요지

수출선박의 시운전에 사용되는 유류는 개별소비세법 및 교통․에너지․환경세법에서 규정하는 이미 납부되었거나 납부될 물품 또는 그 원재료로서 과세물품 또는 수출물품을 형성하지는 아니하나 해당 물품의 제조·가공에 직접적으로 사용되는 단용원자재에 해당하므로 경정청구 거부는 위법함

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판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 별지 1 기재와 같이 원고에게 한 각 경정청구거부 처분을 모두 취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고의 유류 공급 및 교통세 등의 납부

  1) 원고는 석유류 정제ㆍ판매, 원유 및 정제유의 수출입 등을 영위하는 회사이다.

  2) 원고는 수입한 원유를 정제하여 경유 및 중유를 생산해 현대OOO 주식회사, 주식회사 현대OO조선, 현대OO중공업 주식회사(이하 ⁠‘조선소’라 한다)에 공급해 왔고, 그에 대한 교통ㆍ에너지ㆍ환경세법(이하 ⁠‘교통세법’이라 한다)에 따른 교통세, 개별소비세법에 따른 개별소비세, 교육세법에 따른 교육세(이하 교통세, 개별소비세, 교육세를 합하여 ’교통세 등’이라 한다)를 신고ㆍ납부하였다.

 나. 원고의 각 경정청구와 이에 대한 피고의 각 거부처분

    원고는 조선소가 원고로부터 공급받은 경유와 중유를 사용하여 선박을 제조해 수출했으므로 위 유류는 교통세법 제17조 제2항 제1호 및 개별소비세법 제20조 제2항 제1호에 규정된 환급 대상인 수출용 원자재에 해당된다고 주장하며 피고에게 2013년 및 2014년 귀속 교통세 등의 환급을 구하는 각 경정청구를 하였다. 이에 대하여 피고는 수출 선박의 시운전 과정에 사용되어 소모된 유류는 교통세법 및 개별소비세법에 따른 환급대상 물품 또는 원재료에 해당하지 않는다는 이유로 별지 1 기재와 같이 각 경정청구를 모두 거부하였다(이하 ⁠‘이 사건 각 처분’이라 한다).

다. 원고의 각 조세심판청구 및 이에 대한 기각결정

   원고는 이 사건 각 처분에 불복하여 아래 표 기재와 같이 조세심판원에 각 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 이를 모두 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 4, 8호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 관련 법령

별지 2 기재와 같다.

3. 이 사건 각 처분의 적법 여부

 가. 당사자의 주장 요지

  1) 원고

  가) 교통세법 제17조 제2항 제1호는 ⁠‘이미 교통세가 납부되었거나 납부될 원재료를 사용하여 제조ㆍ가공한 물품을 수출하는 경우 교통세를 환급한다’고 규정하고, 교통세법 시행령 제2조는 ⁠‘이미 교통세가 납부되었거나 납부될 원재료’ 중 하나로 ⁠‘수출물품의 제조ㆍ가공 과정에서 해당 물품이 직접적으로 사용되는 단용원자재’를 들고 있다(개별소비세법과 동 시행령에도 동일하게 규정되어 있다). 원고가 조선소에 공급한 경유 및 중유가 수출물품인 선박 제조 과정의 일부인 안벽시운전, 해상시운전 공정(이하 ⁠‘이 사건 공정’이라 한다)에 사용되었고(이하 이 사건 공정에 사용된 경유 및 중유를 ⁠‘이 사건 유류’라 한다), 이는 선박 자체에 직접 투입되어 소멸되었으므로, 이 사건 유류는 위 법령에서 환급대상으로 규정한 ⁠‘수출물품의 제조ㆍ가공 과정에서 해당 물품이 직접적으로 사용되는 단용원자재’에 해당함이 명백하다. 따라서 이 사건 유류에 대한 교통세 등은 원고에게 환급되어야 한다.

  나) 환급대상에 관한 법률 문언상 해당 물품이 수출물품 제조ㆍ가공과정에서 사용되었을 것만 요건으로 할 뿐 그 사용방법을 제한하지 않으므로, 유류가 ⁠‘연료’로 사용되었다고 하여 환급대상에서 제외할 이유가 없다.

  다) 수출용 원재료에 대한 관세 등 환급에 관한 특례법(이하 ⁠‘관세환급특례법’이라 한다)에도 수출용 원재료에 대한 관세, 교통세, 개별소비세 등의 환급이 규정되어 있고, 그 환급대상 원재료의 범위는 교통세법 및 개별소비세법과 동일하게 해석해야 한다. 그런데 관세환급특례법 제3조 제1항 제1호 나목에서 ⁠‘수출물품 생산용 기계ㆍ기구 등의 작동 및 유지를 위한 물품 등’을 수출물품 생산에 간접적으로 사용되는 물품의 예시로 들고 있으므로, 이 사건 유류처럼 수출물품 자체에 직접 투입되어 소모된 원자재는 수출물품 제조ㆍ가공 과정에 직접적으로 사용된 경우에 해당한다고 보아야 한다.

  라) 피고가 들고 있는 절차적 요건은 당사자에게 환급세액 등 결정에 필요한 서류를 제출하도록 협력의무를 부과한 훈시규정에 불과하다. 따라서 원고가 6개월 내에 환급신청을 하지 않았다고 하더라도 세액환급을 구하는 경정청구를 할 수 있다고 보아야 한다.

 2) 피고

  가) 교통세법과 개별소비세법은 환급ㆍ공제 사유가 발생한 날부터 6개월 이내에 필요한 서류를 관한 세무서장에게 제출하여 환급을 신청하도록 규정하고 있다. 그런데 원고는 이 사건 유류와 관련해 위 법령에서 정한 기한 내에 피고에게 환급을 신청한 사실이 없으므로 절차적 요건을 갖추지 못했다.

  나) 유류는 다른 물품의 원료(어떤 물건을 만드는 데 들어가는 재료)로 사용되는 경우도 있지만, 이 사건에서는 연료(연소하여 에너지를 얻을 수 있는 물질)로 사용되었다. 교통세법과 개별소비세법은 해당 물품이 수출물품의 ⁠‘원재료’로 사용된 경우에만 환급을 예정하고 있으므로, 원료가 아닌 연료로 사용된 유류는 환급대상이 아니다.

  다) 교통세법과 개별소비세법에서 환급을 예정한 ⁠‘단용원자재’는 단기의 사용으로 소모되는 재화 가운데 원자재에 해당하는 것만을 의미한다. 그런데 연료로 사용된유류는 단용재일 뿐 단용원자재로 볼 수 없다.

  라) 이 사건 유류는 선박의 시운전 과정에 연료로 사용되어 소비되었으므로 물품 제조 과정에 간접적으로 투입되어 소모되었다고 보아야 한다.

 나. 판단

  1) 원고가 환급신청 기간을 도과해 환급받을 수 없게 되었는지 여부

   교통세법 제17조 제5항 및 개별소비세법 제20조 제4항은 ⁠‘이미 납부한 세액을 환급ㆍ공제받고자 할 경우 해당 사유가 발생한 날부터 6개월이 지난 날이 속하는 달의 말일까지 해당 사유의 발생사실을 증명하는 서류 등을 관할세무서장에게 제출해야 한다’라고 규정하고 있어, 위 기간 내에 필요한 서류를 제출한 경우에만 세액을 환급받을 수 있는지가 문제된다.

   살피건대, 교통세법 및 개별소비세법에서 세액환급과 관련된 조항을 규정하고 있는 방식, 국세기본법이 정한 경정청구제도와의 관계 등을 고려할 때, 위 규정은 교통세 등의 신고납부세로서의 성질을 고려해 그 세액을 조속히 확정시키려는 조세행정의 편의를 위한 규정에 불과하다고 봄이 타당하고(대법원 1989. 3. 14. 선고 88누3697 판결 등 참조), 이를 세액 환급을 위한 필수적인 절차 요건으로 볼 것은 아니다. 만일 피고의 주장처럼 6개월의 기간 내에 환급을 신청하지 않았다는 이유로 경정청구기간 내에도 세액 환급을 구하는 경정청구를 할 수 없다고 보게 되면, 국세기본법에서 5년의 경정청구기간을 둔 취지가 몰각되고, 환급신청기간을 도과한 납세의무자에 대하여는사실상 경정청구 자체를 인정하지 않는 결과가 되므로 부당하다.

   따라서 원고는 6개월의 환급신청 기간이 도과한 후에도 경정청구기간 내에 필요한 자료를 제출하여 세액 환급을 구하는 경정청구를 할 수 있다. 이에 반하는 피고의 주장은 모두 이유 없다.

2) 이 사건 유류가 세액환급 대상에 해당하는지 여부

 가) 관련 법리

  (1) 법해석의 목표는 어디까지나 법적 안정성을 저해하지 않는 범위 내에서 구체적 타당성을 찾는 데에 두어야 한다. 그리고 그 과정에서 가능한 한 법률에 사용된 문언의 통상적인 의미에 충실하게 해석하는 것을 원칙으로 하고, 나아가 법률의 입법 취지와 목적, 그 제·개정 연혁, 법질서 전체와의 조화, 다른 법령과의 관계 등을 고려하는 체계적·논리적 해석방법을 추가적으로 동원함으로써, 앞서 본 법해석의 요청에 부응하는 타당한 해석이 되도록 하여야 한다. 한편, 법률의 문언 자체가 비교적 명확한 개념으로 구성되어 있다면 원칙적으로 더 이상 다른 해석방법은 활용할 필요가 없거나 제한될 수밖에 없고, 어떠한 법률의 규정에서 사용된 용어에 관하여 그 법률 및 규정의 입법 취지와 목적을 중시하여 문언의 통상적 의미와 다르게 해석하려 하더라도 당해 법률 내의 다른 규정들 및 다른 법률과의 체계적 관련성 내지 전체 법체계와의 조화를 무시할 수 없으므로, 거기에는 일정한 한계가 있을 수밖에 없다(대법원 2009. 4. 23. 선고 2006다81035 판결 등 참조).

  (2) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않는다(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조).

 나) 이 사건 법률규정의 내용

   교통세법과 개별소비세법의 세액환급 규정1) 중 이 사건과 관련된 조항에는 다음과 같이 규정되어 있다(이하 ⁠‘이 사건 법률규정’이라 한다). 따라서 이 사건 유류가 세액환급 대상에 해당하기 위해서는 ⁠‘당해 물품을 사용하여 제조ㆍ가공한 물품을 수출하는 경우로서, 그 물품이 ① 수출물품을 형성하지 아니하나 ② 수출물품의 제조ㆍ가공 과정에서 ③ 직접 사용되는 ④ 단용원자재일 것’ 이라는 요건을 모두 충족해야 한다.

 다) 인정 사실

  (1) 선박은 다음과 같은 공정을 거쳐 제조된다.

   ① 주문계약 및 설계

    선주가 선박의 종류, 크기, 속도, 특징, 기능 등과 같은 기본적인 조건을 정해 조선소에 제조를 의뢰하고 그에 따라 선박 건조계약이 체결되면, 조선소는 기본 설계에 착수한다. 기본설계 과정에서 작성된 설계도면은 선주와 선급협회의 승인을 통해 성능과 안정성을 확인받아야 하고, 이후 생산설계가 이루어진다.

   ② 조립공정

    강재 가공 등을 거쳐 선박의 골격과 외곽을 형성하는 구조체를 만들고, 선박 내부기관 및 장치와 대형 파이프 등을 설치하는 선행의장 공정을 진행한다. 외형상의 선체가 완성되면 도크(dock)에서 선박을 물에 띄운다(진수).

   ③ 안벽공정

    선박을 안벽으로 이동시켜 아직 설치가 완료되지 않은 장치들을 설치ㆍ결속하고 배관을 연결하는 안벽의장 공정을 시행한다. 이와 병행하여 설치가 완료된 내부기관 및 장치를 단계적으로 가동하여 장비의 작동 여부와 성능을 확인하는 안벽시운전 공정을 진행한다(이때 원고가 공급한 경유가 사용된다).

   ④ 해상공정

    안벽공정을 마친 후 선박은 처음으로 바다에 진출해 최대속력, 급정거, 연료소비율 등 총체적인 성능을 실제 항해를 통해 검증하는 해상시운전 공정을 진행한다(이때 원고가 공급한 경유와 중유가 사용된다). 그 과정에 선주의 지적사항(Comment)이 발생하면 해상에서 즉시 처리할 수 있는 경우 바로 보완하고(보완공정), 아직 완료되지 않은 잔여공정도 병행하여 수행한다.

   ⑤ 마무리공정

    해상공정을 마친 선박은 다시 안벽으로 복귀해 해상공정 중 완료하지 못한 선주의 지적사항을 보완하고, 잔여 공사도 마무리한다. 이후 선박의 주 엔진을 분해하여 검사 후 다시 조립하는 메인엔진 개방검사 공정을 진행한다.

   ⑥ 인증 및 인도

    선주와 선급협회에서 공정 결과를 확인하고 선박 성능에 대한 최종 승인을 하면 선급증서가 발급된다. 그 후 정식으로 선주에게 선박이 인도되면 선박제조 계약 이행이 완료된다.

  (2) 이 사건 유류는 위와 같은 전체 선박 제조과정 중 안벽시운전 공정과 해상시운전 공정 단계에서 선박에 직접 연료로 투입되어 소모되었다.

  (3) 이 사건 유류를 사용해 안벽시운전 공정과 해상시운전 공정을 마치고 최종적으로 제조가 완료된 선박은 모두 수출되었다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제2 내지 6, 8, 10호증의 각 기재, 변론 전체의 취지 라) 구체적 판단

  (1) 수출물품을 형성하지 아니할 것

   이 사건 유류는 수출물품인 선박에 투입되어 소모되었을 뿐 선박 자체를 형성하지는 않으므로 위 요건은 충족된다.

  (2) 수출물품의 제조ㆍ가공 과정에서 사용되었을 것

   위 인정 사실에 의하면, 이 사건 유류는 전체 선박 제조공정 중에서 ⁠‘③ 안벽공정’의 일부인 ⁠‘안벽시운전 공정’과 ⁠‘④ 해상공정’의 일부인 ⁠‘해상시운전 공정’에 사용되었다. 국내에서 일반적으로 사용되는 조선표준계약서에도 선박 건조기간 중의 선박, 기관, 장비, 설비에 대한 시운전을 제조공정의 하나로 명시하고 있고, 선박이 제조되는 전체 과정을 고려할 때 안벽시운전 공정과 해상시운전 공정은 모두 다음 공정으로의 이행 및 계약조건에 맞는 선박을 완성하기 위해 거쳐야 하는 필수적인 공정에 해당한다고 판단된다(피고도 이 부분에 대하여는 특별히 다투지 않고 있다). 따라서 이 사건 유류는 수출물품인 선박의 제조ㆍ가공 과정에 사용되었다고 보아야 하므로 위 요건도 충족된다.

  (3) 직접 사용되었을 것

   위 인정 사실에 의하면, 이 사건 유류는 제조 중인 선박의 시운전을 위해 선박에 연료로 투입되어 소모되었다. ⁠‘직접’의 사전적 의미는 ⁠‘중간에 제삼자나 매개물이 없이 바로 연결되는 관계’이고3), 이 사건 유류는 매개물 없이 선박에 바로 투입되는 방법으로 사용되므로 ⁠‘직접 사용’의 통상적 의미에 부합한다.

   한편, 관세환급특례법에도 이 사건 법률규정과 같은 취지의 환급 규정이 있으므로 이 사건 법률규정의 의미를 해석할 때 참고할 수 있는데, 관세환급특례법 제3조에는 다음과 같이 규정되어 있다.

   위 규정은 ⁠‘수출물품 생산용 기계ㆍ기구 등의 작동 및 유지를 위한 물품 등’을 수출물품 생산에 간접적으로 투입되어 소모되는 물품의 예시로 들고 있으므로, 반대해석을 통해 ⁠‘직접적으로’ 투입되어 소모되는 물품의 의미를 파악할 때에도 위 예시부분을 고려해서 해석해야 한다. 입법자가 수출물품이 아닌 ⁠‘수출물품 생산용 기계ㆍ기구’의 작동 및 유지를 위한 물품을 간접 사용의 주된 예시로 들었다는 것은 ⁠‘수출물품 자체’에 투입되어 직접비용으로 처리되는 물품을 직접 사용에 해당한다고 보았기 때문이라고 해석할 수 있고, 이러한 해석은 위 법령에서 수출물품 생산에 직접적으로 기여하는 물품에 대한 세액을 환급대상으로 규정한 취지에도 어긋나지 않는다.

   한편, 피고는 ’작동 및 유지를 위한 물품’은 모두 간접적으로 사용된 것으로 해석해야 한다고 주장하나, 이는 위 문언 앞 부분에서 해석의 범위를 제한하는 ⁠‘수출물품 생산용 기계ㆍ기구 등’을 전혀 고려하지 않은 것이어서 지나친 확장해석에 해당한다고 판단된다. 결국 위 법률 문언에 충실하게 해석하면, 수출물품 생산용 기계ㆍ기구가 아닌 수출용 선박 자체에 투입되어 소모된 이 사건 유류는 선박의 제조 과정에 ⁠‘직접적으로 사용’되었다고 볼 수 있으므로, 위 요건도 충족한다.

  (4) 단용원자재일 것

   ‘단용원자재’의 사전적 의미는 ⁠‘1회 또는 단기의 사용으로 소멸하는 원자재’이다. 그리고 ⁠‘원자재’는 ⁠‘공업 생산의 원료가 되는 자재’를 뜻하며, ⁠‘자재’는 ⁠‘무엇을 만들기 위한 기본적인 재료’를, ⁠‘원료’는 ⁠‘어떤 물건을 만드는 데 들어가는 재료’를 뜻한다. 통상적으로 ⁠‘원자재’라는 용어는 물건을 만드는 데 들어가는 기본적인 재료라는 의미로 폭넓게 사용되고, 물품 생산 과정에 사용하는 유류도 당연히 여기에 포함되는 것으로 통용되고 있다.

   피고는 유류가 ⁠‘원료’로 사용된 경우와 달리 ⁠‘연료’로 사용된 경우에는 원자재로 볼 수 없다는 취지로 주장하나, 그와 같이 해석할 명확한 근거가 없고, 원자재의 통상적인 의미를 고려할 때 원자재의 개념에서 ⁠‘연료로 사용된 유류’만 제외하는 것은 합리적 이유 없이 문언의 통상적 의미를 축소해석하는 것이어서 부당하다(세법인 조세특례제한법 시행령 제104조의7 제2항 제3호 라목에서 ⁠‘선박 연료유 등 해운관련 주요 원자재’라는 용어를 사용해, 연료로 사용된 유류도 원자재에 포함된다고 규정하고 있는 점에서 더욱 그러하다). 피고의 위 주장은 받아들일 수 없고, 이 사건 법률규정에서 말하는 ⁠‘원자재’는 그 통상적인 의미대로 유류도 포함된다고 해석하는 것이 조세법률주의에도 부합한다.

   이와 같이 해석하면, 이 사건 유류는 1회의 사용으로 소멸하는 원자재이므로 단용원자재에 해당해 위 요건에도 충족된다.

  (5) 유류가 ⁠‘연료’로 사용되지 않았을 것이 요구되는지 여부

   피고는 이 사건 법률규정이 ⁠‘연료’로 사용된 유류는 환급대상에서 제외하고 있다는 취지로 주장하나, 법률 문언상 그렇게 해석할 명확한 근거를 찾을 수 없다. 또한 피고의 주장은 사실상 법률에 명시되지 않은 환급요건을 해석을 통해 임의로 추가하는 것이어서 조세법률주의에도 반한다. 이와 관련된 피고의 주장은 모두 받아들일 수 없다.

 마) 소결

  이 사건 유류는 ⁠‘당해 물품을 사용하여 제조ㆍ가공한 물품을 수출하는 경우로서, 그 물품이 수출물품을 형성하지 아니하나 수출물품의 제조ㆍ가공 과정에서 직접 사용되는 단용원자재일 것’이라는 요건을 모두 충족하였다. 따라서 이 사건 유류는 이 사건 법률규정이 정한 세액환급 대상에 해당한다.

다. 소결

  이 사건 유류는 세액환급 대상에 해당하고, 원고는 경정청구기간 내에 피고에게 이미 납부한 교통세 등의 환급을 구하는 각 경정청구를 했으므로, 위 교통세 등은 원고에게 환급되어야 한다. 따라서 원고의 각 경정청구를 거부한 피고의 이 사건 각 처분은 모두 위법하여 취소되어야 한다.

4. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 대전지방법원 2021. 04. 15. 선고 대전지방법원 2020구합100986 판결 | 국세법령정보시스템