불특정다수 공용 도로의 상속세 물납대상 해당 여부

요지

물납대상 토지가 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로이며 평가기준일 현재 도로 외의 용도로 사용할 수 없는 경우로서 그 평가액을 영(0)으로 하는 것으로 물납에 충당할 수 있는 부동산에 해당하지 아니하는 것임

답변내용

물납대상 토지가 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로이며 평가기준일 현재 도로 외의 용도로 사용할 수 없는 경우로서 보상가격이 없는 등 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 하는 것으로「상속세 및 증여세법 시행령」제74조의 물납에 충당할 수 있는 부동산에 해당하지 아니하는 것입니다.
다만, 도로로 사용되고 있는 토지에 대한 시가 등이 확인되어 상속세가 과세되는 경우에는 해당토지로 물납을 신청할 수 있으나, 해당 토지가 같은 영 제71조 및 같은 법 시행규칙 제19조의 4에 따라 관리・처분이 부적당한 재산의 물납에 해당하는지 여부 등을 관할세무서장이 구체적으로 확인하여 개별적으로 물납허가 여부를 판단할 사항입니다.

 ○ 물납하려는 토지(현황이 도로로서 재산세 등이 과세 안됨)

 * 개별공시지가는 고시되어 있지 않으며, 위 공시지가는 상속인들의 쟁점토지에 대한 취득세 부과시「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 시행규칙」 제26조 제1항 제2호에 따른 평가액임

2. 질의내용

 ○ 지목 또는 사용 현황이 도로인 토지가 상증령 제71조에 따른 관리·처분이 부적당한 재산의 물납에 해당하는지 여부

3. 관련법령 및 관련사례

 ○ 상속세 및 증여세법 제73조 【물납】

 ① 납세지 관할세무서장은 상속받거나 증여받은 재산 중 부동산과 유가증권[거래소에 상장되어 있지 아니한 법인의 주식 또는 출자지분(이하 이 항에서 "비상장주식등"이라 한다)을 제외하되, 비상장주식등 외에는 상속재산이 없는 경우 등 대통령령으로 정하는 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다. 이하 이 조에서 같다]의 가액이 해당 재산가액의 2분의 1을 초과하고 상속세 납부세액 또는 증여세 납부세액이 2천만원을 초과하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세의무자의 신청을 받아 그 부동산과 유가증권에 대해서만 물납을 허가할 수 있다. 다만, 물납을 신청한 재산의 관리·처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우에는 물납허가를 하지 아니할 수 있다.

 ② 물납에 충당할 수 있는 재산의 범위, 관리·처분이 적당하지 아니하다고 인정되는 경우, 그 밖에 물납절차 및 물납신청에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

 ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제73조 【물납청구의 범위】

 ① 법 제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 납부세액은 당해 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권(법 제44조 내지 제45조의2에서 규정된 증여추정 또는 증여의제에 의하여 증여의 대상이 되는 당해부동산 및 유가증권을 포함한다. 이하 이 조·제74조 및 제75조에서 같다)의 가액에 대한 상속세납부세액 또는 증여세납부세액을 초과할 수 없다.

 ② 상속재산 또는 증여재산인 부동산 및 유가증권중 제1항의 납부세액을 납부하는데 적합한 가액의 물건이 없을 때에는 세무서장은 제1항의 규정에 불구하고 당해 납부세액을 초과하는 납부세액에 대하여도 물납을 허가할 수 있다.

 ③ 제1항의 규정을 적용함에 있어서 상속개시일 또는 증여(증여추정 또는 증여의제되는 행위를 포함한다)일 이후 물납신청 이전까지의 기간중에 당해 상속재산 또는 증여재산이 정당한 사유없이 관리·처분이 부적당한 재산으로 변경되는 경우에는 당해 관리·처분이 부적당한 재산가액에 상당하는 상속세 또는 증여세 납부세액은 물납을 청구할 수 있는 납부세액에서 제외한다.

 ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제71조 【관리ㆍ처분이 부적당한 재산의 물납】

 ① 세무서장은 법 제73조제1항의 규정에 의하여 물납신청을 받은 재산이 다음 각호의 1에 해당하는 사유로 관리·처분상 부적당하다고 인정하는 경우에는 그 재산에 대한 물납허가를 하지 아니하거나 관리·처분이 가능한 다른 물납대상재산으로의 변경을 명할 수 있다.

  1. 지상권·지역권·전세권·저당권등 재산권이 설정된 경우

  2. 물납신청한 토지와 그 지상건물의 소유자가 다른 경우

  3. 토지의 일부에 묘지가 있는 경우

  4. 제1호 내지 제3호와 유사한 사유로서 관리·처분이 부적당하다고 기획재정부령이 정하는 경우

② 제1항의 경우에는 그 사유를 납세의무자에게 통보하여야 한다.

 ○ 상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조의4 【관리·처분이 부적당한 재산의 범위】

영 제71조제1항제4호에서 "기획재정부령이 정하는 경우"란 다음 각 호의 것을 말한다.

 1. 건축허가를 받지 아니하고 건축된 건축물 및 그 부수토지

 2. 소유권이 공유로 되어 있는 재산

 3. ⁠「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 상장이 폐지된 경우의 해당 주식등

 4. 제1호 내지 제3호와 유사한 것으로서 국세청장이 인정하는 것

 ○ 상속세 및 증여세법 시행령 제74조 【물납에 충당할 수 있는 재산의 범위등】 ⁠(2013.2.15. 대통령령 제24358호)

 ① 법 제73조에 따라 물납에 충당할 수 있는 부동산 및 유가증권은 다음 각 호의 것으로 한다.

  1. 국내에 소재하는 부동산

  2. 국채·공채·주권 및 내국법인이 발행한 채권 또는 증권과 그 밖에 기획재정부령으로 정하는 유가증권. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 유가증권은 제외한다.

 가. 한국거래소에 상장된 것. 다만, 최초로 한국거래소에 상장되어 물납허가통지서 발송일 전일 현재 ⁠「자본시장과 금융투자업에 관한 법률」에 따라 처분이 제한된 경우에는 그러하지 아니하다.

 나. 법 제73조제1항에 따른 비상장주식등. 다만, 상속의 경우로서 그 밖의 다른 상속재산이 없거나 제2항제1호부터 제3호까지의 상속재산으로 상속세 물납에 충당하더라도 부족하면 그러하지 아니하다.

 ② 제1항에 따라 물납에 충당하는 재산은 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 다음 각 호의 순서에 따라 신청 및 허가하여야 한다.

  1. 국채 및 공채

  2.제1항제2호가목 단서에 해당하는 유가증권(제1호의 재산을 제외한다)으로서 한국거래소에 상장된 것

  3. 국내에 소재하는 부동산(제5호의 재산을 제외한다)

  4. 제1항제2호나목 단서에 해당하는 비상장주식등

  5. 상속개시일 현재 상속인이 거주하는 주택 및 그 부수토지

 ○ 상속세 및 증여세 사무처리규정 ⁠(국세청 훈령 제2056호, 2014.6.23.)

  제41조(연부연납 또는 물납의 허가)

 ① 세무서장(재산세과장)은 납세자가 시행령 제67조제1항 및 제70조제1항에 따라 연부연납 또는 물납을 신청한 경우에는 시행령 제67조제2항 및 제70조제3항의 기간이내에 연부연납 또는 물납의 허가 여부를 결정하여야 한다. 이 때 상속세 또는 증여세를 지방국세청장이 결정·경정하는 경우에도 연부연납 또는 물납의 허가는 세무서장(재산세과장)이 결정하여야 한다.

 ② ～ ③ ⁠(생략)

 ④ 세무서장(재산세과장)은 물납을 허가할 때 반드시 현장확인을 실시하여 시행령 제71조의 관리 및 처분이 부적당한 재산이 물납되는 사례가 없도록 하여야 한다.

 ⑤ 그 밖의 물납에 관한 세부적 절차는「국세징수사무처리규정」에 따른다.

 ○ 상속증여세법 기본통칙 61-50…4 【 도로등의 평가 】

  불특정다수인이 공용하는 사실상 도로 및 하천・제방・구거 등(이하 이 조에서 ¨도로 등¨이라 한다)은 상속재산 또는 증여재산에 포함되나, 평가기준일 현재 도로 등 외의 용도로 사용할 수 없는 경우로서 보상가격이 없는 등 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 한다

 ○ 공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 시행규칙 제26조 【도로 및 구거부지의 평가】

 ① 도로부지에 대한 평가는 다음 각호에서 정하는 바에 의한다.

  1. ⁠「사도법」에 의한 사도의 부지는 인근토지에 대한 평가액의 5분의 1 이내

  2. 사실상의 사도의 부지는 인근토지에 대한 평가액의 3분의 1 이내

  3.제1호 또는 제2호외의 도로의 부지는 제22조의 규정에서 정하는 방법

 ② 제1항제2호에서 "사실상의 사도"라 함은 ⁠「사도법」에 의한 사도외의 도로(「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 의한 도시ㆍ군관리계획에 의하여 도로로 결정된 후부터 도로로 사용되고 있는 것을 제외한다)로서 다음 각호의 1에 해당하는 도로를 말한다.

  1. 도로개설당시의 토지소유자가 자기 토지의 편익을 위하여 스스로 설치한 도로

  2. 토지소유자가 그 의사에 의하여 타인의 통행을 제한할 수 없는 도로

  3. 「건축법」 제45조에 따라 건축허가권자가 그 위치를 지정ㆍ공고한 도로

 4. 도로개설당시의 토지소유자가 대지 또는 공장용지 등을 조성하기 위하여 설치한 도로

 ③ 구거부지에 대하여는 인근토지에 대한 평가액의 3분의 1 이내로 평가한다. 다만, 용수를 위한 도수로부지(개설당시의 토지소유자가 자기 토지의 편익을 위하여 스스로 설치한 도수로부지를 제외한다)에 대하여는 제22조의 규정에 의하여 평가한다.

 ④ 제1항 및 제3항에서 "인근토지"라 함은 당해 도로부지 또는 구거부지가 도로 또는 구거로 이용되지 아니하였을 경우에 예상되는 표준적인 이용상황과 유사한 토지로서 당해 토지와 위치상 가까운 토지를 말한다.

  ○ 재산세과-242, 2012.06.26

  도로, 공원용지 등도 시가 등이 확인되어 상속세가 과세되는 경우 해당토지로 물납을 신청할 수 있으나, 물납허가 여부는 도로, 공원용지 등이 관리・처분상 부적당하다고 인정되는 경우에 해당하는지 여부 등을 관할세무서장이 구체적으로 확인하여 개별적으로 판단할 사항입니다.

 ○ 재산세과-443, 2010.06.28

  평가대상 토지가 불특정다수인이 공용하는 사실상 도로이며 평가기준일 현재 도로 외의 용도로 사용할 수 없는 경우로서 보상가격이 없는 등 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 하는 것이며, 이에 해당하는지 여부는 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항임

 ○ 법규과-2670, 2007.05.29

  「상속세및증여세법」제73조 및 같은법「시행령」제73조의 규정에 의하여 물납을 청구할 수 있는 상속세액에 대해서는 유가증권 또는 부동산으로 전부를 물납할 수 있는 것이나, 같은법「시행령」제74조 제2항의 규정에 의하여 세무서장이 인정하는 정당한 사유가 없는 한 부동산을 비상장주식에 우선하여 물납에 충당하는 것입니다.

  귀청 자문의 경우가 정당한 사유에 해당하는지 여부는 상속재산인 부동산이 관리・처분상 부적당한 경우에 해당하는지 여부 등 구체적인 사실관계에 따라 판단하되, 당해 부동산이 그린벨트 내에 소재하거나 공원부지 및 도로라는 사유만으로 관리・처분이 부적당한 경우에 해당되지는 아니하는 것임

 ○ 심사상속1999-0169, 1999.07.09

  쟁점토지는 비록 상속개시 당시 개별공시지가가 산정되어 있다고 하더라도 사실상 도로이며, 종합토지세를 부과한 사실도 없고, 관할 관청인 ○○구청에서 보상대상으로 하고 있지 아니하며, 그 도로의 형상 등으로 보아 상속인들이 인근 주민들의 통행을 제한하여 이를 배타적으로 사용하거나, 인근 주민들에게 그 사용료를 요구 또는 도로 이외의 다른 용도로 사용한다는 것은 현실적으로 불가능한 것으로 보인다. 따라서, 쟁점토지는 상속개시 당시 실질적으로 재산적 가치가 있다고 하기는 어렵다고 할 것이므로 그 평가액을 영(0)으로 하여야 한다는 청구인의 주장은 이유있다고 판단된다. ⁠(같은 뜻 : 대법원 93누6249, 1993.08.27. 국심 98부1702, 1999.01.13. 등 다수) ※ 최근 심사례에서도 도로로 사용되고 있는 토지의 평가액은 ⁠“0”으로 판단함(적부2014-0327, 2015.4월)

 ○ 조심 2009부2715, 2009.09.17

  상속세 물납제도는 국세징수절차상 현금납부의 원칙에 대한 예외제도로서 납세자에게 물납의 권익을 법으로 보장한 점, 허가요건이 명확하게 규정되어 있어 그 요건의 해당여부 판단에 과세관청의 재량이 개입할 여지가 없는 점 등을 고려할 때, 세무서장은 물납요건이 충족될 때에는 이를 허가하여야 할 기속을 받는다고 할 것이고(대법원 91누9374, 1992.4.10. 같은 뜻임), 관련규정상 쟁점토지와 같이 도로로 사용하고 있는 토지에 대하여는 관리・처분이 부적당한 재산으로 보도록 한 규정이 없는 점, 쟁점토지는 물납요건을 충족하고 있는 점 등으로 볼 때 처분청이 쟁점토지에 대하여 물납허가를 거부한 처분은 잘못이 있는 것으로 판단된다(조심 2008구3966, 2009.2.27. 같은 뜻임). ⁠(같은 뜻 : 조심2013중2110, 2013.09.09)

 ○ 조심2010서0344, 2010.04.08

  불특정 다수인이 공용하는 사실상의 도로 등은 상속재산에 포함되고, 평가기준일 현재 도로 등외의 용도로 사용 할 수 없는 경우로서 보상가격이 없는 등 사실상 재산적 가치가 없다고 인정되는 때에는 그 평가액을 영(0)으로 하는 것이 타당 하다고 할 것이나(국심 2005서489, 2005.7.27., 같은 뜻), 이 건의 경우 쟁점도로는 공부상 지목이 ⁠‘도로’로 되어 있지만, ○○구청장이 ⁠「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률 시행규칙」 제26조 제1항 제2호에 따라 쟁점도로의 과세표준액을 43,458,530원으로 평가하여 산출한 취 ・ 등록세를 상속인들이 납부한 것으로 보아 위 과세표준액이 쟁점도로의 「상속세 및 증여세 법」 제60조에 의한 시가로 보이고, 상속인들이 이를 근거로 하여 장래 소유권자로서 적법한 권리를 행사할 것으로 예상되는바, 재산적 가치가 없다는 청구주장은 받아들이기 어렵다고 판단된다

 ○ 조심2010서0974, 2011.05.19

  상속재산의 가액은 원칙적으로 상속개시 당시의 현황에 의한 시가에 의하도록 규정하고 있고, 국세행정기관 내부의 업무처리지침이기는 하지만 상속세법 기본통칙 44…(9)는 ⁠“불특정다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가가액은 영(0)으로 한다”고 규정하고 있는 바, 그 취지는 공부상의 지목에 불구하고 상속재산이 상속개시 당시 사실상의 도로로서 불특정다수인의 사용에 제공되고 있는 경우에는 보상가격 등에 의하여 상속개시일 당시의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 예외적인 경우를 제외하고는 실질적으로 재산적 가치가 있다고 볼 수 없으므로 그 평가가액을 영(0)으로 함으로써 이러한 상속재산에 대하여는 실질과세의 원칙상 상속세를 부과하지 아니하려는 데 있는 것인 바(대법원 1993누6249, 1993.8.27., 같은 뜻),

  쟁점도로는 주민들의 통행을 제한하여 이를 배타적으로 사용하거나, 사용료를 요구하거나 또는 다른 용도로 사용하는 것이 현실적으로 불가능하며, 관할행정청에서도 쟁점도로와 관련한 재산세를 과세하지 아니한 사실이 확인되고, 또한 보상대상으로 하고 있지 않는 것으로 볼 때 실질적으로 재산가치가 있다고 보기 어렵고, 도로 외의 용도로 사용할 수 없는 토지로서 그 관리・처분이 부적당한 것으로 보인다(조심 2010서2098, 2010.12.29., 같은 뜻)

 ○ 조심2013중4706, 2014.05.13

  쟁점도로는 사실상의 도로(사도)로서 다른 용도로 사용이 불가능하고 실질적으로 재산가치가 없는 것으로 보이며, 사실상 지역권이 설정된 재산으로 법령상으로도 관리・처분이 부적당한 재산으로 볼 수 있는 점, 처분청도 이러한 사정으로 쟁점도로를 OOO으로 평가하여 상속세를 과세하지 아니한 점 등을 감안할 때, 처분청이 쟁점도로를 관리・처분이 부적당한 재산으로 보아 물납재산 변경요구를 한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다(조심 2010서974, 2011.5.19., 같은 뜻임)

 ○ 대법원2012두25019, 2013.03.14, 국승

  피고가 원심 판시 이 사건 도로는 재산적 가치가 없다고 보아 그 상속재산 가액을 영(0)으로 평가한 데 대하여 원심은 이를 정당하다고 판단하였다. 실질과세의 원칙상 상속재산의 재산적 가치가 없는 경우에는 그 평가가액을 영(0)으로 함으로써 상속세를 부과하지 않는 것은 합리성이 있다. 이 사건 도로에 실질적인 재산적 가치가 있는지 여부는 원심이 그 이용상태 등 적법한 사실인정을 통하여 판단한 것으로서, 기록을 살펴보아도 거기에 자유심증주의의 한계를 벗어난 위법이 있다고는 할 수 없고, 상고이유의 주장과 같은 조세법률주의 위반 등의 위법 사유도 없다.

  ※ 원심 판결문(서울고등법원2012누6386, 2012.10.12, 국승)

  구 상속세 및 증여세법(2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것, 이하 ’구 상증세법’이라 한다) 제60조 제1항은 이 법에 의하여 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 의한다고 규정하고 있고,

  구 상증세법 제60조 제3항은 구 상증세법 제60조 제1항의 규정을 적용함에 있어서 시가를 산정하기 어려운 경우에는 당해 재산의 종류 • 규모 • 거래상황 등을 감안하여 구 상증세법 제61조 내지 제65조에 규정된 방법에 의하여 평가한 가액에 의한다고 규정하고 있으며,

  이에 따른 구 상증세법 제61조 제1항은 토지의 시가를 산정하기 어려운 경우에는 보충적 평가방법에 따라 ’부동산 가격공시 및 감정평가에 관한 법률’에 의한 개별공시지가에 의하여 평가 하도록 규정하고 있으므로, 공공의 도로로 사용되고 있어 목적물이 처분된 일이 없고 별도로 감정가격이 존재하지 않는 이 사건 도로의 경우에는 ’시가를 산정하기 어려운 경우’로 판단하여 개별공시지가에 의하여 평가함이 상당한 것으로 볼 여지가 있다.

  그러나 구 상증세법 제60조는 상속재산의 가액은 원칙적으로 상속개시일 현재의 시가에 의하도록 규정하고 있는바, 국세행정기관 내부의 업무처리지침에 불과하지만 상속세 및 증여세법 기본통칙 61-50…4는 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로는 상속재산에 포함되나, 보상가격 등에 의하여 상속개시일의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 경우를 제외하고는 그 평가가액은 영(0)으로 한다고 규정하고 있는데,

  그 취지는 공부상의 지목에 불구하고 상속재산이 상속개시 당시 사실상의 도로로서 불특정 다수인의 사용에 제공되고 있는 경우에는 보상가격 등에 의하여 상속개시 당시의 시가가 확인되는 등 재산적 가치가 있다고 인정되는 예외적인 경우를 제외 하고는 실질적으로 재산적 가치가 있다고 볼 수 없어 그 평가가액을 영(0)으로 함으로써 이러한 상속재산에 대하여는 상속세를 부과하지 아니하려는 데 있는 것으로 그 합리성을 인정할 수 있어

  위 통칙의 규정을 불특정 다수인이 공용하는 사실상 도로의 상속개시 당시의 시가를 산정하는 기준으로 삼을 수 있다고 할 것이고(대법원 1999. 9. 3. 선고 98두8360 판결 등 참조), 위와 같은 법리는 불특정 다수인이 공용하고 있는 도로로서 지목상으로도 도로인 이 사건 도로에 있어서도 마찬가지로 적용된다 할 것이다.

  위 법리에 비추어 이 사건에 관하여 보건대, 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하면, 비록 이 사건 도로에 개별공시지가가 공시되어 있고, 원고들이 이 사건 도로에 대한 상속등기를 할 당시 취득세 및 등록세를 납부하였으며, 향후 주택재개발 사업 등에 따라 이 사건 도로로 실질적인 이득을 얻을 수 있을 것이 예상된다는 사정이 존재한다 하더라도, 이 사건 도로는 종전부터 현재까지 주민들에 의하여 도로로 공용되어 왔고, 망인이나 원고들이 이 사건 도로를 통행하는 주민들로부터 이 사건 도로에 대한 사용료를 징수한 바 없을 뿐만 아니라 이 사건 도로의 형상이나 이용현황에 볼 때 원고들이 위 주민들의 통행을 제한하여 이 사건 도로를 배타적으로 사용 하거나 그 사용료를 요구한다든지 이 사건 도로를 도로 이외의 용도로 사용한다는 것은 현실적으로 불가능해 보이며, 이 사건 도로가 보상가격 등에 의하여 이 사건 상속개시일 당시의 시가가 확인되는 등 실질적으로 재산적 가치가 있다고 볼 만한 자료가 없으므로, 앞서 본 사정들과 갑 제8호증의 1 내지 14의 각 영상만으로는 이 사건 도로가 이 사건 상속개시일 당시 실질적으로 재산적 가치가 있었다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다.

  따라서 피고가 이 사건 처분을 함에 있어 이 사건 도로의 재산적 가치가 없다고 보아 그 가액을 0원으로 평가한 것은 적법하고, 이와 다른 전제에서 한 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다

출처 : 국세청 2015. 05. 22. 사전-2015-법령해석재산-0114[법령해석과-1144] | 국세법령정보시스템