요지

균등유상증자로 취득한 피합병법인의 주식은 ⁠「법인세법 시행령」 제80조 제1항 제2호 가목의 ⁠“합병포합주식 등”에 해당하는 것임

회신

귀 서면질의의 경우, ⁠‘피합병법인의 기존주주가 균등유상증자로 취득한 주식의 합병포합주식 해당 여부’에 대해서는 기존 해석사례(기획재정부 법인세제과-57, 2017.1.24)를 참조하시기 바람

피합병법인의 기존주주(합병법인)가 균등유상증자로 취득한 피합병법인의 주식은 ⁠「법인세법 시행령」 제80조 제1항 제2호 가목의 ⁠“합병포합주식 등”에 해당하는 것임또한, 합병으로 인하여 피합병법인의 주주등이 받는 합병대가가 ⁠「법인세법 시행령」제80조제1항제2호가목의 합병교부주식등으로만 지급되는 경우 같은 법 시행령 제80조의2제3항제2호에 따른 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 합병포합주식에 대하여 교부한 합병교부주식등(같은 영 제1항제2호가목 단서에 따라 합병교부주식등을 교부한 것으로 보는 경우 그 주식을 포함)은 합병교부주식등에 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 합병포합주식수를 피합병법인의 발행주식총수로 나눈 비율을 곱하여 산정하는 것임

1. 사실관계

○질의법인은 영업대행서비스업 등을 주업으로 하는 회사(비상장법인)이며, 대부업을 영위하고 있는 A법인(비상장법인) 주식 90%를 소유하고 있음

 ○A법인의 연도별 주주구성 내역은 다음과 같으며, 질의법인은 A법인의 지배주주에 해당함

○질의법인은 A법인을 ’16년에 흡수합병할 계획을 가지고 있음

 ○한편, A법인의 주주인 질의법인과 을법인은 A법인이 발행한 전환사채(사채액면가 15억원)를 각각 지분율(질의법인 90%, 을법인 10%)대로 13.5억원 및 1.5억원을 ’15.9.에 취득하였으며,

  -’16.3.에 전환가액을 액면가 5천원으로 하여 기존 지분율대로 보통주 30만주(질의법인 27만주, 을법인 3만주)로 전환(이하 ⁠“저가 균등 유상증자”)하였음

 ○위 저가 균등 유상증자 전․후의 현황은 아래와 같음

  - 저가 균등 유상증자 전의 현황

   * 질의법인이 A법인을 흡수합병 시 A법인의 주주(질의법인, 을법인)에 교부할 주식수

  - 저가 균등 유상증자 후의 현황

   * 합병후 1주당 가치

2. 질의내용

 ○(질의 1) 피합병법인의 기존주주가 균등유상증자로 취득한 주식이 합병포합주식에 해당하는지 여부

 ○(질의 2) ⁠‘질의 1’에서 균등유상증자로 취득한 주식을 합병포함주식으로 보는 경우 합병과세특례 중 지분의 연속성 요건 판단 시 2년 이내 취득한 포합주식에 대하여 교부한 합병교부주식 산정방법

3. 관련법령 및 관련사례

○법인세법 제44조【합병 시 피합병법인에 대한 과세】

① 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우에는 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.

 1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액

 2. 피합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부채의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 "순자산 장부가액"이라 한다)

② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병의 경우에는 제1항제1호의 가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.

 1. 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것. 다만, 다른 법인과 합병하는 것을 유일한 목적으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인의 경우는 제외한다.

 2. 피합병법인의 주주등이 합병으로 인하여 받은 합병대가의 총합계액 중 합병법인의 주식등의 가액이 100분의 80 이상이거나 합병법인의 모회사의 주식등의 가액이 100분의 80 이상인 경우로서 그 주식등이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식등을 보유할 것

 3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것

○ 법인세법시행령 제80조【합병에 따른 양도손익의 계산】

①법 제44조제1항제1호에 따른 양도가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.

 1. 적격합병의 경우: 법 제44조제1항제2호에 따른 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산장부가액

 2. 제1호 외의 경우: 다음 각 목의 금액을 모두 더한 금액

 가. 합병으로 인하여 피합병법인의 주주등이 지급받는 합병법인 또는 합병법인의 모회사(합병등기일 현재 합병법인의 발행주식총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 내국법인을 말한다. 이하 같다)의 주식등(이하 "합병교부주식등"이라 한다)의 가액 및 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액. 다만, 합병법인이 합병등기일 전 취득한 피합병교부주식등(신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우 피합병법인이 취득한 다른 피합병교부주식등을 포함한다. 이하 "합병포합(抱合)주식등"이라 한다)이 있는 경우에는 그 합병포합주식등에 대하여 합병교부주식등을 교부하지 아니하더라도 그 지분비율에 따라 합병교부주식등을 교부한 것으로 보아 합병교부주식등의 가액을 계산한다.

○ 법인세법시행령 제80조의2【적격합병의 요건 등】

③법 제44조제2항제2호에 따른 피합병법인의 주주등이 받은 합병대가의 총합계액은 제80조제1항제2호가목에 따른 금액으로 하고, 합병대가의 총합계액 중 주식등의 가액이 법 제44조제2항제2호의 비율 이상인지를 판정할 때 합병법인이 합병등기일 전 2년 내에 취득한 합병포합주식등이 있는 경우에는 다음 각 호의 금액을 금전으로 교부한 것으로 본다. 이 경우 신설합병 또는 3 이상의 법인이 합병하는 경우로서 피합병법인이 취득한 다른 피합병법인의 주식등이 있는 경우에는 그 다른 피합병법인의 주식등을 취득한 피합병법인을 합병법인으로 보아 다음 각 호를 적용하여 계산한 금액을 금전으로 교부한 것으로 한다.

 1.합병법인이 합병등기일 현재 피합병법인의 제43조제7항에 따른 지배주주등이 아닌 경우: 합병법인이 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 합병포합주식등이 피합병법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 20을 초과하는 경우 그 초과하는 합병포합주식 등에 대하여 교부한 합병교부주식등(제80조제1항제2호가목 단서에 따라 합병교부주식등을 교부한 것으로 보는 경우 그 주식등을 포함한다)의 가액

 2. 합병법인이 합병등기일 현재 피합병법인의 제43조제7항에 따른 지배주주등인 경우: 합병등기일 전 2년 이내에 취득한 합병포합주식등에 대하여 교부한 합병교부주식등(제80조제1항제2호가목 단서에 따라 합병교부주식등을 교부한 것으로 보는 경우 그 주식등을 포함한다)의 가액

○ 법인세법시행령 제43조【상여금 등의 손금불산입】

⑦제3항에서 "지배주주등"이란 법인의 발행주식총수 또는 출자총액의 100분의 1 이상의 주식 또는 출자지분을 소유한 주주등으로서 그와 특수관계에 있는 자와의 소유 주식 또는 출자지분의 합계가 해당 법인의 주주등 중 가장 많은 경우의 해당 주주등(이하 "지배주주등"이라 한다)을 말한다.

출처 : 국세청 2017. 03. 18. 서면-2016-법령해석법인-3776[법령해석과-684] | 국세법령정보시스템