요지

이 사건 처분손실을 손금불산입하는 것은, 사실상 법인세법상 ⁠‘고가매입’에 관한 부당행위계산 부인 규정을 적용하는 것과 다를 바 없다고 평가하기는 어려우므로, 이를 구 국조법 제3조(다른 법률과의 관계) 제2항의 규정과 취지에 반한다고 볼 수 없음
이 사건 처분손실은 ⁠‘원고의 사업과 관련하여 발생하거나 지출한 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정할 수 있는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련한 것’이라 볼 수 없으므로, 이를 손금에 산입할 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 제1심 판결을 취소한다.

2. 원고의 청구를 기각한다.

3. 소송 총 비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

피고가 2018. 5. 20. 원고에 대하여 한 2012 사업연도 법인세 ×××원의 경정청구 거부처분 중 ××원을 초과하는 부분을 취소한다. ⁠(원고는 당심에서 청구취지를 위와 같이 감축하였으므로, 제1심 판결은 그 범위에서 효력을 잃었다.)

2. 항소취지

주문과 같다.

이 유

1. 제1심 판결의 인용

  이 사건에 관하여 우리 법원이 설시할 이유는, 아래와 같이 고치거나 추가하는 부분을 빼면, 제1심 판결의 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 별지까지 포함하여 이를 인용한다.

 ○ 제1심 판결 2면 제1항 가. 첫 행의 ⁠“원고는”을 ⁠“소송수계 전 원고 aa 주식회사[원고는 2021. 12. 17. aa 주식회사를 흡수합병(그때까지 원고의 상호는 dd 주식회사였으나, 위 흡수합병일에 상호를 aa 주식회사로 변경하였으며, 2022. 2. 15. 다시 회사를 분할하여 dd 주식회사를 설립하였는바, 이하 흡수합병의 전후를 따지지 않고 상호를 기준으로 aa 주식회사를 ⁠‘원고’라 한다)하여 이 사건 소송 절차를 수계하였다]는”으로 고친다.

 ○ 제1심 판결 3면 하단에서 5, 6행의 ⁠“(이하 ⁠‘이 사건 주식의 매입대금’이라 한다)”를 ⁠“(이하 ⁠‘이 사건 매입대금’이라 한다)”로 고친다.

 ○ 제1심 판결 3면 하단에서 5행의 ⁠“주식의”를 ⁠“매입 당시”로 고친다.

 ○ 제1심 판결 3면 마지막 행의 ⁠“(이하 ⁠‘이 사건 주식의 양도대금’이라 한다)”를 ⁠“(이하 ⁠‘이 사건 양도대금’이라 한다)”로 고친다.

 ○ 제1심 판결 4면 1행과 6면 8, 9, 13, 14행, 7면 3, 4, 11, 19, 20행의 각 ⁠“이 사건 주식의 매입대금과 양도대금의 차액” 및 7면 7행의 ⁠“매입대금”을 모두 ⁠“이 사건 처분손실”로 고친다.

 ○ 제1심 판결 4면 하단에서 2행의 ⁠“상증세법상”을 ⁠“매입 당시”로 고친다.

 ○ 제1심 판결 5면 하단에서 2행의 ⁠“, 이하 ⁠‘이 사건 확정판결이라 한다”를 삭제한다.

 ○ 제1심 판결 5면 자. 부분 바로 다음에 ⁠“차. 피고는 2022. 5. 10. 원고가 2012 사업연도 법인세 신고 당시 익금산입하였던 이 사건 매입대금과 매입 당시 보충적 평가액의 차액 7,652,155,000원을 익금불산입하고, 원고가 위 법인세 신고 당시 자기주식의 처분손실로 보아 손금산입하였던 이 사건 처분손실 7,013,185,000원을 손금불산입하며, 앞서 본 대법원 2017두44084 판결의 취지에 따라 이 사건 매입거래일(취득일)로부터 이 사건 양도거래일(처분일)까지 이 사건 매입대금에 대한 인정이자 상당액 516,287,561원(＝113억 1,640만 원×6.9%×242일÷366일)을 익금산입하여 정당세액을 다시 산정한 다음, 위 2012 사업연도 법인세 2,759,431,303원 중 24,536,480원을 직권으로 취소하는 취지의 감액경정처분을 하였다.”를 추가한다.

 ○ 제1심 판결 6면 2행의 ⁠“이 사건 처분”을 ⁠“이 사건 거부처분”으로 고친다.

 ○ 제1심 판결 6면 5, 12, 19, 26행, 7면 10행의 각 ⁠“주식의”를 삭제한다.

 ○ 제1심 판결 6면 6행의 ⁠“이 사건 주식의 매입대금과 이 사건 주식의 보충적 평가액과”를 ⁠“이 사건 매입대금과 매입 당시 보충적 평가액”으로 고친다.

 ○ 제1심 판결 8면 3행 이하 부분을 다음과 같이 고친다.

『라. 판단

  1) 이 사건 처분손실을 손금불산입하는 것이 사실상 구 법인세법상 ’고가매입‘에관한 부당행위계산 부인 규정을 적용하는 것과 다를 바 없어 구 국제조세조정법의 규정과 취지에 반하는지

    가) 관련 법리

      구 법인세법 제52조 제1항은 ⁠“납세지 관할 세무서장 또는 관할지방국세청장은 내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 대통령령으로 정하는 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 법인의 행위 또는 소득금액의 계산에 관계없이 그 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 수 있다.”라고 규정하고 있는바(부당행위계산의 부인), 이는 법인이 특수관계에 있는 자와 거래하면서 정상적 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고, 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거한 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감하고자 하는 경우, 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도로서, 정상적 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 함으로 인하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정할 수 있는 경우에만 적용하는 것이고, 여기서 경제적 합리성의 유무의 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 볼 때 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것인지에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 함께 고려하여야 한다(대법원 2010. 10. 28. 선고 2008두15541 판결 등 다수 참조). 이 때 법인의 행위 또는 계산을 세법상 부인하고 그 대신 다른 행위 또는 계산으로 재구성한다고 하더라도, 당사자들이 한 행위나 계산의 사법상 효력 자체를 부인하거나 새로운 법률행위를 의제하는 것은 아니며, 과세소득계산을 위한 범위에서만 법인의 행위 또는 계산의 내용과 다르게 세법상 인식할 뿐인 것이다.

      한편, 구 국제조세조정법 제3조 제2항은 ⁠“국제거래에 대해서는 법인세법 제52조 등을 적용하지 아니한다. 다만, 대통령령으로 정하는 자산의 증여 등에 대해서는 그러하지 아니하다.”라고 규정하고, 그 위임에 따른 같은 법 시행령 제3조의2 제3호는 수익이 없는 자산의 매입’을 법인세법 제52조 등을 적용할 수 있는 국제거래 중 하나로 규정하고 있으며, 구 국제조세조정법 제4조 이하는 과세관청이 거주자와 국외특수관계인 간의 국제거래에 대하여 정상가격에 따른 과세조정을 할 수 있도록 규정하고 있다. 여기서 구 국제조세조정법 시행령 제3조의2 제3호의 ⁠‘수익이 없는 자산’이란, 부당행위계산 부인에 관한 구 법인세법 제52조, 동 시행령 제88조 제1항 제2호가 규정한 ⁠‘무수익 자산’, 즉, 법인의 수익파생에 공헌하지 못하거나 법인의 수익과 관련이 없는 자산으로서, 장래에도 그 자산의 운용으로 수익을 얻을 가망성이 희박한 자산을 말한다. 이러한 ⁠‘수익이 없는 자산’을 매입하는 경우, 법인이 그 매입대금 상당의 자금을 수익자산의 매입에 사용하였더라면 적어도 그 보유기간 수익자산의 운용을 통하여 인정이자 상당의 이익이 법인에게 귀속하였을 것임에도, 이를 ⁠‘수익이 없는 자산’의 매입에 사용함으로써, 그 인정이자 상당의 이익이 법인에 귀속하지 않고 상대방에게 이전하였다고 볼 수 있으므로, 이에 관한 부당행위계산 부인을 할 때에는, 법인이 그 자산의 취득일로부터 이를 처분하여 매입대금을 회수할 때까지 그 매입대금 상당액을 상대방에게 대여한 것으로 재구성하여 그 기간의 인정이자 상당액을 익금산입하여야 한다(앞서 본 대법원 2020. 8. 20. 선고 2017두44084 판결 등 참조).

      나아가 위와 같은 관련 법령 규정의 내용을 종합하여 보면, 구 국제조세조정법의 입법 취지는 국제거래에서 일방국의 과세조정이 국가 간 과세권 분배에 영향을 미치기 때문에 국내법의 개입을 최소화하여 거래조건을 실질적으로 결정할 수 있는 국외특수관계인 간의 거래에 한하여 이전가격세제를 적용하고, 그 밖의 국제거래에 대하여는, 설사 그 거래가 조세회피 목적에서 이루어졌다고 하더라도, 국외특수관계인 간에 이루어진 것이 아니라면 과세조정을 허용하지 않겠다는 것이다. 다만, ⁠‘자산의 증여성 거래’는 정상가격의 산출이 어려워 이전가격세제를 적용할 수 없기 때문에 법인세법상 부당행위계산 부인 규정을 적용하기 위하여 구 국제조세조정법 제3조 제2항 단서에서 예외 규정을 두고 있는 것이므로, ⁠‘자산의 증여성 거래’에 해당하지 않는 ⁠‘고가매입’ 등의 거래가 국외특수관계인 간에 이루어지지 아니한 경우, 그 거래 당시 시점에서 고가매입에 따른 과세조정을 하는 것은 구 국제조세조정법의 규정과 취지에 반하므로 이를 허용할 수 없다.

    나) 구체적 판단

      이 사건 처분손실을 손금불산입하는 것은, 사실상 구 법인세법상 ⁠‘고가매입’에 관한 부당행위계산 부인 규정을 적용하는 것과 다를 바 없다고 평가하기는 어려우므로, 이를 구 국제조세조정법의 규정과 취지에 반한다고 보기 어렵고, 이에 반하는 원고의 주장은 받아들일 수 없다. 그 구체적인 이유는 다음과 같다.

      (1) 법인의 행위 또는 계산이 부당행위계산 부인의 요건을 충족하는 경우 그와 관계없이 소득금액을 다시 계산하는 과정을 자세히 살펴보면, 먼저 ① 정상적인 경제인이 특수관계에 있지 않은 자와 합리적인 방법으로 거래(이하 ⁠‘정상적인 거래’라 한다)를 하였을 경우를 상정하고, 법령에 정하는 방법에 따라 객관적이고 타당하다고 보이는 소득을 산정하며, 다음으로 ② 그와 동일한 과세소득을 산정할 수 있는 형태로 행위 또는 계산을 재구성하여, ③ 과세소득 계산을 위한 범위에서 법인의 행위 또는 계산을 부인하는 대신 재구성한 행위 또는 계산을 세법상 의제하는 것이다. 즉, 앞서 본 대법원 2017두44084 판결에 따라 이 사건에서 소득금액을 다시 계산하는 과정을 구체적으로 살펴보면, ① 이 사건 매입대금으로 수익자산을 매입하는 정상적인 거래를 하였다면, 그 수익자산의 운용을 통하여 ⁠‘보유기간의 인정이자 상당액’의 이익을 얻을 수 있었을 것임에도, 특수관계인과 경제적 합리성을 상실한 거래를 함으로써 이러한 이익을 얻지 못하여(기회비용의 손실) 그 이익에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 보고, ② 이 사건 매입거래를 한 시점을 기준으로 볼 때 원고가 이 사건 주식을 언제까지 보유할지는 알 수 없지만, ⁠‘이 사건 주식의 보유기간 이 사건 매입대금 상당액을 ZAD에게 대여’한 것으로 볼 경우, 이는 원고가 이 사건 주식을 언제 처분하든 위 기회비용 손실과 정확히 동일한 금액의 이익을 얻을 수 있는 거래에 해당하므로, 그와 같은 형태로 법률행위를 재구성한 다음 ③ 이 사건 매입거래를 부인하는 대신, 이 사건 매입거래 당시 ⁠‘이 사건 주식의 보유기간 이 사건 매입대금 상당액을 거래상대방에게 대여’하는 법률행위를 한 것으로 세법상 의제하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 구체적으로 얼마인지 계산하면, ⁠‘이 사건 매입거래 이후 이 사건 양도거래까지 이 사건 매입대금 상당액에 대한 인정이자 상당액’의 이익을 얻었다고 의제할 수 있으므로, 결국 그만큼 익금산입하는 방법으로 소득금액을 다시 계산하는 것이다.

      (2) 이 사건 처분손실을 손금불산입하여 그에 상응하는 법인세를 부과하는 것이 부당행위계산 부인을 적용한 결과라고 보기 위해서는, ⁠‘특정한 행위 또는 소득금액의 계산’이 구 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호의 유형을 열거한 여러 거래형태를 빙자하여 남용하는 등 부당행위계산 부인의 요건을 충족하고, 그에 따라 앞서 본 재구성 등의 과정을 거쳐 소득금액을 다시 계산한 결과가 ⁠‘이 사건 처분손실에 상응하는 금액만큼 손금불산입하는 것’이어야 한다. 이와 관련하여 상정 가능한 행위 또는 소득금액의 계산으로는 ① 이 사건 매입거래, ② 이 사건 양도거래, ③ 이 사건 처분손실을 손금에 산입하여 한 소득금액의 계산이 있으나, 다음과 같은 이유로 이들 모두 앞선 요건을 충족하지 못하는바, 결국 이 사건 처분손실의 손금 산입 여부는 부당행위계산부인의 적용과는 무관한 문제라고 볼 수 있다.

        (가) 이 사건 매입거래의 경우, 앞서 본 대법원 2017두44084 판결에 의하면,‘무수익자산의 매입’으로서 부당행위계산 부인을 적용하여 소득금액을 다시 계산한 결과 ⁠‘이 사건 매입거래일부터 이 사건 양도거래일까지의 이 사건 매입대금 상당액에 대한 인정이자 상당액’을 익금산입하는 것이 타당하고, 이 사건 처분손실과 같은 금액을 익금산입할 것은 아니다. 정상적인 경제인이 이 사건 매입대금으로 수익자산을 매입하여 운용하다가 이를 추후에 처분하는 경우를 가정해보면, 정상적인 경제인이 이 사건 매입대금인 113억 1,640만 원으로 수익자산을 매입할 경우, ⁠‘매입 당시 시가가 113억 1,640만 원인 특정 수익자산’을 매입할 것이라고 보는 것이 합리적이고(이 사건 매입거래는 3회에 걸쳐 이루어진 것이지만, 단 1회의 거래에 의한 것으로 보아도 본질적 차이는 없으므로, 논의의 편의상 이와 같이 본다), 실제 이 사건 매입거래와 같이 매입당시 시가가 113억 1,640만 원보다 낮음에도 113억 1,640만 원을 지급하고 시가보다 고가에 수익자산을 매입하였을 것이라고 가정하는 것은 합리적이지 않다. 나아가 추후 수익자산을 처분하는 경우에도, 특별한 사정이 없는 한, 굳이 처분손실을 감수하면서 매입 당시의 시가보다 낮은 가격에 수익자산을 처분하였을 것이라고 보는 것은 합리적이지 않고, 매입 당시 시가와 같거나 그보다 더 비싼 가격에 수익자산을 처분할 것이 라고 보는 것이 합리적이다. 따라서 앞서 본 대법원 2017두44084 판결에서 이 사건 매입거래의 기회비용 손실을 앞서 본 것과 같이 파악한 것은 타당하다고 볼 수 있다. 이에 대하여 원고는, 이 사건 처분손실을 손금불산입하여 과세표준을 증액하는 것은, 사실상 ⁠‘고가매입’으로 인한 부당행위계산 부인 규정을 적용하여 ⁠‘시가초과액’(이 사건 매입대금과 매입 당시 보충적 평가액의 차액)에 대해 과세하는 것과 다를 바 없다는 취지로 주장하나, ① 구 법인세법 시행령 제89조 제5항 본문은 ⁠“제88조의 규정에 의한부당행위계산에 해당하는 경우에는 법 제52조 제1항의 규정에 의하여 제1항 내지 제4항의 규정에 의한 시가와의 차액 등을 익금에 산입하여 당해 법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산한다.”라고 규정하고 있는바, 비록 무수익자산을 매입한 경우 소득금액을 다시 계산하는 구체적인 방법에 관하여 명시적인 규정은 없지만, 부당행위계산에 해당하여 이를 부인한 후, 객관적이고 타당하다고 볼 수 있는 소득이 있다고 세법상 의제하여 소득금액을 다시 계산하는 방법은 ⁠‘익금산입’임을 명시적으로 규정하고 있고, 손금불산입 또는 양자 모두 가능한 방법이라고 규정하고 있지는 않은 점, ② 이 사건 처분손실 7,013,185,000원은 위 시가초과액 7,652,155,000원과 상당한 차이가 있는 점(물론, 양자가 금액이 같거나 엇비슷하다고 하여, 전자를 손금불산입하는 것이 곧 국제조세조정법이 적용을 배제한 구 법인세법 제52조의 부당행위계산 부인에 해당한다고 볼 수는 없지만, 적어도 양자의 금액이 다르다는 점은 이 사건 처분손실의 손금산입 가부와 국제거래에 대한 구 법인세법 제52조 적용의 가부가 서로 차원을 전혀 달리하는 문제임을 강력히 시사한다) 등에 비추어 볼 때, 이 사건 처분손실을 ⁠‘손금불산입’하는 것이 ⁠‘고가매입’으로 인한 부당행위계산 부인 규정을 적용한 결과와 다를 바 없다고 보기는 어렵다.

        (나) 이 사건 양도거래의 경우, 앞서 본 바와 같이 이 사건 주식을 양도할 당시 상증세법상 보충적 평가액으로서 시가로 볼 수 있는 주당 6,471원에 양도한 것이므로, 이 사건 양도거래 자체가 경제적 합리성을 무시하였다고 볼 수 없는 등 앞서 본 부당행위계산 부인의 요건을 충족한다고 볼 수 없다.

        (다) 원고가 이 사건 처분손실을 손금에 산입한 소득금액의 계산 자체로써 cc에게 어떠한 이익을 분여하였다고 볼 수는 없는 이상, 위 소득금액의 계산 역시 앞서 본 부당행위계산 부인의 요건을 충족하지 않는다.

      (3) 구 법인세법은 제19조 제1항에서 ⁠“손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비(損費)의 금액으로 한다.”, 같은 조 제2항에서 ⁠“제1항에 따른 손비는 이 법 및 다른 법률에서 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.”라고 하여 손금의 요건을 규정한 다음, 이어서 제19조의2부터 제28조까지 각 손금불산입 항목들을 열거하고 있는데, 그 중 제28조 제1항 제4호는 차입금을 보유하고 있는 법인이 법인세법상 특수관계에 있는 자에게 업무와 관련 없이 대통령령이 정한 가지급금 등을 지급한 경우, 이에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하도록 정하고 있다. 이와 관련하여 헌법재판소 2007. 1. 17. 선고 2005헌바75, 2006헌바7, 8(병합) 전원재판부 결정에서는, 부당행위계산 부인에 따라 대여금의 인정이자를 익금에 산입하면서 다른 한편으로 위 제28조 제1항 제4호에 따라 차입금의 지급이자를 손금에 불산입하는 것이 재산권을 침해하는지에 대하여, ⁠“위 제28조 제1항 제4호에서 규정하는 손금불산입 제도의 입법목적(차입금을 보유하고 있는 법인이 특수관계자에게 업무와 관련 없이 가지급금 등을 지급한 경우에 이에 상당하는 차입금의 지급이자를 손금불산입하도록 하는 조세상의 불이익을 주어, 차입금을 생산적인 부분에 사용하지 아니하고 계열사 등 특수관계자에게 대여하는 비정상적인 행위를 제한함으로써 타인자본에 의존한 무리한 기업 확장으로 기업의 재무구조가 나빠지는 것을 방지하고, 기업자금의 생산적 운용을 통한 기업의 건전한 경제활동을 유도)과 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 익금산입제도의 입법목적(법인과 특수관계에 있는 자와의 거래가 경제적 합리성을 무시하여 조세법적 측면에서 부당하다고 볼 수 있을 때 과세권자가 객관적으로 타당하다고 인정하는 소득이 있었던 것으로 의제하여 과세함으로써, 과세의 공평을 기하고 조세회피행위를 방지)이 서로 다르고, 양 제도는 상이한 입법목적을 위해 서로 다른 적용요건을 가지고 있으므로, 어느 경우에 우연히 양자의 요건을 동시에 갖춤으로써 두 제도를 함께 적용한다 하더라도 그것이 하나의 행위에 대한 이중의 제재라든가 동일한 담세물에 대한 중복과세라고는 보기 어렵다.”라고 판시하였다. 물론 앞서 본 구 법인세법상의 손금불산입 항목들은 성질상 손금에 해당하지 않는 것도 있고, 손금성은 있지만 정책적으로 손금불산입하는 것도 있으며, 남용 등을 방지하기 위하여 한도에 제약을 두는 것도 있는 등 각 항목마다 성질이 동일한 것은 아니지만, 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 익금산입제도의 입법 목적과 상이한 입법 목적을 가진다는 점에서는 서로 같다고 볼 수 있다. 나아가 앞서 본 손금의 요건은 1998. 12. 28. 법률 제5581호로 구 법인세법을 전부 개정하면서 신설한 것인데, 이는 ⁠‘기업경영의 투명성을 높이기 위하여 손비로 인정하는 각종 경비의 요건 및 범위를 국제기준에 따라 명확히 하기 위한 것’으로서(개정이유 참조), 구 법인세법 제19조에서 손금의 요건을 규정하여 그 요건을 충족하는 경우에만 손금에 산입하도록 하는 취지 역시 부당행위계산 부인에 따른 인정이자 익금산입제도의 입법목적과는 다르다. 즉, 이러한 점에서도 이 사건 매입거래에 대하여 부당행위계산 부인을 적용하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득을 익금산입하는 것과 이 사건 처분손실이 업무관련성이나 수익관련성 등 손금의 요건을 충족하지 못하였다고 보아 손금불산입을 하는 것은 차원을 달리하는, 별개의 문제로 볼 수 있고, 그것이 하나의 행위에 대한 이중의 제재라거나 동일한 담세물에 대한 중복과세라고 보기 어렵다.

      (4) 뿐만 아니라, 부당행위계산 부인 법리에 따라 법인이 실제로 한 행위 또는 계산을 부인하고, 세법 기준에 따른 행위 또는 계산이 있는 것으로 의제하여, 과세표준의 계산상으로만 소득으로 산출한 금액 등과 같이 그 행위의 실질을 파악한 결과로 소득이 현실적으로 법인에 귀속할 개연성조차 없는 경우에는, 그 소득에 산입한 금액은 이른바 기업회계와 세무회계 간의 세무조정에 기한 가상수치일 뿐이므로 그 소득이 현실적으로 거래상대방 등에게 귀속하였다고 볼 수는 없는 것인데(대법원 2004. 7. 9. 선고 2003두1059, 1066 판결 등 참조), 이 사건 처분손실은 이미 현실적으로 발생하여 원고에게 귀속한 경제적 손실이라고 볼 수 있으므로, 부당행위계산 부인 규정에 따라 현실로 발생하지 않은 소득을 단지 과세소득계산을 위한 범위에서만 세법상 존재하는 것으로 의제하여 이를 익금산입하는 세무조정을 하는 것과 이 사건 처분손실의 손금 산입 여부는 이러한 점에서도 논의의 차원을 달리한다고 볼 수 있다.

  2) 이 사건 처분손실의 손금 산입 여부

    가) 앞서 본 바와 같이 이 사건 처분손실의 손금 산입 여부는 구 법인세법상 부당행위계산 부인과 별개의 문제이므로, 결국 이 사건 처분손실이 구 법인세법상 손금의 요건을 갖추었는지에 따라 이 사건 거부처분의 위법성을 판단하여야 한다. 그런데 앞서 인정한 사실들 및 이 사건 변론에 드러난 사정들에 의하면 이 사건 처분손실은 ⁠‘원고의 사업과 관련하여 발생하거나 지출한 손실 또는 비용으로서 일반적으로 인정할 수 있는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련한 것’이라 볼 수 없으므로, 이를 손금에 산입할 수 없다. 이와 다른 전제에 선 원고의 주장은 받아들일 수 없다. ⁠(앞서 본 대법원 2017두44084 판결에서도, ZAD가 당초 약정한 풋백옵션 행사기간의 만료로 권리를 상실하였으므로 원고로서는 ZAD로부터 이 사건 주식을 다시 매입할 의무가 없었고, 달리 원고가 이 사건 주식을 매입할 만한 업무상 필요가 있었다고 보기도 어렵다는 점, 나아가 상법상 자기주식에 해당하는 이 사건 주식의 보유 자체로 원고에게 수익이 발생한다거나 이 사건 주식을 매입하지 아니하면 원고에게 손실이 발생한다고 볼 만한 사정 등도 찾기 어려운데다가, 이 사건 주식의 매입․양도 가격, 원고가 공개시장에 주식을 상장하지 못한 데서 보듯이, 이 사건 매입거래 당시 원고가 장래 이 사건 주식을 운용함으로써 수익을 얻을 가망성도 희박하였다고 볼 수 있는 점 등을 들어 이 사건 매입거래가 무수익자산의 매입에 해당한다고 판단하였는바, 이러한 무수익자산을 양도한 이 사건 양도거래의 결과를 원고의 사업과 관련하여 발생한 손실로 보기는 어렵다.)

    나) 앞서 본 바와 같이 부당행위계산 부인은 과세소득계산을 위한 범위에서만 법인의 행위 또는 계산의 내용과 다르게 재구성한 행위 또는 계산이 있는 것으로 세법상 인식할 뿐이지, 당사자들이 실제로 한 행위나 계산의 사법상 효력 그 자체를 부인하거나 새로운 법률행위를 창설하는 것은 아니므로, 이 사건에서 원고가 ZAD에 대하여 이 사건 매입거래일부터 이 사건 양도거래일까지 이 사건 매입대금 상당액을 대여한 것으로 세법상 의제한다고 하여, 실제로 원고가 ZAD에 대하여 위 금액 상당의 대여금 채권을 갖는 것은 아니다. 따라서 원고가 ZAD에게 업무무관 가지급금을 실제 대여하였음을 전제로 ⁠‘처분손실이 발생하기 전에 특수관계가 이미 소멸하였다면 그 처분손실을 손금에 산입하여야 한다는 취지로 판시한 대법원 2017. 12. 22. 선고 2014두2256 판결의 결론을 이 사건에 그대로 적용하여야 한다’는 등 앞서 본 법리와 다른 전제에 선 원고의 주장들은 모두 받아들일 수 없다.

  3) 소결론

  따라서 이 사건 처분손실을 손금불산입하는 것이 타당하다는 전제에서 이 사건 감액경정청구를 거부한 이 사건 거부처분은 적법하다.』

2. 결론

  당심에서 일부 감축한 원고의 청구는 이유 없어 기각할 것인바, 제1심 판결은 이와 결론이 달라 부당하다. 피고의 항소는 이유 있으므로, 제1심 판결 중 당심에서 원고가 한 청구 감축에도 불구하고 여전히 효력을 유지하는 부분을 취소하여, 다시 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울고등법원 2023. 03. 07. 선고 서울고등법원 2021누62326 판결 | 국세법령정보시스템