요지

비상장주식을 평가하기 위해 상증령§55에 따른 순자산가액 계산 시 영업권을 순자산가액에 가산하는지 여부와 한국채택국제회계기준(이하 ⁠“K-IFRS”)상 비한정 내용연수가 적용된 영업권이 감가상각비 신고조정 특례요건을 갖추지 못한 경우에도 취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액으로 평가하는지 여부

답변내용

위 사전답변 신청 사실관계와 같이, 비상장주식을 평가하기 위해 ⁠「상속세 및 증여세법 시행령」제55조에 따른 순자산가액을 계산할 때 사업 양도․양수 과정에서 유상으로 취득하여 기업회계기준에 따라 장부에 계상한 영업권 상당금액은 해당 법인의 자산가액에 포함되는 것이며,「상속세 및 증여세법」제64조 제1호를 적용할 때 국제회계기준상 비한정 내용연수가 적용되어 장부상 상각하지 아니하는 영업권의 가액은 재산의 취득가액에서 취득한 날부터 평가기준일까지의 ⁠「법인세법」상의 감가상각비를 뺀 금액으로 평가하는 것이나, 위 사전답변신청 사실관계와 같이 영업권이「법인세법 시행령」제24조 제2항과 ⁠「법인세법 시행규칙」제12조 제2항 각 호의 요건을 갖추지 못해 법인세법상 손금산입 대상 감가상각비가 없는 경우에는 ⁠「상속세 및 증여세법」제64조 제1호를 적용할 때 영업권의 취득가액에서 감가상각비를 차감하지 아니한 금액으로 평가하는 것입니다.

1. 사실관계

 ○질의법인은 자동차 부품 제조를 주요사업으로 영위하는 비상장법인으로 2011년부터 K-IFRS에 따라 재무제표를 작성하고 있음

 ○질의법인은 2012년 사업양수도로 @@주식회사의 대물금형 사업부문을 인수하면서, 순자산가치와 인수대가의 차액 33억원을 재무제표 상 영업권(이하 ⁠“쟁점영업권”)으로 계상함

 ○질의법인은 쟁점영업권을 K-IFRS상 내용연수가 비한정인 무형고정자산으로 보아 회계상 상각하지 아니하고, 법인세법상 감가상각비는 결산조정사항이므로 손금산입하지 아니하였으며,

  - 법인세법 §23②, 법인령 §24②(1) 및 법인칙 §12②의 감가상각비 신고조정 특례요건에 해당하지 않는다고 보아 신고조정으로 손금산입하지도 않았음

 ○질의법인은 2018년 9월 19일에 유상증자를 수행하였고, 이에 동 일자를 기준으로 상속세 및 증여세법 상 비상장주식 평가를 수행할 예정임

2. 질의내용

 ○비상장주식을 평가하기 위해 상증령§55에 따른 순자산가액 계산 시

  - ⁠(질의1) 영업권을 순자산가액에 가산하는지 여부

  - ⁠(질의2) 한국채택국제회계기준(이하 “K-IFRS”)상 비한정 내용연수가 적용된 영업권이 감가상각비 신고조정 특례요건을 갖추지 못한 경우에도 취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액으로 평가하는지 여부

3. 관련법령

○상속세 및 증여세법 시행령 제54조【비상장주식등의 평가】(2018.02.13. 대통령령 제28638호로 개정된 것, 이하 같음)

 ① 법 제63조제1항제1호나목에 따른 주식등(이하 이 조에서 "비상장주식등"이라 한다)은 1주당 다음의 계산식에 따라 평가한 가액(이하 "순손익가치"라 한다)과 1주당 순자산가치를 각각 3과 2의 비율[부동산과다보유법인(「소득세법」 제94조제1항제4호다목에 해당하는 법인을 말한다)의 경우에는 1주당 순손익가치와 순자산가치의 비율을 각각 2와 3으로 한다]로 가중평균한 가액으로 한다. 다만, 그 가중평균한 가액이 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액 보다 낮은 경우에는 1주당 순자산가치에 100분의 80을 곱한 금액을 비상장주식등의 가액으로 한다.

② 제1항의 규정에 의한 1주당 순자산가치는 다음의 산식에 의하여 평가한 가액으로 한다.

   1주당 가액 ＝ 당해법인의 순자산가액 ÷ 발행주식총수(이하 "순자산가치"라 한다)

○상속세 및 증여세법 시행령 제55조【순자산가액의 계산방법】

 ① 제54조제2항의 규정에 의한 순자산가액은 평가기준일 현재 당해 법인의 자산을 법 제60조 내지 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액에서 부채를 차감한 가액으로 하며, 순자산가액이 0원 이하인 경우에는 0원으로 한다. 이 경우 당해 법인의 자산을 법 제60조제3항 및 법 제66조의 규정에 의하여 평가한 가액이 장부가액(취득가액에서 감가상각비를 차감한 가액을 말한다. 이하 이 항에서 같다)보다 적은 경우에는 장부가액으로 하되, 장부가액보다 적은 정당한 사유가 있는 경우에는 그러하지 아니하다.

 ② 제1항의 규정을 적용함에 있어서 기획재정부령이 정하는 무형고정자산ㆍ준비금ㆍ충당금등 기타 자산 및 부채의 평가와 관련된 금액은 이를 자산과 부채의 가액에서 각각 차감하거나 가산한다.

 ③ 제1항을 적용할 때 제59조제2항에 따른 영업권평가액은 해당 법인의 자산가액에 이를 합산한다. 다만, 다음 각 호의 경우에는 그러하지 아니하다.

  1. 제54조제4항제1호 또는 제3호에 해당하는 경우

  2. 제54조제4항제2호에 해당하는 경우. 다만, 다음 각 목에 모두 해당하는 경우는 제외한다.

   가. 개인사업자가 제59조에 따른 무체재산권을 현물출자하거나 「조세특례제한법 시행령」 제29조제2항에 따른 사업 양도ㆍ양수의 방법에 따라 법인으로 전환하는 경우로서 그 법인이 해당 사업용 무형자산을 소유하면서 사업용으로 계속 사용하는 경우

   나. 가목에 따른 개인사업자와 법인의 사업 영위기간의 합계가 3년 이상인 경우

  3. 해당 법인이 평가기준일이 속하는 사업연도 전 3년 내의 사업연도부터 계속하여 ⁠「법인세법」에 따라 각 사업연도에 속하거나 속하게 될 손금의 총액이 그 사업연도에 속하거나 속하게 될 익금의 총액을 초과하는 결손금이 있는 법인인 경우

○상속세 및 증여세법 제64조【무체재산권의 가액】(2014.11.19. 법률 제12844호로 개정된 것, 이하 같음)

  무체재산권(無體財産權)의 가액은 다음 각 호에 따른 금액 중 큰 금액으로 한다.

  1. 재산의 취득 가액에서 취득한 날부터 평가기준일까지의「법인세법」상의 감가상각비를 뺀 금액

  2. 장래의 경제적 이익 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 방법으로 평가한 금액

○상속세 및 증여세법 시행령 제59조【무체재산권의 평가】

 ② 영업권의 평가는 다음 산식에 의하여 계산한 초과이익금액을 평가기준일 이후의 영업권지속연수(원칙적으로 5년으로 한다)를 감안하여 기획재정부령이 정하는 방법에 의하여 환산한 가액에 의한다. 다만, 매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 당해 무체재산권의 평가액이 환산한 가액보다 큰 경우에는 당해 가액을 영업권의 평가액으로 한다.

    [최근 3년간(3년에 미달하는 경우에는 해당 연수로 하고, 제55조제3항제2호 각 목에 모두 해당하는 경우에는 개인사업자로서 사업을 영위한 기간을 포함한다)의 순손익액의 가중평균액의 100분의 50에 상당하는 가액-(평가기준일 현재의 자기자본×1년만기정기예금이자율을 감안하여 기획재정부령이 정하는 율)]

○상속세 및 증여세법 시행규칙 제19조【무체재산권등의 평가】

 ① 영 제59조제2항 산식에서 "기획재정부령이 정하는 율"이라 함은 100분의 10을 말한다.

○상속세 및 증여세법 집행기준 64-59-3【매입한 무체재산권과 영업권 평가의 관계】

  매입한 무체재산권으로서 그 성질상 영업권에 포함시켜 평가되는 무체재산권의 경우에는 이를 별도로 평가하지 아니하되, 무체재산권의 평가액이 영업권 가액보다 큰 경우에는 무체재산권 평가액을 영업권 평가액으로 한다.

○상속세 및 증여세법 집행기준 63-54-3【1주당 순자산가치의 평가】

 ④ 자산가액에 가산할 항목 및 차감할 항목

○법인세법 제23조【감가상각비의 손금불산입】(2017.12.19. 법률 제15222호로 개정된 것, 이하 같음)

 ① 고정자산에 대한 감가상각비는 내국법인이 각 사업연도에 손금으로 계상한 경우에만 대통령령으로 정하는 바에 따라 계산한 금액(이하 이 조에서 "상각범위액"이라 한다)의 범위에서 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 이를 손금에 산입하고, 그 계상한 금액 중 상각범위액을 초과하는 부분의 금액은 손금에 산입하지 아니한다. 다만, 해당 내국법인이 법인세를 면제·감면받은 경우에는 해당 사업연도의 소득금액을 계산할 때 대통령령으로 정하는 바에 따라 감가상각비를 손금에 산입하여야 한다.

 ② 제1항 본문에도 불구하고 ⁠「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 "국제회계기준"이라 한다)을 적용하는 내국법인이 보유한 고정자산 중 유형고정자산과 대통령령으로 정하는 내용연수가 비한정인 무형고정자산의 감가상각비는 개별 자산별로 다음 각 호의 구분에 따른 금액이 제1항에 따라 손금에 산입한 금액보다 큰 경우 그 차액의 범위에서 추가로 손금에 산입할 수 있다.

  1. 2013년 12월 31일 이전 취득분: 국제회계기준을 적용하지 아니하고 종전의 방식에 따라 감가상각비를 손금으로 계상한 경우 제1항 본문에 따라 손금에 산입할 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "종전감가상각비"라 한다)

  2. 2014년 1월 1일 이후 취득분: 기획재정부령으로 정하는 기준내용연수를 적용하여 계산한 감가상각비 상당액(이하 이 조에서 "기준감가상각비"라 한다)

○법인세법 시행령 제24조【감가상각자산의 범위】(2018.02.13. 대통령령 제28640호로 개정된 것, 이하 같음)

 ① 법 제23조제3항에서 "건물, 기계 및 장치, 특허권 등 대통령령으로 정하는 자산"이란 다음 각 호의 고정자산(제3항의 자산을 제외하며, 이하 "감가상각자산"이라 한다)을 말한다

  2. 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형자산

   가. 영업권(합병 또는 분할로 인하여 합병법인등이 계상한 영업권은 제외한다), 디자인권, 실용신안권, 상표권

 ② 법 제23조제2항 각 호 외의 부분에서 "대통령령으로 정하는 내용연수가 비한정인 무형고정자산"이란 제1항제2호 각 목의 어느 하나에 해당하는 무형고정자산 중에서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.  

  1. 감가상각비를 손금으로 계상할 때 적용하는 내용연수(이하 "결산내용연수"라 한다)를 확정할 수 없는 것으로서 기획재정부령으로 정하는 요건을 모두 갖춘 무형고정자산

  2. 국제회계기준을 최초로 적용하는 사업연도 전에 취득한 제24조제1항제2호가목에 따른 영업권

○ 법인세법 시행규칙 제12조【감가상각자산의 범위】(2015.10.30. 기획재정부령 제507호로 개정된 것, 이하같음)

 ① 영 제24조제1항제2호가목에 따른 영업권에는 다음 각 호의 금액이 포함되는 것으로 한다.

  1. 사업의 양도·양수과정에서 양도·양수자산과는 별도로 양도사업에 관한 허가·인가 등 법률상의 지위, 사업상 편리한 지리적 여건, 영업상의 비법, 신용·명성·거래처 등 영업상의 이점 등을 감안하여 적절한 평가방법에 따라 유상으로 취득한 금액

  2. 설립인가, 특정사업의 면허, 사업의 개시등과 관련하여 부담한 기금·입회금등으로서 반환청구를 할 수 없는 금액과 기부금등

 ② 영 제24조제2항제1호에서 "기획재정부령으로 정하는 요건"이란 다음 각 호의 요건을 말한다.

  1. 법령 또는 계약에 따른 권리로부터 발생하는 무형고정자산으로서 법령 또는 계약에 따른 사용 기간이 무한하거나, 무한하지 아니하더라도 취득가액의 100분의 10 미만의 비용으로 그 사용 기간을 갱신할 수 있을 것

  2. ⁠「주식회사의 외부감사에 관한 법률」 제13조제1항제1호에 따른 회계처리기준(이하 "국제회계기준"이라 한다)에 따라 내용연수가 비한정인 무형고정자산으로 분류될 것

  3. 결산을 확정할 때 해당 무형고정자산에 대한 감가상각비를 계상하지 아니할 것

○K-IFRS 제1103호 사업결합

 - 문단 13 : 취득자가 인식의 원칙과 조건을 적용하면 피취득자의 이전 재무제표에서 자산과 부채로 인식하지 않았던 자산과 부채를 일부 인식할 수 있다. 예를 들면 취득자는 피취득자가 내부에서 개발하고 관련 원가를 비용으로 처리하였기 때문에 피취득자 자신의 재무제표에 자산으로 인식하지 않았던 브랜드명, 특허권, 고객 관계와 같은 식별할 수 있는 무형자산의 취득을 인식한다.

○일반기업회계기준 제12장 사업결합

  - 용어의 정의 : 영업권은 개별적으로 식별하여 별도로 인식할 수 없으나, 사업결합에서 획득한 그 밖의 자산에서 발생하는 미래 경제적 효익을 나타내는 자산

  - 문단 12.32 : 취득자는 취득일 현재 다음 ⁠(1)이 ⁠(2)보다 클 경우 그 초과금액을 측정하여 영업권으로 인식한다.

   (1) 다음의 합계금액

    (가) 이 장에 따라 측정된 이전대가로 일반적으로 취득일의 공정가치

        (이하 생략)

   (2) 이 장에 따라 측정된 취득일의 식별가능한 취득자산과 인수부채의 순액

○K-IFRS 제1038호 무형자산

  - 문단 107 : 내용연수가 비한정인 무형자산은 상각하지 아니한다.

  - 문단 108 : 기업회계기준서 제1036호(자산손상)에 따라, 다음의 각 경우에 회수가능액과 장부금액을 비교하여 내용연수가 비한정인 무형자산의 손상검사를 수행하여야 한다.

     (1) 매년

     (2) 무형자산의 손상을 시사하는 징후가 있을 때

출처 : 국세청 2020. 04. 03. 사전-2018-법령해석재산-0834[법령해석과-1034] | 국세법령정보시스템