요지
귀 질의의 경우 기존 해석사례(국제세원관리담당관실-301,2011.06.24 및 국제세원관리담당관실-398,2009.07.27)를 참고하시기 바람
회신
귀 질의의 경우 기존 해석사례(국제세원관리담당관실-301,2011.06.24 및 국제세원관리담당관실-398,2009.07.27)를 참고하시기 바랍니다.
○ 국제세원관리담당관실-301,2011.06.24.
내국법인이 출자한 해외자회사에 고용되어 국외에서만 근로를 제공하는 비거주자가 국내모회사로부터 부여받은 주식매수선택권을 행사함으로써 얻은 이익은 「소득세법」제119조 제7호에 따라 국내원천소득에 해당되지 아니하는 것입니다.
○ 국제세원관리담당관실-398,2009.07.27.
국외에서만 근로를 제공한 비거주자가 근로의 대가로 부여받은 스톡옵션을 퇴사 후 행사함으로 인하여 발생하는 이익에 대하여는「소득세법」제119조의 국내원천소득에 해당되지 않아 국내에서 과세되지 않는 것입니다.
(같은 뜻:서면2팀-1453, 2007.08.03)
1. 질의내용 요약
가. 사실관계
○ 일정기간 해외자회사 법인장으로 근무하는 조건으로 비거주자(개인)에게 주식매수선택권을 부여한 경우 원천징수대상이 되는지 여부
나. 질의요지
○ 미국에 현지법인을 설립하고 해당 현지법인 장으로 근무하는 조건으로 비거주자(개인)에게 주식매수선택권을 부여
-당해 근로자는 비거주자로서 국외에서만 근로를 제공하고 내국법인의 임원에 해당하지 아니함
2. 질의내용에 대한 자료
가. 관련 조세법령(법률, 시행령, 시행규칙) 등
○ 소득세법 제3조【과세소득의 범위】
① 거주자에게는 이 법에서 규정하는 모든 소득에 대해서 과세한다. 다만, 해당 과세기간 종료일 10년 전부터 국내에 주소나 거소를 둔 기간의 합계가 5년 이하인 외국인 거주자에게는 과세대상 소득 중 국외에서 발생한 소득의 경우 국내에서 지급되거나 국내로 송금된 소득에 대해서만 과세한다.
② 비거주자에게는 제119조에 따른 국내원천소득에 대해서만 과세한다.
○ 소득세법 제119조 【비거주자의 국내원천소득】
비거주자의 국내원천소득은 다음 각 호와 같이 구분한다.
7. 국내에서 제공하는 근로와 대통령령이 정하는 근로의 대가로서 받는 급여 (근로소득)
12.제1호부터 제11호까지 규정에 따른 소득 외의 소득으로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 소득 (기타소득)
차.가목에서 자목까지의 규정 외에 국내에서 하는 사업이나 국내에서 제공하는 인적용역 또는 국내에 있는 자산과 관련하여 받는 경제적 이익으로 인한 소득 또는 이와 유사한 소득으로 대통령령으로 정하는 소득
○ 소득세법시행령 제179조【비거주자의 국내원천 근로소득 및 퇴직소득의 범위】
⑧법 제119조제7호에서 "대통령령으로 정하는 근로의 대가로서 받는 급여"란 다음 각 호의 급여를 말한다.
1.거주자 또는 내국법인이 운용하는 외국항행선박·원양어업선박 및 항공기의 승무원이 받는 급여
2. 내국법인의 임원의 자격으로서 받는 급여
⑨ 법 제119조제8호에서 "퇴직급여로서 대통령령으로 정하는 소득"이란 국내에서 제공한 근로에 대응하는 연금과 퇴직급여를 말한다.
○ 국제조세조정에관한법률 제28조【조세조약상의 소득 구분의 우선적용】
비거주자 또는 외국법인의 국내원천소득의 구분에 관하여는 소득세법 제119조 및 법인세법 제93조에도 불구하고 조세조약이 우선하여 적용된다.
○ OECD 모델조약 제15조【근로소득】
1.16조, 18조 및 19조의 규정에 따를 것을 조건으로, 한 체약국의 거주자가 고용과 관련하여 수취하는 급료, 임금 및 기타 유사한 보수에 대하여는 고용이 다른 체약국에서 수행되지 않는 한 그 국가에서 과세된다. 고용이 다른 체약국에서 수행되는 경우, 그로부터 발생하는 보수에 대하여는 다른 체약국에서 과세할 수 있다.
*대부분의 국가와의 조세조약에 종속적인적용역(Dependent Personal Services) 또는 근로소득으로 규정하고 있음
○OECD 모델조약 제15조【근로소득】에 대한 주석
1.1항은 고용으로 인한 소득의 과세에 있어 일반원칙을 확립하고 있는데, 즉 그런 소득은 실제 고용된 국가에서 과세된다는 것이다. 용역이 근로의 실행으로 제공되는지에 대한 문제는 가끔 8.1항에서 검토하는 문제를 야기한다. 근로소득이 지급되는 활동을 수행하는 때에 근로자가 물리적으로 실재하는 장소에서 고용은 실행되는 것이다. 여기에서, 고용과 관련하여 다른 국가 원천에서 보수를 받은 한 체약국 거주자는 보수관련 작업결과가 다른 국가에서 이용되었다는 이유로 다른 국가에서 과세되지 않는다는 추론이 가능하다
2.1.회원국들은 일반적으로 “급여, 임금 및 기타 유사보수”에는 고용과 관련하여 받는 유사한 급부(benefit)를 포함되는 것으로 이해하고 있다(예컨대 주식매수선택권 및 주택, 자동차, 건강생명보험이나 클럽회원권 등의 사용)
2.2.15조에서 원천지국 과세를 위해 규정한 조건은 원천지국에서 고용의 실행으로 급여, 임금 및 기타 유사보수가 수취되어야 한다는 것이다. 이러한 원칙은 그 소득의 실제 지급시기, 미지급 여부 또는 근로자가 정확히 수취하였는지 여부와 상관없이 적용된다.
12.5.근로자에서 부여된 주식매수선택권 이익은 일반적으로 기타소득(21조)에 해당하지 않는다. 왜냐하면 21조는 다른 유형의 소득에 해당하는 경우 적용되지 않기 때문이다. 또한 연금소득(18조)에도 해당하지 않는데, 연금소득 조항은 연금이나 이와 유사한 지급대가에만 적용되기 때문이다. 선택권이 고용종료나 퇴직 이후에 행사된다 해도 이는 연금에 해당하지 않는다.
12.6.15조 1항에 따라 원천지국에서 이루어진 근로로 인한 급여, 봉급 및 기타 유사 지급대가는 원천지국에서 과세된다. 특정 국가에서 이루어진 근로로 인한 근로자 주식매수선택권에 대한 과세여부 및 과세한도의 결정은 선택권과 관련한 계약조건(즉, 부여된 선택권을 행사하거나 처분하는 조건) 등을 포함한 모든 관련 자료와 상황을 감안하여 개별적으로 결정되어야 한다. 이 경우 아래와 같은 일반원칙이 적용된다.
○OECD 모델조약 제21조【기타소득】
1. 이 조약의 다른 조문들에서 취급되지 않은 한 체약국 거주자의 소득 종목에 대하여는, 발생지를 불문하고, 그 국가에서만 과세한다.
○OECD 모델조약 제21조【기타소득】에 대한 주석
1. 이 조는 조약의 앞 조문들에서 다루지 않은 소득에 대한 일반원칙을 정하고 있다. 이에 해당하는 소득에는 명백하게 다루어지지 않은 종류의 소득뿐 아니라 명백하게 언급되지 않은 원천의 소득까지 포함한다.
○ 소득세법기본통칙 3-0…4 【국외사업장 등에 근무하는 비거주자의 납세의무】
비거주자가 거주자 또는 내국법인의 국외사업장 등에서 근무함으로써 발생한 소득은 납세의무가 없다.
○ 소득세법기본통칙 156-0···2 【 내국법인의 해외연락사무소에 고용된 비거주자 급여의 국내 원천징수 여부 】
내국법인이 해외에 연락사무소를 설치하고 오로지 현지에서만 활동하는 비거주자인 현지인을 고용하여 급여를 지급하는 경우 동 급여에 대하여 당해 내국법인은 원천징수의무를 부담하지 아니한다.
[거주자에 대한 소득구분]
○ 소득세법 시행령 제38조 【근로소득의 범위】
①법 제20조에 따른 근로소득에는 다음 각 호의 소득이 포함되는 것으로 한다.
17.법인의 임원 또는 종업원이 당해 법인 또는 당해 법인과 「법인세법 시행령」 제87조의 규정에 의한 특수관계에 있는 법인(이하 이 호에서 "당해 법인등"이라 한다)으로부터 부여받은 주식매수선택권을 당해 법인등에서 근무하는 기간중 행사함으로써 얻은 이익(주식매수선택권 행사 당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액을 말하며, 주식에는 신주인수권을 포함한다)
○ 소득세법 제21조 【기타소득】
①기타소득은 이자소득ㆍ배당소득ㆍ사업소득ㆍ근로소득ㆍ연금소득ㆍ퇴직소득 및 양도소득 외의 소득으로서 다음 각 호에서 규정하는 것으로 한다
22. 퇴직 전에 부여받은 주식매수선택권을 퇴직 후에 행사하거나 고용관계 없이 주식매수선택권을 부여받아 이를 행사함으로써 얻은 이익
나. 관련사례
○ 국제세원관리담당관실-398, 2009.7.27
국외에서만 근로를 제공한 비거주자가 근로의 대가로 부여받은 스톡옵션을 퇴사 후 행사함으로 인하여 발생하는 이익에 대하여는 소득세법 제119조의 국내원천소득에 해당되지 않아 국내에서 과세되지 않는 것임(같은 뜻:서면2팀-1453, 2007.08.03)
○ 서면2팀-1453, 2007.8.3
국외에서만 근로를 제공한 비거주자가 근로의 대가로 부여받은 스톡옵션을 퇴사 후 행사함으로 인하여 발생하는 이익(행사당시의 시가와 실제 매수가액과의 차액)에 대하여는 국내에서 과세되지 않는 것임
○ 서면인터넷방문상담2팀-1203, 2007.6.20
비거주자의 소득세 납세의무는 「소득세법」 제3조의 규정에 의하여 같은 법 제119조에 규정하는 국내원천소득에 대하여만 있는 것으로 국내사업장이 없는 비거주자가 국외에서 수행한 인적용역에 대한 대가(「소득세법 시행령」 제179조 제8항 각호의 급여를 제외한다)를 지급받는 경우 동 대가는 「소득세법」제119조의 규정에 의한 국내원천소득에 해당되지 아니하므로 우리나라에 납세의무가 없는 것이며, 원천징수대상에도 해당하지 아니하는 것임
○ 서면2팀-2726, 2004.12.24
비거주자인 조세특례제한법 시행령 제16조의 외국인기술자가 내국법인과 고용계약을 체결하고 대가를 지급받을 때 일부는 국내에서 용역을 수행하고 일부는 국외에서 용역을 수행하는 경우,
당해 비거주자가 국내에서 용역을 수행하고 지급받은 대가부분은 소득세법 제119조의 국내원천소득으로 조세특례제한법 제18조의 면제대상 근로소득에 해당하는 것이나,
당해 비거주자가 국외에서 용역을 수행하고 지급받은 대가부분은 소득세법 제119조의 국내원천소득에 해당되지 않아 소득세법상 납세의무가 없으며, 조세특례제한법 제18조도 적용되지 않는 것임
○ 서면인터넷방문상담2팀-1200, 2006.6.23
내국법인이 비거주자를 채용하여 일본에서 근로를 제공하게 하고 대가를 지급하는 경우 동 대가는 비거주자의 국외원천 근로소득에 해당하므로 대한민국과 일본간의 조세협약 제15조 및 소득세법 제3조의 규정에 의하여 대한민국에서 과세 되지 않는 것임
○ 법규과-1600, 2010.10.26
거주자가 외국모회사가 출자한 내국법인에 근무하면서 외국 모회사로부터 주식매수선택권을 부여받아 주식매수선택권의 부여조건 성립시까지 국내에서 내국법인에게 근로를 제공하고 내국법인을 퇴사하여 비거주자가 된 이후에 주식매수선택권을 행사함에 따라 얻은 행사이익은「소득세법」제119조제7호및「한ㆍ캐나다조세조약」제14조【인적용역】(2006.12.18. 발효되기 전의 것)에 따라 국내원천 근로소득에 해당하는 것임
○ 서일46011-10584, 2001.12.6
외국모법인이 국내자회사에 일정기간 근무한 임직원에게 주식매수선택권을 부여함에 따라 동 임직원이 그 행사시점에서 발생하는 이익(주식의 시가와 취득가액과의 차액)은 ‘기타소득’이 아니라 ‘을종근로소득’에 해당함
○ 국업46017-567, 2000.11.30
내국인이 국내기업에 근로를 제공한 대가로 국외에 소재한 모회사로부터 받은 주식매수선택권을 비거주자가 된 이후 행사함에 따라 발생한 소득(주식시가－취득가액)은 한·미조세조약 제6조(소득의 원천) 제6항 및 소득세법 제119조 제7호에 의하여 국내원천소득에 해당함
○ 대법원2007두1927, 2007.11.30
스톡옵션 행사이익은 피용자가 사용자로부터 지급받는 경제적 이익으로 피용자가 제공한 근로와 일정한 상관관계 내지는 경제적 합리성에 기한 대가관계에 있다 할 것이므로 근로소득에 해당함
○ 서울고등법원2005누29138, 2007.2.9
외국모회사가 국내자회사의 근로자인 원고들에게 부여한 이 사건 스톡옵션은 ‘고용계약 또는 이와 유사한 원인’ 에 기초하여 제공된 원고들의 비독립적 노무에 대한 대가로서 지급된 급여라고 봄이 상당하고, 이 사건에 있어서 사용자와 스톡옵션 부여자가 다른 사정은 이 사건 스톡옵션이 근로소득에 해당한다는 점에 아무런 영향을 미치지 못한다고 할 것임
○ 서울고등법원2005누15825, 2006.12.11
외국 모회사로부터 스톡옵션을 부여받은 경우라 하더라도 근로자가 제공한 용역은 모회사에게 효익을 미치며, 모회사는 사실상 자회사에 영향력을 행사할 수 있는 지위에 있음을 볼 때 근로자에게 외국 모회사의 주식매수선택권을 부여한 경우 이를 근로소득으로 봄
○ 심사소득2001-0336, 2001.11.30
외국모기업은 한국 내 현지법인과 실질상 동일한 경제주체이므로 외국모기업과 직접적인 고용관계를 맺지 않다 하더라도 경제적으로 실질상 우회적 고용관계를 맺고 있다고 보아 스톡옵션 행사소득은 근로소득으로 보는 것이 타당하다 할 것임
출처 :
국세청 2014. 07. 16. 국제세원관리담당관실-287 | 국세법령정보시스템
