경매사와 위 작품을 영국화 450,000파운드에 매수하기로 하는 내용의 계약을 체결한 사실, ② FFFFF는 필립스 경매사에 영국화 450,000파운드를 지급하였으나 위 작품을 인도받지 못한 사실, ③ 원고는 2010. 1. 4. FFFFF와 FFFFF에 영국화 450,000파운드를 지급하고 위 작품에 관한 권리를 승계받기로 하는 내용의 계약을 체결한 사실, ④ 원고는 2010. 5. 26.경 필립스 경매사로부터 위 작품을 인도받은 사실, ⑤ 원고는 2011. 11.경 JJJ에게 위 작품을 1,050,000,000원에 매도하였으나 이에 관한 매출을 누락한 사실을 각 인정할 수 있다. 따라서 위 작품 관련 누락 매출 1,050,000,000원을 익금산입한 이 부분 가산조정은 적법하다.

(ⅱ) 다음으로 소득처분의 적법 여부에 관해서 본다. 앞서 설시한 바와 같이, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 법인이 증명하여야 한다. 그리고 과세관청이 법인세 과세표준 신고시에 경비로 신고되지 아니한 금액을 특별히 법인의 경비로 인정하여 법인의 소득금액 계산에서 공제하여 주었다 하더라도, 사외유출되어 ⁠‘대표자 등에게 귀속된 소득금액’에서 ⁠‘법인의 부담으로 지출된 경비’를 당연히 공제하여야 하는 것은 아니다(대법원 1999. 12. 24. 선고 98두16347 판결 등참조).

원고가 2011. 11.경 JJJ에게 위 작품을 1,050,000,000원에 매도하였음에도 이에 관한 매출을 누락하였고, 매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정도 존재하지 않으므로, 위 작품 관련 누락 매출액 1,050,000,000원 전액이 대표자 상여처분 되었어야 한다. 그럼에도 피고 서울지방국세청장은 소득처분의 법리를 오해하여 누락 매출액 전액이 아닌 546,807,000원에 관해서만 대표자 상여처분을 하고 나머지 503,193,000원에 관해서는 유보처분을 하였다. 나머지 503,193,000원에 관해서 유보처분을 하였다고 하여 적법하게 이루어진 546,807,000원의 대표자 상여처분도 위법하게 된다고는 볼 수 없으므로, 이 부분 소득처분은 적법하고, 이를 다투는 원고의 주장은 이유 없다.

라. 제2 과세처분의 적법 여부

1) Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’ 관련

가) 처분사유

원고와 특수관계에 있는 AAAA는 2009. 11. 24. Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’를 15,992,240,000원에 매수하였다. 그런데 원고는 2010. 8. 3. AAAA로부터 위 작품을 시가보다 높은 19,000,000,000원에 매입하여 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다.

따라서 구 법인세법(2010. 12. 30. 법률 제10423호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 법인세법’이라 한다) 제52조 제2항, 제4항, 구 법인세법 시행령(2010. 12. 30. 대통

령령 제22577호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 법인세법 시행령’이라 한다) 제89조 제2항 제2호, 상속세 및 증여세법(이하 ⁠‘상증세법’이라 한다) 제62조 제2항, 구 상속세 및 증여세법 시행령(2011. 7. 25. 대통령령 제23040호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제52조 제2항 제1호에 따라 산정한 위 작품의 시가 18,642,516,610원과 원고의 매입금액 19,000,000,000원의 차액인 357,483,390원(= 19,000,000,000원 - 18,642,516,610원)을 익금산입하고, 같은 금액을 기타사외유출처분 하였다.

나) 원고의 주장

원고와 AAAA의 2010. 8. 3.자 거래는 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 거래에 해당하지 않는다. 설령 위 거래가 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 거래에 해당한다고 가정하더라도, 위 작품의 시가는 구 상증세법 시행령 제52조 제2항 제2호에 따라 산정하여야 함에도 피고 종로세무서장은 제1호에 따라 시가를 산정하였으므로 시가산정방법이 위법하다.

다) 관련 법리

구 법인세법 제52조에 정한 부당행위계산 부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와의 거래에 있어 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이다. 경제적 합리성 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지의 여부에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대법원 2007. 12. 13. 선고 2005두14257 판결 등 참조). 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 제1호는 구 법인세법 제52조가 정하고 있는 부당행위계산 부인 대상의 하나로 ⁠‘법인이 특수관계인으로부터 자산을 시가보다 높은 가액으로 매수한 경우’를 들고 있다. 여기에서 시가란 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적인 교환가치를 말하고, 그 판단은 거래 당시를 기준으로 하여야 한다(대법원 2010. 5. 27. 선고 2010두1484 판결 등 참조).

라) 판단

위 다. 5) 라) ⁠(5)항에서 본 바와 같이 원고는 2010. 8. 3. AAAA로부터 19,000,000,000원에 매수한 위 작품을 2010.말경 JJJ 소유의 시가 12,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 'Untitle Rome' 및 시가 8,000,000,000원 상당의 Jeff Koons의 'Yellow Diamond‘와 교환하였다. JJJ이 원고로부터 위 작품을 고가에 매수할 수밖에 없었던 특별한 사정이 존재하였음을 인정할 아무런 근거가 없는바, 원고와 특수관계가 없는 JJJ이 2010.말경 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’와 시가 합계 20,000,000,000원 상당의 작품들을 교환한 이상 2010.말경 기준 Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’의 시가는 일응 20,000,000,000원이라고 봄이 타당하다.

2010. 8. 3. 기준 위 작품의 시가는 약 8개월의 간격이 존재하는 2009. 11. 24. 기준 시가 15,992,240,000원보다는 짧으면 1개월 길면 4개월의 간격이 존재하여 보다 가까운 2010.말경 기준 시가 20,000,000,000원과 더 유사하다고 할 것이다. 그런데 원고는 2010. 8. 3. AAAA로부터 위 작품을 20,000,000,000원보다 1,000,000,000원이나 저렴한 19,000,000,000원에 매수하였으므로, 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 행위에 해당한다고 볼 수 없다.

따라서 이와 다른 전제에 선 이 부분 처분은 위법하다.

2) Jeff Koons의 ⁠‘sacred heart’ 관련

가) 처분사유

원고와 특수관계에 있는 AAAA는 2010. 10. 22. Jeff Koons의 ⁠‘sacred heart’를 19,920,500,000원에 매수하였다. 그런데 원고는 2010. 12. 3. AAAA로부터 위 작품을 시가보다 높은 26,000,000,000원에 매수하여 조세의 부담을 부당하게 감소시켰다.

따라서 원고의 구 법인세법 제52조 제2항, 제4항, 구 법인세법 시행령 제89조 제2항 제2호, 상증세법 제62조 제2항, 구 상증세법 시행령 제52조 제2항 제1호에 따라 산정한 위 작품의 시가 23,484,177,222원과 매입금액 26,000,000,000원의 차액인 2,515,822,778원(= 26,000,000,000원 - 23,484,177,222원)을 익금산입하고, 같은 금액을 기타사외유출처분하였다.

나) 원고의 주장

원고와 AAAA의 2010. 12. 3.자 거래는 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 거래에 해당하지 않는다. 설령 위 거래가 조세의 부담을 부당하게 감소시키는 거래에 해당한다고 가정하더라도, 위 작품의 시가는 구 상증세법 시행령 제52조 제2항 제2호에 따라 산정하여야 함에도 피고 종로세무서장은 제1호에 따라 시가를 산정하였으므로 시가산정방법이 위법하다.

다) 판단 을 제6, 153호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고가 2010. 12. 3. AAAA로부터 26,000,000,000원에 매수한 위 작품을 2011. 1. 6. 주식회사 GGG(이하 ⁠‘GGG’라 한다)에 30,000,000,000원에 매도한 사실을 인정할 수 있다. GGG가 원고로부터 위 작품을 고가에 매수할 수밖에 없었던 특별한 사정이 존재하였음을 인정할 아무런 근거가 없는바, 원고와 특수관계가 없는 GGG가 2011. 1. 6. 위 작품을 30,000,000,000원에 매수한 이상 2011. 1. 6. 기준 위 작품의 시가는 일응 30,000,000,000원이라고 봄이 타당하다.

2010. 12. 3. 기준 위 작품의 시가는 42일의 간격이 존재하는 2010. 10. 22. 기준 시가 19,920,500,000원보다는 34일의 간격이 존재하여 보다 가까운 2011. 1. 6. 기준 시가 30,000,000,000원과 더 유사하다고 할 것이다. 그런데 원고는 2010. 12. 3. 위 작품을 30,000,000,000원보다 4,000,000,000원이나 저렴한 26,000,000,000원에 매수하였으므로, 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 행위에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 이 부분 처분도 위법하다.

마. 2010 사업연도 법인세 부과처분 관련 예비적으로 추가된 처분사유에 관한 판단

1) 피고 종로세무서장의 주장 요지

위 다. 5) 라) ⁠(4)항 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’와 관련하여 매출원가 12,000,000,000원을 손금산입할 아무런 이유가 없었음에도 위 작품 관련 매출원가 12,000,000,000원이 손금산입되었으므로, 위 매출원가 12,000,000,000원은 손금불산입되어야 한다. 따라서 2010 사업연도 법인세 부과처분과 관련된 원고의 주장이 전부 인용되더라도 위 매출원가 12,000,000,000원이 손금불산입되어야 하는 이상 2010 사업연도 소득금액에 변동이 없으므로, 2010 사업연도 법인세 부과처분을 다투는 원고의 주장은 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 이유 없다[피고 종로세무서장의 위 주장은 위 가. 1) 라)항 원고의 총액주의 위반 주장과 같이 과세처분취소소송의 소송물이 정당한 세액의 객관적 존부임을 전제로 한 주장이다. 피고 종로세무서장은 개별 작품별 처분사유가 위법하다고 판단될 경우를 전제로 하여 위와 같은 주장을 하고 있으므로, 위 주장을 처분사유의 예비적 추가로 본다].

2) 판단

가) 과세처분취소소송의 소송물은 정당한 세액의 객관적 존부이므로 과세관청으로서는 소송 도중이라도 사실심 변론종결시까지는 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있는 것이고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 당초의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994 판결, 대법원 2014. 5. 16. 선고 2013두21076 판결 등 참조).

과세관청이 과세처분의 취소를 구하는 소송 계속 중 세무조정의 위법사항을 시정하여 당초의 결정세액의 범위 내에서 정당세액을 다시 계산하는 것은 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 추가․변경하는 것이므로 적법하다.

나) 누락수입에 대하여 실지조사결정에 의해 과세처분을 할 때에는 그 누락수입에 대응하는 별도비용의 지출이 있었다고 볼 증거가 없는 한 그 수입액 전체가 소득액에 가산되어야 하고, 누락수입에 대응하는 비용도 신고누락되었다는 점에 관하여는 그 별도의 공제를 구하는 납세의무자가 주장·증명하도록 하는 것이 경험칙과 형평의 원칙에 부합한다(대법원 1992. 7. 28. 선고 91누10695 판결, 대법원 2011. 4. 28. 선고 2010두28076 판결 등 참조).

위 다. 5) 라) ⁠(4)항에서 살펴본 바와 같이, 원고가 2010. 7. 21.경 LLL에게 Cy Twombly의 ⁠‘Untitled 1970, Blackboard'를 매도하고 현금 9,000,000,000원과 시가

6,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’를 받았으나, 그 중 9,000,000,000원만을 매출로 계상하고 시가 6,000,000,000원 상당의 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’에 관한 매출을 누락한 사실이 인정되므로 6,000,000,000원을 익금산입한 세무조정은 적법하다. 그런데 위 누락수입 6,000,000,000원에 대응하는 12,000,000,000원의 매출원가가 신고누락되었음을 인정할 아무런 증거가 없으므로, Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’와 관련하여 매출원가 12,000,000,000원이 손금산입될 이유가 존재하지 아니한다. 그럼에도 피고 종로세무서장은 착오로 위 작품과 관련하여 12,000,000,000원을 손금산입하였는바, 12,000,000,000원을 손금산입한 세무조정은 위법하다.

따라서 피고 종로세무서장이 2010 사업연도 결정세액의 범위 내에서 위 세무조정의 위법사항을 시정하는 것은 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 추가하는 것이므로 적법하다.

바. 소결론

1) 이 사건 각 법인세 부과처분 관련

가) 2008 사업연도 귀속 법인세 부과처분 관련

2008 사업연도 귀속 법인세 부과처분과 관련하여, ① Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’에 관하여 이루어진 익금산입 1,250,000,000원, 손금산입 1,103,303,176원,18) ② Andy Warhol ⁠‘MAO 1973’에 관하여 이루어진 익금산입 1,690,000,000원19)의 세무조정은 취소되어야 한다. 위 사항을 반영한 2008 사업연도 귀속 법인세 정당세액은 아래 표 기재와 같다.

따라서 2008 사업연도 귀속 법인세 5,386,685,360원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액 4,683,787,041원을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

나) 2009 사업연도 귀속 법인세 부과처분 관련

2009 사업연도 귀속 법인세 부과처분과 관련하여, Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’ 관련 매출원가 5,787,500,000원의 손금산입20)이 이루어져야 한다. 위 사항을 반영한 2009 사업연도 귀속 법인세 정당세액은 아래 표 기재와 같다.

따라서 2009 사업연도 귀속 법인세 416,939,930원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액 26,787,500원을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

다) 2010 사업연도 귀속 법인세 부과처분 관련

2010 사업연도 귀속 법인세 부과처분과 관련하여, Jeff Koons의 ⁠‘Balloon Flower’ 관련 부당행위계산 부인 규정이 적용되어 이루어진 익금산입 357,483,390원21), Jeff Koons의 ⁠‘sacred heart’ 관련 부당행위계산 부인 규정이 적용되어 이루어진 익금산입 2,515,822,778원22)은 취소되어야 한다. 그러나 Cy Twombly의 ⁠‘Bolsena 1969’에 관하여 이루어진 손금산입 12,000,000,000원이 위 2,873,306,168원(= 357,483,390원 + 2,515,822,778원)의 범위 내에서 취소되어야 하므로,23) 각 사업연도 소득금액에는 변동이 없다.

다만, 2009 사업연도에서 이월된 결손금 4,532,018,572원이 반영되어야 하는바, 이를 반영한 2010 사업연도 귀속 법인세 정당세액은 아래 표 기재와 같다.

따라서 2010 사업연도 귀속 법인세 3,165,920,270원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액 1,924,108,885원을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

2) 이 사건 각 소득금액변동통지처분 관련

가) 2007년 귀속 상여 소득금액변동통지처분 관련

소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 2007년 귀속 상여 소득금액변동통지처분 중 Jean Dubuffet의 ⁠‘Buste Metagraphique 1 et Chapeau de Bonne Fete’에 관하여 이루어진 422,045,853원의 상여 소득금액변동통지처분25)은 취소되어야 한다.

따라서 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 2007년 귀속 6,035,111,228원의 상여 소득금액변동통지처분 중 5,613,065,375원(= 당초 통지액 6,035,111,228원 -

위법한 상여 소득금액변동통지액 422,045,853원)을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

나) 2008년 귀속 상여 소득금액변동통지처분 관련

소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 2008년 귀속 상여 소득금액변동통지처분중 ① Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’에 관하여 이루어진 5,787,500,000원의 상여 소득금액변동통지처분,26) ② Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’에 관하여 이루어진 1,250,000,000원의 상여 소득금액변동통지처분,27) ③ Andy Warhol ⁠‘MAO 1973’에 관하여 이루어진 1,690,000,000원의 상여 소득금액변동통지처분28)은 각 취소되어야 한다.

따라서 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 2008년 귀속 19,799,344,988원의 상여 소득금액변동통지처분 중 11,071,844,988원(= 당초 통지액 19,799,344,988원

- Jeff Koons의 ⁠‘Yellow Diamond’ 관련 위법한 상여 소득금액변동통지액 5,787,500,000원 - Jeff Koons의 ⁠‘Mermaid Troll’ 관련 위법한 상여 소득금액변동통지액 1,250,000,000원 - Andy Warhol ⁠‘MAO 1973’ 관련 위법한 상여 소득금액변동통지액 1,690,000,000원)을 초과하는 부분은 취소되어야 한다.

4. 결론

결국 피고 종로세무서장이 2013. 3. 4.과 2014. 5. 2. 원고에게 한 ① 2008 사업연도 귀속 법인세 5,386,685,360원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액인 4,683,787,041원을 초과하는 부분, ② 2009 사업연도 귀속 법인세 416,939,930원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액인 26,787,500원을 초과하는 부분, ③ 2010 사업연도 귀속 법인세 3,165,920,270원(가산세 포함)의 부과처분 중 정당세액인 1,924,108,885원을 초과하는 부분은 각 취소되어야 한다.

또한 피고 서울지방국세청장이 2013. 3. 4. 원고에게 한 소득자를 원고의 대표이사 ***으로 한 ① 2007년 귀속 6,035,111,228원의 상여 소득금액변동통지처분 중 5,613,065,375원을 초과하는 부분, ② 2008년 귀속 19,799,344,988원의 상여 소득금액변동통지처분 중 11,071,844,988원을 초과하는 부분도 각 취소되어야 한다. 그렇다면 원고의 이 사건 청구는 위 인정범위 내에서 이유 있어 인용하고 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2018. 04. 20. 선고 서울행정법원 2015구합66301 판결 | 국세법령정보시스템