요지

출연자의 특수관계자는 기업집단의 소속기업 및 그 임원과 기업집단의 소속기업과 각 목의 1의 관계에 있는자 그리고 당해 기업의 임원에 대한 임명권의 행사와 사업방침의 결정 등을 통해 그 경영에 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자 모두를 포함한다고 봄이 타당함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 원고에 대하여 한 별지 1 기재 각 가산세 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1973. 3. 7. 장학금 지원사업, 학술진흥사업, 교육복지사업 등을 목적으로하여 설립된 비영리 재단법인으로서 구 상속세 및 증여세법(2017. 12. 19. 법률 제15224호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제16조 제1항에 따른 공익법인이다.

나. ○○지방국세청장은 2018년 원고에 대한 공익법인 사후관리 실태조사를 통해 ⁠“① 1994. 1. 10. 입사 후 2002. 4. 1.부터 현재까지 원고의 사무국장으로 근무 중인 LLL이 2002. 3. 15.부터 2014. 3. 18.까지 주식회사 JKJ바이오(이하 ⁠‘JKJ바이오’라 한다)의 감사로 재직하고, ② 2005. 3. 1.부터 2006. 4. 10.까지 주식회사 JKJ홀딩스(이하 ⁠‘JKJ홀딩스’라 하고, JKJ바이오와 함께 ⁠‘이 사건 각 회사’라 한다)의 상무이사(미등기이사)로 근무하였던 YAA이 2007. 1. 1.부터 2009. 8. 31.까지 원고의 직원으로 근무한 사실”을 확인하였고, 원고를 출연하여 설립한 자가 주식회사 JKJ, 이 사건 각 회사 등으로 구성된 기업집단인 JKJ 그룹의 창업자인 망 AAA(1993. 2. 7. 사망, 이하 ⁠‘망인’이라 한다)이라는 전제에서 LLL, YAA(이하 ⁠‘LLL 등’이라 한다)이 원고의 임직원으로 근무한 것이 구 상증세법 제48조 제8항1)의 ⁠‘출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 공익법인인 원고의 임직원이 되는 경우’에 해당한다고 보아, 같은 법 제78조 제6항에 따라 원고에 대하여 증여세 가산세를 부과하기로 하고 피고에게 관련 과세자료를 통보하였다.

다. 피고는 2019. 5. 1. 원고에 대하여 별지 1과 같이 원고가 2009년부터 2017년까지 LLL 등에게 지출한 직·간접경비 합계 1,000,000,000원에 상당하는 금액을 증여세 가산세로 결정·고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 부과처분’이라 한다).

라. 원고는 이 사건 부과처분에 불복하여 2019. 7. 19. 감사원에 심사청구를 하였으나, 2021. 5. 13. 감사원으로부터 기각 결정을 받았다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 5호증, 을 제1 내지 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 부과요건을 갖추지 못하였다는 주장

가) 원고는 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인’에 해당하지 않는다.

(1) 구 상증세법 제48조 제8항, 제78조 제6항의 입법목적은 출연자가 공익법인을 사적으로 지배한 후 공익법인으로 하여금 내국법인 주식의 의결권 등을 자신의 뜻대로 행사하지 못하도록 하는 것이다. 이와 같은 입법목적 및 이사와 임직원 사이의 지위·권한상 차이를 고려하면, 구 상증세법 제48조 제8항에서 ⁠‘당해 공익법인등’은 ⁠‘“대통령령으로 정하는 공익법인등”으로서 출연자 또는 그의 특수관계인이 이사 현원의 5분의 1을 초과하는 법인’을 의미한다고 보는 것이 합헌적인 법률해석이다. 이와 달리 ⁠‘당해 공익법인등’을 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인등’으로 해석할 경우, 출연자 또는 특수관계인이 이사 현원의 5분의 1을 초과하지 아니하여 사적 지배의 우려가 거의 없는 경우에도 공익법인이 특수관계인을 단 1인이라도 임직원으로 채용하면 과도한 가산세를 부담하게 되므로, 과잉금지의 원칙에 반하여 공익법인의 출연자 또는 특수관계에 있는 자의 직업선택의 자유와 공익법인의 영업의 자유가 과도하게 제한되고, 평등원칙에 반하는 결과가 초래되며, 공익법인 규율에 관한 주된 법률이라고 할 수 있는 공익법인의 설립·운영에 관한 법률 제5조 제5항, 제9항2), 구 상증세법 제16조 제1항 등에 정면으로 배치되는 등 다른 법률 내지 동일한 법률 내 각 조항 간 체계정당성 측면에서 문제가 발생한다.

(2) 원고의 출연자가 망인이라고 하더라도 구 상속세 및 증여세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것) 제38조 제11항에 의하면 ⁠‘출연자’와 같은 시행령 제2조의2 제1항 제3호의 관계에 있는 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인(같은 시행령 제38조 제11항 제1호), ⁠‘출연자’와 같은 시행령 제2조의2 제1항 제4호의 관계에 있는 자가 출연하여 설립한 비영리법인(같은 시행령 제38조 제11항 제2호), ⁠‘출연자’와 같은 시행령 제2조의2 제1항 제5호 또는 제8호의 관계에 있는 비영리법인(같은 시행령 제38조 제11항 제3호)만이 구 상증세법 제48조 제8항의 적용을 받는 것인바,3) 같은 시행령 제38조 제11항의 ⁠‘출연자’가 출연자 본인이 아니라 그 상속인인 경우에는 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인’에 해당한다고 볼 수 없다. 현재 JKJ 그룹을 사실상 지배하는 사람은 망인이 아니라 망인의 상속인인 장남 AHH이고, 원고가 위 AHH에 의해 출연·설립된 것이 아닌 이상 구 상증세법 제48조 제8항의 공익법인에 해당한다고 할 수 없다.

물론 출연자의 의미에 관하여 ⁠‘출연자가 사망한 경우에는 그 상속인을 말한다’고 규정한 같은 시행령 제13조 제8항 제1호 괄호규정[이 규정은 상속세 및 증여세법 시행령이 ⁠(i) 2008. 2. 29. 대통령령 제20720호로 개정된 것부터 2015. 2. 3. 대통령령 제26069호로 개정되기 전의 것까지의 제13조 제7항 제1호의 괄호규정, ⁠(ii) 2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정된 것부터 2021. 2. 17. 대통령령 제31446호로 개정되기 전의 것 까지의 제13조 제10항 제1호의 괄호규정에 해당하므로, 위 규정을 모두 포괄하여 이하 ⁠‘이 사건 괄호규정’이라 한다]이 있기는 하지만, 이 사건 괄호규정은 출연자의 범위를 정하고 있는 같은 시행령 제38조 제10항에만 준용되는 것이지, 명문의 규정이 없는 한 공익법인의 범위에 관한 같은 조 제11항에도 준용된다고 볼 수 없고, 달리 망인의 출연자 지위가 AHH에게 승계된다고 볼 아무런 법률상 근거가 없다.

나) LLL 등은 2009년부터 2011년까지는 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’에 해당하지 않는다.

(1) 구 상속세 및 증여세법 시행령(2012. 2. 2. 대통령령 제23591호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제38조 제10항은 구 상증세법 제48조제8항에서의 ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’를 ⁠‘출연자와 구 상증세법 시행령 제19조제2항 각호의 1의 관계에 있는 자’로 정하고 있는데, 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호에서 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)’ 부분은 그 자체가 독자적인 특수관계를 규정한 것이 아니라, 출연자가 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업’ 혹은 ⁠‘해당 기업의 임원’의 지위에 있음을 전제로 출연자와 사이에 특수관계에 있는지 여부를 판단하는 기준을 규정한 것이다. 즉, 위 조항은 출연자가 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업’ 혹은 ⁠‘해당 기업의 임원’의 지위에 있는 경우 ⁠(i) 기업집단소속의 다른 기업(가목), ⁠(ii) 기업집단을 사실상 지배하는 자(나목), ⁠(iii) 기업집단을 사실상 지배하는 자의 친족(다목) 및 ⁠(iv) 기업집단소속기업의 임원에 대한 임면권의 행사·사업방침의 결정 등을 통하여 그 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자(각 목 외)를 각각 출연자의 특수관계인으로 보아야 한다는 취지이다. 따라서 LLL 등은 출연자와 특수관계에 있는 자에 해당한다고 볼 수 없다.

가사 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호의 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)’이 출연자의 특수관계에 있는 자를 직접 규정한 것이라고 보더라도, 위 규정의 해석상 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)’이 출연자의 지위에 있는 경우에만 출연자의 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것) 제2조의2 제1항 제3호]의 해석은 문제 삼고 있지 아니하므로, 아래에서 위 특수관계인 해당 여부에 관한 판단과 관련하여서는 위 각 시행령 규정 중에 구 상속세 및 증여세법 시행령(2012. 2. 22. 대통령령 제23591호로 개정되기 전의 것) 제19조 제2항 제3호에 대한 해석만을 논한다.

특수관계인에 해당한다고 볼 수 있는 것인바, 원고의 출연자 지위에 있지 아니한 LLL 등은 출연자(AHH)의 특수관계인이 될 수 없다.

(2) 구 상증세법 시행령 제38조 제10항에서 인용하는 같은 시행령 제19조 제2항 각 호의 특수관계 중 제2호(‘사용인과 사용인 외의 자로서 당해 출연자의 재산으로 생계를 유지하는 자’)가 LLL 등에게 적용되는지 여부와 관련하여, 같은 시행령 제13조제10항 제2호 괄호규정(‘출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인을 포함한다. 이하 같다’)은 그 바로 앞에 있는 ⁠‘사용인’만을 수식하는 것이지, ⁠‘기획재정부령이 정하는 사용인’까지 수식하는 것은 아니다. 따라서 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제2호의 ⁠‘사용인’의 의미를 해석함에 있어, 같은 시행령 제13조 제10항 제2호의 위임에 따라 제정된 기획재정부령인 구 상속세 및 증여세법 시행규칙(2012. 2. 28. 기획재정부령 제267호로 개정되기 전의 것) 제4조(“기획재정부령이 정하는 사용인”이란 임원·상업사용인 및 그 밖에 고용계약관계에 있는 자를 말한다)가 적용될 여지가 없다. ⁠‘사용인’이란 고용계약에 의해 임금을 받고 노동에 종사하는 사람을 의미하므로, 위와 같은 사용인의 의미에 따르면 LLL은 상법상 감사이고 YAA은 퇴직임원이므로 AHH의 사용인(AHH이 출자하여 지배하고 있는 법인의 사용인 포함)에 해당하지 않아 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제2호의 ⁠‘사용인’에 해당하지 않는다. 위 괄호규정이 ⁠‘기획재정부령이 정하는 사용인’까지 수식한다고 보더라도 괄호규정 안의 ⁠‘이하 같다’가 시행규칙에서도 그 의미가 같다고 볼 수 없으므로 LLL 등은 여전히 위 ⁠‘사용인’에 해당하지 않는다.

2) 가산세를 면할 정당한 사유가 있다는 주장

설령 이 사건 부과처분으로 결정·고지된 가산세가 형식적으로 그 부과요건을 갖추었다고 하더라도, 출연자 또는 그의 특수관계인 중 1명이라도 임직원이 된 경우 공익법인 내에서 이사보다 권한 내지 영향력이 훨씬 적음에도 불구하고 해당 공익법인에 가산세가 부과되는 것은 납득할 수 없는 부당한 결과인 점, 출연자 또는 그 특수관계인이 임직원이 되면 곧바로 원고가 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인’에 해당한다거나 구 상증세법 시행령 제38조 제10항, 제19조 제2항 제3호 각 목 외의 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)’이 출연자의 특수관계자로 보는 해석은 위 각 규정의 취지나 문언에 비추어 보아 원고와 같은 수범자에게 기대하기 어려운 점, 기업집단 소속기업의 상법상 감사 또는 퇴직임원이 공익법인의 임직원을 겸한 사안에 관한 판례 및 유권해석 등이 존재하지 않았고 과세관청이 납세자들을 위하여 관련된 가이드라인을 제작·배포한 적도 없는 점, 이 사건 부과처분으로 원고는 기숙사 운영사업 예산 등으로 편성된 돈을 가산세로 납부하게 되어 법인 운영이 어려워지고, 위 부과처분의 유지로 지정기부금 단체 지정이 취소되면 기부금 모집이 사실상 불가능하게 되고 출연받은 기부금에 대한 상속세 및 증여세를 납부해야 돼서 원고의 존립이 위태롭게 되는 점 등을 종합적으로 고려하면 원고가 관련 의무를 불이행한 데에 정당한 사유가 있으므로, 이 사건 부과처분은 취소되어야 한다.

나. 관계 법령

별지 2 기재와 같다.

다. 판단

1) 원고가 구 상증세법 제48조 제8항 본문의 ⁠‘그 공익법인등’에 해당하는지 여부

앞에서 인정한 사실과 채택한 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 앞서 본 관계 법령에 비추어 살펴보면, 원고는 구 상증세법 제48조 제8항 본문의 ⁠‘그 공익법인등’에 해당한다고 봄이 타당하다.

가) 구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제48조 제8항은 출연자 또는 그의 특수관계인이 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인 등의 이사 현원의 5분의 1을 초과하여 이사가 되는 경우’와 ⁠‘당해 공익법인 등의 임·직원(이사를 제외한다)으로 되는 경우’를 병렬적으로 규정하고 있다. ⁠‘당해’의 사전적 의미는 ⁠‘바로 그 사물에 해당됨을 나타내는 말’이므로, 위 문언을 볼 때 ⁠‘당해 공익법인 등’은 바로 직전의 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인 등’을 지칭하는 것이고, 원고의 주장처럼 앞 문단 전체인 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인의 현재 이사 수가 5분의 1을 초과하는 경우’라는 조건절을 가리키는 것이라고 보기 어렵다. 위 ⁠‘당해’라는 표현은 구 상속세 및 증여세법이 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되면서 ⁠‘그’로, ⁠‘임·직원’은 ⁠‘임직원’으로 각 변경되었는데, ⁠‘그’의 사전적 의미는 ⁠‘앞에서 이미 이야기한 대상을 가리킬 때 쓰는 말’을 의미하여 해당 문장에서 앞서 본 ⁠‘당해’와 동일한 기능을 수행하고, 이와 같은 개정은 해당 조문 상의 다른 용어 변경과 더불어 어려운 용어를 쉬운 용어로 바꾸기 위한 일환으로 이루어진 것에 불과하다.

나) 구 상증세법 제78조 제6항도 가산세 부과대상에 관하여 ⁠‘이사 수를 초과하는 이사가 있는 경우’와 ⁠‘임직원이 있는 경우’를 병렬적으로 규정하면서 그 사람과 관련한 직·간접경비에 상당하는 금액 전액을 가산세로 부과한다고 규정하고 있다. 여기서도 제48조 제8항의 규정에서 정한 이사 수를 초과하는 이사가 존재함을 전제로 임직원과 관련하여 가산세를 부과하는 것으로 규정하고 있지 않으므로, 구 상증세법 제48조 제8항에 규정된 이사 수를 초과하는 이사 없이 임직원만 있는 경우라도 가산세 부과대상에 해당한다고 봄이 문언에 부합한다.

다) 원고는 구 상증세법 제48조 제8항, 제78조 제6항의 입법 취지가 ⁠‘출연자가 공익법인을 사적으로 지배한 후 공익법인으로 하여금 내국법인 주식의 의결권 등을 자신의 뜻대로 행사하는 것을 제한하는 것이라는 전제하에 ⁠‘당해 공익법인등’ 내지 ⁠‘그 공익법인등’을 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인등’으로 해석하는 경우 과잉금지원칙 내지 평등원칙에 위반하여 공익법인의 영업의 자유, 출연자 또는 그 특수관계인의 직업선택의 자유 등을 침해한다는 취지로 주장한다.

살피건대, 구 상증세법 제48조 제8항은 출연자 또는 그의 특수관계인이 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인 등의 현재 이사 수의 5분의 1을 초과하여 이사가 되는 경우’와 ⁠‘그 공익법인 등의 임직원(이사는 제외한다)이 되는 경우’ 해당 공익법인에 같은 법 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과하고 있다. 이사의 경우는 이사회를 통하여 공익법인의 심의 및 결정 사항에 대하여 의결권을 행사하고 다른 이사들과의 회의 등의 과정을 거쳐 의결정족수에 따라 그 안건이 처리되는데, 이사가 아닌 임직원의 경우는 위와 같은 의결권을 행사하는 것이 아니라 공익법인 설립·운영 과정에서 발생하는 개별·구체적인 실무를 처리하는 사람이라 볼 것이어서 그 업무 영역과 수행방식이 다르고, 출연자의 이사에 대한 지배방식과 이사 아닌 임직원에 대한 지배방식도 다르게 나타날 수밖에 없다. 이러한 관점에서 출연자의 특수관계인이 공익법인의 이사가 아닌 임직원이 된 경우에는 공익법인 내에 출연자 또는 그 특수관계인의 임직원 비율과 관계없이 해당 공익법인에게 같은 법 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과하는 것으로 보인다. 이와 같이 구 상증세법 제48조 제8항은 ⁠‘이사 아닌 임직원’에 대하여는 ⁠‘이사’와 달리 취급하여 출연자의 특수관계인이 공익법인의 임직원이 되는 것만으로 해당 공익법인에게 같은 법 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과함으로써 위 특수관계인이 공익법인 관련 업무를 처리할 때 출연자를 위하여 공익법인 내부에서 영향력을 행사할 여지를 미연에 방지하여 출연자의 공익법인에 대한 사적 지배 가능성을 최소화하려는 취지가 있다고 봄이 타당하다. 또한 구 상증세법 제48조 제8항은 출연자의 공익법인의 사적 지배를 막고자 하는 취지와 아울러 출연자가 공익법인으로 하여금 특수관계인을 이사 또는 임직원으로 고용하게 하고 급여 등을 직접 또는 간접경비로 지급함으로써 출연자 마음대로 공익법인을 우회적인 증여의 수단으로 악용하는 폐단을 막기 위한 목적도 가지고 있다고 봄이 상당하다. 따라서 구 상증세법 제48조 제8항의 입법 취지와 관련하여 다른 해석을 전제로 하는 원고의 주장은 받아들이기 어렵다.

라) 원고는 공익법인이 출연자 또는 그의 특수관계인을 ⁠‘단 한 명’이라도 임직원으로 채용하는 경우에는 지정기부금 단체 지정이 취소될 수 있고 공익법인의 주요 재원인 기부금 모집액을 급감시키는 원인이 되어 공익법인의 존립 자체를 위태롭게 할 수 있다고 주장한다. 그러나 원고가 주장하는 사정은 앞서 본 바와 같이 구 상증세법 제48조 제8항이 출연자의 공익법인에 대한 사적 지배가능성을 방지하고자 하는 취지에서 출연자 또는 그 특수관계인이 공익법인의 임직원이 되는 경우 해당 공익법인에 같은 법 제78조 제6항에 따른 가산세를 부과함으로 인하여 발생한 결과인 점, 공익법인이 상증세법 제48조 제8항을 위반하여 각 사업연도별로 ⁠‘1천만 원’ 이상의 가산세를 추징당하는 경우 국세청장이 기획재정부장관에게 그 지정기부금 단체 취소를 요청해야하나 법문상 기획재정부장관이 반드시 해당 공익법인에 대한 지정기부금 단체 지정을 취소해야 할 의무가 있는 것은 아닌 점 등을 고려할 때, 위 원고의 주장도 받아들이기 어렵다.

2) 이 사건 괄호규정이 구 상증세법 시행령 제38조 제11항에는 준용되지 않기 때문에 이 사건 부과처분이 위법하다는 주장에 관하여 원고의 이 부분 주장은, 이 사건 괄호규정의 적용 없이는 현재 JKJ 그룹을 실질적으로 지배하는 AHH이 출연·설립하지 않은 원고를 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인’으로 볼 수 없음을 전제로 한다. 그러나 위 전제는 다음과 같은 구 상증세법 48조 제8항, 구 상증세법 시행령을 비롯한 상속세 및 증여세법시행령5) 제38조 제11항 각 호의 해석에 어긋나 받아들일 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 그 전제를 받아들일 수 없는 이상 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

가) 구 상증세법 시행령 제38조 제11항은 ⁠‘법 제48조 제8항에서 ⁠“대통령령이 정하는 공익법인 등”이라 함은 다음 각 호의 법인을 말한다. 이 경우 제19조 제2항 제3호 내지 제5호의 규정에 의한 ⁠“주주 등 1인”은 ⁠“출연자”로 본다’고 규정하면서 각 호 중 하나로 ⁠‘제19조 제2항 제5호 및 제8호에 해당하는 비영리법인’(제3호)을 들고 있고, 제19조 제2항 제8호는 ⁠‘주주 등 1인과 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인’을 규정하고 있다. 그런데 구 상증세법시행령 제38조 제11항 각 호 외의 부분 후문에 의하면 제19조 제2항 제8호의 ⁠‘주주등 1인’은 출연자를 의미하므로, 제38조 제11항 제3호에서 말하는 비영리법인은 ⁠‘출연자와 제1호 내지 제7호의 자가 이사의 과반수를 차지하거나 재산을 출연하여 설립한 비영리법인’을 의미한다

여기서 위 법문을 ⁠‘출연자 그리고 그와 제1호 내지 제7호의 관계에 있는 자’로 해석할지 ⁠‘(출연자 본인을 제외하고) 출연자와 제1호 내지 제7호의 관계에 있는 자’로 해석할지 문제될 수 있으나, ① 위 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제8호와 병렬적 관계에 있는 같은 항 제4, 6, 7호는 모두 ⁠‘주주 등 1인과 그 특수관계자’를 주어로 하여 그들이 이사의 과반수를 차지하거나 또는 발행주식총수 등의 일정비율 이상을 출자하고 있는 법인을 가리키는 형식을 취하고 있는 점, ② 후자로 해석할 경우 정작 ⁠‘출연자 본인이 출연하여 설립한 비영리법인’은 구 상증세법 시행령 제38조 제11항 각 호 어디에도 포함되지 않아 구 상증세법 제48조 제8항을 적용할 수 없게 되는바, 이는 공익법인의 출연재산에 대하여 상속세 및 증여세의 비과세 혜택을 주는 대신 출연자 또는 그 특수관계자가 그의 영향력이 미칠 수 있는 공익법인의 이사에 취임하거나 또는 임직원으로 고용되는 것을 제한하여 그 공익법인이 출연자 등에 의해 사적으로 지배되는 것을 막고자 하는 구 상증세법 제48조 제8항의 취지에 정면으로 반하는 점 등에 비추어 보면, 전자로 해석하는 것이 타당하다.

나) 구 상증세법 시행령은 2012. 2. 2. 대통령령 제23591호로 개정되면서 제38조 제11항은 제3호에서 구 상증세법 제48조 제8항 상의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인등’의 하나로 ⁠‘출연자와 제12조의2 제1항 제5호 또는 제8호의 관계에 있는 비영리법인’을 규율하고 있고, 제12조의2 제1항 제8호는 ⁠‘본인, 제1호부터 제7호까지의 자 또는 본인과 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인’으로 규정하고 있어 출연자가 출연하여 설립한 비영리법인을 구 상증세법 제48조 제8항 상의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인 등’에 포함시키고 있다.

또한 구 상속세 및 증여세법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제28638호로 개정되기 전의 것) 제38조 제11항 제3호에서 말하는 비영리법인은 ⁠‘출연자, 제2조의2 제1호 내지 제7호의 자 또는 출연자와 제2조의2 제1호부터 제7호까지의 자가 공동으로 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인’을 의미하므로, 해당 시행령에서도 출연자가 출연하여 설립한 비영리법인을 구 상증세법 제48조 제8항 상의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인 등’에 포함시키고 있다(구 상속세 및 증여세법 시행령이 2016. 2. 5. 대통령령 제26960호로 개정되면서 제12조의2의 규정이 제2조의2로 이동하였을 뿐, 위 제38조 제11항 제3호에서 말하는 비영리법인의 의미는 그 전과 동일하다).

다) 원고는 구 상증세법 시행령 제13조 제7항 제1호에서 출연자가 사망한 경우 그 상속인을 의미한다는 이 사건 괄호규정이 같은 법 시행령 제38조 제10항에는 적용되지만 같은 법 시행령 제38조 제11항에는 적용되지 않는다고 주장한다.

구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자’는 구 상증세법 시행령 제38조 제10항에서 ⁠‘출연자와 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자’를 의미하고, 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인등’은 앞서 본 대로 구 상증세법 시행령 제38조 제11항에서 ⁠‘출연자가 출연하여 설립한 비영리법인’을 포함한다.

공익법인이 출연자 등에 의해 사적으로 지배되는 것을 막고자 하는 구 상증세법 제48조 제8항의 취지에 비추어 볼 때, 이 사건 괄호규정에서 구 상증세법 시행령 제38조 제11항이 기재되어 있지 않았다는 사정만으로, 구 상증세법 제48조 제8항에서 같은 문장 내에 있는 ⁠‘출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자(출연자와 제19조 제2항 각호의 1의 관계에 있는 자)’에서의 ⁠‘출연자’와 ⁠‘대통령령으로 정하는 공익법인등(출연자가 출연하여 설립한 비영리법인)’에서의 ⁠‘출연자’를 다르게 해석할 마땅한 이유가 없다.

라) 결국 원고는 앞서 본 각 구 상속세 및 증여세법 시행령 제38조 제11항 제3호에 따른 비영리법인으로서 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인’에 해당하고, 이러한 결론은 이 사건 괄호규정이 구 상증세법 시행령 제38조 제11항에 준용되는지 여부와는 아무런 관련이 없다.

3) ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’의 범위에 관한 판단

앞에서 인정한 사실과 채택한 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 앞서 본 관계 법령에 비추어 살펴보면, LLL 등은 출연자의 상속인인 AHH이 지배하는 기업집단(JKJ 그룹)의 소속기업(이 사건 각 회사) 임원으로, 출연자6)와 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호의 관계(기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업 임원)가 있는 자로서 구 상증세법 시행령 제38조 제10항에 따라 구 상증세법 제48조 제8항에서 정한 특수관계인에 해당한다. 따라서 원고의 주장은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.

가) 구 상증세법 시행령 제38조 제10항, 제19조 제2항 제3호의 문언에 따르면 출연자와 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)’관계에 있는 자는 특수관계인에 해당한다. 여기서 ’기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업‘의 관계가 어떤 관계인지는 ’기업집단‘의 의미를 살펴봄으로써 알 수 있고, 기업집단의 의미가 확정된다면 그 뒤에 이어지는 ’기업집단의 소속기업‘, ’기업집단의 소속기업의 임원‘ 부분은 그 의미를 비교적 쉽게 알 수 있다.

나) 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호 등의 위임에 따른 구 상속세 및 증여세법 시행규칙(2012. 2. 28. 기획재정부령 제267호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항은 ’영 제19조 제2항 제3호에서 ⁠“기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업”이라 함은 ｢독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령｣ 제3조 각호의 1에 해당하는 기업집단에 속하는 계열회사를 말한다’고 규정한다. 구 독점규제 및 공정거래에 관한 법률 시행령(2016. 3. 8. 대통령령 제27034호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 공정거래법 시행령’이라 한다) 제3조는 기업집단의 정의를 규정한 구 독점규제 및 공정거래에 관한 법률(2020. 12. 29. 법률 제17799호로 전부개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 공정거래법’이라 한다) 제2조 제2호의 위임에 따라 기업집단의 범위를 구체적으로 정한 조항으로, 결국

구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호의 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단’이란 구 공정거래법에서 정한 ⁠‘기업집단’과 같은 의미이다.

다) 구 공정거래법 제2조 제2호에 의하면, ⁠‘기업집단’은 회사의 사업내용을 지배하는 주체인 동일인을 기준으로, 동일인이 회사인 경우 ⁠‘그 동일인과 그 동일인이 지배하는 하나 이상의 회사의 집단’을 의미하고, 동일인이 회사가 아닌 경우(여기에는 당연히 개인이 포함될 수 있다) ⁠‘그 동일인이 지배하는 2이상의 회사의 집단’을 의미한다.

기업집단을 지배하는 자가 ⁠‘개인’일 수도 있고, ⁠‘법인’일 수도 있음을 알 수 있으며, ⁠‘지배’의 개념 역시 구 공정거래법 시행령 제3조에서 ⁠‘임원에 대한 임면권의 행사 등을 통하여 그 경영에 관하여 지배적인 영향력을 행사하는 경우(제2호)’ 등으로 규정하고 있다.

즉, 기업집단이란, 회사의 사업내용을 지배하는 동일인을 기준으로 하여 동일인과 ⁠‘지배관계’에 있는 기업의 집단을 의미한다(다만 동일인이 회사인 경우에는 기업집단에 그 동일인까지 포함된다). 따라서 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단’의 관계란 구 공정거래법 제2조 제2호 및 구 공정거래법 시행령 제3조 각 호에서 규정한 동일인과 기업집단(동일인이 회사인 경우 동일인을 제외한 회사들의 집단) 사이의 지배관계를 의미하고, 출연자와 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해기업의 임원을 포함한다)의 관계에 있는 자’란 출연자가 회사의 사업내용을 지배하는 동일인임을 전제로 출연자가 지배하는 기업집단의 소속기업 또는 그 소속기업의 임원을 의미한다.

라) 원고는 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호에서 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)과 다음 각목의 1의 관계에 있는 자’에서 ⁠“과”는 어떤 기준으로 삼는 대상임을 나타내는 격조사이므로, 기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)과 다음 각목의 1의 관계에 있는 자인 ⁠‘기업집단소속의 다른 기업(가목)’, ⁠‘기업집단을 사실상 지배하는 자(나목)’, ⁠‘나목의 자와 제1호의 관계에 있는 자(다목)’는 출연자와 특수관계에 있는 자에 해당하지만, 특수관계의 기준으로 삼는 대상일 뿐인 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)’은 출연자의 독자적인 특수관계인이 될 수 없다는 취지로 주장한다.

그러나 구 상증세법 시행령 제38조 제10항은 ⁠‘법 제48조 제8항에서 ⁠“출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자”라 함은 출연자와 제19조 제2항 각 호의 1의 관계에 있는 자를 말한다’고 규정하고 있고, 제19조 제2항 제3호의 문언해석상 출연자의 특수관계자는 ① 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원 포함), ② 기업집단의 소속기업과 다음 각 목의 1의 관계에 있는 자(가 내지 다목), ③ 당해 기업의 임원에 대한 임명권의 행사·사업방침의 결정 등을 통해 그 경영에 대하여 사실상의 영향력을 행사하고 있다고 인정되는 자 모두를 포함한다고 봄이 타당하다.

구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제1호를 보더라도 ⁠‘친족 및 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자’를 출연자와 특수관계에 있는 자로 규정하고 있는데, 여기서도 ⁠‘직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자’의 경우 ⁠‘그 배우자’만이 아니라 배우자를 정하는 기준이 되는 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족‘ 역시 특수관계인에 해당된다는 점을 보더라도 알 수 있다. 게다가 출연자(기업의 총수 등)의 지배를 받는 기업집단의 소속기업 또는 해당 기업집단을 지배하는 출연자의 영향력 아래 있을 가능성이 높은 소속기업의 임원을 특수관계인에서 제외하는 것은 공익법인을 통한 기업지배력 강화 및 공익법인의 지주회사화 가능성을 방지하고자 하는 구 상증세법 제48조 제8항의 규정의 취지에도 반한다. 따라서 원고의 위와 같은 주장은 받아들이기 어렵다.

마) 원고는 구 상증세법 시행령 제19조 제2항 제3호의 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)’이 출연자의 특수관계에 있는 자를 직접 규정한 것이라고 보더라도, 위 규정의 해석상 ⁠‘기획재정부령이 정하는 기업집단의 소속기업(당해 기업의 임원을 포함한다)’이 출연자의 지위에 있는 경우에만 출연자의 특수관계인에 해당한다고 볼 수 있다고 주장한다. 그러나 구 상증세법 시행령 제38조 제10항은 구 상증세법 제48조 제8항에서 ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’를 ⁠‘출연자와 같은 법 시행령 제19조 제2항 각호의 관계에 있는 자’로 정하고 있을 뿐이고, ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’가 출연자의 지위에 있어야 한다는 내용을 두고 있지 않으며, 기업집단을 지배하는 출연자의 영향력 아래에 있는 소속기업 임원이 출연자가 아니라는 이유로 ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’에서 배제하는 것은 구 상증세법 제48조 제8항의 취지에도 어긋난다. 원고의 위 주장 역시 받아들이기 어렵다.

4) 가산세를 면할 정당한 사유가 있다는 주장에 관하여

가) 관련 법리

세법상 가산세는 과세권의 행사와 조세채권의 실현을 용이하게 하기 위하여 납세자가 정당한 이유 없이 법에 규정된 신고, 납세 등 각종 의무를 위반한 경우에 개별세법이 정하는 바에 따라 부과되는 행정상의 제재로서 납세자의 고의·과실은 고려되지 않는다. 따라서 납세의무자가 그 의무를 알지 못한 것이 무리가 아니었다고 할 수 있어서 그를 정당시할 수 있는 사정이 있거나 그 의무의 이행을 당사자에게 기대하는 것이 무리라고 하는 사정이 있을 때 등 그 의무해태를 탓할 수 없는 정당한 사유가 있는 경우가 아닌 한 세법상 의무의 불이행에 대하여 가산세가 부과되어야 한다(대법원2011. 4. 28. 선고 2010두16622 판결 등 참조).

나) 구체적 판단

살피건대, ① 앞서 본 바와 같이 원고는 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘대통령령이 정하는 공익법인’에 해당하고 LLL 등은 구 상증세법 제48조 제8항의 ⁠‘출연자와 특수관계에 있는 자’에 포함된다고 보는 것이 출연자의 공익법인에 대한 사적 지배를 방지하고자 하는 구 상증세법 제48조 제8항의 취지에 부합하는 점, ② 이 사건 부과처분의 근거 법령을 비롯한 관계 법령의 문언이나 체계가 다른 조세법규에 비해 해석상 특별히 모호하다거나 수범자의 입장에서 극히 이해하기 어려운 형식을 띠고 있다고 할 수 없는 점, ③ 이 사건 부과처분의 근거 법령 해석을 둘러싸고 종전에 세법 해석상 다툼이 있었다고 보이지 않는 점(판례나 유권해석 등 선례가 없다는 것만으로 세법 해석상 다툼이 있었던 것과 같이 평가할 수 없다), ④ 위에서 본 구 상증세법 제48조 제8항의 적용으로 달성할 수 있는 공익적 목적을 고려할 때 이 사건 부과처분으로 원고의 사업운영에 어려움이 발생함으로 인해 생기는 사익의 제한이 그로 인한 공익적 효과를 초과한다고 보기 어려운 점 등에 비추어 보면, 원고가 주장하는 사정은 단순한 법률의 부지나 오해에 해당할 뿐이고, 달리 원고가 구 상증세법 제48조 제8항7)의 의무를 해태한 것을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있다고 보기는 어렵다. 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 결론

원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2022. 11. 15. 선고 서울행정법원 2021구합74310 판결 | 국세법령정보시스템