비정상조업도하 조업도손실비용의 손금산입 여부

요지

내국법인이 비정상조업도하에서 발생한 조업도 손실 비용을 기업회계기준에 따라 손실이 발생한 사업연도의 손금으로 계상하는 경우에는 적법한 처리로 보는 것이나, 비정상조업도하에서 발생한 조업도 손실 비용에 해당되는지 여부는 사실판단할 사항임

회신

제품의 제조원가를 산정하는 내국법인이 비정상조업도하에서 발생한 조업도 손실 비용을 기업회계기준에서 위임한 원가계산준칙에 따라 손실이 발생한 사업연도의 손금으로 계상하는 경우에는「법인세법」제43조 및 같은 법 시행령 제79조에 따라 적법한 처리로 보는 것이나, 귀 서면질의의 경우가 비정상조업도하에서 발생한 조업도 손실 비용에 해당되는지 여부는 사실판단할 사항임

1. 사실관계

 ○선박건조 등을 하는 00000(주)(이하 "회사")는 풍력발전설비 제조 및 설치 사업을 개시하였음

 ○풍력발전설비 사업을 위해 회사는 연간 최대 200기의 풍력발전기를 생산할 수 있는 설비 제조공장을 건설하고

  - 선박건조를 통해 축적된 노하우를 풍력발전설비의 핵심 장치인 블래이드(풍력발전기 날개)와 풍력발전설비의 성능을 좌우하는 구동부 및 제어시스템에 응용하는 한편 대규모 토목, 플랜트공사를 수행하였던 기술력을 활용하여 풍력발전설비 설치사업도 수행하고 있음

 ○그러나 사업진출 초기의 진입장벽으로 인하여 2010년 2기, 2011년 11기, 2012년 4기의 풍력발전기를 생산하고, 그 생산된 풍력발전기의 설치사업을 하고 있으나

  - 회사가 추정한 정상조업도인 경우의 생산량인 연간 약 60대에 비해 현저히 적은 풍력발전기 생산과 설치사업을 하고 있음

 ○원가계산준칙 제18조에서 규정한 개별원가계산을 적용하는 회사는 원가계산에 따라 발생한 조업도손실비용을

  - 한국채택국제회계기준서 제1002호 ⁠‘재고자산’의 문단 13에 따라 제품에 배부하지 않고 원가가 발생한 기간의 비용으로 처리함

   (단위 : 백만원)

 ○ 한편, 회사는 회계상 기간비용으로 처리한 금액을 각 사업연도 법인세 신고시 손금불산입(유보)로 처리한 후

  - 매출발생시점에 손금불산입 누적금액을 매출발생 풍력발전설비제조시간 비율로 안분하여 추인하는 세무조정을 함

    * 총 합계 42,185백만원 중 2011년 일부 금액인 3,431백만원을 손금산입(△유보) 처리하여 유보금액은 38,754백만원임

2. 질의내용

 ○ 비정상조업도하에서 발생한 조업도손실 비용을 발생 사업연도의 손금으로 할 수 있는지 여부

3. 관련 법령

○ 법인세법 제19조【손금의 범위】

① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것을 제외하고 당해 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손비의 금액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 손비는 이 법 및 다른 법률에 달리 정하고 있는 것을 제외하고는 그 법인의 사업과 관련하여 발생하거나 지출된 손실 또는 비용으로서 일반적으로 용인되는 통상적인 것이거나 수익과 직접 관련된 것으로 한다.

○ 법인세법 제40조【손익의 귀속사업연도】

① 내국법인의 각 사업연도의 익금과 손금의 귀속사업연도는 그 익금과 손금이 확정된 날이 속하는 사업연도로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 익금과 손금의 귀속사업연도의 범위 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

○ 법인세법 제43조【기업회계기준과 관행의 적용】

   내국법인의 각 사업연도의 소득금액계산에 있어서 당해 법인이 익금과 손금의 귀속사업연도와 자산ㆍ부채의 취득 및 평가에 관하여 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 기업회계의 기준을 적용하거나 관행을 계속적으로 적용하여 온 경우에는 이 법 및 조세특례제한법에서 달리 규정하고 있는 경우를 제외하고는 당해 기업회계의 기준 또는 관행에 따른다.

○ 법인세법 시행령 제79조【기업회계기준과 관행의 범위】

   법 제43조의 규정에 의한 기업회계의 기준 또는 관행은 다음 각 호의 1에 해당하는 회계기준(당해 회계기준에 배치되지 아니하는 것으로서 일반적으로 공정ㆍ타당하다고 인정되는 관행을 포함한다)으로 한다.

 1. 주식회사의 외부감사에 관한 법률 제13조의 규정에 의하여 제정된 기업회계기준

 2. 증권선물위원회가 정한 업종별회계처리준칙

 3. 정부투자기관관리기본법에 의하여 제정된 정부투자기관회계규정

 4. 기타 법령에 의하여 제정된 회계처리기준으로서 기획재정부장관의 승인을 얻은 것

○기업회계기준 제15조【재고자산】 재고자산의 과목은 다음과 같다.

 2. 제 품 : 판매를 목적으로 제조한 생산품ㆍ부산물 등으로 한다.

 4. 재공품 : 제품 또는 반제품의 제조를 위하여 재공과정에 있는 것으로 한다.

○ 기업회계기준 제41조【제조원가】

   제품의 제조원가는 원가계산준칙을 적용하여 산정한다.

○ 기업회계기준 제90조【업종별 회계처리준칙 등】

   이 기준의 시행과 관련하여 필요한 경우에는 업종별 회계처리준칙 또는 세부사항을 따로 정할 수 있다.

○ 원가계산준칙 제4조【제조원가의 범위】

① 제조원가는 제품의 생산과 관련하여 소비된 경제적 자원의 가치만을 포함한다.

② 비정상적으로 발생한 경제적 자원의 소비는 제조원가에 포함하지 아니한다.

○ 원가계산준칙 제18조【개별원가계산】

 ① 개별원가계산은 다른 종류의 제품을 개별적으로 생산하는 생산형태에 적용하며, 각 제조지시서별로 원가를 산정한다.

 ② 제조간접비의 제품별 배부액은 각 제조부문별ㆍ소공정별 또는 작업단위별로 예정배부율 또는 실제배부기준에 의하여 배부한다. 다만, 필요한 경우에는 제조부문에 배부하지 않고 직접 제품에 부과할 수 있다.

○ 기업회계기준서 제10호 재고자산【용어의 정의】

 4. 이 기준서에서 사용하는 용어의 정의는 다음과 같다.

 (가) ⁠“재고자산”은 정상적인 영업과정에서 판매를 위하여 보유하거나 생산과정에 있는 자산 및 생산 또는 서비스 제공과정에 투입될 원재료나 소모품의 형태로 존재하는 자산을 말한다.

 (라) ⁠“정상조업도”는 정상적인 유지 및 보수 활동에 따른 조업중단을 감안한 상황 하에서 평균적으로 달성할 수 있을 것으로 기대하는 생산수준을 말한다.

 (마) ⁠“고정제조간접비”는 공장건물 또는 공장설비의 감가상각비나 공장관리비와 같이 생산량에 관계없이 거의 일정하게 발생하는 제조간접비를 말한다.

 6. 재고자산의 취득원가는 매입원가 또는 제조원가를 말한다.

 9. 고정제조간접비는 생산설비의 정상조업도에 기초하여 제품에 배부하며, 실제 생산수준이 정상조업도와 유사한 경우에는 실제조업도를 사용할 수 있다. 단위당 고정제조간접비 배부액은 비정상적으로 낮은 조업도나 유휴설비로 인하여 증가하여서는 아니된다. 그러나, 실제조업도가 정상조업도보다 높은 경우에는 실제조업도에 기초하여 고정제조간접비를 배부함으로써 재고자산이 실제원가를 반영하도록 한다. 변동제조간접비는 실제 생산량에 기초한 합리적인 배부기준에 따라 각 생산단위에 배부한다.

 11.재고자산 원가에 포함할 수 없으며 발생기간의 비용으로 인식하여야 하는 원가의 예는 다음과 같다.

 (가) 재료비, 노무비 및 기타의 제조원가 중 비정상적으로 낭비된 부분

 (나) 추가 생산단계에 투입하기 전에 보관이 필요한 경우 외의 보관비용

 (다) 판매비와 관리비

4. 관련 사례

○ 법인46012-751, 1998.3.26.

   표준원가계산제도가 기업회계기준에 의한 것이고 신고한 재고자산평가방법에 의해 계산한 실제원가와의 차액을 적절히 배부조정하는 경우는 적법함

○ 서이46012-10032, 2004.1.7.

   제품의 제조원가계산방식을 표준원가계산제도를 택하고 있는 경우에도 그 계산방법이 기업회계기준에서 위임된 원가계산준칙에 의한 것이고 법인이 신고한 재고자산평가방법에 의하여 계산한 실제원가와의 차액을 당해 법인의 원가계산기간의 종료일에 재고자산 또는 매출원가에 적절하게 배부조정하는 경우에는 이를 적법한 처리로 보는 것임

○ 국심2004전2029, 2005.7.5.

   기업회계기준서 제10호(재고자산)의 9에서 고정제조간접비는 정상조업도에 기초하여 제품에 배부하여야 한다고 규정하고 있으며, 비정상조업도하의 고정제조간접비를 정상조업도하에서 발생한 제조원가로 보게 될 경우 그 취득원가가 과대계상되어 오히려 회계정보의 제공에 왜곡을 야기하는 점 등을 볼 때, 비정상조업도하의 고정제조간접비 전액을 제조원가에 합산할 것이 아니라 정상조업도를 기초로 하여 산출된 단위당 고정제조간접비에 생산량을 곱하여 산출된 금액만을 제조원가로 봄이 타당하다고 인정됨

   따라서 각 사업연도별 고정제조간접비(쟁점가공비)를 1,018,800ℓ(정상조업도)로 나눈 단위당 고정제조간접비에 각 사업연도별 생산량을 곱하여 이를 당해 사업연도의 제조원가로 배부하고, 쟁점가공비에서 위 배부된 제조원가를 차감한 잔액은 당해 발생연도의 손금에 산입하여야 할 것임

○ 국세청적부2007-0007, 2007.11.23.

   다국적 기업인 청구법인이 본점경비에는 해외사업시 발생하는 일종의 시행착오에 따른 비용인 펠라디스투스코스텐(Fehlleistungskosten, "Cost of Default") 등의 비용이 포함되어 있는 메르코스텐(Mehrkosten, 초과비용)이라는 비용항목에 대해서는 조사청과 청구법인 모두 인정하며 이를 비용으로 손금산입하는데 대하여는 서로 다툼이 없음

   청구법인은 표준 또는 목표 원가제도를 채택하고 있고 이를 초과하여 발생한 비용을 간접비로 보아 메르코스텐 계정항목으로 분류하여 기간비용으로 배분하는 것은 기업회계 및 세법상 전액 비용 또는 손금으로 인정되고 있는 비용으로 우리나라에서도 당연히 손금산입하여야 한다는 주장을 함

   청구법인의 주장대로 표준 또는 목표 원가를 초과한 비용인 메르코스텐비용을 간접비용으로 보는 경우에도 국내사업장에 배분된 본점공통경비 중 메르코스텐은 ⁠‘제품 인도 후 비용’이나 ⁠‘지체상금’으로서 이는 특정 사업장에서 직접 발생하는 경비이므로 해당 사업장에 직접 귀속시켜야 할 비용이지 본점경비로써 국내고정사업장에 배분되어야 할 비용은 아닌 것으로 여겨짐

   설사, ○○○○○ 본점에서 인도 후 비용이나 지체상금을 제조간접비로서 본점경비로 회계처리하였다고 하더라도, 이는 국내원천소득으로 신고 되지 않은 국외기자재(Off shore)의 매출원가에 해당되는 것이므로, 조립·설치용역과 국내기자재 대가만을 수입금액으로 신고한 국내고정사업장의 국내원천소득을 산정할 때 이와 관련도 없는 비용을 국내 고정사업장에 배분하는 것은 불합리한 것으로 판단됨

   또한 청구법인은 이 건 조사시 국내고정사업장별로 발생한 메르코스텐의 구체적인 발생명세를 제시하여 줄 것으로 요구하였으나 이에 대한 자료를 제출하지 않아 그 발생내역을 알 수도 없는 메르코스텐을 국내고정사업장의 소득금액산정에 있어 손금산입하기는 어려운 것으로 보임

출처 : 국세청 2014. 05. 09. 서면법규과-472 | 국세법령정보시스템