신탁재산 처분시 부가가치세 과세주체 및 공급시기 쟁점 판단

요지

EE주택보증이 지급한 수분양자들에 대한 환급이행금을 과세표준으로, 분양대금의 환급시점을 재화의 공급시기로 보아 부가가치세 과세한 처분은 정당함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지

피고가 2011. 12. 1. 원고에게 한 2009년 제1기분 부가가치세 OOOO원의 부과처분을 취소한다.

                    이 유

1. 처분의 경위

 다음 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제1호증의 1， 2， 갑 제2， 3호증， 갑 제4호증의 1， 갑 제6호증의 2， 갑 제7호증， 을 제1， 4， 5， 6호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있다.

 가. 주식회사 CC종합건설(이하 ⁠‘CC종합건설’이라 한다)은 OO시 OO면 OO리 산 28-1 일대에 OO OO CCDD아파트 596세대(이하 ⁠‘이 사건 아파트’ 라 한다)를 신축하는 사업시행자로서 2007. 6. 20. EE주택보증 주식회사(이하 ⁠‘EE주택보증’이라 한다)와 주택분양신탁계약(이하 ⁠‘이 사건 신탁계약’ 이라 한다)을 체결하고 같은 날 사업부지에 관하여 EE주택보증의 명의로 신탁을 원인으로 한 소유권이전등기를 경료하였다. 이 사건 신탁계약의 주요 내용은 다음과 같다.

 나. CC종합건설은 2007. 6. 25. EE주택보증과 ⁠‘주채무자인 CC종합건설이 보증 사고[주채무자가 부도， 파산 등으로 주택분양계약을 이행할 수 없다고 EE주택보증이 인정하는 경우， 감리자가 확인한 실행공정율이 예상공정율보다 25퍼센트 이상 미달하여 보증채권자의 이행청구가 있는 경우(다만 입주예정자가 없다고 보증회사가 인정한 경우를 제외)]로 분양계약을 이행할 수 없게 된 경우에 당해 주택의 분양이행 또는 납부한 계약금 및 중도금의 환급책임을 보증금액 OOOO원의 한도 내에서 부담 한다. EE주택보증이 보증채무를 이행한 때에는 CC종합건설에 대하여 구상권을 가지며 보증채권자가 CC종합건설에 대하여 가지는 권리를 대위하여 가진다’ 는 내용의 주택분양보증계약(이하 ⁠‘이 사건 보증계약’이라 한다)을 체결하였다.

 다. CC종합건설과 주식회사 AAA은 이 법원에 회생절차개시 신청을 하여 CC종합건설에 대하여는 2009. 1. 19.， 주식회사 AAA에 대하여는 2009. 2. 19. 각 회생절차가 개시되어 2010. 1. 28. 회생계획인가결정이 있었고， 희생회사 주식회사 AAA(이하 ⁠‘회생회사 AAA’이라 한다)은 2010. 3. 4. 회생회사 CC종합건설을 합병하였다.

 라. 위와 같이 CC종합건설에 대하여 회생절차가 개시되고， 이 사건 사업의 실행공정율이 예상공정율보다 25퍼센트 이상 미달함에 따라 보증사고가 발생하여 EE주택보증은 이 사건 보증계약에 따라 2009. 4. 27.까지 수분양자인 407세대에 대하여 분양보증금 합계 OOOO원을 환급하였고， 2009. 5.경 환급이행금 중 OOOO원에 대한 구상금채권과 CC종합건설에 대하여 가진 기타 채권 합계 OOOO원의 채권을 회생법원에 회생담보권으로 신고하였으며， 위 구상금채권은 회생계획에서 회생채권으로 인정되었다. 또한 이 사건 사업부지인 OO시 OO면 OO리 산 28-1 및 그 지상물(이하 ⁠‘이 사건 사업부지 등’ 이라 한다)는 2011. 3. 10. 공매절차를 통해 FFF해양건설 주식회사에 OOOO원에 매각되었다.

 마. 감사원은 2011. 3. 국세청 감사를 한 다음 국세청에게 대한보증주택의 위와 같은 환급이행으로 이 사건 사업부지 등에 대한 실질적인 통제권이 CC종합건설을 합병한 희생회사 AAA에서 EE주택보증으로 이전되었고 위와 같은 이전은 부가가치세법 제6조 제1항， 제9조 제1항에서 정한 재화의 공급에 해당하므로 그 양도에 따른 부가가치세를 징수하여야 한다는 내용의 시정요구 · 통보를 하였다. 피고는 위 시정요구 · 통보에 따라 2011. 12. 1. 회생회사 AAA에 EE주택보증의 환급이행금 OOOO원을 사업부지 등의 공급가액으로， EE주택보증이 환급이행을 하고 회생회사 AAA 환급이행금의 상환을 청구한 2009. 5. 8.을 재화의 공급시기로 본 다음 이를 토대로 산출한 과세표준 OOOO원(조세특례제한법 제106조 제1 항 제4호 및 같은 법 시행령 106조 제4항에 따라 국민주택에 대한 부가가치세 면제 규정을 적용)에 대한 부가가치세액 OOOO원(가산세 포함)을 2009년 제 1기분 부가가치세로 경정 및 고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

 바. 원고는 이에 불복하여 2012. 1. 6. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나， 조세 심판원은 2012. 6. 20. 원고의 심판청구를 기각하였다.

2. 이 사건 처분의 적법 여부

 가. 원고의 주장

 1) 다음과 같은 이유로 회생회사 AAA과 EE주택보증 사이에서 별개의 부가가치세 과세거래가 발생하였다고 보기 어렵다.

 가) 신탁재산의 관리 • 처분에 따른 부가가치세의 납세의무자는 신탁계약의 위탁자가 수익자인 경우(이른바 자익신탁인 경우)에는 위탁자이고， 위탁자 외의 제3자가 수익자인 경우(이른바 타익신탁인 경우)에는 수익자이다. 그런데 이 사건 신탁계약의 위탁자인 희생회사 AAA과 수탁자인 EE주택보증이 공동으로 수익자로 지정되어 있으나 EE주택보증의 수익권은 현실적으로 발생한 사실이 없으므로 위탁자만이 수익자에 해당한다고 보아야 한다. 따라서 신탁재산의 관리 · 처분에 따른 부가가치세의 납세의무자도 위탁자인 회생회사 AAA이다.

 나) EE주택보증의 환급이행에 따른 구상금채권은 회생채권으로서 GGG 보증은 이 사건 신탁계약에서 정한 권리를 행사할 수 없고 회생계획에서 정한 바에 따라 신탁재산을 관리 · 처분하여야 한다. 따라서 EE주택보증이 신탁재산을 FFF해양에게 매각한 것은 회생채권을 변제받기 위하여 채권회수절차를 이행한 것에 불과하므로 신탁재산의 관리 처분에 따른 부가가치세의 납세의무자는 회생회사 AAA이다.

 2) 또한 피고는 이 사건 사업부지 등의 공급시기를 EE주택보증이 회생회사 AAA에게 환급이행금 상환청구를 한 때로， 공급가액을 환급이행금액이라고 보고 과세표준을 산정하였는데， 위와 같은 과세표준산정은 구 부가가치세법(2010. 1. 1. 법률 제 9915호로 개정되기 전의 것， 이하 ⁠‘구 부가가치세법’이라 한다) 제1조， 제6조 제1항， 제 9조， 제13조에 반하여 위법하므로 이 사건 처분은 취소되어야 한다.

 나. 관계 법령

 별지 기재와 같다.

 다. 판단

 1) 이 사건 신탁계약의 성격

 가) 신탁이라 함은 신탁설정자(이하 ⁠‘위탁자’라 한다)와 신탁을 인수하는 자 ⁠(이하 ⁠‘수탁자’라 한다)가 특별한 신임관계에 기하여 위탁자가 특정의 재산권을 수탁자에게 이전하거나 기타의 처분을 하고 수탁자로 하여금 일정한 자(이하 ⁠‘수익자’라 한 다)의 이익을 위하여 또는 특정의 목적을 위하여 그 재산권을 관리， 처분하게 하는 법률관계를 말하는데 위탁자가 신탁이익 전부를 향수하는 형태의 신탁을 자익신탁이라고 하고， 선탁계약에서 위탁자 이외의 수익자가 지정되어 신탁의 수익이 우선적으로 수익자에게 귀속하게 되어 있는 신탁을 타익신탁이라고 한다.

 나) 앞서 본 이 사건 신탁계약에 의하면 CC종합건설과 EE주택보증은 CC종합건설이 이 사건 사업부지 위에 이 사건 아파트를 건설하여 수분양자에게 분양계약을 이행하고， 만약 CC종합건설이 위 분양계약을 이행할 수 없는 경우에는 위 분양 계약에 대하여 분양보증을 한 EE주택보증이 분양보증을 이행하기 위하여 신탁부동산을 관리 · 분양 및 처분할 목적으로 이 사건 신탁계약을 체결하여(제2조)， 신탁부동산의 분양대금， 신탁부동산의 처분금액 및 신탁재산에 속하는 금전의 운용수익 및 이에 준하는 것을 신탁수익으로 하고(제11조)， 그 수익자를 CC종합건설과 EE주택보증으로 정하되， CC종합건설이 EE주택보증에 대한 채무를 불이행하는 등의 사유가 발생하는 경우에는 CC종합건설은 수익권을 상실(제12조)하며， EE주택보증이 환급이행 또는 분양이행을 하는 경우에는 신탁재산을 처분하여 그 처분금액을 제세공과금 및 신탁사무처리를 위한 제비용， EE주택보증의 CC종합건설에 대한 채권의 순서로 충당한 다음 잔여금액을 CC종합건설에게 환급(제7조 제3항， 제4항)하는 것으로 약정하였는데， 위 약정 내용에 비추어 보면 이 사건 신탁계약은 CC종합건설과 EE주택보증을 공동수익자로 정하였으나， 보증사고가 발생하여 EE주택보증이 환급이행 또는 분양이행을 하게 된 경우에는 제11조에서 신탁수익으로 정한 신탁재산 처분금액을 우선적으로 신탁사무처리비용에 충당하고， 그 다음으로 EE주택보증의 CC종합건설에 대한 채권(구상금채권)에 충당하며， 나머지 금액을 위탁자인 EE주택보증에 지급하기로 정함으로써 신탁수익이 우선적으로 위탁자 외의 수익자， 즉 EE주택보증에게 귀속하게 되어 있는 타익신탁에 해당한다고 봄이 타당하다.

 다) 원고는 EE주택보증에게 실질적인 수익권이 발생한 바 없으므로 대한 주택보증을 수익자로 볼 수 없다고 주장하므로 살피건대， 앞서 본 바와 같이 이 사건 신탁계약은 이 사건 아파트의 건설 · 분양 외에도 EE주택보증이 이 사건 보증계약에 따라 수분양자들에게 환급이행 또는 분양이행을 하기 위한 목적으로 체결된 것으로서， 그에 따라 신탁계약에서 정한 수익은 ⁠“신탁부동산의 분양대금， 신탁부동산의 처분금액 및 신탁재산에 속하는 금전의 운용수익 빛 이에 준하는 것”을 포함하고 있는바， 위 인정사실에 의하면 이 사건 사업부지 등의 처분대금이 이 사건 신탁계약에서 정한 대한 주택보증의 수익에 해당한다고 할 것이므로 EE주택보증에게 실질적인 수익권이 발생하였다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

 2) 회생회사 AAA과 EE주택보증 사이에 재화의 공급에 해당하는 거래가 발생하였는지 여부에 대하여 본다.

 가) 일반적으로 부가가치세는 사업상 독립적으로 재화 또는 용역을 공급하는 자， 즉 사업자가 이를 납부할 의무를 진다. 한편， 신탁법상 신탁재산을 관리·처분함에 있어 재화 또는 용역을 공급하거나 공급받게 되는 경우 수탁자 자신이 계약당사자가 되어 신탁업무를 처리하게 되는 것이나， 그 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 이익과 비용은 최종적으로 위탁자에게 귀속하게 되어 실질적으로는 위탁자의 계산에 의한 것이므로， 신탁법에 의한 신탁은 구 부가가치세법 제6조 제5항 소정의 위탁매매와 같이‘자기(수탁자) 명의로 타인(위탁자)의 계산에 의하여 재화 또는 용역을 공급하거나 또는 공급받는 등의 신탁업무를 처리하고 그 보수를 받는 것이어서， 신탁재산의 관 리·처분 등 신탁업무에 있어 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 원칙적으로 위탁자라고 보아야 하고， 다만 신탁계약에서 위탁자 이외의 수익자가 지정되어 신탁의 수익이 우선적으로 수익자에게 귀속하게 되어 있는 타익신탁의 경우에는， 그 우선수익권이 미치는 범위 내에서는 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 이익과 비용도 최종적으로 수익자에게 귀속되어 실질적으로는 수익자의 계산에 의한 것으로 되므로， 이 경우 사업자 및 이에 따른 부가가치세 납세의무자는 위탁자가 아닌 수익자로 봄이 상당하다(대법원 2003. 4. 25. 선고 99다59290 판결 등 참조).

 나) 앞서 본 바와 같이 이 사건 신탁계약은 타익신탁으로서 신탁재산의 관리·처분에 따른 수익이 우선적으로 EE주택보증에게 귀속되게 되므로， 신탁재산인 이 사건 사업부지 등을 FFF해양건설 주식회사에 매도한 거래는 수익자인 GGG보증의 계산에 의한 것이라고 봄이 타당하다. 따라서 EE주택보증이 신탁재산의 관리 ·처분에 따른 부가가치세의 납세의무자에 해당한다.

 다) 또한 CC종합건설은 2007. 6. 20. EE주택보증에게 이 사건 사업부지에 관한 소유권이전등기를 경료하여 주면서 EE주택보증과 사이에 EE주택보증이 이 사건 신탁계약에서 정한 바에 따라 CC종합건설이 이 사건 아파트를 건설 · 분양할 때까지 이 사건 사업부지를 관리 · 운용하되， 건설 · 분양이 종료되는 경우 이 사건 사업 부지에 관한 위 소유권이전등기를 말소하고， CC종합건설에게 소유권이전등기를 경료하여 주고， 만약 EE주택보증이 보증사고로 보증이행을 하는 경우 이 사건 사업부지는 이 사건 신탁계약 제7조 제2항에서 정한 바에 따라 처분하여 EE주택보증의 CC 종합건설에 대한 구상금채권에 충당하는 내용의 약정을 한 사실， CC종합건설에 대하여 희생절차가 개시되면서 이 사건 아파트 공사가 중단되었고， 그에 따른 공정율 미달로 보증사고가 발생하여 EE주택보증이 수분양자들에게 보증금을 환급이행한 사실은 앞서 본 바와 같으므로， 이 사건 사업부지 등은 EE주택보증의 명의로 신탁을 원인으로 하는 소유권이전등기가 경료된 이후에 발생한 위 보증사고로 그에 대한 처분 권한도 EE주택보증에게 이전되었다고 할 것이며 이는 구 부가가치세법 제6조 제1항에서 정한 재화의 공급에 해당한다고 봄이 타당하다.

 라) 원고는 CC종합건설이 수익권을 상실하는 경우， 이 사건 신탁계약은 수탁자인 EE주택보증이 단독으로 수익자가 되는데， 이는 강행규정으로서 수탁자가 단독으로 신탁의 이익을 누리는 것을 금지하는 구 신탁법(2012. 7. 25. 법률 제10924호로 전부개정되기 전의 것) 제29조에 위반되므로 이 경우 이 사건 신탁계약은 신탁목적을 달성할 수 없게 되어 종료되고， EE주택보증은 수탁자로서 정산의무만을 수행하며， EE주택보증이 위 정산의무를 수행하면서 발생한 거래의 이익과 비용은 최종적으로 위탁자인 CC종합건설에게 귀속되는바， 그렇다면 이 사건 사업부지 등의 매매 또한 CC종합건설의 계산으로 이루어진 것이므로 결국 CC종합건설이 부가가치세의 납세의무자라고 주장한다.

 이 사건 선탁계약의 목적， 이 사건 신탁계약 제6조， 제7조， 제11조의 규정 내용에 앞서 본 바와 같이 이 사건 신탁계약은 CC종합건설과 EE주택보증을 공동수익자로 하고， 보증사고가 발생하여 보증이행을 한 경우에는 EE주택보증이 우선수익자가 되 며， CC종합건설이 EE주택보증에 대한 채무를 이행하지 아니하는 경우， CC종합건설의 수익권을 상실하도록 하고 EE주택보증을 단독수익자로 지정하고 있는 점을 보태어 보면， 보증사고가 발생한 이후의 EE주택보증의 수익권 행사는 실질적으로는 EE주택보증의 CC종합건설에 대한 보증이행에 따른 구상금채권의 만족을 위한 신탁재산의 처분절차를 의미한다.

 따라서 EE주택보증에게 신탁재산의 처분에 따른 신탁수익을 우선적으로 귀속시키는 것은 이 사건 신탁계약의 목적에 부합한다고 할 것인바， 설령 원고의 주장과 같이 이 사건 신탁계약이 구 신탁법 제29조를 위반하였다고 하더라도 그러한 사실만으로 이 사건 신탁계약이 목적을 달성할 수 없어 종료된다고 보기 어렵다(또한 구 신탁법 제29 조의 입법 취지 및 내용에 비추어 보면 위 조항의 위반사실 자체로 EE주택보증을 수익자로 지정한 이 사건 신탁계약 제12조 및 EE주택보증의 신탁재산 처분과 처분대금의 귀속이 모두 무효로 된다고 볼 수도 없다.) 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

 마) 다음으로 EE주택보증이 이 사건 사업부지 등을 FFF해양에 매도한 것이 희생회사 AAA에 대한 희생계획에 따라 EE주택보증의 회생채권의 회수 절차를 이행한 것에 불과하다는 주장에 대하여 본다.

원고는 이 사건 신탁계약에 EE주택보증이 수익자로 지정되어 있지 아니하므로 EE주택보증에게 회생절차개시에 따른 영향을 받지 아니하는(이른바 도산격리 또는 도산절연효과) 수익권이 인정되지 아니한다고 주장하나 이 사건 신탁계약에서 위탁자 외의 제3자인 EE주택보증이 수익자로 지정되어 있음은 앞서 본 바와 같으므로 그 수익권은 신탁계약에 의하여 원시적으로 그 제3자인 EE주택보증에 귀속한다고 할 것이고， 위탁자에게 귀속되어야 할 수익권을 EE주택보증에게 담보목적으로 이전하였다고 볼 수는 없는 것이어서， 그 경우 그 수익권은 희생절차 개시 당시의 회사 재산이라고 볼 수 없다(대법원 2002. 12. 26. 선고 2002다49484 판결 참조).

 따라서 EE주택보증이 자신의 수익권에 기하여 이 사건 신탁재산인 사업부지 등을 처분하여 그 처분대금을 신탁수익으로 귀속하였다고 봄이 타당하고， 이러한 수익권의 행사는 앞서 본 바와 같이 도산격리효과가 인정되어 희생절차에 영향을 받지 아니한 다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

 3) 재화의 공급시기， 재화의 공급가액에 의한 과세표준 산정에 위법이 있다는 주장에 대하여 본다.

 가) 구 부가가치세법 제9조 제1항에서는 재화의 공급시기를 ① 재화의 이동이 필요한 경우에는 재화가 인도되는 때(제1호)， ② 재화의 이동이 필요하지 아니한 경우에는 재화가 이용가능하게 되는 때(제2호)， ③ 제1호와 제2호를 적용할 수 없는 경우에는 재화의 공급이 확정되는 때(제3호)로 규정하고 있다.

이 사건의 경우 이 사건 사업부지 등에 대한 매매대금이 사전에 정해지지 아니한 점， 이 사건 신탁계약 제7조 제3항은 EE주택보증이 환급이행 또는 분양이행을 하는 경우에 상당하다고 인정되는 방법 및 가액으로 신탁재산을 처분할 수 있다고 규정하고 있는 점을 종합하여 보면， 이 사건 사업부지 등의 매매대금이 확정된 시점으로서 EE주택보증이 보증이행을 위하여 이 사건 사업부지 등을 처분할 수 있는 권한을 보유하게 된 시점을 재화의 공급시기로 볼 것인데， 이는 같은 항 제2호에서 규정한 재화의 이용가능 시점과 동일하다고 보기는 어려우므로 제2호가 아년 제3호에 따라 재화의 공급이 확정되는 때를 기준으로 재화의 공급시기를 결정함이 타당하다.

 따라서 EE주택보증이 수분양자들에게 분양대금을 환급하여 준 2009. 4. 27.에 이 사건 사업부지 등의 대금이 확정되었고， EE주택보증이 이 사건 사업부지 등의 처분 권한을 보유하게 되었으므로 위 시점에 재화의 공급이 확정되었다고 봄이 타당하다. 이에 따라 이 사건 사업부지 등의 공급시기는 2009년 제1기이므로 이 사건 처분이 재화의 공급시기를 잘못 판단하였다는 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

 나) 원고는 EE주택보증이 지급한 환급이행금은 당시 CC종합건설이 실제로 투입한 공사비용을 반영하지 못하므로 신탁재산의 시가를 반영하지 못한다고 주장하나， 원고의 주장과 같이 공급한 재화의 시가를 기준으로 과세표준을 산정하기 위하여는 회생회사 AAA이 재화의 공급에 대하여 금전 외의 대가를 받은 경우(구 부가가치세법 제13조 제1항 제2호)에 해당하여야 하는데， 이 사건의 경우 회생회사 AAA은 EE주택보증이 수분양자들에게 환급이행금을 지급한 것과 관련하여 이 사건 사업부지 등을 EE주택보증에게 이전한 것이므로 이 사건 사업부지 등의 공급에 대하여 금전으로 대가를 받았다고 봄이 타당하다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 이유 없다.

3. 결론

 그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 창원지방법원 2013. 08. 13. 선고 창원지방법원 2012구합3185 판결 | 국세법령정보시스템