요지

외국인투자금을 직접 시설설치비용으로 사용하지 않았다고 하더라도 이 사건 감면조항에서 정한 조세감면기준을 충족하지 못한다고 볼 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 피고가 2019. 4. 11. 원고에 대하여 한 별지 1 기재 각 법인세 및 농어촌특별세 부과처분을 모두 취소한다.

3. 소송 총비용은 피고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

주문과 같다.

이유

1. 처분의 경위 이 법원이 이 부분에 관하여 설시 할 이유는, 제1심판결 이유 해당 부분(제1항)과 같으므로, 이 부분에 기재된 ⁠‘감면요건’을 모두 ⁠‘감면기준’으로1), 제1심판결 제4쪽 제4행의 ⁠‘총족하였다고’를 ⁠‘충족하였다고’로 각 고치는 외에는 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 의하여 약어를 포함하여 이를 그대로 인용한다.

2. 당사자들의 주장 요지

가. 원고

1) 이 사건 감면기준은, ① 외국인투자지역에 입주하는 외국인투자기업일 것, ②외국인투자금액이 미화 3천만 불 이상일 것, ③ 외국인투자지역 안에서 새로이 제조업을 영위하기 위한 시설을 설치할 것, ④ 사업개시일(자본증자 변경등기일)이 속하는 과세연도 종료일까지 조세감면을 신청하여 결정을 받을 것으로, 원고는 그 감면기준을 모두 충족하여 조세감면결정을 받았다. 피고는 ○○화학으로부터 받은 이 사건 투자금 그 자체를 투자시설 설치에 사용하여야 한다는 전제하에, TS2 공장 설치 후 투자금이 나중에 입금되고 그 돈이 중간배당에 사용되었으므로 감면기준을 충족하지 못하였다고 주장하나, 외국인투자금액이 납입된 후 직접 그 금액으로 시설투자를 하여야 한다는 감면기준은 법령상 근거가 없으며, 이러한 해석은 외국인투자에 대한 법인세감면의 취지에 반한다.

2) 구 조세특례제한법 제121조의2 제13항에 의하면, ⁠‘외국인투자신고 후 최초의 조세감면결정 통지일로부터 3년이 지나는 날까지 최초의 출자(증자를 포함한다)가 없는 경우에는 제8항에 따른 조세감면결정의 효력은 상실한다.’고 규정하고 있다. 이 규정에 의하면, 감면신청에 대한 조세감면결정이 있었다면 내부유보금을 이용해서 이미 시설을 설치하였더라도 조세감면결정 통지일로부터 3년 내에 외국인투자를 받으면 조세감면결정의 효력이 유지된다. 이처럼 구 조세특례제한법에서는 시설투자를 먼저 하는 경우를 감면대상에서 제외하도록 규정하고 있지 않으므로, 피고의 주장은 법령상 근거가 없다. 조세특례제한법 집행기준에서도 내부유보금 및 차입금으로 공장 설치를 완료한 후 외국인투자를 받는 경우가 조세감면 대상임을 확인하고 있고, 원고의 시설투자 및 외국인투자 유치는 외국인투자에 대한 법인세 감면의 취지에도 부합한다.

3) 이 사건 투자금이 2014. 12. 16. 송금되어 그로부터 3일 후에 중간배당이 이루어졌으나, 배당금은 이익잉여금의 누적액인 ⁠‘배당가능이익’으로 지급되는 것이므로, 이 사건 투자금이 중간배당의 재원으로 사용되지 않았다. 정기적인 중간배당 직전에 투자가 이루어졌다는 우연하고 비본질적인 사정을 이유로 조세감면을 부인할 수 없고, 정기적인 중간배당을 이유로 조세감면을 부인할 수도 없다. 이 사건 투자금은 원고의 주거래계좌로 입금됨과 동시에 회사의 다른 현금과 섞여 혼화되었으므로, 그 후 회사에서 배당금 지급을 위해 어느 계좌에서 배당금이 인출되든 이는 배당금 지급을 위한 현금 조달의 방편에 불과할 뿐이지 이 사건 투자금을 사용한 것이라고 할 수 없다. TS2 공장은 외국인투자 지역에 설치되고, 이 사건 부지는 2004년 말부터 계속해서 외국인투자 지역이었다. 또한 구 조세특례제한법령은 새로 설치되는 시설이 외국인투자 지역에 존재할 것을 요구할 뿐이지 외국인투자지역 지정과 시설 설치의 선후관계를 감면기준으로 정하고 있지도 않다.

5) 원고는 조세감면 신청기한을 준수하였다. 외국인투자기업의 증자분에 대한 조세감면 신청기한은 자본증자 변경등기일이 속하는 과세기간의 종료일이고, 감면신청기한이 지난 후 감면신청을 하는 경우에도 감면신청일이 속하는 과세연도부터 감면이 허용된다.

6) 기획재정부장관의 조세감면결정은 행정처분에 해당하여 공정력이 인정되므로, 당연 무효이거나 취소되지 아니하는 이상 과세관청인 피고를 구속하는데, 감면기준이 충족되지 않았음을 이유로 한 이 사건 처분은 감면결정의 공정력에 반하는 것이어서 위법하다.

7) 이 사건 투자에 이르는 지방자치단체 및 주무부처와의 합의, 외국인투자지역변경고시 등 일련의 과정 및 기획재정부장관의 감면결정을 통하여 원고로서는 법인세 감면을 받을 것이라는 점을 신뢰하였고, 이러한 신뢰는 행정청에 의하여 유도된 것으로서 보호가치가 크다. 그런데 이 사건 처분은 그러한 원고의 신뢰를 침해하는 것이어서 부당하다.

나. 피고

1) 구 조세특례제한법 제121조의2 제1항 제2호, 구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제3항 제1호에 의하면, 외국인투자에 관하여 법인세 등 조세감면을 받기 위해서는 외국인투자기업이 투자받은 투자금으로 외국인투자지역 안에서 새로 투자시설을 설치하여야 하는데, 원고는 내부유보금으로 TS2 공장을 설치한 반면, 이 사건 투자금은 중간배당에 사용되었으므로 투자금으로 새로 투자시설을 설치했다고 볼 수 없다.

2) 조세감면을 받기 위해서는 외국인투자지역 안에서 시설을 새로 설치해야 한다.그런데 원고는 2014. 11. 24. 외국인투자지역 지정 변경 및 추가 지정이 이루어지기 전인 2014. 3. 31. TS2 공장의 설치를 완료하였으므로, 시설을 설치한 시점을 기준으로 볼 때 외국인투자지역 안에 시설을 새로 설치하여야 한다는 감면기준을 충족한 것으로 볼 수 없다.

3) 조세감면을 받기 위해서는 감면사업의 사업개시일이 속하는 과세연도의 종료일까지 기획재정부장관에게 감면신청을 해야 한다. 그런데 TS2 공장의 설치는 2014. 3. 완료되어 그 때부터 감가상각이 시작되었으므로 이에 관한 사업개시일은 2013. 4.1.~2014. 3. 31.의 과세연도에 속하며, 이에 따른 감면신청 기한은 2014. 3. 31.이다. 그러나 원고는 이 사건 투자에 관하여 2014. 12. 1.에 감면신청을 하였으므로 조세감면 신청기한을 준수한 것으로 볼 수 없다.

4) 원고가 기획재정부에서 외국인투자 조세감면 승인을 받았어도 이는 그 승인된 내용에 따라 투자금이 사용될 것을 전제로 하는 것이다. 그런데 원고는 2014. 12. 16. 이 사건 투자금을 송금받았지만, 이를 조세감면 승인을 받은 취지에 따라 사용하지 않음으로써 조세감면기준에 해당하지 않게 되었으므로 원고는 면제받은 법인세 등을 납부하여야 한다.

3. 관계 법령

별지 2 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 이 사건 감면조항에서 외국인투자로 인한 출자목적물로 시설을 새로 설치하는경우에 한정하여 감면대상으로 삼고 있는지 여부

1) 조세법률주의 원칙은 과세요건 등 국민의 납세의무에 관한 사항을 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로써 규정하여야 하고, 그 법률을 집행하는 경우에도 이를 엄격하게 해석ㆍ적용하여야 하며, 행정편의적인 확장해석이나 유추적용을 허용하지 아니함을 뜻한다. 그러므로 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면기준을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니한다(대법원1983. 6. 28. 선고 82누142 판결, 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조).

2) 앞서 거시한 증거들에다 갑 제28호증의 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사실 내지 사정들에 비추어 보면, 구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제1항 제1호 가목에 따른 감면대상을 사전에 투입된 투자금으로 사업에 영위할 시설을 설치하는 경우로 한정하여 해석할 것은 아니고, 오히려 이 사건과 같이 그 시설이 설치된 이후 투자금이 국내로 유입되어 기존에 투입된 시설설치자금으로 충당되는 경우에도 감면대상에 해당한다고 봄이 타당하다. 이는 이 사건 감면조항이 외국인투자기업에 대한 특혜규정으로 볼 수 있어 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다는 점을 감안하더라도 마찬가지다.

가) 구 조세특례제한법 제121조의2 제1항 제2호, 같은 법 시행령 제116조의2 제3항 제1호 가목, 구 외국인투자 촉진법(2016. 1. 27. 법률 제13854호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제1항 제4호 등 관련 법령의 문언, 내용 및 형식, 체계 등을 종합하여 볼 때, 법인세 감면대상을 피고의 주장처럼 ⁠‘외국인투자금으로 직접 제조업 시설을 설치하는 경우’로 한정하여 해석할 것은 아니다.

① 구 조세특례제한법 제121조의2 제1항 제2호는 구 외국인투자 촉진법 제18조 제1항 제2호에 따른 외국인투자지역에 입주하는 외국인투자기업이 경영하는 사업을 하기 위한 외국인투자를 법인세 감면대상으로 규정하고 있는데, 감면하는 외국인투자의 대상을 ⁠‘외국인투자지역에 입주하는 외국인투자기업이 경영하는 사업’으로 포괄적으로 규정하고 있을 뿐, 시설의 설치 등 특정 목적으로 그 대상을 한정하고 있지는 않다.한편 위 조항은 감면하는 외국인투자의 기준을 대통령령에 위임하고 있는데, 그에 따라 해당 조세감면의 기준을 정하는 있는 이 사건 감면조항인 구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제3항 제1호 가목의 문언은 다음과 같다.

■ 구 조세특례제한법 시행령(2015. 2. 3. 법률 제26070호로 개정되기 전의 것)

제116조의2(조세감면의 기준 등)

③ 법 제121조의2 제1항 제2호에 따라 법인세·소득세·취득세 및 재산세(법 제121조의2 제1항 제2호 나목의 경우 법인세와 소득세로 한정한다)를 감면하는 외국인투자는 외국인투자 촉진법 제18조 제1항 제2호에 따른 외국인투자지역 안에서 새로이 시설을 설치하는 것으로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것으로 한다.

1. 외국인투자금액이 미화 3천만 불 이상으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사업을 영위하기 위한 시설을 새로 설치하는 경우

가. 제조업

구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제3항 제1호는 조세감면의 기준에 대하여 ⁠‘외국인투자금액이 미화 3천만 불 이상으로서’라는 최소외국인투자금액요건과 ⁠‘제조업을 영위하기 위한 시설을 새로 설치하는 경우’라는 사업 및 시설 설치요건을 병렬적으로 정하고 있다고 보아야 한다. ⁠‘외국인투자금액’은 최소외국인투자금액요건을설시하기 위해 사용된 표현으로서 ⁠‘외국인투자로 취득하는 주식 등의 취득금액’을 의미하므로[구 외국인투자 촉진법 시행령(2015. 12. 30. 대통령령 제26803호로 일부개정되기 전의 것, 이하 같다) 제2조 제3항 참조], 외국인투자금이나 출자목적물2)과는 그 의미가 달라 이어서 규정하고 있는 시설을 새로 설치하는 데에 드는 재원을 뜻한다고 볼 수 없다. 위 각 요건을 잇는 조사인 ⁠‘으로서’도 지위나 신분 또는 자격을 나타내는 격조사로서 어떤 일의 수단·도구를 나타내는 격 조사인 ⁠‘으로’ 또는 ⁠‘으로써’와는 구분되므로, 최소외국인투자금액요건을 충족하여야 한다는 개별 자격을 나타내는 것으로 보는 것이 문언에 충실한 해석이다. 그리고 이 사건 감면조항은 시설 설치의 대상이 되는 사업을 ⁠‘제조업’으로 특정할 뿐, 시설 설치와 외국인투자의 선후관계에 대해 별도로 규정하고 있지 아니하므로, 외국인투자금(외국인투자 촉진법상 용어로는 ⁠‘출자목적물’이 더 정확한 표현으로 보인다. 이하 ⁠‘출자목적물’이라 한다)으로 직접 시설을 설치하는 경우뿐만 아니라 시설을 새로 설치한 이후 그 설치에 상응하는 외국인투자가 이루어진 경우에도 원칙적으로 법인세 감면대상에 해당한다고 보아야 한다.

② 이에 대해 피고는, 구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제3항에서 감면대상인 ⁠‘외국인투자’를 ⁠‘외국인투자지역 안에서 새로이 시설을 설치하는 것’으로 규정하고 있다는 점을 강조하나, 여기서 ⁠‘외국인투자’란 구 외국인투자 촉진법 제2조 제1항 제4호에 따른 외국인투자를 말하는데, 구 외국인투자 촉진법 제2조 제1항 제4호에서는 외국인이 외국인투자기업과 지속적인 경제관계를 수립할 목적으로 그 기업의 주식 또는 지분을 소유하는 것을 외국인투자로 정의하고 있으므로, 위 주식을 소유하기 위하여 출자하는 ⁠‘출자목적물’과는 그 의미가 다르므로, 앞서 본 ⁠‘외국인투자금액’과 마찬가지로 새로이 시설을 설치하는 데에 드는 재원을 뜻한다고 볼 수 없다. 나아가 구 외국인투자 촉진법은 이 사건과 같이 외국인투자가가 자본금을 출자하는 신주 취득(같은 법 제5조)뿐만 아니라, 기존주식의 취득(같은 법 제6조), 전환사채에 기한 주식 전환(같은 법 제7조 제5호), 장기차관 방식(같은 법 제8조)과 같이 자본금의 출자 없이 주식을 취득하는 경우도 ⁠‘외국인투자’로 규정하고 있고, 구 외국인투자 촉진법 제9조 및 구 조세제한특례법 제121조의2 제1항에서 조세감면 대상이 되는 외국인투자를 반드시 현금 등 재원을 실제로 출연하는 경우로 한정하고 있지 아니하다(구 조세제한특례법 제121조의2 제9항에서 기존주식의 취득에 의한 외국인투자만 제외하고 있다). 이러한 법 문언 체계 아래에서 만일 피고의 주장과 같이 출자목적물을 직접 사용하여 시설을 설치할 수 있는 경우에만 조세감면대상에 해당한다고 해석한다면, 외국인투자 중 그 출자목적물로 직접 시설의 설치가 불가능한 형태의 투자에 대해서는 조세감면이 불가능해지므로 이는 법령 문언의 일반적 의미를 뛰어 넘어 조세감면대상을 부당하게 제한하는 결과가 된다.

③ 나아가 구 조세특례제한법 제121조의2 제6항은 외국인투자기업의 사업개시일이 속하는 과세연도의 종료일까지를 감면신청의 기한으로 규정하여 시설이 설치되어 해당 사업이 개시된 이후에 감면신청을 하는 것을 예정하고 있다. 그리고 같은 조 제13항에서는 ⁠“최초의 조세감면결정 통지일부터 3년이 지나는 날까지 최초의 출자(증자를 포함한다)가 없는 경우에는 제8항에 따른 조세감면결정의 효력은 상실한다.”고 규정하는 등 사업이 개시된 이후에 외국인투자가 이루어지는 것을 예정하여 그 기한을 최초의 조세감면결정 통지일부터 3년으로 정하고 있으므로, 감면대상 사업을 개시하기에 앞서서 감면신청한 외국인투자절차가 모두 이루어져야 한다고 볼 수는 없고, 시설의 설치시기와 관계없이 최초의 조세감면결정 통지일부터 3년 내에 최초의 외국인투자가 이루어지면 조세감면결정의 효력은 유지된다고 보아야 한다.

④ 외국인투자기업에 대하여 추징하는 세액의 계산에 대해 규정하고 있는 구조세특례제한법 시행령 제116조의7 제1항 제2호도 조세감면기준은 ⁠‘구 조세제한특례법시행령 제116조의2 제1항, 제3항, 제5항부터 제7항까지, 제9항, 제10항 및 제16항부터 제21항까지에 규정되어 있는 조세감면대상이 되는 사업요건, 최소외국인투자금액요건, 상시고용인원요건 등을 말한다.’고 규정하여 최소외국인투자금액요건과 사업요건을 병렬적으로 설시하고 있다.

⑤ 이 사건 감면조항에서 시설을 ⁠‘새로’ 설치하는 경우를 감면의 기준으로 삼고 있음은 피고가 지적하는 바와 같으나, 외국인투자지역의 지정에 관하여 대상 외국인투자의 기준을 정하고 있는 구 외국인투자 촉진법 시행령 제25조 제1항 제1호 가목은 이 사건 감면조항과 동일한 요건(외국인투자금액이 미화 3천만 달러 이상으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 사업을 경영하기 위하여 공장시설을 새로 설치하는 경우)을 정하고 있고, 외국인투자지역운영지침(지식경제부공고 제2010-218호) 제23조 제3항 4)은 위 기준에 대하여 공장시설을 신축하는 경우뿐만 아니라 기존 건축물에 기계 또는 시설·장치를 새로이 설치하는 경우나 기존 공장시설과 구분되어 회계상 별도로 계리될 수 있는 공장시설 또는 기계·시설·장치를 설치하는 경우도 포함된다고 규정하고 있다. 따라서 위와 같은 시설이나 기계·장치 등의 설치 목적이 감면대상 사업을 영위하기 위함인지 여부에 따라 기준 충족여부를 판단할 수 있고, 시설이 새로 설치되었는지도 신고하는 사업개시일을 기준으로 판단할 수 있다고 할 것이다. 만약 시설이 새로 설치되지 않는다면, 이는 구 외국인투자 촉진법 제5조 제1항, 구 외국인투자 촉진법 시행규칙(2016. 8. 2. 산업통상자원부령 제206호로 개정되기 전의 것) 제2조 제1항 제1호 가목, 별지 제1호 서식에서 정한 신고대상인 ⁠‘투자목적’ 위반으로 구 외국인투자촉진법 제28조 제5항 제1호에서 정한 시정명령 대상이고, 이를 이행하지 않을 경우 구조세특례제한법 제121조의5 제1항 제3호에서 추징사유로 규정하고 있다. 이처럼 시설설치요건에 대한 판단기준이 별도로 마련되어 있고, 이에 따라 최소외국인투자금액 요건과는 독립적으로 심사하여 관리·감독할 수 있으므로, 반드시 두 요건을 결부지어 외국인투자로 인한 출자목적물로 직접 시설을 새로 설치하는 경우로 한정하여 해석해야만 조세감면의 목적을 달성할 수 있다고 보기도 어렵다.

⑥ 조세법규의 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 부분은 엄격하게 해석함이 조세공평의 원칙에 부합하는 측면이 있는 것은 사실이나(대법원 2011. 1. 27. 선고 2010도1191 판결 등 참조), 그렇다고 하여 법 문언의 가능한 의미를 넘어서거나 입법 목적, 규정의 전체적 체계와 맞지 않는 지나친 제한 해석까지 정당화될 수는 없다. 뒤에서 자세히 살피는 바와 같이 외국인투자를 지원하고 외국인투자에 편의를 제공하여 외국인투자 유치를 촉진함으로써 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 하는 외국인투자 촉진법의 취지에 비추어, 감면규정에 대한 지나치게 경직되거나 비일관적인 해석과 적용은 외국인 투자자의 예측가능성을 크게 해침으로써 외국인투자 촉진법이 달성하고자 하는 목적과 정반대의 결과를 초래할 위험이 크다고 할 것이다. 즉 외국인투자자로서는 투자에 앞서 해당 투자에 적용되는 세금 감면요건에 대하여도 당연히 검토할 것으로 보이는바, 우리나라의 감면요건 관련 규정이 그 법문의 일반적 의미와 달리 현실에서는 더 제한적으로 매우 엄격하게 해석, 운용되고 있는 관행이 있는 것으로 알려지는 경우 그 투자의사결정에 부정적 영향을 미칠 것임은 분명하다.

나) 국세공무원의 세법집행에 대한 과세기준이자 납세자에 대한 안내서로서 기능하는 조세특례제한법 집행기준에서도 유보금으로 시설설치를 완료한 후 외국인투자를 받는 경우를 조세감면대상으로 보고 있다.

① 국세청 법령사무처리규정(2019. 11. 1. 국세청훈령 제23333호로 개정되기 전의 것) 제36조 제1항에서는 납세자와 국세공무원이 세법령을 보다 쉽게 이해할 수 있도록 세법해석사례와 법원의 판결·심판청구 결정 등을 종합하여 세법집행기준을 마련할 수 있다고 규정하고 있고, 그에 따라 마련된 국세청 발간 조세특례제한법 집행기준(2017년)을 보면, 집행기준 121의2-0-11 제2항에서 조세감면결정의 효력 상실과 관련하여 ⁠“외국인투자지역 내에 유보금 및 국내차입금으로 공장설치를 완료한 이후 외국인투자신고 후 3년 이내에 출자목적물의 납입 및 차관의 도입이 행해지고 사용된 차입금의 상환에 사용되는 경우 외국인투자에 대한 법인세 감면이 적용된다.”고 규정하고 있다.

② 이에 대해 피고는 조세감면제도는 자기 자금이 부족하여 외국인투자를 받으려는 기업을 도와주려는 데에 그 취지가 있는 것으로, 위 집행기준은 자기자금이 부족한 상황에서 우선 차입금으로 공장 등 시설을 설치한 다음, 출자목적물로 ⁠‘사용된 차입금의 상환’하는 데에 방점이 있는 것이므로, 이미 내부자금이 충분하여 사내 유보금으로만 TS2 공장 설치를 마친 이 사건에 적용될 여지가 없다고 주장한다. 그러나 아래에서 보는 바와 같이 외국인투자기업의 시설 투자에 대해 조세감면의 지원을 하는 목적은 해당 시설을 통한 국내 매출향상 및 고용창출 등으로 경제발전에 이바지하기 위하여 일정 규모 이상의 외국인투자를 유치하는 데에 있는 것이므로, 해당 기업의 구체적 재정상태나 투자자금 마련 경위에 따라 조세감면 여부가 달라진다고 보기 어렵고, 외국인투자 등에 대한 조세특례를 규정한 구 조세특례제한법 제121조의2 내지 제121조의7에서 이와 관련하여 별도의 제한을 두고 있지도 않다. 나아가 위 집행기준에서는 외국인투자가 이루어지기에 앞서서 ⁠‘국내차입금’뿐만 아니라 ⁠‘유보금’으로 공장 설치를 완료한 경우도 감면대상으로 명확하게 규정하고 있고, 자금의 일시 사용이라는 측면에서 ⁠‘차입금’과 ⁠‘유보금’에 차이가 없으며, ⁠‘차입금의 상환으로 사용하는 경우’로 한정하려 하였다면 굳이 ⁠‘유보금’을 ⁠‘국내차입금과 함께 공장 설치자금의 조달원으로 특정한 이유를 설명하기 어려우므로, 피고의 주장처럼 위 집행기준이 공장이 설치된 이후에 유치된 외국인투자에 따른 출자목적물을 차입금의 상환으로 사용하는 경우로 감면대상을 한정한 것이라 보기는 어렵다.

다) 이 사건과 같은 시설 투자에 대한 조세감면의 목적에 비추어 보더라도, 사전에 유입된 투자금으로 직접 시설을 설치하는 경우로 감면대상을 한정하여야 할 합리적인 이유를 찾기 어렵다.

① 구 외국인투자 촉진법은 외국인투자를 지원하고 외국인투자에 편의를 제공하여 외국인투자 유치를 촉진함으로써 국민경제의 건전한 발전에 이바지함을 목적으로 하고(제1조), 그 목적을 달성하기 위한 일원으로 제9조에서 외국인투자에 대한 조세를 감면할 수 있다고 규정하고 있으며, 구체적인 조세감면 대상과 방식 등은 구 조세특례제한법 제5장(제121조의2 내지 제121조7)에서 정하고 있다. 이러한 관계 법령의 입법배경이나 내용, 체계 등을 종합하여 보면, 이 사건과 같은 제조업 시설 관련 외국인투자에 대한 조세감면의 지원은 새로 설치되는 시설을 통한 국내 매출향상 및 고용창출 등으로 경제발전에 이바지하기 위하여 일정규모 이상의 외국인투자를 유치하는 데에 그 목적이 있다고 할 것이므로, 외국인투자를 국내로 유치하는 것이 핵심이고 그 과정에서 새로운 시설이 설치되었다고 볼 수 있는 이상 조세감면의 목적은 달성되었다고 볼 수 있다. 구 조세특례제한법 제121조의5 제5항 제4호에서는 비록 감면된 조세에 관하여 추징사유가 발생하는 경우라도 조세감면의 목적을 달성하였다고 인정되는 경우로서 일정한 요건을 갖춘 경우에는 감면된 세액을 추징하지 아니할 수 있다고 규정하고 있기도 하다.

② 이에 대해 피고는 조세감면의 혜택은 시설투자를 원하는 내국법인이 자금이 넉넉하지 않아 외국인투자가 필요한 경우 이를 지원하여 시설투자를 유도하고 고용창출을 실현하는 데에 있으므로, 외국인투자로 인한 출자목적물이 직접 시설투자에 사용된 경우와 내부자금으로 이를 사용한 다음 위 출자목적물로 이를 충당하는 경우는 본질적인 차이가 있다고 주장한다. 피고의 주장은 결국 외국인투자가 없으면 공장 등 시설을 설치할 여력이 없는 기업에 대한 외국인투자로 한정하여 조세감면을 하여야 한다는 취지로 이해되는데, ㉠ 앞서 본 바와 같이 시설 관련 외국인투자에 대한 조세감면의 핵심 목적은 일정 규모 이상의 외국인투자를 국내로 유치하는 데에 있는 점, ㉡구 외국인투자 촉진법이나 구 조세특례제한법 등 관계 법령상 외국인투자기업의 재정상태 등 투자 동기를 특별히 조세감면기준으로 삼고 있지도 아니한 점, ㉢ 유보금이 충분하여 자금 여력이 있는 기업에게도 조세감면 등 외국인투자에 대한 지원이 국내시설 투자 및 외국인투자 유치의 동기 내지 계기가 될 수 있는 점, ㉣ 유보금이 많다고 하여 반드시 국내 시설 투자가 이루어진다고 장담하기 어렵고, 해외 시설 투자나 배당금 명목으로 국외로 유출될 수도 있는 점 등에 비추어 볼 때, 피고의 위 주장은 조세감면의 목적과도 정확히 부합하지 않고 법령상의 근거 없이 감면대상을 합목적적으로 축소하는 해석에 해당하여 받아들일 수 없다.

③ 외국인투자가 유치되기에 앞서 일단 사내 유보금으로 시설투자를 시작하고, 이후 도입된 출자목적물인 현금을 유보금에 충당한다고 하더라도, 결과적으로 외국인투자 유치로 인하여 국내 기업인 외국인투자기업의 자본금은 증가하게 되고, 이렇게 증가된 자본금은 감자 등 별도의 절차 없이는 쉽게 국외로 유출되지 않는다는 점에서 배당금 등으로 쉽게 국외로 유출될 수 있는 사내 유보금과는 차이가 있으며, 한시적으로나마 유보금을 국내 시설투자를 위해 사용하여 시설의 설치를 앞당기게 된다는 점에서 외국인투자에 따른 출자목적물로 직접 시설을 설치하는 경우와 유의미한 차이를 찾기 어렵다. 앞서 본 것처럼 법문에 따르더라도 외국인투자의 유치시기와 시설의 설치시기의 선후에 따라 ⁠‘사업요건(제조업을 영위하기 위한 시설을 새로 설치)’, ⁠‘최소외국인투자금액요건(미화 3천만 불 이상)’ 등 조세감면기준의 충족여부가 달라지지 않는다.

④ 특히 이 사건에서 원고는 사내 유보금 2,293억 원과 외국인투자 800억 원을 TS2 공장 건설 및 그 내부의 시설, 설비 등에 투자하기로 계획하였고(갑 제5호증5~7쪽), 이를 위해 외국인투자가인 ○○화학은 2013. 3. 23. 외국인투자지역 지정권자인 ○○도지사 및 건축허가 관련 행정기관인 ○○시장과 추가 공장 설립 및 외국인 투자 관련 투자양해각서(갑 제1호증)를 작성하는 등 그 무렵부터 외국인투자를 전제로 관련 협의 등 준비를 진행해왔으며, 그 과정에서 사내 유보금으로 일단 TS2 공장의 설립을 추진하여 사용승인을 받은 것으로 보인다. 이처럼 외국인투자에 대한 조세감면 등 혜택이 위 공장의 설치 등 시설 투자의 동기가 되었음은 부인하기 어렵고, 원고가 이미 시설 투자가 종료된 이후에 사후적으로 조세감면의 혜택을 받기 위해 외국인투자를 받게 된 것이라 단정할 수 없다.

나. 이 사건 처분의 특정

1) 피고는 이 사건 처분은 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항에 따른 추징이 아니라, 처음부터 감면기준을 충족하지 못하여 감면받을 세액이 없음에도 원고가 감면기준을 충족한다고 보아 법인세 신고를 한 것을 바로잡은 것이라고도 주장한다.

2) 살피건대, 비록 이 사건 처분서(갑 제8호증)나 세무조사결과 통지서(갑 제7호증)에는 이 사건 처분의 근거 법령이 기재되어 있지 아니하여, 본래의 부과처분인지 아니면 추징처분인지 정확히 특정되지는 않으나, 앞서 든 증거들에다 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정, 즉 ① 세무조사결과 통지서 붙임 2. ⁠‘조사항목별 조사 결과 및 세무조사결과 사후 관리할 사항’을 보면, 나.항 조사 항목별 세부내역에서 ⁠‘외국인투자조세감면’ 항목에 대해 결정사유를 ⁠“감면요건 미충족하여 감면세액추징”으로 기재하여 ⁠‘추징’이라는 표현을 명시적으로 사용하고 있는 점, ② 조세심판결정문의 기재내용을 보더라도, 이 사건 처분에 관한 조세심판과정에서 처분청인 피고는 감면세액 추징대상에 해당한다면서 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항 제2호를 근거법령으로 명시하였고, 그에 따라 조세심판원에서도 이 사건 처분이 ⁠‘추징’ 처분임을 전제로 그 당부를 판단한 점, ③ 제1심에서 피고는 최초에 ⁠“조세감면신청에 대한 기획재정부 승인이 있더라도, 조세감면의 요건을 충족하지 못한 사실이 확인되면 감면세액 추징대상에 해당한다.”고 주장하면서 위 제121조의5 제1항 제2호를 근거법령으로 명시한 점(피고의 2021. 6. 21.자 준비서면 제17~18쪽), ④ 이후 원고가 조세감면결정의정력 관련 주장을 하자 별다른 설명 없이 ⁠“이 사건의 경우는 처음부터 감면요건을 충족하지 못하여 감면받은 세액이 있을 수 없어 바로잡은 것”이라고 이 사건 처분의 성격을 달리 주장하였고(피고의 2021. 10. 25.자 준비서면 제19쪽), 이 법원 변론종결 이후 다시 이 사건 처분이 감면받은 세액을 추징한 것이라는 취지가 기재된 참고서면 ⁠(2022. 12. 29.자 참고서면 제5쪽 2번째 문단)을 제출한 점 등에 비추어 보면, 이 사건 처분은 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항에 근거한 추징처분으로 봄이 타당하다.

3) 피고의 주장 중 이 사건 처분을 추징처분으로 볼 수 없다는 부분(이 법원에 제출된 2022. 8. 11.자 답변서 제25면 등)은 이 사건 감면조항에서 정하는 조세감면기준이 사후적 감면기준에 해당함을 전제로 하는 것으로 보인다. 그러나 ① 구 조세특례제한법은 법인세에 대한 감면규정인 제121조의2와 별도로 제121조의5 제1항에서 감면된 법인세에 대한 추징규정을 두고 있는 점, ② 감면규정인 위 제121조의2 제13항에서 조세감면결정 통지일로부터 3년 내에 최초의 출자가 없는 경우 감면결정의 효력은 상실한다고 규정하고 있는데, 이는 일종의 사후적인 감면 적용배제사유를 규정한 것으로서, 이처럼 감면규정인 위 121조의2에서 특별히 투자시한에 대하여만 규정하고 시설의 설치 등 다른 기준에 대하여는 별도의 시한을 두지 않고 추징규정인 같은 법 제121조의5 제1항 제2호에서 포괄적으로 조세감면기준에 해당하지 않을 경우를 추징사유로 규정하고 있는 점, 구 외국인투자 촉진법 제28조 제5항 제1호에서 신고내용 불이행을 시정명령대상으로 삼고, 시정명령을 불이행하는 경우도 같은 법 제121조의5 제1항 제3호에서 추징사유로 규정하고 있는 점에 비추어 볼 때, 이러한 포괄적 추징요건과 별도로 시설의 설치나 출자목적물의 처분, 사용 등에 관하여 어떠한 사후적 감면기준이 존재하고, 그 기준의 충족 여부에 따라 원래의 처분을 ⁠(경정)하거나 추가 과세처분을 할 수 있다는 취지의 피고 주장 부분은 받아들이기 어렵다(가사 피고의 주장대로 이 사건 처분이 감면기준을 충족하지 못함을 이유로 한 본래의 부과처분의 성격을 갖는다고 본다 하더라도, 앞서 살핀 바와 같이 시설이 먼저 설치된 후에 투자금이 국내로 유입되어 기존에 투입된 시설설치자금에 충당되는 경우에도 법인세 감면대상에 해당하고, 아래에서 보는 바와 같이 원고는 기획재정부장관의 2014. 12. 24. 조세감면결정에 근거하여 이 사건 투자금과 관련된 조세감면기준을 충족해 적법하게 세액감면을 받았다고 할 것이므로, 사후적 감면기준을 충족하지 못함을 전제로 별지 1 기재와 같이 부과처분을 하는 것이 위법함에는 차이가 없다고 할 것이다).

다. 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항에서 정한 추징사유가 발생하였는지 여부

1) 아래에서는 이 사건 처분이 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항에 근거한 추징처분임을 전제로 하여, 원고에게 같은 항 각호에서 정한 추징사유가 발생하였는지에 관하여 본다.

2) 추징처분은 세액을 면제받은 자가 당초의 면제받은 취지에 합당한 사용을 하지 아니할 것을 요건으로 하는 처분으로서 본래의 부과처분과는 그 요건을 달리하는 별개의 처분이라고 할 것이므로, 추징처분이 법상 추징요건을 갖추지 못하였다면 그 추징처분은 위법한 처분이 되는 것이고, 면제요건을 갖추지 못하여 본래의 부과처분을 할 사유가 있다고 하더라도 그와 같은 사정이 위법한 추징처분을 적법한 것으로 할 사유가 될 수 없다(대법원 2001. 3. 9. 선고 99두11677 판결, 대법원 1998. 8. 21. 선고 97누1846 판결 등 참조). 이와 같이 구 조세특례제한법상 제121조의5 제1항 소정의 추징처분은 조세감면기준의 충족 여부에 따라 그 적법 여부를 판단할 수 있는 것이 아니라 추징요건 사실의 존부에 따라 그 적법 여부를 판단하여야 하는 것이므로, 그 추징사유발생 사실에 관한 증명책임은 특별한 사정이 없는 한 이 사건 처분을 한 과세관청인 피고에게 있다고 보아야 한다.

3) 을 제2 내지 9호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 원고는 2014. 12. 16. 이 사건 투자금을 원고의 AA은행 계좌(○○-○○-○○)로 송금받은 후 이를 주거래 계좌인 BB은행 계좌(○○-○○-○○, 이하 ⁠‘주거래 계좌’라 한다)로 이체한 사실, 위 주거래 계좌에서 2014. 12. 16. 599억 원이 원고의 AA은행 계좌(○○-○○-○○)로, 200억 원이 원고의 CC 계좌(○○-○○-○○, 이하 ⁠‘CC계좌’라 한다)로, 100억 원이 DD CMA계좌(○○-○○, 이하 ⁠‘DD계좌’라 한다)로 각 이체된 사실, 위 AA은행 계좌에서 다시 주거래 계좌를 거쳐 원고의 AA은행 계좌(○○-○○-○○)로 599억 원이 이체된 사실, 2014.12. 19. 위 CC 계좌에서 20,602,000,000원, 위 DD CMA계좌에서 10,001,000,000원, 원고의 AA은행 계좌(○○-○○-○○2)에서 59,880,000,000원이 주거래 계좌로 각 이체된 사실, 같은 날 주거래 계좌에서 ○○화학으로 905억 원이 중간배당금으로 송금된 사실이 인정되고, 이 사건 처분에 관한 피고의 주장은 이처럼 이 사건 투자금이 중간배당의 재원으로 사용되어 불과 3일 만에 국외로 유출되어 외국인투자자에게 도로 귀속되었으므로, 이는 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항 제2호에서 정한 추징사유인 ⁠‘조세감면기준에 해당하지 아니하게 된 경우’에 해당한다는 것으로 선해할 수 있다.

4) 그러나 앞서 든 증거들에다 갑 제15 내지 27호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 위와 같은 사정이나 피고가 제출한 증거들만으로 원고에게 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항 제2호 등의 추징사유가 발생하였다고 보기 부족하고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

가) 위 가.항에서 살펴본 바와 같이 이 사건 투자금을 직접 시설 설치자금으로 사용하여야만 조세감면기준을 충족하는 것으로 볼 수는 없다.

나) 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항 제2호의 추징사유가 발생하였다고 보기 어렵다(그 외 다른 추징사유에 해당한다고 볼 증거도 없다).

① 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항 제2호는 법인세를 감면받은 외국인투자기업이 ⁠‘제121조의2 제1항 각 호 외의 부분에 따른 조세감면기준에 해당하지 아니하게 된 경우’를 추징사유로 규정하고 있고, 같은 법 시행령 제116조의7 제1항 제2호에서는, 여기에서 말하는 조세감면기준은 구 조세제한특례법 시행령 제116조의2 제1항, 제3항, 제5항부터 제7항까지, 제9항, 제10항 및 제16항부터 제21항까지에 규정되어 있는 조세감면대상이 되는 사업요건, 최소 외국인투자금액요건, 상시고용인원 요건 등을 말하며, 여기에 해당하지 아니하게 된 날부터 소급하여 5년 이내에 감면된 세액을 추징한다고 규정하고 있다. 한편 위 제121조의5 제1항의 다른 추징사유를 보면, ⁠‘외국인투자 촉진법에 따라 등록이 말소된 경우’(제1호), ⁠‘외국인투자 촉진법 제28조 제5항에 따른 시정명령을 이행하지 아니한 경우’(제3호), ⁠‘외국인투자가가 소유하는 주식 등을 국내법인 등에게 양도하는 경우’(제4호), ⁠‘해당 외국인투자기업이 폐업하는 경우’(제5호)와 같이 감면 이후에 사후적으로 발생하는 사유를 추징사유로 규정하고 있으므로, 이러한 관계 법령의 내용, 문언의 체계적인 해석상 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항 제2호는 외국인 투자에 대한 조세감면의 기준을 갖추었다가 사후적으로 최소투자금액 요건 미달, 사업목적의 변경, 사업지역의 이전과 같이 조세감면기준에 해당하지 않게 된 경우를 말하는 것으로 보아야 하고, 외국인투자로 들어온 출자목적물을 중간배당금의 재원으로 사용하였다거나 결과적으로 실질적인 외국인투자가 이루어졌다고 볼 수 없다는 사정만으로 위 추징사유에 해당한다고 단정할 수는 없다.

② 더구나 이 사건의 경우 원고가 2014. 3.경 새로운 제조업 시설인 TS2 공장을 설치하고 그 이후 기계, 설비 등을 갖추어 감면 대상사업을 현재까지 운영하고 있고, 2014. 12. 16. ○○화학으로 부터 미화 8,000만 달러 상당액이 이 사건 투자금으로 원고에게 입금되었으므로, 조세감면이 되는 사업요건, 최소외국인투자금액요건을 갖추었다고 보아야 한다. 이후 이 사건 투자금을 초과하는 금액이 중간배당금으로 외국인투자가인 ○○화학에 송금되었다고 하더라도 출자된 자본금만큼 원고의 자산은 증가하였고, 이 사건 투자금이 제조업 시설 TS2 공장 및 그 내부 기계 및 설비 설치자금으로 일시 사용된 내부유보금에 충당된 이상 사후적으로 위 각 감면기준에 해당하지 아니하게 되었다고 볼 수도 없다. 피고가 강조하는 중간배당금 905억 원의 송금일은 2014. 12. 19.로 이 사건 투자금에 대한 조세감면결정일인 2014. 12. 24. 이전이기도 하다.

③ 그리고 이 사건 투자금에 대한 외국인투자신고내용(갑 제3호증)을 보면, 이 사건 투자금의 투자목적을 ⁠‘공장설립·증설’로 하고 있는바, 피고의 주장대로 원고가 이 사건 투자금을 위 투자목적과 달리 중간배당금 재원으로 사용한 것이라면, 이는 구 외국인투자 촉진법 제28조 제5항 제1호에 따른 시정명령 대상에 해당하는데, 이와 관련하여 산업통상자원부장관이 시정명령을 하였거나 관련 보고나 조사를 요구하였다는 사정은 찾아볼 수 없다. 구 조세특례제한법 제121조의5 제1항 제3호는 위 시정명령을 이행하지 않을 경우를 추징사유로 규정하고 있으므로, 출자목적물의 사후적인 사용·처분에 관한 사항이 구 조세제한특례법 제121조의5 제1항 제2호의 추징사유에 포함되지 않는다고 해석한다고 하더라도 추징대상에 공백이 생긴다고 볼 수도 없다.

④ 한편 관세, 개별소비세 등에 대한 감면세액의 추징에 관한 같은 법 제121조의5 제2항 제2호에서 ⁠‘출자목적물이 신고된 목적 외에 목적에 사용되거나 처분된 경우’를 추징사유로 규정하고 있으나, 조세법률주의의 원칙상 다른 세목에 관한 추징사유를 법인세 추징에 대해서까지 적용하는 것은 조세법규를 합리적 이유 없이 확장 또는 유추해석하는 것으로 허용될 수 없다.

다) 원고가 작성한 조세감면신청서(갑 제5호증)와 조세감면결정 통지서(갑 제6호증)의 결정내용을 보더라도, 조세감면신청 당시 TS2 공장이 이미 설치되어 있음을 기획재정부장관도 충분히 알고 있었다고 보이고, 이 사건 투자금을 위와 같은 설치 과정에 쓰인 유보금에 충당한 것이 조세감면결정에 반한다고 보기도 어렵다.

① 원고는 조세감면신청서에서 투자 계획에 대하여 ⁠“본 건 투자자금을 건물증축 및 기계장치 등의 구입 등에 사용할 예정임”이라고 기재하였고, 아래와 같이 자금조달계획 및 투자계획을 연도별로 명시하였다.

표생략

② 위와 같이 원고는 2013년에는 내부유보금 2,426억 원 중 건물 및 기계, 설비 등에 대해 합계 2,293억 원을 투자한다고 기재하였고, 그 이후로는 건물에 대한 투자계획이 없이 기계, 설비 등에 대한 투자만 계획되어 있으며, 건물인 공장투자계획과 관련하여서는 이미 사용승인을 득하였음을 밝히면서 2013. 10. 2.자 사용승인서까지 첨부하였고, 2014년에 조달할 외국인투자가 출자액 800억 원의 투자대상을 ⁠‘건물’이 아니라 ⁠‘기계, 설비 등’으로 특정하고 있으므로, 적어도 이 사건 투자금이 건물인 TS2 공장의 신축 내지 증축비용으로 투자되지 않는 점은 분명해 보인다. 더구나 위 조세감면신청서 3.항 중 ⁠‘회사가 영위하고자 하는 사업’을 보면, ⁠‘생산량’에 관하여 2014년부터 생산 개시되어 이후 매출수량의 증가가 예상된다고 기재되어 있고, ⁠‘향후 매출 예상’에 관하여 2014년부터 매출액이 발생한다고 기재되어 있는바, 위 조세감면신청서를 제출한 시점은 2014. 12. 1.로 이미 2014년까지 계획한 투자는 대부분 종료된 상황이고, 생산 및 매출도 이미 발생한 상태였으므로, 외국인투자에 앞서 이미 시설 투자 및 사업개시가 이루어졌음을 전제로 조세감면신청을 한 것이고, 기획재정부장관도 이를 고려하여 감면여부를 심사한 것으로 보는 것이 타당하다.

③ 특히 외국인투자로 유치하기로 한 800억 원은 공장의 설치가 아니라 그 안에 설치할 기계, 설비 등에 투자하기로 한 것이고, 조세감면신청 당시인 2014. 12. 1.까지도 투자가 이루어지지 않아 향후 투자금이 들어오기를 기다려 앞서 본 2014년 투자계획(800억 원 기계, 설비 등에 투자)을 이행하고, 계획한 감면사업에 따른 생산량(2014년 생산개시) 및 매출액(2014년부터 매출액 발생)을 준수하기에는 상당히 촉박하므로, 기획재정부장관으로서도 외국인투자 대신 차입금이나 내부 유보금으로 TS2 공장의 기계, 설비 등에 투자를 한다는 점을 감안하고 조세감면결정을 한 것으로 보인다.

④ 이 사건 조세감면신청서 9쪽 1행에 ⁠‘외국인투자금액으로 새롭게 공장을 신축하여’라고 기재되어 있기는 하나, 그 전후 내용이나 문맥 등에 비추어 볼 때, ⁠‘기계,시설, 장치를 새로이 설치하는 경우’도 ⁠‘새로이 시설을 설치하는 경우’에 해당함을 전제로 외국인투자 및 사내유보금을 재원으로 하는 감면사업의 전체적인 내용을 설명한 것으로 볼 여지도 충분하므로, 위 기재내용만으로 원고가 이 사건 투자금을 공장 신축에 사용하기로 제안하였다고 볼 수는 없다.

⑤ 이 사건 투자금에 대한 조세감면결정내용을 보더라도, 공장(사업장) 입지는 원고가 사용승인서를 제출한 공장의 주소와 동일하고, 감면 대상 사업의 범위에 관하여 사업내용을 ⁠‘○○, ○○, ○○, ○○ 제조’로 포괄적으로 정하고 있으며, 통지서 제2항에서 통지일로부터 3년이 지나는 날까지 최초의 출자가 없는 경우에는 조세감면결정의 효력이 상실되고, 제3항에서 사업내용을 변경할 경우 변경신청을 하여야 한다는 점을 안내할 뿐, 별도의 조건을 제시하고 있지도 않으므로, 이 사건 투자금을 직접 공장 등 설비투자에 사용할 것을 조건으로 조세감면결정이 내려졌다고 보기는 어렵다.

⑥ 실제 제조 시설인 공장을 운영하기 위해서는 공장의 설치에서 나아가 제품생산을 위한 기계장비 및 설비의 투자가 있어야 하고, 해당 기계장비의 사용연한이나 사용방법에 따라 수선 및 소모품 비용도 추가로 지출되어야 한다. 원고는 위 조세감면신청서상 투자계획을 통해 공장 및 설비의 설치를 완료하여 생산이 개시되는 2014년 이후에도 2017년까지 매년 50억 원을 기계, 설비 등에 투자하겠다는 계획을 밝히기도 하였다. 원고가 구체적인 지출내역을 증거로 제출하지는 않았으나, 2022. 2. 4.자 참고 자료(참고자료 5 ⁠‘TS-2 공장 항목별 지출내역’)를 통해 밝힌 지출내역에 의하면, 2014. 3. 31.까지 기계장치에 투자한 금액이 약 2,615억 원이고, 그 이후로도 2017년까지 매년 1억 원에서 8억 원에 이르는 돈을 기계장치에 투입하였다는 것이고, 수선소모품비로도 매년 약 61억 원에서 96억 원에 이르는 돈을 지출하였다는 것이므로, 그 금액의 신빙성을 차치하더라도, 원고의 재무제표(구체적으로 손익계산서, 현금흐름표)에 드러나는 자금지출내역과 비교했을 때, TS2 공장의 기계·장비나 수선소모품 등 시설에 대하여 어느 정도 추가 투자가 이루어졌음을 충분히 수긍할 수 있다.

라) 피고의 주장과 같이 이 사건 투자금이 중간배당의 재원으로 사용하였다고 단정할 수는 없다.

① 원고의 주거래 계좌 입출금 내역(을 제9호증)을 보면, 2014. 12. 18.부터 다음 날까지 이틀간 내역에 불과함에도 전기료, 지방세 등 원고의 공과금 거래내역이 확인되고, 2014. 12. 18. 하루간 거래내역이 21건이고, 11월 전기료 약 51억 원을 납부하기 위해 약 55억 원이 입금되는 등 그 거래규모도 상당하므로, 이 사건 투자금이 위 주거래 계좌로 입금된 이상 이미 원고의 다른 회사자금과 혼화되었고, 투자금으로서의 특정성을 유지한다고 보기 어렵다.

② 특히 이 사건 투자금이 들어오기 전 날인 2014. 12. 15. 기준으로 원고의 CC계좌의 잔고는 28,501,592,878원(갑 제19호증의 1), DD계좌의 잔고는16,011,682,191원(갑 제19호증의 3)으로 다음날 주거래 계좌에서 입금된 200억 원과 100억 원을 각 초과하고, CC계좌의 잔고는 2014. 12. 16. 48,504,303,656원으로 증가하였다가 중간배당금이 송금되기 전날인 2014. 12. 18. 기준 43,002,403,288원으로 감소하는 등(갑 제21호증의 1, 제25호증의 1) 그 사이에 50억 원 가량이 출금된 것으로 보이므로, 최소한 위 각 계좌에 입금된 합계 300억 원이 그대로 중간배당금으로 사용되었다고 볼 수는 없다.

③ 원고는 2014년부터 2020년까지 매 사업연도마다 12월 경 중간배당을 실시하였고, 2011년부터 2020년까지 매 사업연도마다 당기순이익의 44.1%에서 98.1%에 해당하는 금액을 배당해오고 있었으므로, 2014. 12. 19. 이루어진 중간배당이 그 시기나 금액에 비추어 이례적이라고 보기는 어렵고, 원고의 재무제표상 확인되는 이익잉여금(2014. 4. 1. 기준 약 7,566억 원)이나 매출규모(2014. 4. 1.부터 2015. 3. 31.까지 매출액 약 2조 1,344억 원)에 비추어 905억 원 상당의 중간배당을 실시하기 위해 이 사건 투자금의 조달이 불가피한 상황이었다고 볼 수도 없다.

④ 피고의 주장처럼 결과적으로 이 사건 투자금이 현금의 흐름상 중간배당금 재원으로 활용되었다는 정황이 나타난다는 사정만으로 사후적으로 조세감면기준에 해당하지 아니하게 되었다거나 추징사유에 해당한다고 보기는 어렵다. 피고는 외국인투자가인 ○○화학이 투자한 투자금 상당의 금액을 얼마 지나지 않아 ⁠‘중간배당금’의 명목으로 수령한 것이 외국인투자로 국내시설 투자나 고용창출 등 경제발전을 도모한다는 조세감면제도의 취지에 부합하지 않는다는 점을 강조하나, 일단 감면기준에 해당함을 이유로 세액을 감면한 후 이미 감면받은 세액을 추후에 추징하는 경우에 있어서는 애초에 과세요건에 해당함을 이유로 조세를 부과하는 것보다 당사자의 지위에 미치는 영향이 더 크다고 할 것이므로, 조세법률주의의 원칙상 위와 같은 과세의 형평이나 조세감면제도의 취지만을 내세워 법률의 문언의 해석 가능한 범위를 벗어나 합목적적인 확장 해석을 시도하는 것은 신중하여야 한다.

마) 원고가 외국인투자지역 안에 시설을 새로 설치하여야 한다는 조세감면기준을 충족하지 못하였다고 볼 수도 없다.

① 구 조세특례제한법 시행령 제116조의2 제3항은 구 외국인투자 촉진법 제18조 제1항 제2호의 외국인투자지역 안에서 새로 시설을 설치하는 것을 조세감면기준으로 규정하고 있고, 구 외국인투자 촉진법 제18조 제1항 제2호는 ’외국투자가가 대통령령으로 정하는 기준에 해당하는 외국인투자를 하는 경우 그 외국투자가가 투자를 희망하는 지역을 외국인투자위원회의 심의를 거쳐 외국인투자지역으로 지정할 수 있다.‘고 규정하고 있다. 그리고 같은 조 제4항 제1호 내지 제5호에서는 외국인투자지역을 지정할 때 고시할 사항으로 외국인투자지역의 명칭·위치 및 면적, 개발 또는 관리 방법, 산업입지 및 개발에 관한 법률 제7조의4에 따른 고시사항, 외국인투자지역에 입주할 외국인투자기업의 투자내용, 고용규모 및 사업내용 등을 규정하고 있다.

② 이러한 법령의 문언 및 취지, 특히 아래에서 보는 바와 같이 이 사건의 사업개시일은 자본증가에 관한 변경등기를 한 날로 보아야 하는 점, 이 사건과 같은 제조업 시설 투자에 대한 조세감면의 지원은 새로 설치되는 시설을 통해 국내 매출 및 고용창출 향상 등 경제발전에 이바지하기 위하여 일정규모 이상의 외국인투자를 유치하는 데에 그 목적이 있다고 할 것이므로, 외국인투자를 국내로 유치하는 것이 핵심 목적인 점 등을 종합하면, 조세감면을 받을 당시를 기준으로 시설 등을 설치할 예정이거나 설치한 지역이 외국인투자지역으로 지정되어 있으면 감면기준이 충족된다 할 것이고, 이와 달리 피고의 주장처럼 시설 설치 시점을 기준으로 외국인투자지역 지정여부를 따져야 한다고 볼 것은 아니다.

③ 이 사건 투자금에 관하여 원고가 조세감면신청을 하여 감면결정을 받을 당시 제조업 시설인 TS2 공장을 설치한 지역은 이미 외국인투자지역으로 지정되어 있었음은 앞서 본 바와 같으므로, 위 조세감면기준을 충족하였다고 보아야 한다. 따라서 이와 다른 전제에 있는 피고의 주장은 받아들이지 아니한다.

바) 원고가 감면신청 기한을 준수하지 못하였다고 볼 수도 없다.

① 구 조세특례제한법 제121조의2 제6항은 ⁠‘외국인투자기업이 제2항, 제4항, 제5항 및 제12항에 따른 감면을 받으려면 그 외국인투자기업의 사업개시일이 속하는 과세연도의 종료일까지 기획재정부장관에게 감면신청을 하여야 한다.’고 규정하고 있고, 같은 법 제121조의4 제1항은 ⁠‘외국인투자기업이 증자하는 경우에 그 증자분에 대한 조세감면에 대해서는 제121조의2 및 제121조의3을 준용한다.’고 규정하며, 같은 조 제3항은 ⁠‘제1항을 적용할 때 사업개시일은 자본증가에 관한 변경등기를 한 날로 한다.’고 규정하고 있으므로, 피고 주장과 같이 언제나 시설의 설치일을 기준으로 사업개시일을 적용하여 감면신청 기한 준수여부를 판단하여야 한다고 볼 수 없다.

② 그런데 원고는 2014. 12. 16. 이 사건 투자금을 수령하였고 이에 관한 유상증자의 변경등기일은 2014. 12. 19.이므로, 조세감면 신청기한은 변경등기일이 속한 사업연도의 말일(2015. 3. 31.)이다. 그런데 원고는 그 기간 내인 2014. 12. 1. 조세감면신청을 함으로써 신청 기한을 준수하였다고 보아야 하므로, 이와 다른 전제에 있는 피고의 주장은 받아들이지 아니한다.

라. 소결

원고가 이 사건 투자금을 직접 시설 설치비용으로 사용하지 않았다고 하더라도 이사건 감면조항에서 정한 조세감면기준을 충족하지 못한다고 볼 수는 없고, 또한 추징처분인 이 사건 처분에 있어서 원고에게 구 조세특례제한법 121조의5 제1항 각 호에서 정한 추징사유가 발생하였다고 보기도 부족하므로, 원고에게 이 사건 투자금에 대하여 감면받은 법인세를 납부할 의무가 있다고 할 수 없다. 따라서 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다(원고의 청구를 받아들이는 이상 공정력 위반 등 나머지 주장에 관하여는 더 나아가 살피지 아니한다).

5. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있으므로 이를 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로, 원고의 항소를 받아들여 제1심판결을 취소하고 이 사건 처분을 취소하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

출처 : 광주고등법원 2023. 01. 18. 선고 광주고등법원(전주) 2022누1314 판결 | 국세법령정보시스템