요지
「상호저축은행법」에 따라 의무적으로 적립하는 지급준비예치금 및 피합병법인에 대한 지분법적용 투자주식에 대해 합병시 합병신주를 교부하여 취득한 자기주식은 사업용 고정자산가액에 포함하는 것임
회신
귀 서면질의의 경우, 상호저축은행업을 영위하는 내국법인(이하 “합병법인”이라 함)이 동일사업을 영위하는 자법인(이하 “피합병법인”이라 함)을 흡수합병하고, 「법인세법」제113조 제3항 단서에 따라 회계를 구분하여 기록하지 아니하고 같은 법 시행령 제81조 제1항에 따른 사업용 고정자산가액 비율로 소득금액을 안분계산하는 경우, 합병법인이 합병등기일 현재 보유하는 자산으로서 채권을 회수하기 위해 질권을 행사하여 취득한 비업무용부동산․회원권․일부 주식증권과 대출업무와 관련하여 발생한 대출채권은 사업용 고정자산가액에 포함하지 아니하는 것이나, 「상호저축은행법」에 따라 의무적으로 적립하는 지급준비예치금 및 피합병법인에 대한 지분법적용 투자주식에 대해 합병시 합병신주를 교부하여 취득한 자기주식은 사업용 고정자산가액에 포함하는 것임
1. 질의내용
○ ｢법인세법｣ 제113조 제3항의 단서규정을 적용하여 구분 경리하지 아니하는 경우, 사업용 고정자산가액 비율로 소득금액을 안분계산할 때 아래 자산이 사업용 고정자산가액에 포함되는지 여부
- (질의1) 지급준비예치금, 비업무용부동산, 회원권, 일부 주식증권, 대출채권
- (질의2) 지분법적용 투자주식
2. 사실관계
○ 합병 개요
- (주)□□□□(이하 “질의법인” 또는 “합병법인”)은 경영효율화를 위하여 2014.**.**.일을 합병기일로 하여 ○○○, △△△ 및 ▽▽▽(이하 각각 “A회사”, “B회사” 및 “C회사” 또는 “피합병법인들”)을 흡수합병할 예정임
- 질의법인과 A회사 및 B회사 간의 합병은 법인세법 제44조 제2항의 요건(이하 “적격요건”)을 충족하는 적격합병에 해당하며, 질의법인과 C회사 간의 합병은 비적격합병에 해당함
○ 질의대상 보유자산 내역
- 지급준비예치금
- 비업무용부동산, 회원권, 일부 주식증권 : 채권 확보를 위하여 질권설정후 채권 미회수시 질권행사를 통하여 소유권을 이전받은 자산
- 대출채권 : 상호저축은행의 고유 업무인 대출업무와 관련하여 발생한 대출채권
- 지분법 주식
ｏ(합병전) 합병법인은 A회사, B회사, C회사의 주식을 보유
ｏ(합병시) 합병법인은 합병기일(2014.**.**) 현재 피합병법인인 A회사 보통주 1주당 1.******주, C회사 보통주 1주당 1.******주의 보통주를 교부함. 단, 피합병법인 중 B회사는 합병법인이 100% 지분을 소유하고 있으므로, 합병신주를 발행하지 않음
ｏ(합병후) 합병법인은 A회사 및 C회사의 기존 보유 주식에 대한 합병신주를 보유, 합병 과정에서 주식매수청구에 의한 취득 분을 자기주식으로 보유하고 있음
3. 관련법령
○ 법인세법 제45조【합병 시 이월결손금 등 공제 제한】
① 합병법인의 합병등기일 현재 제13조 제1호의 결손금은 합병법인의 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 피합병법인으로부터 승계받은 사업에서 발생한 소득금액[제113조 제3항 단서에 해당되어 회계를 구분하여 기록하지 아니한 경우에는 그 소득금액을 대통령령으로 정하는 자산가액 비율로 안분계산(按分計算)한 금액으로 한다. 이하 이 조에서 같다]의 범위에서는 공제하지 아니한다. (2010.12.30. 개정)
② 제44조의 3 제2항에 따라 합병법인이 승계한 피합병법인의 결손금은 피합병법인으로부터 승계받은 사업에서 발생한 소득금액의 범위에서 합병법인의 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 공제한다. (2010.12.30. 개정)
③～④ (생 략)
⑤ 제1항부터 제4항까지의 규정에 따른 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 공제하는 결손금의 계산, 양도받은 자산의 처분손실 손금산입, 승계받은 사업에서 발생하는 소득금액에 해당하는 법인세액의 계산 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2010.12.30. 개정)
○ 법인세법 제113조【구분경리】
③ 다른 내국법인을 합병하는 법인은 다음 각 호의 구분에 따른 기간 동안 자산․부채 및 손익을 피합병법인으로부터 승계받은 사업에 속하는 것과 그밖의 사업에 속하는 것을 각각 다른 회계로 구분하여 기록하여야 한다. 다만, 제25조 제1항 제1호의 중소기업간 또는 동일사업을 하는 법인간에 합병하는 경우에는 회계를 구분하여 기록하지 아니할 수 있다. (개정 2010.12.30.)
1. 합병등기일 현재 제13조 제1호의 결손금이 있는 경우 또는 제45조 제2항에 따라 피합병법인의 이월결손금을 공제받으려는 경우 : 그 결손금 또는 이월결손금을 공제받는 기간
2. 그밖의 경우 : 합병 후 5년간
⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정에 따른 구분경리의 방법, 동일사업을 하는 법인의 판정, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
○ 법인세법 시행령 제80조의2【적격합병의 요건 등】
⑥ 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일 이전에 피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 아니하는 경우에는 법 제44조제2항제3호에 해당하지 아니하는 것으로 한다. 다만, 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 승계받아 자기주식을 소각하는 경우에는 해당 합병법인의 주식을 제외하고 피합병법인으로부터 승계받은 고정자산을 기준으로 사업을 계속하는지 여부를 판정하고, 승계받은 고정자산이 합병법인의 주식만 있는 경우에는 사업을 계속하는 것으로 본다.
○ 법인세법 시행령 제80조의4【적격합병 과세특례에 대한 사후관리】
⑧ 합병법인이 제3항에 따른 기간 중 피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 아니하는 경우에는 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 폐지한 것으로 본다. 다만, 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 승계받아 자기주식을 소각하는 경우에는 해당 합병법인의 주식을 제외하고 피합병법인으로부터 승계받은 고정자산을 기준으로 사업을 계속하는지 여부를 판정하되, 승계받은 고정자산이 합병법인의 주식만 있는 경우에는 사업을 계속하는 것으로 본다. (개정 2010.12.30.)
○ 법인세법 시행령 제81조【합병에 따른 이월결손금 등의 승계】
① 법 제45조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 자산가액 비율”이란 합병등기일 현재 합병법인과 피합병법인의 사업용 고정자산가액 비율을 말한다. 이 경우 합병법인이 승계한 피합병법인의 사업용 고정자산가액은 승계결손금을 공제하는 각 사업연도의 종료일 현재 계속 보유(처분 후 대체하는 경우를 포함한다)․사용하는 고정자산에 한정하여 그 고정자산의 합병등기일 현재 가액에 따른다. (2010.12.30. 제목개정)
② 법 제45조 제2항에 따라 합병법인이 각 사업연도의 과세표준을 계산할 때 승계하여 공제하는 결손금은 합병등기일 현재의 피합병법인의 법 제13조 제1호에 따른 결손금(합병등기일을 사업연도의 개시일로 보아 계산한 금액을 말한다)으로 하되, 합병등기일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도부터는 매년 순차적으로 1년이 지난 것으로 보아 계산한 금액(이하 이 조에서 “승계결손금의 범위액”이라 한다)으로 한다. (2009.2.4. 개정)
③ (생 략)
④ 피합병법인의 사업을 승계한 합병법인의 결손금 공제, 익금산입 및 법인세 가산에 있어서 사업의 계속 또는 폐지의 판정과 적용에 관하여는 제80조의2 제6항 및 제80조의4 제8항을 준용한다. (2010.12.30. 개정)
○ 법인세법 시행령 제156조【구분경리】
① 법 제113조제1항부터 제5항까지의 규정에 해당하는 법인은 구분하여야 할 사업 또는 재산별로 자산․부채 및 손익을 법인의 장부상 각각 독립된 계정과목에 의하여 기획재정부령으로 정하는 바에 따라 구분경리하여야 한다. (2009.2.4. 개정)
② 법 제113조제3항 단서 및 같은 조 제4항 단서에 따른 중소기업의 판정은 합병 또는 분할합병 전의 현황에 따르고, 동일사업을 영위하는 법인(분할법인의 경우 승계된 사업분에 한정한다)의 판정은 실질적으로 동일한 사업을 영위하는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 경우 외에는 한국표준산업분류에 따른 세세분류에 따른다. 이 경우 합병법인 또는 피합병법인이나 분할법인(승계된 사업분에 한정한다) 또는 분할합병의 상대방법인이 2 이상의 세세분류에 해당하는 사업을 영위하는 경우에는 사업용 고정자산가액 중 동일사업에 사용하는 사업용 고정자산가액의 비율이 각각 100분의 70을 초과하는 경우에만 동일사업을 영위하는 것으로 본다. (2015.2.3. 개정)
출처 :
국세청 2015. 12. 04. 서면-2014-법령해석법인-21554[법령해석과-3252] | 국세법령정보시스템
