요지

이 사건 특약매입거래 매출액은 구 상증세법 및 증여세법 45조의3 제1항상의 기업회계기준에 의할 때 최종소비자에 대한 매출액이라 할 것이어서, 이 사건 특약매입거래 매출액은 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에서 제외됨

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 2021. 11. 18. 원고 정**에 대하여 한 [별지 1] 기재 증여세 1,114,496,670원의, 원고 정##에 대하여 한 [별지 2] 기재 증여세 2,166,204,430원의 각 경정거부처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

  가. 당사자의 지위

   1) 원고 정**은 주식회사 ***푸드(이하 ⁠‘***푸드’라고 한다)의 발행주식총수 중 12.7%를 보유하고 있고, 원고 정##은 ***푸드의 발행주식총수 중 23.8%를 보유한 최대주주이다. 원고 정**은 원고 정##의 형으로, 지배주주의 친족에 해당한다.

   2) ***푸드는 1968. 2. 27. 설립되어 식자재유통, 단체급식, 소매유통, 부동산임대업 등을 주요 사업으로 영위하고 있고, 1989. 8. 22. 한국거래소 유가증권시장에 상장된 법인이다.

  나. ***푸드가 체결한 특약매입 거래계약

   ***푸드는 주식회사 **백화점, **쇼핑 주식회사 및 주식회사 **홈쇼핑(이하 ⁠‘이 사건 판매업체들’이라고 한다)과 특약매입 거래계약(이하 ⁠‘이 사건 특약매입계약’이라고 한다)을 체결하였다. 위 계약은 이 사건 판매업체들이 고객에게 판매되지 아니한 상품을 반품할 수 있는 조건으로 ***푸드로부터 상품(이하 ⁠‘이 사건 상품’이라고 한다)을 외상 매입하고 상품판매 후 일정액의 판매수수료를 공제한 상품판매대금을 ***푸드에 지급해 오는 형식의 거래(이하 ⁠‘특약매입거래’라고 한다)를 주요 내용으로 한다.

  다. 원고들의 증여세 신고·납부

   1) 구 상속세 및 증여세법 45조의3 제1항(해당 규정은 상속세 및 증여세법이 2014. 11. 19. 개정된 법률 제12844호로 개정된 것부터 2020. 12. 29. 법률 제17799호로 개정되기 전의 것까지의 제45조의3 제1항을 의미하고, 이하 ⁠‘이 사건 조항’이라고 한다)은 특수관계법인 간의 일감 몰아주기를 규제하기 위하여, 수혜법인의 세후 영업이익 중 특수관계법인으로부터 받은 이익을 수혜법인의 지배주주와 그 친족이 증여받은 것으로 의제하는 규정이다.

   2) ***푸드는 특수관계법인인 이 사건 판매업체들과 특약매입거래 외에 일반적인 물품매매 거래도 하고 있는데, 원고들은 이 사건 조항상의 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에 이 사건 특약매입계약에 따른 매출액(이하 ⁠‘이 사건 특약매입거래 매출액’이라고 한다)이 포함되는 것으로 하여 이에 따라 산정된 증여세액을 신고·납부하였다.

  라. 원고들의 경정청구 및 피고의 경정거부처분

   1) 원고들은 2021. 3. 10. 이 사건 조항상의 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에서 이 사건 특약매입거래 매출액을 제외한 금액을 기준으로 증여의제이익을 다시 계산하여 증여세를 초과납부하였다는 이유로 환급을 구하는 경정청구를 하였다(이하 ⁠‘이 사건 경정청구’라고 한다).

   2) 그러나 피고는 2021. 11. 18. ⁠‘수혜법인의 특약매입거래로 발생한 매출액은 특수관계법인에 대한 매출액에서 제외하지 않는 것’이라는 이유로 이 사건 경정청구를 거부하는 처분을 하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

  마. 전심절차

   원고들은 이에 불복하여 2021. 11. 22. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 2022. 6. 7. 기각 결정을 받았다.

  [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 3호증, 을 제1호증(가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

  가. 관련자들의 주장 요지

   1) 원고들

    이 사건 조항은 수혜법인의 매출액과 그중 특수관계법인과의 거래에서 발생한 매출액은 모두 ⁠‘기업회계기준’에 따라 계산한다고 규정하고 있는데, 회계기준 제정, 개정과 해석 및 질의 회신을 수행하는 공적인 기관인 한국회계기준원은 기업회계기준의 관점에서 특약매입거래의 경우 이 사건 판매업체들은 ⁠‘대리인’으로, ***푸드의 이 사건 특약매입거래 매출액은 ***푸드와 특수관계가 없는 최종소비자에 대한 매출로 판단한다는 입장이므로, 특수관계법인과의 거래에서 발생한 매출액은 기업회계기준에 따르지 않아야 한다는 전제에 선 이 사건 처분은 이 사건 조항에 반하여 위법하다.

   2) 피고

    이 사건 조항은 특수관계법인을 이용하여 일감 몰아주기¹⁾ 방식으로 부를 무상으로 이전하는 변칙적인 증여를 과세하기 위하여 도입된 것으로 이와 같은 방식의 변칙적인 증여가 있다면 증여세를 부과함이 상당하고, 해당 조항의 문언을 보더라도 기업회계기준에 의하여 계산되어야 하는 것은 ⁠‘매출액’이라는 개념에 한정될 뿐이며 특정한 거래가 ⁠‘특수관계법인에 대한’ 거래인지 여부는 기업회계기준에 의하여 평가되어야 한다고 볼 수 없고, 이 사건 상품이 최종소비자들에게 판매된다면 그 이후부터 최종소비자들에 대하여 그 하자나 교환에 관한 법적 책임을 부담하는 것은 이 사건 판매업체들이며, ***푸드도 그동안 이 사건 특약매입거래 매출액을 특수관계인에 대한 매출에 포함해오고 있었다는 점 등을 고려하면, 이 사건 특약매입거래 매출액을 이 사건 조항상 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에 포함하여 이 사건 처분을 한 것은 정당하다.

  나. 이 사건의 쟁점

   ***푸드가 각 사업연도(2015~2019년) 매출액으로 회계처리한 금액 중 특수관계법인인 이 사건 판매업체들과 거래로 발생한 이 사건 특약매입거래 매출액이 이 사건 조항상의 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에 포함되는지 여부이다.

  다. 관계 법령

   [별지 3] 기재와 같다.

  라. 이 사건 특약매입계약의 주요 내용

   ***푸드와 이 사건 판매업체들 사이에 체결된 이 사건 특약매입계약의 주요 내용은 아래와 같다.

  [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증의 기재, 변론 전체의 취지

  라. 판단

   앞에서 인정한 사실과 채택한 증거, 이 법원의 한국회계기준원장에 대한 사실조회결과에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 앞서 본 관계 법령에 비추어 살펴보면, ***푸드의 이 사건 특약매입거래 매출액은 이 사건 조항상의 기업회계기준에 의할 때 최종소비자에 대한 매출액이라 할 것이어서, 이와 달리 이 사건 조항상의 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에 해당한다는 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 이 사건 조항의 문언에 반하는 것으로 위법하다.

    1) 이 사건 조항은 증여의제이익을 ⁠‘특수관계에 있는 법인에 대한 매출액’만을 고려하여 산정하도록 하면서 ⁠‘특수관계에 있는 법인에 대한 매출액’은 ⁠‘기업회계기준에 따라 계산한 매출액’에 의하도록 정하고 있다. 상장법인인 ***푸드에 적용되는 한국채택국제회계기준(이하 ⁠‘K-IFRS’ 또는 ⁠‘기업회계기준’으로 칭한다)은 매출액 산정에 관한 규정인 ⁠‘수익기준서’에서 고객에게 재화나 용역을 제공하는 데에 다른 당사자가 관여할 때 해당 거래가 기업회계기준상 본인으로서의 거래인 것인지 아니면 기업회계기준상 대리인으로서의 거래인 것인지에 관하여 구분하는 기준을 두고 있다(K-IFRS 제1115호 B34~B38). 기업회계기준상 본인 또는 대리인을 구분함에 있어서는 소유에 따른 유의적인 위험과 보상을 누가 부담하는지 또는 재화를 누가 통제하는지를 고려하여 판단하여야 하고, 그 판단요소로 정해진 재화를 이행하는 주된 책임이 누구에게 있는지, 재고위험은 누가 부담하는지, 가격의 결정 재량 등은 누가 행사하는지 등을 들고 있으며, 판단의 지표는 위 요소에 한정되지 않는다고 규정하고 있다(K-IFRS 제1018호, 제1115호 B37).

       이 사건 특약매입계약을 볼 때, 이 사건 판매업체들은 단지 ***푸드에게 백화점 내의 판매 장소를 제공하는 등 판매를 보조하는 역할을 수행하고, ***푸드는 이 사건 상품 중 ***푸드의 귀책사유가 있는 경우뿐만 아니라 판매되지 않은 제품들을 자신의 비용으로 전부 회수하여 폐기하거나 재고자산으로 처리하며(이 사건 특약매입계약 제10조 제1항에 의하면 ⁠‘판매시즌이 경과했거나, 신상품이 출시된 경우’와 같이 이 사건 판매업체들의 반품 사유를 폭넓게 규정하고 있다), ***푸드가 판촉사원을 이 사건 판매업체에 파견하여 재고관리, 판매촉진행사 등을 진행할 수 있고(같은 계약 제12조), 이 사건 판매업체들은 이 사건 상품판매대금이 발생하면 일정한 비율의 마진율을 곱하여 산정된 판매수수료를 판매수익으로 할 뿐 해당 수수료를 공제하고 남은 상품판매대금은 ***푸드에게 지급하고(같은 계약 제11조), 이 사건 판매업체들은 납품받은 이 사건 상품의 대금을 감액할 수 없도록 하며(같은 계약 제8조 제3항), 공급원가 등의 변동에 따른 납품가격 변동이 있는 경우 ***푸드는 조정신청을 할 수 있고 이 사건 판매업체들은 이에 응하여야 하므로(같은 계약 제8조의2), 기본적으로 ***푸드는 이 사건 상품에 대한 상당한 가격결정권을 가진다. 따라서 기업회계기준으로 볼 때 ***푸드가 이 사건 상품의 판매와 관련하여 재화에 대한 유의적인 위험과 보상을 부담하거나 재화를 통제하며 실제 최종소비자에 대하여 직접 재화를 제공한 것으로 평가된다.

       피고는 ⁠(ⅰ) 이 사건 판매업체들이 물품의 소유권을 이전받는 것을 규정하고 있고(이 사건 특약매입계약 제5조 제1항 제5호), ⁠(ⅱ) 이 사건 판매업체들은 ***푸드로부터 납품받을 수 있는 물품수준에 관한 별도의 내부기준을 마련할 수 있음을 규정하고 있으며(같은 계약 제6조), ⁠(ⅲ) 물품이 훼손된 경우 등에는 수령을 거부하거나 대금의 감액을 요구할 수 있다는 규정(같은 계약 제7조, 제8조) 및 ⁠(ⅳ) ***푸드와 협의하여 마진율 내지는 판매촉진행사 등을 결정할 수 있다는 규정(같은 계약 제13조)을 두고 있는 등 ***푸드가 아닌 이 사건 판매업체들이 이 사건 상품 판매에 대한 유의적인 위험을 부담한다는 취지로 주장한다. 그러나 이 사건 판매업체들은 ***푸드의 상품 납품 이후 이를 승인처리할 때 비로소 소유권이 이전되는 점, 이 사건 상품에 대한 검수 및 품질검사비용은 원칙적으로 ***푸드가 부담하는 점, 이 사건 물품이 훼손된 경우 이 사건 판매업체들이 수령을 거부하거나 대금 감액을 요구하는 것은 일반적인 민사법상의 원칙을 규정한 것에 불과하고 앞서 본 바와 같이 이 사건 판매업체들이 ***푸드에게 손쉽게 이 사건 상품을 반품할 수 있어서 결국 재고위험은 ***푸드가 부담하게 되는 점, ***푸드와 이 사건 판매업체들이 협의하여 마진율을 결정하기는 하나 이는 어디까지 기본적으로 ***푸드가 이 사건 상품에 대한 재고위험을 부담하고 상당한 가격결정권을 가진 상태에서 양 당사자의 협의를 통해 이 사건 판매업체들이 받는 수수료 수준을 결정하는 것에 불과한 점 등을 고려하면 피고의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

       한편 상품판매가 마감된 이후에는 최종소비자들이 상품에 대한 반품 내지 손해배상책임을 묻는 경우 이 사건 판매업체들이 일차적인 위험을 부담하기는 한다. 그러나 이러한 책임은 상품이 판매된 이후의 사후적인 문제에 해당하는 점, 이 사건 판매업체들이 이러한 위험에 대비하기 위하여 ***푸드로 하여금 고객의 교환, 환급요구 등에 대한 사후관리 차원에서 상품 대금의 상당한 부분을 보증금으로 예치해두도록 하는 점(이 사건 특약매입계약 제19조), 납품받은 상품의 하자 등에 ***푸드의 귀책사유가 있는 경우 이를 ***푸드에게 반품할 수 있도록 하고 있는 점(같은 계약 제10조) 등을 고려하면 위와 같은 사후적인 위험은 ***푸드가 이 사건 상품 판매에 대하여 부담하는 위험을 넘어서는 수준이 된다고 보기 어렵다.

       따라서 기업회계기준(K-IFRS)상 이 사건 특약매입계약에 따라 이 사건 상품이 이 사건 판매업체들을 거쳐 최종소비자에게 매출되는 과정에서 ***푸드는 위 상품에 대한 유의적인 위험을 부담한다고 봄이 상당하므로 이 사건 특약매입계약에 따른 매출의 상대방은 이 사건 상품의 최종소비자라고 봄이 타당하다.

    2) 금융위원회로부터 기업회계기준(K-IFRS)의 해석에 대한 권한을 위탁받은 한국회계기준원도 ⁠‘이 사건 판매업체들이 미판매상품을 ***푸드에게 반품할 수 있고, 최종소비자의 반품시 ***푸드가 관련 비용을 부담하며, ***푸드가 재고관리·판매촉진 정책 및 가격 결정 권한을 가지는 등 상품이 최종소비자에게 판매되기 전까지 ***푸드가 상품을 통제한다면 이 사건 판매업체들은 기업회계기준상 재화 자체를 제공하는 것이 아니라 대리인으로서 다른 당사자가 재화를 제공하도록 주선하는 일을 수행하는 것이고, ***푸드의 이 사건 특약매입계약에 따른 매출은 ***푸드와 특수관계가 없는 최종소비자에 대한 매출로 인식한다’는 취지로 판단하였다.

    3) 피고는 이 사건 조항의 입법 취지 등을 고려하여 이 사건 특약매입거래 매출액은 증여세 과세액 산정의 기준이 되는 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’에 포함해야 한다고 주장한다. 그러나 ***푸드가 특약매입거래를 통해 매출을 올리는 것은 실질적으로 ***푸드의 소비자들에 대한 정상적인 영업활동의 일환이고, 이 사건 판매업체들을 보조적으로 활용하여 자신의 위험부담 하에 최종소비자들에게 ***푸드의 상품을 판매하는 것이어서 기업회계기준은 이와 같은 실질을 반영하여 앞서 본 바와 같이 이 사건 특약매입거래 매출액을 최종소비자에 대한 매출로 파악하고 있으므로, 별도의 입법적인 규율이 없는 이상 이 사건 특약매입거래 매출액을 ***푸드가 특수관계법인으로부터 얻은 이익으로 보아 주주의 증여이익으로 의제하는 것은 이 사건 조항의 문언적 의미를 벗어나는 것이어서 타당하지 않다.

    4) 한편 피고는 이 사건 조항의 ⁠‘특수관계법인에 대한 매출액’의 해석과 관련하여 ⁠‘특수관계법인에 대한’이라는 개념요소와 ⁠‘매출액’이라는 개념요소를 분리해야 하고 거래상대방은 기업회계기준에 따라 평가하지 않고, 다만 매출액만을 기업회계기준에 따라 평가하여야 한다고 주장한다. 살피건대, 기업회계기준은 매출액 산정에 관한 규정인 ⁠‘수익기준서’에서 특정 거래가 기업회계기준상 본인으로서의 거래인 것인지 아니면 기업회계기준상 대리인으로서의 거래인 것인지를 구분하는 규정을 두고 있다(K-IFRS 제1018호, 제1115호). 기업회계기준은 이와 같은 구분을 통해 거래상대방이 누구인지 확정하여 매출액을 산정하도록 하고 있고, 이에 따라 이 사건 특약매입계약에 따른 매출액이 이 사건 판매업체들에 대한 매출액이 아닌 최종소비자에 대한 매출액으로 평가된 것이므로, 이와 다른 전제에 선 피고의 주장은 받아들이기 어렵다.

    5) 피고는, ⁠(i) 원고들의 주장은 ***푸드와 이 사건 판매업체들 사이에 실재하는 특약매입거래를 마치 존재하지 않는 것과 같이 평가해버린다는 오류가 있고, ⁠(ii) 헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471(병합), 2017헌바261(병합)의 결정에서 이 사건 조항은 수혜법인과 특수관계법인 사이의 거래를 통해 지배주주 등에게 발생한 이익과 관련하여 증여와 증여 아닌 부분을 분리·입증하는 것이 불가능하여 일정한 이익의 증여를 의제한 것이라고 입법 취지를 밝히고 있는 결정 내용에도 반하며, ⁠(iii) 대규모유통업에서의 거래 공정화에 관한 법률(이하 ⁠‘대규모유통업법’이라 한다)에서 정하는 ⁠‘특약매입거래’의 정의규정에도 반한다는 취지의 주장을 한다.

       이에 관하여 보건대, ⁠(i) ***푸드와 이 사건 판매업체들 사이에 이 사건 특약매입계약에 따른 거래가 존재하는 것은 분명하나 기업회계기준에 의할 때 해당 계약에 따른 매출액은 이 사건 판매업체들에 대한 매출액이 아닌 최종소비자에 대한 매출액으로 평가된다는 것이고, ⁠(ii) 위 헌법재판소 결정의 주된 쟁점은 이 사건 조항이 재산권을 침해하는지 여부였고, 오히려 이를 판단하면서 이 사건 조항은 과세요건의 본질적인 부분인 ⁠‘특수관계법인거래비율’을 법률에서 직접 명확하게 규정하고 있다고 밝히고 있는데, 이 사건 조항에서 ⁠‘특수관계법인거래비율’은 ⁠‘법인의 사업연도 매출액(법인세법 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액, 이하 이 조에서 같다) 중에서 특수관계법인에 대한 매출액이 차지하는 비율’로 명시되어 있고, 앞서 본 바와 같이 위 문언에 따라 기업회계기준에 근거하여 볼 때 이 사건 특약매입거래 매출액은 특수관계법인에 대한 매출액이 되기 어려운 점, ⁠(iii) ⁠‘이 사건 특약매입계약에 따른 매출액’은 이 사건 조항의 문언상 대규모유통업법이 아니라 기업회계기준에 기초하여 해석되어야 함이 분명하므로, 피고의 위 주장 역시 받아들이기 어렵다.

    6) 실질 과세의 원칙의 관점에서 이 사건 특약매입계약의 실질을 고려해보더라도, 해당 거래를 통해 ***푸드가 최종소비자에 대하여 매출을 올리고, 이 사건 판매업체들은 단지 ***푸드에 대하여 판매 장소를 제공하는 등 ***푸드의 최종소비자에 대한 매출을 보조한 것에 해당하므로, 이 사건 특약매입거래 매출액은 ***푸드의 그 특수관계법인인 이 사건 판매업체들에 대한 매출액에 포함된다고 보기 어렵다.

    7) ***푸드는 이 사건 판매업체들에게 납품시 세금계산서를 발행하기도 하고 이를 외상으로 판매한 것으로 회계처리를 하였으나 추후 결산조정을 통하여 이를 수정한 것으로 보이고, 앞서 본 바와 같이 기업회계기준상 이 사건 특약매입거래 매출액은 ***푸드의 그 특수관계법인인 이 사건 판매업체들에 대한 매출액에 포함된다고 보기 어려우므로, 위 회계처리상의 잘못만으로 이를 다르게 보기는 어렵다.

3. 결론

  그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

1) 어느 특정 회사에 상당한 영향력을 미칠 수 있는 관계에 있는 사람이 그러한 지위를 이용하여 다른 회사로부터 공급받을 수 있었던 재화나 용역을 자기 또는 친족이 지배하는 회사(특수관계법인)로부터 공급받도록 하는 방법으로 수혜법인의 매출을 발생시키도록 하는 것을 의미한다.

출처 : 서울행정법원 2023. 01. 31. 선고 서울행정법원 2021구합90145 판결 | 국세법령정보시스템