요지

납세의무자가 제시한 감정가액 등 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서도 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정한 요건과 방식에 따라 감정을 의뢰할 수 있고 그에 따른 감정가액 역시 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어진 것으로서 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면 시가로 인정될 수 있다고 봄이 타당하고, 이 사건 규정이 원고들의 주장과 같이 위임범위를 일탈하였다거나 조세법률주의를 위반하였다고 볼 수 없다.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고 GG세무서장이 2020. 10. 12. 원고 AA에 대하여 한 1,735,236,830원의, 2020. 10. 26. 원고 BB에 대하여 한 848,512,010원의 각 증여세 부과처분을, 피고 QQ세무서장이 2020. 10. 12. 원고 CC에 대하여 한 1,735,236,830원의 증여세 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. ○○는 2019. 9. 30. 서울 서초구 QQ동 48-1 대 2,263.8㎡ 및 그 지상 8층 건물 11,785.42㎡(이하 ⁠‘이 사건 부동산’이라 한다) 중 각 100분의 24지분을 원고 AA, CC에게, 100분의 12지분을 원고 BB에게 각 증여하였고, 원고들은 2019. 10. 1. 위 각 증여를 원인으로 한 소유권이전등기를 마쳤다.

 나. 원고들은 2020. 7. 31. 구 상속세 및 증여세법(2020. 12. 22. 법률 제17654호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다)이 정한 보충적 평가방법에 따라 아래 표 기재와 같이 원고들이 증여받은 지분의 가액을 기준시가로 평가한 금액을 토대로 증여세를 신고‧납부하였다.

 다. XX국세청장은 2020. 6. 18.부터 2020. 7. 27.까지 원고들에 대한 증여세조사를 실시하여, 이 사건 부동산의 시가 산정을 위하여 감정평가법인 2곳(주식회사 PP감정평가법인 및 VV감정평가법인 주식회사, 이하 ⁠‘감정평가법인’이라 한다)에 감정평가(이하 ⁠‘이 사건 감정평가’라고 한다)를 의뢰하였고, 감정평가법인은 아래 표와 같은 이 사건 감정평가 결과를 회신하였다.

 라. 국세청 평가심의위원회는 2020. 7. 14. 이 사건 부동산이 증여일부터 가격산정기준일까지 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 위 감정가액을 구 상속세 및 증여세법 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30391호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제49조 제1항 제2호의 시가로 보는 것이 타당하다고 심의하였다. 이에 XX국세청장은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에 따라 위 감정가액들의 평균액인 23,525,465,167원(이하 ⁠‘이 사건 감정가액’이라 한다)을 이 사건 부동산 중 100분의 60지분의 시가로 보아 증여세 합계 4,318,985,670원을 추가로 결정‧고지해야 한다는 세무조사결과를 피고들에게 통보하였다.

 마. 피고들은 위 세무조사결과에 따라 아래 표와 같이 원고들에게 증여세를 결정‧고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 각 처분’이라 한다).

 바. 이에 불복하여 원고들은 2020. 12. 28. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2021. 11. 9. 원고들의 심판청구를 기각하는 결정을 하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4호증, 을 제1 내지 4호증(가지번호 있는 경우 각 가지번호를 포함한다, 이하 같다)의 각 기재 및 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

 가. 원고들의 주장

  1) 구 상증세법 제60조 제2항이 시가로 인정될 수 있는 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하였는데, 이는 구 상증세법 시행령 제49조가 정한 기간에 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 자연적으로 발생하였음을 전제로 시간의 경과 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없는 경우에 한하여 증여재산의 가액으로 볼 수 있도록 한 것이다. 그런데 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서를 과세관청이 사후에 오로지 과세를 위한 목적으로 증여재산에 관한 감정을 인위적으로 실시하는 것까지 허용한다고 해석하는 것은 모법의 위임범위를 벗어나는 것일 뿐만 아니라 과세요건 법정주의에 반하는 것으로서 조세법률주의에 위배된다.

  2) ⁠‘감정평가서 작성일’과 ⁠‘가격산정기준일’ 모두 ⁠‘평가기간이 경과한 후부터 구 상증세법 시행령 제78조 제1항에 따른 기한까지의 기간 중’에 있어야 한다. 그런데 이 사건 감정평가는 이를 벗어난 2019. 12. 31.을 가격산정기준일로 하여 감정평가를 하였는바 위법하다.

  3) 이 사건 부동산의 증여일과 이 사건 감정평가의 감정평가서 작성일 사이에 가격변동의 특별한 사정이 존재하므로, 이 사건 감정평가는 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 요건을 충족하지 못하였다(이하 순번대로 ’원고들의 ①, ②, ③주장‘이라 한다).

 나. 관계 법령

 별지 기재와 같다.

 다. 판단

  1) 원고들의 ①주장에 관한 판단

   가) 관련 규정 및 법리

   (1) 구 상증세법 제60조 제1항 본문은 ⁠‘상속세 또는 증여세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 또는 증여일(이하 ⁠‘평가기준일’이라 한다) 현재의 시가에 의한다’고 규정하고, 제2항은 ⁠‘제1항의 규정에 의한 시가는 불특정 다수인 사이에 자유로이 거래 가 이루어지는 경우에 통상 성립된다고 인정되는 가액으로 하고 수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것을 포함한다’고 규정하고 있다. 그리고 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 본문은 ⁠‘법 제60조 제2항에서 ⁠“수용·공매가격 및 감정가격 등 대통령령이 정하는 바에 의하여 시가로 인정되는 것”이라 함은 평가기준일 전후 6월(증여재산의 경우에는 3월, 이하 ’평가기간‘이라 한다) 이내의 기간 중 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있는 경우에 다음 각 호의 1의 규정에 의하여 확인되는 가액을 말한다’고, 같은 항 단서(이하 ⁠‘이 사건 규정’이라 한다)는 ⁠‘평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매등이 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(이하 ’법정결정기한‘이라 한다)까지의 기간 중에 매매등이 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위 환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매등의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다.’라고 각 규정하고 있고, 제1항 제1호 본문에서 ⁠‘해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액’을, 제2호에서 ⁠‘해당 재산에 대하여 둘 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관(이하 "감정기관"이라 한다)이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액’을, 제3호에서 ⁠‘해당 재산에 대하여 수용·경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액·경매가액 또는 공매가액’을 각 들고 있다. 위와 같이 구 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있는바, 그 위임을 받은 시행령 제49조 제1항 각 호에서 과세대상인 ⁠‘해당 재산’에 대한 거래가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이라고 할 것이다(대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 등 참조).

   (2) 한편, 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미하지만 이는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로, 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있고(대법원 2005. 9. 30. 선고 2004두2356 판결 등 참조), 그 가액이 소급감정에 의한 것이라 하여도 달라지지 아니한다(대법원 1997. 7. 22. 선고 96누18038 판결 등 참조).

   나) 구체적 판단

   앞서 본 구 상증세법 제60조 제1항, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항의 문언 및 관련 법리에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합해 보면, 납세의무자가 제시한 감정가액 등 기존 감정가액이 존재하지 않는 상황에서도 과세관청이 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정한 요건과 방식에 따라 감정을 의뢰할 수 있고 그에 따른 감정가액 역시 객관적이고 합리적인 방식으로 이루어진 것으로서 객관적 교환가치를 적정하게 반영하고 있다면 시가로 인정될 수 있다고 봄이 타당하고, 이 사건 규정이 원고들의 주장과 같이 위임범위를 일탈하였다거나 조세법률주의를 위반하였다고 볼 수 없다. 따라서 원고들의 ①주장은 이유 없다.

  ① 증여세는 부과과세 방식의 조세로서, 납세의무자에게 과세표준 및 세액의 신고의무가 있더라도 이는 과세관청에 대한 협력의무에 불과하여 조세채무 확정의 효력이 없고, 과세관청이 과세표준과 세액을 결정하는 때에 조세채무가 확정되므로, 증여세 신고를 받은 과세관청으로서는 정당한 과세표준 및 세액을 조사‧결정하여야 한다. 따라서 과세관청이 정당한 과세표준 및 세액을 조사‧결정하기 위하여 감정을 의뢰하는 것은 이러한 부과과세 방식의 조세에서 과세관청의 정당한 권한에 속하는 사항이다.

  ② 구 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하였다. 그 위임에 따라 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에서 ⁠‘시가로 인정되는 것’에 관하여 구체적인 기준을 정하면서 매매등의 가액 중 시가로 반영할 수 있는 기간을 한정하여 함께 규정한 것은 모법인 구 상증세법 제60조 제2항이 예정하고 있는 시가의 범위를 구체화‧명확화한 것이라 할 것이다.

  ③ 증여재산의 특정 시점의 객관적인 교환가치를 정확히 산정하는 것은 쉽지 않고, 이 사건 부동산과 같이 유사 거래사례가 많지 않은 경우에는 객관적인 교환가치를 산정하는 것이 더욱 어렵다. 이러한 점을 고려하여 구 상증세법 제60조 제2항 후단에서 ⁠‘불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된다고 인정되는 가액’으로서 수용가격‧공매가격 및 감정가격 등도 시가로 인정하고, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항에서 평가기간 중 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있는 경우 확인되는 가액은 물론 그 단서(이 사건 규정)로서 평가기준일 전 2년 또는 평가기준일 경과 후부터 법정결정기한까지 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가에 포함될 수 있도록 규정한 것이다. 이는 과세관청의 시가 산정상 어려움을 다소 해결하고 증여재산 평가의 합리화를 도모함과 동시에 납세의무자에게 예측가능성을 부여하기 위한 취지로 보인다.

  ④ 이러한 구 상증세법 시행령 제49조 제1항의 취지 및 위 문언상 감정을 의뢰할 수 있는 주체를 납세의무자만으로 명백히 제한하고 있지 않은 점, 상증세법 제60조 제3항은 제1, 2항의 방법으로 시가를 ⁠‘산정(算定)’하기 어려운 경우에는 상증세법 제61조부터 제65조까지에 규정된 방법으로 평가한 가액을 시가로 본다고 규정하고 있는데, ⁠‘산정’의 의미에 비추어 볼 때 이는 매매사례가액, 수용가격이나 공매가격 등을 통해 분명한 시가를 발견할 수 없는 경우에는 구체적 사정에 맞추어 시가를 계산하여 정하되 그와 같은 산정조차 어려운 경우 보충적으로 법정평가방법에 따른 평가액을 재산의 가액으로 삼겠다는 취지로 보이는 점, 이와 같은 취지에서 법원은 소급감정 등 사후적으로 산정한 가치를 증여 당시의 가액으로 인정하여 온 점, 원고들의 주장과 같이 구 상증세법 제60조 제2항이 대통령령에 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 자연적으로 발생하였음을 전제로 위임하였다고 볼만한 사정도 존재하지 않는 점 등을 고려하면, 과세관청이 실질과세를 위하여 감정을 의뢰하는 것 또한 상증세법 제60조 제1, 2항에서 정한 ⁠‘시가’에 포함된다고 봄이 타당하다.

  ⑤ 만약 매매사례 등이 존재하지 않는 부동산에 관하여 납세의무자가 별도의 감정을 하지 않은 채 보충적 평가방법을 적용하여 상속세를 신고‧납부하였는데 과세관청의 조사결과 그 금액이 시가로 보기 어렵다고 볼 만한 상당한 이유가 있다면, 감정을 통하여 시가를 확인하여 상속재산가액을 산정할 수 있다고 보는 것이 구 상증세법 제60조 제1항의 시가주의 원칙 및 국세기본법 제14조의 실질과세 원칙에 부합하며, 오히려 조세공평에도 부합한다.

 ⑥ 원고들은, 증여재산의 시가는 주관적인 요소가 배제된 객관적인 것이어야 하는데, 감정가액은 감정기관의 주관적인 판단에 따라 평가결과가 달라질 수 있기 때문에 피고의 의뢰에 따라 감정기관이 평가한 감정가액을 시가로 인정함에 있어서는 매우 신중해야 한다고도 주장한다. 그러나 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 제2호에서 감정기관을 복수로 하여 감정평가를 의뢰하는 점, 매매등의 가액의 시가인정에 대하여 구 상증세법 시행령 제49조의2 제1항에서 정한 평가심의위원회의 심의를 거치는 점, 평가심의위원회가 공정하고 객관적인 심의를 위하여 필요하다고 인정되는 경우 심의에 앞서 관계인의 증언을 청취할 수 있는 점(제49조의2 제9항) 등 감정가액의 객관성 및 공정성을 담보하는 장치가 마련되어 있고, 그럼에도 불구하고 그 감정가액이 객관적인 교환가격을 반영하지 못하고 있다면 납세의무자 역시 불복절차에서 감정가액이 적정한 시가가 아님을 다툼으로써 권리를 구제받을 수 있다. 따라서 원고들이 주장하는 사정들만으로 그 감정가액이 시가로 인정될 수 없다고 보기 어렵다.

  2) 원고들의 ②주장에 관한 판단

   가) 구 상증세법 제49조 제1항 단서는 ⁠‘평가기간에 해당하지 아니하는 기간으로서 평가기준일 전 2년 이내의 기간 중에 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있거나 평가기간이 경과한 후부터 제78조 제1항에 따른 기한(법정결정기한)까지의 기간 중에 매매·감정·수용·경매 또는 공매가 있는 경우에도 평가기준일부터 제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 날까지의 기간 중에 주식발행회사의 경영상태, 시간의 경과 및 주위환경의 변화 등을 고려하여 가격변동의 특별한 사정이 없다고 보아 상속세 또는 증여세 납부의무가 있는 자, 지방국세청장 또는 관할세무서장이 신청하는 때에는 제49조의2 제1항에 따른 평가심의위원회의 심의를 거쳐 해당 매매·감정·수용·경매 또는 공매의 가액을 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액에 포함시킬 수 있다’고 규정하고 있다.

   나) 이에 의하면, 이 사건의 경우 평가기간(평가기준일 전후 3월)이 경과한 후인 2020. 1. 2.부터 법정결정기한(구 상증세법 제68조의 규정에 의한 증여세과세표준 신고기한부터 6개월)인 2020. 7. 31.까지의 기간 중에 감정이 이루어지면 족하고, 가격산정기준일까지 위 기간 중에 있어야 한다고 볼 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에 선 원고들의 주장은 이유 없다.

  3) 원고들의 ③주장에 관한 판단

   앞서 든 증거들, 갑 제6, 7호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 감정가액은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서의 요건을 충족하고 있을 뿐 아니라 상속개시일 당시 이 사건 부동산의 객관적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 봄이 타당하다. 따라서 이 사건 감정가액에 따라 이루어진 이 사건 각 처분은 적법하므로, 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

  ① 이 사건 부동산의 경우 증여일 이후 이 사건 감정평가서 작성일까지 분할‧합병, 멸실‧훼손, 용도변경 등이 이루어지지 않았고, 도시계획변경 등의 행정조건이 변경된바도 없다. 그 외에 이 사건 부동산의 가격변동을 일으킬만한 객관적인 사정을 찾아보기 어렵다.

  ② 이 사건 부동산의 평가기준일인 2019. 10. 1.부터 이 사건 감정평가의 가격산정기준일인 2019. 12. 31.까지의 이 사건 부동산이 위치한 서울 서초구의 지가변동률은 1.489%로 비교적 적은 편에 속한다. 또한 공시지가 변화가 부동산의 실제 가치 변동을 그대로 반영한다고 보기는 어렵다(특히 2019년 당시 정부의 공시가격 현실화 정책에 따라 개별 공시지가가 전국적으로 큰 폭으로 상승한 점을 보더라도 더욱 그러하다). 따라서 지가의 변동만으로 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 단서에서 정하는 ⁠‘가격변동의 특별한 사정’이 있었다고 인정하기는 어렵다.

  ③ XX국세청장은 2개의 감정평가법인에 이 사건 부동산의 감정을 의뢰하였고, 감정평가법인은 평가기간 내인 2019. 12. 31.을 가격산정기준일로 정하여 이 사건 감정평가서를 작성하였다. 감정평가법인은 이 사건 감정평가를 함에 있어 이 사건 부동산 중 토지 부분에 관하여는 공시지가기준법을 적용하여 용도지역, 이용상황, 주변환경 등이 유사한 인근 QQ동 49-4 대지를 비교표준지로 선정하고 지가변동률을 활용하여 그 시점을 수정하고, 지역요인, 개별요인 등 가치형성요인을 반영하여 시산가액을 산정한 다음, 이를 거래사례비교법에 따라 용도지역, 이용상황, 규모, 입지조건 등 가치형성 요인이 유사한 거래사례를 비교 거래사례로 선정하여 산정한 시산가액과 비교하여 합리성을 검토한 후 적정한 시장가치를 산정하였고, 건물 부분에 관하여는 원가법을 적용하여 건물의 제반사정 등을 종합적으로 고려하여 건물을 신축 또는 재취득하는데 소요되는 가격을 구한 후 감가상각비를 고려하여 적정한 시장가치를 산정하였으며, 달리 그 평가방법에 있어서 어떠한 위법이 있었다고 볼 만한 자료가 없다.

  ④ 나아가 이 사건 감정가액은 2개의 감정가격을 더하여 그 평균액으로 산정한 것으로 국세청 평가심의위원회 역시 2020. 7. 14. 이 사건 감정가액을 증여 당시 이 사건 부동산의 시가로 인정하였는바, 절차적으로도 그 객관성과 공정성이 충분히 담보되었다고 할 것이다.

  ⑤ 더욱이 앞서 살펴본 바와 같이 증여재산의 특정 시점의 객관적인 교환가치를 정확히 산정하는 것이 쉽지 않은 점, 이러한 점을 고려하여 구 상증세법이 평가기간 중의 감정가격은 물론 평가기준일 전 2년 또는 평가기준일 경과 후부터 법정결정기한까지 감정이 있는 경우에도 평가심의위원회를 거쳐 시가에 포함될 수 있도록 규정하고 있는 점, 이 사건 감정가액이 이에 따라 산정된 것이고, 그 객관성과 공정성도 충분히 담보되는 점 등을 보태어 보면, 이 사건 감정가액은 이 사건 부동산의 시가를 객관적이고 합리적인 방법으로 평가한 가액이라고 할 것이다.

3. 결론

 그렇다면 원고들의 피고들에 대한 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2023. 09. 19. 선고 서울행정법원 2022구합51642 판결 | 국세법령정보시스템