요지

2008년 개정 상속세및증여세법시행령 부칙 규정은 ’이 영 시행 후 최초로 공익법인에 주식을 출연하거나 공익법인등이 주식을 취득하는 분부터 적용한다’고 규정하고 있으므로 영 시행 전에 출연하거나 취득한 주식은 개정규정의 적용대상이 아님이 문언상 명백함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 2018. 00. 00. 원고에 대하여 한 증여세 000,000,000원의 부과처분은 이를

취소한다.

2. 소송비용은 피고가 부담한다.

청 구 취 지

주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고는 1900. 0. 0. 설립되어 00 00 00에서 CC 및 DD를 운영하는 학교법인이다.

나. 원고는 1900. 0. 0. EE, FF로부터 GG 주식회사(이하 ⁠‘GG’이라 한다)의 주식 합계 000주(00%)를, 1900. 0. 01. EE으로부터 주식회사 HH의 주식 000주(00%)를 각 출연 받았다(이하 위 각 주식을 ⁠‘이 사건 주식’이라한다).

다. 상속세 및 증여세법 시행령(이하 ⁠‘상증세법 시행령’이라 한다)이 2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 다음과 같이 일부 개정되었다(이하 2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 개정되어 2010. 2. 18. 대통령령 제22042호로 개정되기 전의 상증세법 시행령을 ⁠‘2008년 상증세법 시행령’이라 한다).

[ 개정전 / 개정후 제13조, 제42조 비교표 ]

라. 피고는 2018. 0. 0. ⁠‘원고가 2008년 외부감사를 받지 않아 2008년 상증세법 시행령에 따른 성실공익법인에 해당하지 아니한다’는 이유로 원고에게 이 사건 주식과 관련하여 지분율 5% 초과액을 과세표준으로 하여 2000. 0. 귀속 증여세 000,000,000원을 부과․고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라고 한다).

마. 원고는 2019. 0. 0. 조세심판원에 이 사건 처분에 대하여 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2019. 0. 0. 위 심판청구를 기각하였다.

2. 이 사건 각 처분의 적법 여부

  가. 당사자의 주장

1) 원고의 주장

가) 2008년 상증세법 시행령 부칙 제3조는 제42조의 개정규정을 2008. 1. 1. 이후 최초로 주식을 출연하거나 취득하는 분부터 적용하도록 규정하고 있는데, 이 사건 주식은 2008. 1. 1. 이후 최초로 출연하거나 취득한 주식이 아니므로, 2008년 상증세법시행령 제42조 제1항은 이 사건 주식에 대하여 적용되지 않는다. 따라서 2008년 상증세법 시행령을 적용한 이 사건 처분은 위법하다.

나) 이 사건 처분의 근거법률인 구 상속세 및 증여세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되어 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘개정 후 상증세법’이라 하고, 개정 여부와 관계없이 상속세 및 증여세법을 지칭할 때에는 ⁠‘상증세법’이라고 한다) 제49조 제1항은 1996. 12. 31.을 기준으로 공익법인의 주식보유기준을정한 것인데, 2008년 상증세법 시행령 개정은 1996. 12. 31. 이후에 원고에게 불리하게 개정한 것이므로, 이를 원고에 대하여 적용한 이 사건 처분은 소급과세금지원칙(법규불소급원칙), 신뢰보호원칙, 신의칙에 반한다.

다) 설령 원고에 대하여 2008년 상증세법 시행령이 적용된다고 하더라도, 원고는 학교법인으로서 개정 후 상증세법 제50조 제3항 단서, 2008년 상증세법 시행령 제43조 제4항, 제12조 제2호에 따라 ⁠‘외부감사를 받지 않아도 되는 법인’에 해당하고, 사립학교법 시행령에 따라 적법하게 결산서류를 공개하였다. 원고는 위 두 요건 이외에 모든 성실공익법인의 요건을 갖추었으므로, 개정 후 상증세법 제49조 제1항 단서에 따라 같은 법 제49조 제1항 본문이 적용되지 않는다. 따라서 개정 후 상증세법 제49조 제1항 본문에 의거한 이 사건 처분은 위법하다.

2) 피고의 주장

목적론적 해석에 의하여 원고에 대하여도 2008년 상증세법 시행령이 적용되고, 부진정소급입법이므로 소급과세금지원칙에 위반되지 않는다. 원고는 2008년 외부감사를 받지 않았고, 결산서류등의 공시를 이행하지 않아 개정 후 상증세법 제49조 제1항 단서, 2008년 상증세법 시행령 제42조 제1항에서 정하는 성실공익법인에 해당하지 않으므로, 개정 후 상증세법 제49조 제1항, 제78조 제4항에 따른 이 사건 처분은 적법하다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 판단

1) 관계 법령의 내용 및 개정 연혁

구 상증세법(2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정되기 전의 것) 제48조 제1항에 의하면, 공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세과세가액에 산입하지 아니하나, 다만 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 5%를 초과하여 출연 받은 주식에 대하여는 대통령령이 정하는 방법에 의하여 계산한 초과부분을 제외한다.

한편, 같은 법 제49조 제1항에 의하면, 공익법인등이 1996년 12월 31일 현재 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하는 동일한 내국법인의 주식등을 보유하고 있는 경우에는 각호의 1에 해당하는 기간1)까지 당해 발행주식총수등의 100분의 5(이하 "주식등의 보유기준"이라 한다)를 초과하여 보유하지 아니하도록 하여야 하는데, 다만, 직접 공익 목적사업에의 사용실적 기타 당해 공익법인등의 공익기여도등을 감안하여 대통령령이 정하는 기준에 해당하는 공익법인등에 대하여는 그러하지 아니하다. 같은 법 제78조 제4항에 의하면, 공익법인등이 제49조 제1항 각호의 1에 규정된 기한 경과 후 동항의 규정에 의한 주식등의 보유기준을 초과하여 보유하는 경우에는 동항 각호의 1에 규정된 기한의 종료일 현재(동항 단서의 규정을 적용받는 경우에는 그 기준에 미달하는 소득세 과세기간 또는 법인세 사업연도 종료일 현재) 그 보유기준을 초과하는 주식등에 대하여 매년 말 현재 시가의 100분의 5에 상당하는 금액을 대통령령이 정하는 바에 따라 당해 공익법인등이 납부할 세액에 가산하여 부과한다

이에 따라 구 상증세법 시행령(2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘개정 전 상증세법 시행령’이라 한다) 제42조 제1항은 위 상증세법 제49조 제1항 단서 규정에서의 공익법인등에 대하여 당해 공익법인등의 운용소득(제38조 제5항의 규정에 의한 운용소득을 말한다)의 100분의 90 이상을 직접 공익목적사업에 사용한 공익법인등(성실공익법인)을 말하는 것으로 규정하고 있었다. 그런데 상증세법이 2007. 12. 31. 개정되면서, 개정 후 상증세법 제16조 제2항에 ⁠“성실공익법인등”의 정의에 대한 문구(대통령령으로 정하는 기준에 해당하는 공익법인등으로서 제50조 제3항에 따른 외부감사, 제50조의 2에 따른 전용계좌의 개설 및 사용과 제50조의 3에 따른 결산서류등의 공시를 이행하는 공익법인등)가 추가되었고, 위와 같은 제50조 제3항 등의 규정들이 신설되었다. 상증세법 시행령도 2008. 2. 22. 개정되었는데, 제42조 제1항은 ⁠‘법 제49조 제1항 단서 전단에서 ⁠“대통령령이 정하는 기준에 해당하는 공익법인등”이라 함은 성실공익법인등을 말한다.’고 개정되었고, 제13조 제5항에는 성실공익법인의 요건 규정이 신설됨에 따라, 개정 후 상증세법 제49조 제1항 단서에 해당하기 위해서는 2008년 상증세법 시행령 제13조 제5항에 따른 성실공익법인의 요건(외부감사, 전용계좌의 개설 및 사용, 결산서류등의 공시 이행, 운용소득의 90%이상을 직접 공익목적사업에 사용, 출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 이사 현원의 1/5을 초과하지 않을 것)을 갖추어야 하게 되었다.

위 개정과 관련하여 상증세법 시행령 부칙 제3조 ⁠(공익법인등의 주식등의 출연, 취득에 관한 적용례)는 ⁠“제13조 제3항·제5항 및 제7항제2호, 제37조 제6항 및 제7항, 제40조 및 제42조 개정규정은 이 영 시행 후 최초로공익법인등에 주식등을 출연하거나 공익법인등이 주식등을 취득하는 분부터 적용한다.”고 규정하고 있었다(이하 ⁠‘이 사건 부칙 규정’이라 한다). 그런데 성실공익법인의 요건 중 외부감사와 결산서류등의 공시의 경우 당해 과세연도 이후에 가능하기 때문에 2008년에 주식등을 출연하는 경우에는 출연일 또는 취득일 기준으로 성실공익법인의 요건을 충족하는 것이 불가능하였고, 이에 2008년에 주식등을 출연하는 경우에는 동사업연도에 대한 외부감사나 결산서류 등의 공시를 이행하면 성실공익법인의 요건을 충족하는 것으로 보기 위하여 이 사건 부칙 규정은 2009. 2. 4. ⁠“② 2008년도에 주식등을 출연받거나 취득한 공익법인이 2008년도에 개시하는 과세기간 또는 사업연도에 대하여 법 제50조 제3항에 따른 회계감사를 받거나 법 제50조의3 에 따른 공익법인등에포함되는 것으로 본다.”는 내용의 제2항을 신설하는 것으로 개정되었다.

2) 이 사건 주식에 대하여 2008년 상증세법 시행령이 적용되는지 여부

원고가 2008년 상증세법 시행령의 시행 전인 1900. 0. 0. 및 1900. 0. 0. 이사건 주식을 출연 받은 사실은 앞서 본 바와 같다.

살피건대, 앞서 든 증거, 갑 제12, 13호증의 각 기재, 변론 전체의 취지에 의하여 알 수 있는 다음 각 사정을 종합하여 보면, 이 사건 주식에 대하여 2008년 상증세법 시행령 제42조 제1항을 적용할 수 있다고 보기는 어려우므로, 원고의 이 부분 주장은 이유있다.

가) 상증세법 제16조 및 제48조가 2007. 12. 31. 법률 제8828호로 개정됨으로써 외부감사, 전용계좌 개설ㆍ사용 및 결산서류 등의 공시의무를 이행하는 공익법인에 대하여는 동일기업 주식의 보유한도가 발행주식총수의 100분의 5에서 100분의 10으로 확대 되었다. 위와 같은 개정의 입법 취지는 공익법인에 대한 주식 등의 출연을 활성화하기 위하여 회계 등이 투명한 공익법인의 주식보유에 대한 세제상 제한을 완화할 필요가 있었고, 이에 따라 외부감사, 전용계좌 개설ㆍ사용 및 결산서류 등의 공시의무를 이행하는 공익법인에 대하여는 주식보유한도를 100분의 5에서 100분의 10으로 완화함으로써 이에 따라 기부문화의 활성화 등을 기대하기 위한 것이었다. 위와 같은 상증세법의 개정을 반영하기 위하여 상증세법 시행령도 2008. 2. 22. 대통령령 제20621호로 개정되었는데, 이에 따라 성실공익법인의 요건이 강화되었다. 그런데 이 사건 처분의 근거법률인 1996. 12. 31. 기준 주식보유기준에 대한 상증세법 제49조 제1항은 앞서 본 2007. 12. 31.자 상증세법 개정의 대상이 아니었으므로, 위 상증세법 개정 전후로 상증세법 제49조 제1항에 의한 1996. 12. 31. 기준 5% 초과 보유 주식에 대한 주식처분의무에는 아무런 변함이 없었는데, 상증세법 시행령 제42조 제1항이 2008.2.22. 개정됨으로써 위 법 제49조 제1항 단서에 의하여 예외 대상이 되는 공익법인의 요건만 강화 되었다.

나) 조세법률주의의 원칙상 과세요건이나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석 하는 것은 허용되지 아니한다(대법원 2012. 7. 5. 선고 2012두3972 판결 등 참조). 납세의무자에게 불리한 결과를 초래하는 경우에는 더욱 그러하다(대법원 2017. 4. 20. 선고 2011두21447 전원합의체 판결 참조).

이 사건 부칙 규정은 ⁠‘제42조 개정규정은 이 영 시행 후 최초로 공익법인에 주식을 출연하거나 공익법인등이 주식을 취득하는 분부터 적용한다’고 규정하고 있으므로, 납세의무가 있는 일반 수범자의 입장에서 볼 때 ⁠‘영 시행 전에 출연하거나 취득한 주식’은 개정규정의 적용대상으로 하지 않는다는 것이 그 문언 상 명백하다.

이러한 문언에도 불구하고 성실공익법인 요건 강화라는 목적을 위하여 이 사건 부칙규정을 ⁠‘이 영 시행 후 최초로 성실공익법인에 해당하지 않게 된 경우’ 또는 ⁠‘이 영 시행 후 최초로 증여세 납세의무가 성립하게 된 경우’로 해석하는 것은 이 사건 부칙 규정 중 적용대상 범위에 대한 ⁠‘이 영 시행 후 최초로 주식을 출연하거나 취득하는 분부터’라는 문언을 사실상 삭제함으로써 영 시행 전·후를 불문하고 출연하거나 취득한 주식 전부를 개정 시행령의 적용대상으로 포함시키는 것으로서, 그 문언의 의미를 완전히 바꾸는 결과가 되므로, 이 사건 부칙 규정을 접한 일반 수범자의 입장에서 그 문언과는 완전히 반대로 ⁠‘이 영 시행 전에 주식을 출연하거나 취득한 경우에도 개정규정이 적용되고, 이에 따라 강화된 성실공익법인의 요건을 갖추지 않으면 그 전에 출연 받은 주식과 관련하여서도 개정 후 상증세법 제49조 제1항, 제78조 제4항에 따른 증여세가 부과 된다’는 것을 예측할 수 있다고 보기 어렵다. 따라서 위와 같은 해석은 조세법률 주의가 지향하는 법적 안정성과 예측가능성을 해치게 된다.

이는, 이 사건 부칙과는 달리, 위 개정 이전의 상증세법 시행령 제42조 제1항의 성실공익법인 요건 개정에 대한 부칙들, 즉 1999. 12. 31. 대통령령 제16660호 개정 및 2000. 12. 29. 대통령령 제17039호 개정에 대한 각 부칙의 경우 다음에서 보듯이 그 문언 상 개정 규정 시행 후 사업연도 또는 증여세 결정 분부터 개정된 성실공익법인 요건이 적용된다는 것이 충분히 예측가능하였던 점에 비추어 보더라도 더욱 그러하다.

다) 원고의 경우, 2008년 상증세법 시행령에 따른 성실공익법인의 요건 중 ① 공익법인의 운용소득의 100분의 90 이상을 직접 공익목적사업에 사용할 것, ② 출연자 또는 그와 특수관계에 있는 자가 공익법인 등의 이사 현원의 5분의 1을 초과하지 아니할 것, ③ 전용계좌의 개설 및 사용이라는 요건은 모두 갖추었고, ④ 2008년 상증세법시행령 제13조 제5항 제1호는 성실공익법인의 요건으로 ⁠‘법 제50조 제3항에 따라’ 외부감사를 이행한 공익법인을 규정하고 있는데, 개정 후 상증세법 제50조 제3항 단서 제2호에 의하면 ⁠‘사업의 특성을 고려하여 대통령령으로 정하는 공익법인’, 즉, 2008년 상증세법 시행령 제43조 제4항, 제12조 제2호에 따른 ⁠‘초·중등교육법 및 고등교육법에 의한 학교를 설립·경영하는 사업’을 영위하는 공익법인은 ⁠‘법 제50조 제3항에 따라 외부감사를 받아야 하는 공익법인’에서 제외되는바, 원고는 학교법인으로서 위 예외에 해당하므로, 외부감사를 받지 않았다고 하여 성실공익법인의 요건을 갖추지 못하였다고 볼 수 없고, 단지 ⑤ 개정 후 상증세법 제50조의3 제1항에 따라 국세청의 인터넷 홈페이지에 결산서류를 공시하는 요건만을 갖추지 못하였을 뿐이다. 그런데 원고는 사립학교법 시행령 제14조 제5항에 따라 2007년 이후 결산서를 학교 인터넷 홈페이지에 게재함으로써 공시하여 왔으므로, 자신이 2008년 상증세법 시행령에 따라 강화된 성실공익법인의 요건을 갖추지 않으면 그 전에 출연 받은 주식에 대하여도 증여세가 부과될 수 있다는 것을 예측할 수 있었다면 개정 후 상증세법 제50조의3 제1항에 따라 국세청의 인터넷 홈페이지에 결산서류를 공시하는 것은 크게 어렵지 않았을 것으로 보인다.

라) 이 사건 부칙 규정을 문언대로 해석함으로써 2008년 이전에 출연·취득한 주식에 대하여는 개정 전 성실공익법인의 요건을, 2008년 이후 출연·취득한 주식에 대하여는 개정 후 성실공익법인의 요건을 각각 달리 적용하는 결과가 발생하게 된다거나, 1996. 12. 31. 이후에 취득하는 주식은 개정 후 상증세법 제49조 제1항의 적용대상이 아니라고 하더라도, 이는 이 사건 부칙 규정의 입법의 오류로 인한 것인바, 법 문언의 통상적인 의미를 벗어나 새로운 의미를 창설하는 수준의 해석을 통하여 법적 안정성 및 예측가능성을 침해하면서까지 일반 수범자에게 입법의 오류로 인한 불이익을 가하는 것은 타당하지 않다.

라. 소결론 이 사건 주식에 대하여는 2008년 상증세법 시행령 제42조가 제1항이 적용되지 아니하고, 원고가 개정 전 상증세법 시행령 제42조 제1항에 따른 ⁠‘당해 공익법인의 운용소득의 100분의 90 이상을 직접 공익목적사업에 사용한 공익법인’에 해당함은 당사자사이에 다툼이 없으므로, 이와 다른 전제에 선 이 사건 처분은 원고의 나머지 주장에 대하여 더 나아가 살펴 볼 필요 없이 위법한 것으로서 취소되어야 한다.

3. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 이유 있으므로 이를 인용하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 대전지방법원 2021. 11. 30. 선고 대전지방법원 2020구합100733 판결 | 국세법령정보시스템