요지

발코니 확장 용역은 수분양자의 선택에 따라 공급 여부가 결정되는 것으로서 그 공급이 부가가치세 면제되는 아파트의 공급 거래의 관행상 통상적으로 부수되는 것이라거나 필수적으로 부수되는 것에 해당한다고 볼 수 없어, 위 용역의 공급을 부가가치세가 과세되는 별개의 독립된 거래로 보아 부가가치세를 부과한 처분은 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2020. 9. 1. 원고에게 한 부가가치세 110,675,480원(가산세 포함)의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

  가. 원고는 2016. 2. 18. ○○시 ○○ ○○○ ○○리 ○○○○-○○○외 78필지 지상에 국민주택규모(전용면적 85㎡ 이하)의 공동주택 633세대, 전용면적 106㎡의 공동주택 112세대, 근린생활시설로 구성된 건물을 신축하여 분양하는 사업(이하 ⁠‘이 사건 사업’이라하고, 이 사건 사업에 의하여 신축된 건물을 ⁠‘이 사건 아파트’, 이 사건 아파트 중 국민주택규모의 공동주택 부분을 ⁠‘쟁점 아파트’라 한다)을 시행하기 위하여 △△△△ 주식회사(위탁자 겸 수익자, 이하 ⁠‘△△△△’이라 한다) 및 □□□□□□건설 주식회사(시공사, 이하 ⁠‘□□□□□□건설’이라 한다)와 토지신탁사업약정을 체결하였다. 원고는 같은 날 □□□□□□건설과 총 공사대금을 112,368,652,090원으로 하는 공사도급계약을 체결하였고(발코니 확장공사 포함), 2016. 2. 19. △△△△과 분양형 토지 신탁계약을 체결하였다.

  나. 원고는 쟁점 아파트를 분양하면서 수분양자들에게 모두 발코니 확장 용역을 제공하였는데(이하 ⁠‘이 사건 용역’이라 한다), 2016년 제1기부터 2018년 제2기까지의 부가가치세를 신고하면서 이 사건 용역이 면세재화인 국민주택규모의 주택 공급에 부수되는 용역으로서 부가가치세가 면제되는 것으로 보아 해당 부분의 매출세액을 신고하지 않았다.

  다. ○○지방국세청은 2019. 4. 18.부터 2019. 6. 6.까지 △△△△에 대한 세무조사를 실시하였고, 그 결과 원고가 아래와 같은 과세기간별 발코니 공급가액에 관하여 세금계산서를 미발행하고 부가가치세를 과소신고하였다고 보아 2017. 9. 1.부터 2017. 12. 31. 사이에 공급이 이루어진 발코니 공급가액에 관하여 피고에게 과세자료를 통보하였다. 이에 피고는 2020. 9. 1. 원고에게 2017년 제2기(9월 ~ 12월) 부가가치세 합계 110,675,480원(가산세 포함)을 경정·고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

  라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 2020. 11. 24. 조세심판원에 심판청구를

하였으나, 조세심판원은 2022. 3. 15. 위 심판청구를 기각하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 10호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함), 변론 전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

  가. 원고의 주장

    1) 이 사건 용역은 면세용역인 국민주택 건설용역에 통상적으로 부수되는 용역으로 부가가치세 면세대상에 해당한다.

    2) 이 사건 용역은 수분양자들로부터 대가를 지급받지 않고 무상으로 제공된 것으로 부가가치세법 제12조 제2항에서 정하는 용역의 무상공급에 해당하여 부가가치세 과세대상인 용역의 공급에 해당하지 않는다.

     3) 2018. 1. 1. 이후 시행된 구 부가가치세법(2018. 12. 31. 법률 제16101호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제10조 제8항 본문에 따르면 신탁재산의 공급에 따른 부가가치세 납세의무자는 위탁자이다. 이 사건 용역의 공급은 쟁점 아파트의 사용승인일인 2018. 12. 7. 또는 그 이후로 수분양자가 쟁점 아파트를 이용할 수 있는 시점에 이루어졌으므로 위 규정에 따라 수탁자인 원고는 부가가치세 납세의무자에 해당하지 않는다.

  나. 관계 법령

   별지 관계 법령 기재와 같다.

  다. 이 사건 용역이 국민주택 건설용역에 부수되는 용역이라는 주장에 관한 판단

    1) 관련 법령 및 법리

    구 조세특례제한법(2017. 12. 19. 법률 제15227호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제106조 제1항 제4호, 구 조세특례제한법 시행령(2018. 2. 13. 대통령령 제 28636호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제106조 제4항 제1호, 제51조의2 제3항, 주택법 제2조 제6호는 부가가치세 면세대상의 하나로 주거전용면적이 1세대당 85㎡ 이하인 국민주택 및 그 주택의 건설용역을 들고 있다. 한편 구 부가가치세법 제14조 제1항은 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수되어 공급되는 것으로서 해당 대가가 주된 재화 또는 용역의 공급에 대한 대가에 통상적으로 포함되어 공급되는 재화 또는 용역(제1호), 거래의 관행으로 보아 통상적으로 주된 재화 또는 용역의 공급에 부수하여 공급되는 것으로 인정되는 재화 또는 용역(2호)의 공급은 주된 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다고 규정하고 있고, 구 부가가치세법 제26조 제2항은 ⁠‘면세되는 재화 또는 용역의 공급에 통상적으로 부수되는 재화 또는 용역의 공급은 그 면세되는 재화 또는 용역의 공급에 포함되는 것으로 본다.’고 규정하고 있다.

    2) 구체적 판단

    그런데 갑 제4, 5, 11호증, 을 제2, 3호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 사정을 종합하면, 이 사건 용역은 부가가치세 면세용역인 국민주택 건설용역에 통상적으로 부수하여 공급되는 것이라고 보기 어렵고, 오히려 국민주택 건설용역의 공급과 독립된 별개의 거래로서 부가가치세 과세대상에 해당된다고 판단된다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

      가) 발코니 구조변경은 2005. 12. 2. 건축법 시행령이 개정되며 합법화되었는데, 이는 입주자의 편의와 주거의 질적 향상을 위하여 건축물의 내부와 외부를 연결하는 완충공간인 발코니 중 주택에 설치되는 발코니를 필요에 따라 거실·침실·창고 등 다양한 용도로 사용할 수 있도록 하기 위한 것이다. 발코니는 공동주택 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 주거전용면적에 포함되지 않고, 건축허가 및 사용승인시에는 건축주가 제출하는 도면에 발코니를 명시하여 제출하도록 하되(발코니 등의 구조변경절차 및 설치기준 제8조), 발코니 구조변경이 있는 경우에도 주거전용면적은 주택법령에 따라 당초 외벽의 내부선을 기준으로 산정한 면적으로 하고 있는바(같은 기준 제9조), 이처럼 관계 법령에서는 원칙적으로 발코니를 확장하지 않는 것을 전제로 건축허가 및 사용승인을 받도록 정하고 있다.

      나) 국민주택의 공급을 부가가치세 면제대상으로 규정한 구 조세특례제한법 제 106조 제1항 제4호는 건축법 시행령이 발코니 구조변경을 합법화하는 내용으로 개정되기 이전부터 존재하였던 규정이고, 국민주택의 공급을 넘어 발코니 확장공사의 공급까지 부가가치세 면제대상으로 하려는 취지라고도 보기 어렵다.

      다) 나아가 발코니 등의 구조변경절차 및 설치기준 제7조는 사업주체가 발코니를 거실 등으로 사용하고자 하는 경우에는 주택공급 승인을 신청함에 있어 발코니 구조변경에 소요되는 부위별 개조비용을, 구조변경을 하지 않는 경우에는 발코니 창호공사 및 마감공사비용으로서 분양가에 이미 포함된 비용을 분양가와 별도로 제출하도록규정하고 있다. 또한 주택법 제54조 제1항 제2호 나목 및 공동주택 분양가격의 산정 등에 관한 규칙 제3조, 제4조에서도 분양가격에 포함되지 아니하는 품목으로서 사업주체가 입주자모집공고에 제시하여 입주자에게 추가로 선택할 수 있도록 하는 품목으로‘발코니확장’을 규정하고 있고, 사업주체가 발코니확장을 추가선택품목으로 하는 경우에는 입주자모집공고에 그에 따른 비용을 해당 주택의 분양가격과 구분하여 표시하도록 정함으로써 입주자가 이를 선택할 수 있도록 하고 있다.

      라) 즉 발코니 확장 공사는 수분양자의 선택에 따라 시행사가 시공사에 도급을주어 이루어지는 것일 뿐, 주택의 공급에 반드시 수반되어야 한다거나 주택 건설용역과 물리적으로 분리 불가능한 것이 아니다. 실제로 대부분의 사업주체들은 공동주택을공급함에 있어 주택공급계약과 별도로 발코니 확장 등 계약을 체결하고 그 대금도 분양대금과는 별도로 수령하여 왔고, 원고 역시 당초에는 발코니 확장에 대하여 분양대금과 별도의 용역대금을 산정하였던 것으로 보인다(원고는 AA 분양시장의 침체와 그에 따른 미분양사태에 대비하기 위해 발코니 확장비를 포함시켜 분양가를 산정하고 발코니 확장을 무상제공 품목으로 처리하기로 하는 등의 내용으로 2016. 2. 4. 사업계획을 변경하였던 것으로 보일 따름이다).

      마) 원고는, 쟁점 아파트의 경우 수분양자들과 발코니 확장 공사계약을 별도로 체결하지 않았고, 전세대가 발코니 확장형으로 분양되어 수분양자들에게 발코니 확장여부에 대한 선택권을 부여한 바 없으며, 수분양자들로부터 분양대금과 별도로 산정된발코니 확장대금을 지급받지도 않았으므로 이 사건 용역은 국민주택 건설용역에 부수되는 용역이라는 취지로 주장한다. 그러나 갑 제4호증의 기재에 의하면, 이 사건 아파트의 입주자모집공고문에서는 ⁠‘마이너스옵션을 선택할 경우 발코니 확장 서비스는 제공되지 않음’이라고 기재하면서 마이너스옵션 선택 시 공제되는 비용을 표시하고 있으므로, 수분양자들이 발코니 확장여부를 전혀 선택할 수 없었다고 보기 어렵다. 나아가원고가 수분양자들과 발코니 확장 공사계약을 별도로 체결하지 않은 채 아파트 분양대금과 발코니 확장공사 비용 또한 구분하지 않고 일괄 지급받았다고 하더라도, 그러한사정만으로 이 사건 용역의 성격이 국민주택 건설용역에 부수되는 용역이 된다고 보기도 어렵다(만일 그와 같이 본다면 발코니 확장용역의 부가가치세 면세대상 해당 여부가 아파트 공급주체가 선택한 계약방식이나 대금지급방식에 따라 좌우되는 결과가 되므로 오히려 부당하다).

  다. 이 사건 용역이 무상공급되는 용역이라는 주장에 관한 판단

    1) 관련 법리

    국세기본법 제14조 제2항에서는 과세표준의 계산에 관한 규정은 소득, 수익, 재산, 행위 또는 거래의 명칭이나 형식과 관계없이 그 실질 내용에 따라 적용한다고 규정하고 있다. 구 부가가치세법 제11조 제1항은 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공하거나 시설물, 권리 등 재화를 사용하게 하는 것을 말한다고 규정하는 한편 같은 법 제12조 제2항 본문은 사업자가 대가를 받지 아니하고 타인에게 용역을 공급하는 것은 용역의 공급으로 보지 아니한다고 규정하고 있다. 이와 같이 용역의 무상공급을 부가가치세법상 용역의 공급으로 보지 아니하는 이유는 용역의 무상공급은 재화의 공급과는 달리 시장성이 없어 과세표준을 산정하는 것이 용이 하지 않다는 사정에 따른 것이므로 용역의 가액이 확정되어 있거나 당사자 사이에 용역의 공급에 대한 대가로 볼 수 있는 것이 수수되고 있다면 과세대상이 되는 용역의 공급에 해당된다(대법원 1995. 7. 14. 선고 95누4018 판결 등 참조).

    2) 구체적 판단

    앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정을 종합해 보면, 이 사건 용역은 부가가치세가 면제되는 용역의 무상공급에 해당한다고 볼 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

      가) 2016. 2. 4.자 사업계획변경안(갑 제11호증)의 ⁠‘예정 분양가격’ 항목에서는 당초 이 사건 용역이 유상임을 전제로 하여 발코니 확장비용을 제외한 평단가와 이를 포함한 평단가를 각 산정하였다가, 분양률 제고 등을 위해 발코니 확장비용을 포함한분양가를 산정하고(당초 검토되었던 발코니 확장 선택 시의 평단가와 완전히 동일하다), 이를 무상제공 품목으로 처리하는 방향으로 사업계획을 변경하는 방안이 기재되어 있는바, 쟁점 아파트의 분양가 산정에는 발코니 확장비가 이미 포함되어 있었던 것으로 보인다. 또한 쟁점 아파트의 입주자모집공고에서는 ⁠‘마이너스옵션을 선택할 경우발코니 확장 서비스는 제공되지 않음’이라고 하면서 마이너스옵션 선택 시 공제되는분양대금을 구체적으로 표시하였다. 결국 원고는 발코니 확장이 무상으로 제공되는 외형을 만들어 쟁점 아파트를 분양하였으나, 실질적으로 분양대금에는 그 대가가 이미 포함되어 있었다고 보이고, 수분양자 역시 마이너스옵션을 선택할 경우 발코니 확장을 포함한 선택품목비용에 해당하는 분양대금이 공제되는 것이어서 이 사건 용역이 사실상 유상으로 제공된다는 점을 충분히 알 수 있을 따름이다.

      나) 이 사건 사업 전후에 작성된 것으로 보이는 공사원가계산서(을 제3호증)에도 이 사건 아파트의 공사비용 총액(109,717,406,000원)과 발코니 확장 공사비용 총액

(6,448,732,000원)이 명확히 구분되어 각 기재되어 있다.

      다) 원고가 수분양자들과 별도의 발코니 확장공사 계약을 체결하지 않고, 분양대금도 일괄하여 지급받았다는 거래형식만을 기준으로 이 사건 용역을 부가가치세가 과세되지 않는 용역의 무상공급에 해당한다고 본다면, 쟁점 아파트와 같이 과세대상과면세대상을 함께 공급하는 경우 사업자가 과세대상 용역의 공급가액을 면세대상 용역의 공급가액에 포함시킨 뒤 과세대상 용역을 무상으로 공급한 것처럼 거래의 외관을 형성한다면 언제나 부가가치세 부담을 회피할 수 있게 되어 도리어 불합리한 결과가 초래될 위험이 있다.

 라. 이 사건 용역의 공급시기에 관한 판단

    1) 관련 법리 및 규정

      가) 대법원은 2017. 5. 18. ⁠‘수탁자가 위탁자로부터 이전받은 신탁재산을 관리·처분하면서 재화를 공급하는 경우 부가가치세의 납세의무자는 그 처분 등으로 발생한 이익과 비용이 최종적으로 귀속되는 신탁계약의 위탁자 또는 수익자가 되어야 한다.’는 기존의 대법원 판례(대법원 2003. 4. 25. 선고 2000다33034 판결, 대법원 2003. 4. 25. 선고 99다59290 판결 등)를 ⁠‘그 신탁재산의 관리·처분 등으로 발생한 이익과 비용이 누구에게 최종적으로 귀속되는지와 상관없이 부가가치세 납세의무자는 재화의 공급이라는 거래행위를 통하여 그 재화를 사용·소비할 수 있는 권한을 거래상대방에게 이전한 수탁자로 보아야 한다.’고 변경하였다(대법원 2017. 5. 18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결). 위 대법원 전원합의체 판결 이후 개정된 구 부가가치세법 제10조 제8항은 ⁠‘신탁재산을 수탁자의 명의로 매매할 때에는 「신탁법」 제2조에 따른 위탁자가 직접 재화를 공급하는 것으로 본다. 다만, 위탁자의 채무이행을 담보할 목적으로 대통령령으로 정하는 신탁계약을 체결한 경우로서 수탁자가 그 채무이행을 위하여 신탁재산을 처분하는 경우에는 수탁자가 재화를 공급하는 것으로 본다.’고 하여 신탁재산의 매매에 관하여는 신탁자를 원칙적인 납세의무자로 규정하였는데, 위 규정은 같은 법 부칙(법률 제15223호, 2017. 12. 19.) 제1, 2조에 따라 2018년 1월 1일 이후 재화나 용역을 공급하는 경우부터 적용되었다.

      나) 한편 구 부가가치세법 제16조 제2항은 ⁠‘할부 또는 조건부로 용역을 공급하는 경우 등의 용역의 공급시기는 대통령령으로 정한다.’고 규정하고 있고, 부가가치세법 시행령 제29조 제1항 제3호와 구 부가가치세법 시행규칙(2021. 3. 16. 기획재정부령 제846호로 개정되기 전의 것) 제20조 제1호에서는 계약금을 받기로 한 날의 다음날부터 용역의 제공을 완료하는 날까지의 기간이 6개월 이상인 경우로서 그 기간 이내에 계약금 외의 대가를 분할하여 받는 경우와 같이 중간지급조건부로 용역을 공급하는 경우 대가의 각 부분을 받기로 한 때를 용역의 공급시기로 보도록 규정하고 있다.

    2) 구체적 판단

    갑 제4, 5호증의 각 기재와 변론 전체의 취지를 종합하면, 쟁점 아파트의 입주자 모집공고문과 공급계약서에서는 분양대금의 지급에 관하여 수분양자들이 계약 시 및 계약 후 1개월 이내에 계약금(전체 분양대금의 10%)을, 2016. 9. 20.부터 5개월 간격으로 총 6회에 걸쳐 중도금(전체 분양대금의 60%)을, 입주 시 잔금(30%)을 원고에게 각 납부하도록 정하고 있고, 원고는 수분양자들로부터 이 사건 용역의 대가가 포함된 분양대금을 계약금, 중도금(6회) 및 잔금의 지급약정일에 각각 나누어 수수한 사실이 인정된다. 위 인정사실에 의하면, 이 사건 용역은 중간지급조건부로 공급된 것으로서 그 공급시기는 계약금, 중도금, 잔금의 각 지급일이므로 이 사건 처분의 과세기간(2017. 9. 1.부터 2017. 12. 31.)에 포함되는 2017. 12. 20.(4회차 중도금 납부일)에도 이 사건 용역의 공급이 이루어진 것이고, 위 2017. 12. 20.자 용역의 공급에 대하여 수탁자인 원고를 납세의무자로 본 이 사건 처분에 어떠한 위법이 있다고 보기 어렵다. 이와 달리 이 사건 용역의 공급시기가 일괄적으로 2018. 1. 1. 이후라는 전제에서 하는 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없으므로, 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2023. 04. 07. 선고 서울행정법원 2022구합64860 판결 | 국세법령정보시스템