양도 당시 농지 판정 기준과 비사업용토지 해당 여부

요지

양도토지 중 과세관청이 자경농지로 인정한 부분을 제외한 나머지 토지는 건설자재 적치 장소 등으로 사용되어 양도 당시 사실상의 현황이 농지로 보기 어렵고 사업용토지 요건 중 사용기준 요건 등을 충족하였다고 보기 어려우므로 비사업용토지로 본 처분은 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 주위적 청구를 기각한다.

2. 원고의 예비적 청구를 각하한다.

3. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지

주위적으로， 피고는 2012. 6. 12.(소장 청구취지 기재 ⁠‘2012. 6. 1.’은 오기로 보인다) 원고에게 한 양도소득세 0000원(소장 청구취지 기재 ⁠‘000원’은 오기로 보인다)의 부과처분을 취소하고， 원고가 2011. 6. 3. 과오납부한 양도소득세 0000 원을 피고에게 환급하라. 예비적으로， 원고가 2011. 6. 3. 과오납부한 양도소득세 0000원을 환급하라는 원고의 경정청구에 대하여， 피고의 거부처분을 취소한다(원고는 이와 함께 예비적으로 피고가 2012. 6. 12. 원고에게 한 양도소득세 0000원의 부과처분의 취소를 구하 고 있으나， 원고의 이 부분 예비적 청구는 주위적 청구의 내용에 포함되어 있으므로 따로 판단하지 아니 한다).

  이 유

1. 처분의 경위

다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나， 갑 제1， 2， 7호증， 갑 제8호증의 1 내지 4， 갑 제14， 15호증의 각 1， 2， 갑 제16호증의 1， 2， 3， 을 제1호증， 을 제2호증의 1， 2， 을 제4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있다.

가. 원고는 자신 명의로， ① 1984. 3. 21. OOO시 0000 답 1，755㎡(이하 ⁠‘ 이 사건 제1 토지’라 하고， 위 토지 중 750㎡ 부분을 ⁠‘이 사건 제0000 토지’， 나머지 1，005㎡ 부분을 ⁠‘이 사건 제000 토지’라 한다)에 관하여 1950. 5. 9.자 매매를 원인으로 한 소유권이전등기를，② 1994. 5. 26. OOO시 0000 대 169㎡(이하 ⁠‘이 사건 제2 토지’라 한다)와 같은 동 0000 대 242㎡(이하 ⁠‘이 사건 제3 토지’라 한다)에 관하여 1986. 9.5.자 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 한 소유권이전등기를， ③ 2006. 6. 19. 같은 동 산 0000 임야 255㎡(이하 ⁠‘이 사건 제4 토지’라 한다)에 관하여 1986. 9. 4.자 협의분할에 의한 재산상속을 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

나. 원고는 위 각 토지를 2011. 5. 4. OOO중공업 주식회사 OOO조선소 제12차직장 주택조합에 0000원에 매도하였다. 원고는 2011. 6. 3. 피고에게 위 양도에 따른 양도소득과세표준을 예정신고하면서， 이 사건 제000 토지에 대하여 양도차익에서 장기보유특별공제액 0000원을 공제한 다음， 조세특례제한법 제69조 제1항에서 규정한 ⁠‘8년 이상 자경농지’ 에 해당한다는 이유로 0000원의 양도소득세 전액감면을 신청하였다. 원고는 나머지 토지들에 대하여는 비사업용 토지로 보아 같은 날 2011년도 과세연도 양도소득세 0000원을 예정신고하면서 이를 납부하였다.

다. 피고는 2012. 4. 10.부터 2012. 4. 29.까지 양도소득세 조사를 실시한 다음，이 사건 제0000 토지가 양도 당시 농지가 아니고 2001. 7. 26. 제1종 주거지역에 편입되어 총보유기간 중 80% 이상 사업용으로 사용하지 아니하여 8년 자경농지 감면과 장기보 유특별공제 적용대상이 아니라는 이유로， 2012. 6. 12. 원고에게 2011년 과세연도 양도 소득세 0000원을 증액경정하고 이를 고지하였다.

라. 원고는 이에 불복하여 2012. 7. 16. 위 0000원의 증액경정처분을 취소하고 원고가 납부한 위 000원 중 000000원을 환급하라는 내용의 이의신청을 부산지방국세청에 하였다. 부산지방국세청의 재조사 결정에 따라 피고는 양도소득세를 재조사한 결과， 이 사건 제0000 토지 중 240㎡와 이 사건 제2 토지 중 25.32㎡를 8년 이상 자경한 농지로， 이 사건 제3， 4 토지를 장기보유특별공제 대상으로 보아 위 증액경정 고지액 0000원 중 0000원을 감액하여 0000원을 원고에 게 경정 · 고지하였다.

마. 원고는 이에 불복하여 2012. 10. 2. 국세청에 심사청구를 하였으나， 국세청은 2012. 12. 28. 위 청구를 기각하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 이 사건 제1， 2 토지는 소득세법 제104조의3 제1항 제1호 나목 본문，같은 법 시행령 제168조의8 제2항의 농지 소재지에 거주하는 자가 자경하는 농지에 해당할 뿐만 아니라， 이 사건 제2 토지는 소득세법 제104조의3 제1항 제5호， 제6호와 같은 법 시행령 제168조의12，제168조의13에서 규정하는 주택의 부속토지에도 해당한다. 그리 고 이 사건 제1， 2 토지는 모두 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에서 정한 녹지지역 에 있다. 그러므로 위 각 토지들은 사업용 토지 요건을 모두 갖추고 있어 장기보유특 별공제 대상이다.

2) 소득세법 시행령 제168조의14 제3항 제1의2호는 ⁠‘녹지지역 또는 개발제한 구역의 농지로서 직계존속이 8년 이상 토지 소재지에서 직접 경작한 농지를 상속 또는 증여받은 경우에는 비사업용 토지로 보지 아니한다’고 규정하고 있는데， 이 사건 제1， 2 토지는 원고의 아버지가 30년 이상 토지 소재지에서 직접 경작한 농지로서 원고가 이를 상속받았다. 그러므로 이 사건 제1， 2 토지는 사업용 토지로서 장기보유특별공제 대상이다.

3) 원고는 이 사건 제1 토지 중 240㎡’ 이 사건 제2 토지 중 25.32㎡를 제외한 나머지 이 사건 제1， 2 토지도 8년 이상 직접 경작하였다. 그러므로 이 사건 제1，2 토 지 중 피고가 자경농지로 인정하지 않은 나머지 토지들에 대하여도 조세특례제한법 제 69조，같은 법 시행령 제66조에 따라 그에 대한 양도소득세가 감면되어야 한다.

4) 따라서 이 사건 제1， 2 토지는 사업용 토지로서 장기보유특별공제 대상이고，원고가 8년 이상 직접 경작하였으므로， 감면 규정에 따라 위 토지들에 대한 양도소득세는 감면되어야 한다. 그럼에도 피고가 위 토지들에 대한 양도소득세를 감면하지 아니하고 원고가 과오납부한 양도소득세 환급을 거절한 것은 위법하다. 그러므로 주위적으로 피고의 양도소득세 000원의 경정 · 고지 처분의 취소와 원고가 과오납부 한 양도소득세의 환급을 구하고，예비적으로 과오납부한 양도소득세 환급을 구하는 원고의 경정청구에 대한 피고의 거부처분 취소를 구한다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 주위적 청구에 대한 판단

1) 사업용 토지인지 여부에 대하여 가) 일반 법리

구 소득세법(2013. 1. 1. 법률 제11611호로 개정되기 전의 것， 이하 같다) 제104조3 제1항 제1호， 같은 법 시행령(2013. 2. 15. 대통령령 제24356호로 개정되기 전의 것， 이하 같다) 제168조의6 제1호， 제168조의7， 제168조의8의 각 규정에 의하면， 토지 양도에 따른 양도소득세를 계산할 때，이 사건 제1， 2 토지와 같이 양도자의 토지 소유기간이 5년 이상이고 원고가 농지라고 주장하는 경우 위 토지들이 사업용 토지로 인정되기 위해서는 ① 먼저 사업용으로 의제되는 경우를 제외하고는 양도 토지의 사실상 현황이 농지이어야 하고，② 양도자가 당해 농지를 일정기간[양도일 직전 5년 중 3년 이상 또는 양도일 직전 3년 중 2년 이상 또는 소유기간 중 100분의 80 이상 ⁠(기간의 계산은 일수로 한다)， 이하 ⁠‘기간기준’이라 한다] 농지소재지 등에서 거주하면서 직접 경작(사업용으로 사용의제가 되는 경우는 제외)하여야 하며(사용기준 요건)，③ 위 기간기준 동안 양도 농지가 도시지역 밖이거나 도시지역 내 녹지지역， 개발제한 구역안에 있어야 한다(지역기준 요건). 그리고 기간기준은 소득세법 제104조의3 제1항 본문에서 규정하고 있고 각 용도(지목)별 비사업용 토지의 범위는 같은 조， 같은 항，각 호에 열거를 하고 있기 때문에 사용기준， 지역기준 요건을 모두 충족되는 기간만이 기간기준 요건을 충족한 것으로 본다.

나) 먼저 이 사건 제0000 토지가 사업용 토지인지 여부를 본다.

(1) 원고가 1984. 3. 21. 이 사건 제1 토지를 취득하여 2011. 5. 4. 양도 한 사실은 앞서 본 바와 같고， 갑 제14호증의 2， 갑 제16호증의 3， 을 제3호증의 1， 2， 을 제4 내지 7호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면，① 윤OO이 원고로부터 이 사건 제0000 토지 일부를 임차하여 이OO 명의로 2007. 8. 11.부터 2012. 5. 12. 까지 위 임차 토지에서 OO판넬이라는 상호로 건설업을 운영하였고， 위 토지 부분을 건설업 운영 무렵부터 건설자재 적치 장소 등으로 사용한 사실(원고는 스스로 이 사건 제0000 토지를 1990년경부터 농지로 경작하지 않은 사실을 인정하고 있다)， ② 2011. 5. 경 촬영한 항공사진에 의하면， 양도 당시 이 사건 제1， 2 토지 중 일부 토지 위에 가건물과 자동차 등이 보이고 일부 토지는 농지로 나타났으나， 이후 토지 이용 상황이 변경되어 양도 당시 농지에 대한 실측이 불가능하여 피고는 항공사진에 나타난 농지부에 대하여 OOO시청 지적과에서 컴퓨터 도면으로 측량하여 이 사건 제0000 토지 중 240㎡， 이 사건 제2 토지 중 25.32㎡는 농지로 보아 구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되기 전의 것， 이하 같다) 제69조 제1항과 같은 법 시행령 ⁠(2011. 6. 3. 대통령령 제22953호로 개정되기 전의 것) 제66조에 의하여 양도소득세 감면결정을 한 사실 등을 인정할 수 있다.

(2) 위 인정사실에 의하면， 이 사건 제0000 토지 중 피고가 자경농지로 인정한 부분을 제외한 나머지 토지는 양도 당시 사실상의 현황이 농지로 보기 어려울 뿐만 아니라， 양도일(2011. 5. 4.) 직전 5년 중 3년 또는 양도일 직전 3년 중 2년 이상 또는 소유기간(1984. 3. 21.부터 2011. 5. 4.까지) 중 100분의 80 이상 원고가 농지로 경작하지 않아 사업용 토지 요건 중 사용기준 요건도 충족하지 못하였다(원고는， OOO 시청 도시과 직원들이 2001. 7. 이후 이 사건 제0000 토지가 도로구역， 녹지구역이라는 이유로 경작하는 것을 제지하는 바람에 이를 7년가량 경작하지 못하다가 할 수 없이 다른 사람에게 임대한 것이므로 구 소득세법 제104조의3 제2항， 같은 법 시행령 제168 조의14 제1항 규정에 의하여 사업용 토지에 해당한다고 주장하나， 갑 제17호증의 1， 2 기재만으로는 OOO시청 직원들이 원고의 주장처럼 경작을 제지하였음을 인정하기에 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로， 위 주장은 이유 없다).

다) 다음으로 이 사건 제000 토지와 이 사건 제2 토지(피고가 자경농지로 인정한 부분은 제외)가 사업용 토지인지 여부를 본다. 위 인정사실에 의하면， 양도 당시 이 사건 제000 토지와 이 사건 제2 토지(농지 인 정 부분 제외)의 사실상 현황이 농지라고 보기 어렵다. 그뿐만 아니라 을 제7호증의 기재에 의하면 이 사건 제000 토지와 이 사건 제2 토지는 2001. 7. 26. 도시지역(주거 지역)에 편입된 사실 등을 인정할 수 있는데， 그 때부터 양도 당시까지 도시지역(주거 지역)에 있는 위 각 토지는 사업용 토지 요건으로서 양도일 직전 5년 중 3년 또는 양 도일 직전 3년 중 2년 이상이라는 기간기준과 관련하여 지역기준 요건(녹지지역 또는 개발제한구역)을 충족하였다고 보기 어렵다. 그리고 구 소득세법 제104조의3 제1항 제 1호 나목 단서， 같은 법 시행령 제168조의8 제6항 규정에 의하면 농지가 도시지역(주거지역)으로 편입된 경우 편입된 날부터 2년까지는 사업용 토지로 보고 있는데， 원고가 이 사건 제000 토지를 취득한 1984. 3. 21.부터 양도한 2011. 5. 4.까지의 소유기간 총 9，905일 중 사업용으로 사용된 1984. 3. 21.부터 2003. 7. 26.(주거지역 편입일로부 터 2년이 되는 날)까지 7，066일은 71.33%에 불과하고， 이 사건 제2 토지 역시 소유기 간 총 9，008일 중 사업용으로 사용된 1986. 9. 4.(상속개시일)부터 2003. 7. 26.까지 6，169일은 68.48%에 불과하여 소유기간 중 100분의 80 이상이라는 기간기준 요건과 관련하여서도 지역기준 요건을 충족하였다고 보기 어렵다.

라) 직계존속이 8년 이상 토지 소재지에서 직접 경작한 농지를 상속받아 사업용 토지라는 주장에 대하여

(1) 구 소득세법 제104조의3 제2항은 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있어 그 토지가 제1항 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 토지를 비사업용 토지로 보지 아니할 수 있다고 규정하고 있고， 위 대통령령으로 정하는 부득이한 사유는 같은 법 시행령 제168조의14 제3항 제1의2호에 의하면，당해 토지가 직계존속이 8년 이상 기획재정부령으로 정하는 토지소재지에 거주하면서 직접 경작한 농지·임야 및 목장용지로서 이를 해당 직계존속으로부터 상속·증여받은 토지인 경우를 의미하며， 다만 양도 당시 국토의 계획 및 이용에 관한 법률에 따른 도시지역(녹지지역 및 개발제한구역은 제외한다) 안의 토지는 여기서 제외된다.

(2) 살피건대， 앞서 본 바와 같이 이 사건 제000 토지와 이 사건 제2 토지(피고가 자경농지로 인정한 부분은 제외)는 양도 당시 도시지역(거주지역)에 포함 되어 있으므로 구 소득세법 제168조의14 제1의2호 단서 규정에 의하여 사업용 토지로 보기 어렵다. 그리고 원고는 자신의 직계존속이 이 사건 제0000 토지를 그 소재지에서 8년 이상 직접 경작하였고 원고가 이를 상속(원고는 상속이라고 주장하나， 갑 제13호증의 기재 에 의하면， 원고의 아버지가 1986. 9. 4. 사망한 사실이 인정되고， 앞서 본 바와 같이 원고가 이 사건 제1 토지를 그 이전에 취득하였으므로 증여로 봄이 타당하다)받았으므로 구 소득세법 제168조의14 제3항 제1의2호 규정에 따라 위 토지는 사업용 토지라고 주장하나， 이에 부합하는 듯한 갑 제4호증， 갑 제17호증의 1， 2(각 농지경작사실확인서)의 각 기재만으로는 이를 인정하기 어렵고 달리 이를 인정할 증거가 없다. 그리고 앞서 본 바와 같이 이 사건 제0000 토지 중 피고가 자경농지로 인정한 부분을 제외한 나머지 토지는 원고가 2007. 8. 11.경부터 윤OO에게 임대하여 양도시까지 건설자재 적치 장소 등으로 사용되는 등 양도 당시 설제 현황이 농지라기보다는 잡종지로 봄이 타당하다. 그러므로 위 나머지 토지에 대하여 양도 당시 농지임을 전제로 한 구 소득 세법 제168조의14 제3항 제l의2호 규정이 적용될 수 없다.

마)소결론

따라서 이 사건 제1， 2 토지(피고가 자경농지로 인정한 부분들은 제외)는 구 소득세법 제104조의3 규정에 따른 사업용 토지(농지)로 보기 어려워，이에 어긋나는 원고의 주장은 모두 이유 없다(원고는 이 사건 제2 토지 일부가 주택의 부속토지로서 사업용 토지라고도 주장하나， 이를 인정할 증거가 없을 뿐만 아니라 원고 스스로 이 사건 제2 토지를 아버지인 유OOO이 답으로 경작하다가 원고가 1984년부터 양도 시까지 밭으로 경작하였다고 주장하고 있으므로， 원고의 위 주택 부속토지에 관한 주장은 이유 없다).

2) 8년 자경농지 감면 주장에 대하여

자경농지에 대한 양도소득세 감면요건으로서 양도한 토지를 직접 경작한 사실에 대한 입증책임은 양도소득세의 감면을 주장하는 납세의무자에게 있으며，양도한 토지가 8년 이상 농지로서 이용된 사실이 인정된다 하여 이로써 양도자가 자경한 사실까지 추정되는 것은 아니다(대법원 1994. 10. 21. 선고 94누996 판결 등 참조). 살피건대， 갑 제7호증， 갑 제17호증의 1， 2의 각 기재만으로는 원고가 이 사건 제1， 2 토지(피고가 자경농지로 인정한 부분은 제외)를 8년 이상 직접 경작하였음을 인정하기에 부족하고， 달리 이를 인정할 증거가 없다. 또한 구 조세특례제한법 제69조에 따른 양도소득세 감면을 받기 위해서는 양도 당시 사실상의 이용현황이 농지이어야 하는데，앞서 본 바와 같이 이 사건 제1， 2 토지 양도 당시 피고가 농지로 인정한 부분을 제외한 나머지 토지는 그 사실상의 이용현황이 농지로 보기 어렵다(원고도 양도소득세 예정신고를 하면서 이 사건 제000 토지와 이 사건 제2 토지에 대하여는 8년 자경농지 감면 주장을 하지 않았다). 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3) 환급 청구에 대하여

과세표준과 세액을 증액하는 증액경정처분은 당초 납세의무자가 신고하거나 과세관청이 결정한 과세표준과 세액을 그대로 둔 채 탈루된 부분만을 추가로 확정하는 처분이 아니라 당초신고나 결정에서 확정된 과세표준과 세액을 포함하여 전체로서 하나의 과세표준과 세액을 다시 결정하는 것이므로， 당초신고나 결정에 대한 불복기간의 경과 여부 등에 관계없이 오직 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 되는 점，증 액경정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 증액경정처분의 위법 여부는 그 세액이 정당한 세액을 초과하는지 여부에 의하여 판단하여야 하고 당초신고에 대한 과다신고사유나 과세관청의 증액경정사유는 증액경정처분의 위법성을 뒷받침하는 개개의 위법사유에 불과한 점， 경정청구나 부과처분에 대한 항고소송은 모두 정당한 과세표준과 세액의 존부를 정하고자 하는 통일한 목적을 가진 불복수단으로서 납세의무자로 하여금 과다신고사유에 대하여는 경정청구로써， 과세관청의 증액경정사유에 대하여는 항고소송으로써 각각 다투게 하는 것은 납세의무자의 권익보호나 소송경제에도 부합하지 않 는 점 등에 비추어 보면 납세의무자는 증액경정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 과 세관청의 증액경정사유 뿐만 아니라 당초신고에 관한 과다신고사유도 함께 주장하여 다툴 수 있다고 할 것이다(대법원 2013. 4. 18. 선고 2010두11733 천원합의체 판결 등 참조). 부당이득의 반환을 구하는 납세의무자의 국세환급청구권은 오납액인 경우에는 신고 ⁠(신고납세의 경우)나 부과처분(부과과세의 경우)이 부존재하거나 당연무효인 때， 초과 납부액의 경우에는 신고 또는 부과처분의 취소나 경정에 의하여 조세채무의 전부 또는 일부가 소멸한 때에 발생한다(대법원 1997. 10. 10. 선고 97다26432 판결 등 참조). 이러한 법리를 기초로 원고의 양도소득세(0000원) 환급청구에 관하여 보건대，앞서 본 바와 같이 원고가 당초 양도소득과세표준을 예정신고하면서 위 금액을 자 진납부한 후 피고가 증액경정처분(이후 감액경정처분으로 일부만 잔존)을 함으로써 위 신고는 증액경정처분에 흡수되어 독립한 존재가치를 잃게 되었는데，위 신고나 증액경 정처분이 당연무효이거나 증액경정처분(감액 후 남은 부분)이 취소 또는 경정되었음을 인정할 아무런 증거가 없는 이 사건에서， 원고의 조세환급청구권이 발생하였다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

라. 예비적 청구에 대한 판단

앞서 본 바와 같이， 원고가 양도소득과세표준 예정신고를 한 후 피고의 증액경정처분이 있자 이에 불복하여 증액경정처분의 취소와 함께 자진납부한 양도소득세 중 일부 환급을 구하였으나 피고가 증액경정처분만을 일부 취소하는 감액경정처분을 하고 환급에 응하지 아니하였는바， 이를 두고 원고의 환급경정청구에 대하여 피고의 거부처분이 있었다고 보기 어렵고， 달리 피고의 거부처분이 있었음을 인정할 증거가 없다(원 고의 위 양도소득과세표준 신고는 이후의 증액경정처분에 흡수되어 독립한 존재가치를 잃게 되어 증액경정처분만이 항고소송의 심판대상이 된다). 따라서 원고의 이 부분 소 는 행정소송의 대상인 처분이 존재하지 아니하여 부적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 주위적 청구는 이유 없어 이를 기각하고， 예비적 청구는 부적법하 므로 이를 각하하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 창원지방법원 2013. 07. 23. 선고 창원지방법원 2013구합572 판결 | 국세법령정보시스템