요지

단말기 보조금이 이동통신요금의 에누리에 해당되려면 이동통신서비스의 공급거래와 관련이 있고, 이동통신서비스의 공급조건에 따라 보조금이 정하여지며, 이동통신 요금에서 직접 공제되는 금액이어야 한다.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 제1심판결을 취소한다.

2. 원고의 청구를 모두 기각한다.

3. 소송 총비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

 피고가 2014. 9. 16. 원고에 대하여 한 별지 목록 기재 부가가치세 경정거부처분을 모두 취소한다.

2. 항소취지

 주문과 같다.

이 유

1. 처분의 경위

  가. 원고는 이동통신서비스업 등을 영위하는 법인으로, 2011년 1기부터 2013년 2기까지의 부가가치세를 신고함에 있어서 원고의 대리점으로부터 단말기를 구입하여 원고로부터 이동통신용역을 제공받는 이용자에게 지원하는 보조금 합계 1,869,119,701,840원(2011년 1기 525,498,177,970원, 2011년 2기 447,549,084,300원, 2012년 1기 356,031,458,740원, 2012년 2기 275,600,712,030원, 2013년 1기 173,349,961,800원 및 2013년 2기 91,090,307,000원, 이하 ⁠‘이 사건 보조금’이라 한다)을 과세표준에 포함하여 신고․납부하였다.

  나. 원고는 2014. 7. 25. 이 사건 보조금이 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 부가가치세법’이라 한다) 제13조 제2항 제1호 및 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 부가가치세법 시행령’이라 한다) 제52조 제2항에서 규정한 에누리액 및 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 개정된 것, 이하 ⁠‘개정 부가가치세법’이라 한다) 제29조 제5항 제1호가 규정하고 있는 ⁠‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’(이하 ⁠‘에누리액’이라 통칭한다)에 해당하므로 과세표준에서 공제되어야 한다는 이유로 별지 목록 기재와 같이 2011년 1기부터 2013년 2기까지의 부가가치세 합계 186,911,970,184원의 환급을 구하는 경정청구를 하였다.

  다. 그러나 피고는 이 사건 보조금이 원고가 제공하는 이동통신용역에 관한 ⁠‘에누리액’에 해당하지 않는다고 보아 2014. 9. 16. 원고의 경정청구를 모두 거부하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

  라. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 감사원에 심사청구를 하였으나, 감사원은 2016. 5. 26. 심사청구를 모두 기각하였다.

  ⁠[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증, 제9호증 내지 제15호증(각 가지번호 포함) 의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

  가. 원고 주장의 요지

    이 사건 처분은 다음과 같은 사유로 위법하므로 취소되어야 한다.

    1) 원고는 이동통신서비스 사업자로서 그 서비스 이용자(이하 ⁠‘이용자’라 한다)가 일정 기간 동안의 의무적인 이동통신서비스 이용을 조건으로 이용자에게 단말기 구입비용 명목 등으로 이 사건 보조금을 지원하였다. 이는 실질적으로 원고가 이용자로부터 수령하는 이동통신요금에서 이 사건 보조금 상당액이 직접 차감되는 것으로서, 매월 이동통신요금 고지서에 할인금액이 표시되는 B약정할부지원형뿐만 아니라 원고가 이동통신요금 할인예정금액 상당액을 일시불로 대리점에 대납해 준 후 매월 이용자가 납부하는 이동통신요금에서 이를 충당하는 형태의 B기본약정형에서도 마찬가지이다. 따라서 이 사건 보조금은 이동통신서비스의 공급조건과 관련하여 원고가 실제로 지급받지 않고 이동통신요금에서 직접 공제되는 ⁠‘에누리액’에 해당하므로, 부가가치세의 과세표준에서 제외되어야 한다.

    2) 이 사건 보조금이 이동통신요금의 에누리액에 해당하지 않는다고 보면, 피고는 원고로부터 이동통신요금에 관한 부가가치세와 대리점으로부터 단말기 할부금에 관한 부가가치세를 모두 납부받은 반면, 이용자는 이동통신요금과 단말기 할부금에 관한 부가가치세에서 이 사건 보조금에 포함된 부가가치세 상당액을 차감한 부분만을 부담하는 것이므로, 이는 최종소비과세의 원칙에 반한다. 또한 원고는 설립 당시의 법적 규제로 이동통신서비스 사업과 단말기 판매업을 겸업하지 못하였는데, 이 사건 보조금은 그러한 법적 규제를 받지 않는 다른 이동통신서비스 사업자가 이용자의 부담을 덜어주기 위하여 지급하는 약정보조금과 실질적인 차이가 없고, 이 사건 보조금의 에누리액 해당 여부를 판단함에 있어서 거래의 실질을 고려하여야 한다. 위와 같이 거래의 실질이 동일함에도 단말기 유통구조에 차이가 있다는 사정으로 다른 이동통신서비스 사업자들 중 원고에 대하여만 보조금에 대한 부가가치세법상의 취급을 달리하여 이 사건 보조금을 에누리액으로 인정하지 않는다면 조세중립성의 원칙, 조세평등의 원칙 및 실질과세의 원칙에 반한다.

  나. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

 다. 판단

   1) 인정사실

      갑 제1 내지 8, 16 내지 19호증(각 가지번호 포함)의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하면, 다음과 같은 사실을 인정할 수 있다.

    가) 원고는 이용자에게 이동통신서비스를 제공하는 이동통신서비스 사업자이다. 원고가 설립될 무렵에는 이동통신서비스 사업자가 단말기 판매업을 겸업하지 못하도록 하는 법적 규제가 있었다. 이에 따라 원고의 계열사인 dddd 주식회사(이하 ⁠‘dd’라 한다)가 원고의 이동통신서비스에 이용되는 단말기를 제조업체로부터 구입하여 원고의 이동통신서비스와 관련된 업무를 대행하는 대리점 사업자(이하 ⁠‘대리점’이라 한다)에 공급하고, 대리점이 이용자에게 직접 단말기를 판매하였으며, 원고는 이용자에게 단말기를 직접 판매하지는 않았다.

    나) 원고가 이용자에게 보조금을 지급하는 유형은 이용자의 단말기 구입방식에 따라 2가지로 나누어지는데, 원고가 지급한 보조금의 액수는 단말기의 종류, 이동통신서비스 계약 체결시기, 약정기간, 계약의 종류, 할부구입 여부, 요금제의 종류 등을 고려하여 원고가 정하는 바에 따라 그 금액이 다양하게 정해졌다.

      (1) 원고가 단말기를 일시불로 구입하는 이용자와 이동통신서비스 가입약정을 체결하는 경우, 이용자는 이 사건 보조금 상당액을 차감한 단말기 대금을 대리점에 지급하고 이 사건 보조금 상당액과 그에 대한 부가가치세 해당 금액은 원고가 이용자의 지급에 갈음하여 직접 대리점에 일시금으로 지급하였다. 이로 인하여 원고가 매월 이용자에게 이동통신요금을 청구할 때 별도로 할인금액이 표시되지는 않았다(B기본약정형)

      (2) 이용자가 단말기를 할부로 구입하는 경우, dd로부터 단말기를 공급받아 이용자에게 판매한 대리점은 카드사에 이용자에 대한 단말기대금 할부채권을 양도하고, 채권의 추심업무를 위탁하게 되는데, 원고는 자신이 공급한 이동통신용역에 관한 이용대금과 위탁계약에 따라 추심할 단말기 대금을 통합한 금액에서 일정금액을 할인하여 청구금액에서 차감하는 방식으로 이 사건 보조금의 혜택을 부여하였고, 그중 이 사건 보조금이 감액되지 않은 당초 공급금액 상당의 단말기 할부금 추심금 및 그에 대한 부가가치세 해당금액을 카드사에 지급하였다(B약정할부지원형).

    다) 원고가 이 사건 처분 대상 과세기간 동안 B약정할부지원형 이용자에게 발송한 요금청구서에는, 이 사건 보조금을 ① 통신요금과 별개의 단말기할부금 항목에서 단말기할부지원금 또는 B할부지원 보조금이라고 표시하여 차감하거나(2011년 1~3월, 2012년 6월~2013년 12월), ② 통신요금과 별개의 항목으로 ⁠‘할인’ 항목을 두고 할인 상세내역으로 휴대폰 구입 지원금으로서 ⁠‘B약정할부지원보조금’이라고 표시하거나(2011년 4~12월), ③ ⁠‘통신요금’에 ⁠‘할인’으로 표시하면서 할인 상세내역에서는 요금할인이 아닌 단말기 구입비에 대한 ⁠‘B할부지원보조금’으로 표시하였다(2012년 1~5월분).

    라) 원고와 이용자 사이의 이동전화서비스(WCDMA) 이용약관(이하 ⁠‘이 사건 이용약관’이라 한다)에 포함되어 있는 요금납부 및 보조금 지원 등에 관한 주요 내용은 다음과 같다.

    마) 이용자가 대리점에서 작성하는 서비스 신규계약서의 ⁠‘B기본약정’란과 단말기 할부매매 계약서의 ⁠‘고객안내사항’란에는 약정기간, 약정금액이 기재되고, 이용자는 ⁠‘본인은 약정기간 동안 서비스 및 요금제 유지 대가로 받는 단말기 보조금 지급액에 대해서 충분히 고지를 받았으며, 약정기간 이내에 서비스 해지, 명의 변경, 약정철회 시 위약금 납부의무가 있으며, 요금제 변경 시 요금제 간 약정금액 차액이 정산(보조금의 반환 혹은 추가지원)됨을 확인한다’는 취지의 문구 아래 서명하도록 되어 있다.

   2) 이동통신용역의 공급가액에 대한 에누리액 해당 여부

    가) 관련 법리

      (1) 구 부가가치세법 제13조는 제1항 본문 제1호에서 재화 또는 용역의 공급에 대한 부가가치세의 과세표준에 관하여 ⁠‘금전으로 대가를 받는 경우: 그 대가’라고 규정하고, 제2항 제1호에서 부가가치세의 과세표준에 포함하지 아니하는 금액으로 ⁠‘에누리액’을 드는 한편, 제3항에서는 장려금과 이와 유사한 금액 등을 부가가치세의 과세표준에서 공제하지 아니하도록 규정하고 있다. 구 부가가치세법 시행령 제52조 제2항은 ⁠“법 제13조 제2항 제1호에 규정하는 에누리액은 재화 또는 용역의 공급에 있어서 그 품질ㆍ수량 및 인도ㆍ공급대가의 결제 기타 공급조건에 따라 그 재화 또는 용역의 공급 당시의 통상의 공급가액에서 일정액을 직접 공제하는 금액으로 한다.”라고 규정하고 있다. 개정 부가가치세법 제29조 제1항, 제3항 제1호, 제6항에서도 이와 동일하게 규정하거나 같은 조 제5항 제1호에서 구 부가가치세법령의 에누리액과 동일한 내용(‘재화나 용역을 공급할 때 그 품질이나 수량, 인도조건 또는 공급대가의 결제방법이나 그 밖의 공급조건에 따라 통상의 대가에서 일정액을 직접 깎아 주는 금액’)으로 규정하고 있다.

      (2) 위 각 관련 규정의 내용과 입법 취지 및 부가가치세는 재화 또는 용역의공급이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하여 개별 공급거래를 단위로 거래징수되는 점 등을 종합하여 보면, 어떠한 금액이 부가가치세의 과세표준에 포함되지 않는 에누리액에 해당하기 위해서는 사업자가 공급한 재화 또는 용역의 공급가액에서 직접 공제된 금액이어야 한다. 사업자가 거래상대방에게 일정한 이익을 제공하는 등으로 해당 재화 또는 용역의 공급가액이 그 상당액만큼 감액되었을 때와 동일한 경제적 효과가 발생하더라도, 그 이익이 별개의 재화 또는 용역의 공급거래에 대하여 제공되는 등의 이유로 해당 재화 또는 용역의 공급가액에서 그 상당액이 직접 공제되었다고 평가할 수 없다면, 이를 해당 재화 또는 용역의 공급가액에 대한 에누리액에 해당한다고 볼수 없다(대법원 2022. 8. 31. 선고 2017두53170 판결 등 참조).

    나) 판단

       이 사건 이용약관 등에 따르면, 이 사건 보조금이 원고가 제공하는 ⁠‘이동통신서비스’를 일정기간 유지하는 대가로 제공되는 것임을 인정할 수 있으므로, 이 사건 보조금은 원고의 이동통신서비스의 공급거래와 ⁠‘관련성’이 있다. 그런데 위 인정사실 및 앞서 든 증거들과 변론 전체의 취지에 비추어 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 이 사건 보조금은 원고가 이용자들에게 이동통신서비스를 공급함에 있어 일정기간 이동통신서비스를 이용할 것을 조건으로 하여 이용자들의 단말기 구입을 위한 지원금이라 할 것이고, 원고가 제출한 증거들만으로는 원고의 이동통신요금에서 ⁠‘직접 공제’되는 금액으로서 부가가치세법에 정한 에누리액에 해당한다고 볼 수 없으며, 달리 이를 인정할 증거가 없다. 따라서 이 사건 보조금이 이동통신요금의 에누리액에 해당함을 전제로 한 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

      (1) 이 사건 이용약관에는 이 사건 보조금이 단말기 구입비용의 일부로서 지급되는 것임이 여러 조항에서 명시적으로 기재되어 있고(제38조, 제39조 제2항 등), 원고는 단말기를 할부로 구입하는 이용자에게 원고가 정하는 기준에 따라 일정금액의 지원금을 매월 분할하여 지원할 수 있으며(제8조), 약정할인 프로그램 이용고객 등은 보조금 지급 대상에서 제외되고(제40조), 이용자는 약정기간 종료일 6개월 전부터 약정 종료 후 재차 약정기간을 정하여 보조금을 받는 조건으로 재의무 약정시 사용할 수 있는 단말기로 미리 교체할 수도 있다(제43조). 또한 이용자가 대리점에서 작성하는 서비스 신규계약서와 단말기 할부매매 계약서에도 이에 대하여 ⁠‘약정기간 동안 서비스 및 요금제 유지 대가로 받는 단말기 보조금 지급액’으로 명시하고 있다. 이와 같은 이 사건 이용약관 등의 내용에 비추어 보면, 이 사건 보조금이 이동통신용역의 일정 기간 이용을 조건으로 단말기 구입비용을 지원하기 위하여 지급되는 것이라는 점에 대하여 원고와 이용자들 사이에 의사의 합치가 있었다고 볼 수 있다.

      (2) 원고의 이 사건 보조금 지급방식에 따르면, ① B기본약정형의 경우 대리점은 원고로부터 이 사건 보조금 상당액을, 이용자로부터 이 사건 보조금 상당액을 제외한 나머지 단말기 대금을 지급받고, ② B약정할부지원형의 경우 대리점은 이용자에 대한 단말기 할부금 채권을 카드사에게 양도한 후 카드사는 원고에게 할부금 채권의 추심권한을 부여하며, 원고는 이용자에게 이동통신요금과 단말기 할부금을 함께 청구하거나 추심하되 이용자별로 약정된 보조금을 차감하여 청구하고, 카드사에는 보조금을 포함한 단말기 할부금 채권액 전부를 지급하였다. 이러한 이 사건 보조금 지급방식은 원고가 대리점에 이 사건 보조금을 직접 또는 카드사를 통하여 지급함으로써 단말기 구입자인 이용자가 단말기 공급자인 대리점에 지급하여야 할 단말기 대금 중 일부를 대신 변제한 것으로 볼 수 있다.

      (3) B기본약정형의 경우 원고가 매월 이용자에게 청구하는 이동통신요금 청구서에 그 할인액이 명시적으로 표시되지도 않아서 이용자들로서는 B기본약정형 보조금이 단말기 대금이 아닌 이동통신요금에서 감액되었다고 인식할 수도 없었다. 또한 B약정할부지원형의 경우 원고는 이용자에게 이동통신요금과 단말기 할부금을 통합하여 청구하면서, 대부분 통신요금의 합계액과 그에 대한 부가가치세를 계산한 후, 별개의 항목으로 ⁠‘단말기할부금’을 두고 이 사건 보조금인 ⁠‘B할부지원 보조금’을 차감하여 통합요금을 표시하는 방식을 취하였고(2011년 1~3월, 2012년 6월~2013년 12월), 통신요금에 할인으로 표시하고 그 상세내역으로 이 사건 보조금인 B약정할부지원보조금을 표시한 경우에도 단말기 구입비에서 이 사건 보조금과 동일한 금액을 차감하여 이용자 부담금을 표시함으로써(2011년 4~12월), 이용자들도 단말기 할부금에서 이 사건 보조금이 차감되어 청구되는 것으로 인식하였다.

      (4) 원고는 이 사건 보조금의 종류에 관계없이 이용자에게 이동통신요금을 매달 청구할 때 이 사건 보조금 상당액을 과세표준에서 제외하지 않은 채 이동통신요금 전액에 대하여 부가가치세를 징수하여 납부하였다. 이동통신요금에서 단말기 구입비에 대한 B약정할부지원보조금을 공제하여 표시한 2012년 1~5월의 경우에도 B약정할부지원보조금을 공제하지 않은 이동통신요금 전액에 대해 부가가치세를 징수하여 납부하였다.

      (5) 앞서 본 이 사건 이용약관 등에 나타난 당사자들의 의사, 원고의 이 사건 보조금 지급방식, 이동통신요금 청구방식 등을 종합하여 보면, 원고와 이용자들 사이에 이 사건 보조금을 이동통신요금에서 ⁠‘직접 공제’하기로 하는 의사의 합치가 있었다고 보기는 어렵다.

   3) 최종소비과세의 원칙, 조세중립성의 원칙 등 위반 여부

    가) 이 사건 보조금을 원고의 이동통신용역의 공급가액에 대한 에누리액으로 보지 않는다고 하더라도, 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 사업자가 납부하는 부가가치세가 최종소비자가 부담하는 부가가치세를 초과한다고 할 수 없어, 이 사건 처분이 최종소비과세의 원칙에 위반된다고 할 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

      (1) 부가가치세는 부가가치 창출을 위한 ⁠‘재화 또는 용역의 공급’이라는 거래 그 자체를 과세대상으로 하는 소비세로서 개별 거래를 단위로 하여 거래징수되므로, 원고가 공급하는 이동통신서비스 공급거래와 대리점이 공급하는 단말기 공급거래를 별개로 판단함이 타당하다.

      (2) 앞서 본 것과 같이 원고가 대리점에 이 사건 보조금과 그 부가가치세액을 지급한 것은 단말기 공급거래에서 이용자가 대리점에 지급하여야 할 단말기 공급가액 중 일부를 대신하여 지급한 것으로 볼 수 있는데, 원고와 이용자가 대리점에 지급한 부가가치세 합계액은 단말기 공급가액의 10%에 해당하는 부가가치세액이므로, 이는 최종소비과세원칙에 반한다고 볼 수 없다.

      (3) 이동통신서비스 공급거래에 있어서도 최종소비자인 이용자는 이 사건 보조금이 ⁠‘직접 공제’되었다고 볼 수 없는 이동통신요금 전액에 대하여 부가가치세를 부담하였고, 원고는 이 사건 보조금의 지급에 관하여 최종소비자인 이용자를 위한 대위변제자의 지위에 있다고 할 것이므로, 이 부분 공급거래 역시 최종소비과세원칙에 반하지 않는다. 오히려 이 사건 보조금을 이동통신용역의 부가가치세 과세표준에서 제외하게 된다면, 이용자들로서는 지급할 의무가 없는 부가가치세를 원고에게 지급하였음에 도 이동통신용역 공급사업자인 원고는 그에 대한 부가가치세를 납부하지 않아도 되는 불합리한 결과가 발생한다.

    나) 또한 피고가 이동통신사업과 단말기 공급사업을 함께 하는 다른 이동통신사업자들과 달리 취급하여 이 사건 보조금을 원고의 이동통신용역의 공급가액에 대한 에누리액으로 보지 않는다고 하더라도 조세중립성의 원칙 및 조세평등의 원칙이나 실질과세의 원칙에 위반된다고 할 수 없으므로, 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

    (1) 조세중립성, 즉 조세의 경쟁중립성이란 경쟁의 평등을 해하는 조세제도는 바람직하지 않다는 것으로서 경제학, 재정학에 기원을 둔 개념이다. 세법에서도 입법시 고려하여야 할 하나의 원칙으로 받아들여지고 있기는 하나, 조세제도는 필연적으로 경제적인 유, 불리를 수반할 수밖에 없으므로, 모든 경우에 조세중립성이 엄격하게 준수될 수는 없고, 세법상 다른 이념 및 입법자의 입법형성의 자유 등과의 조화를 통해서 구현되는 것이다. 따라서 특정한 조세제도가 조세중립성에 반한다고 하여 곧바로 위헌 내지 위법이라고 볼 수 없다.

    (2) 한편 납세의무자는 경제활동을 할 때 특정 경제적 목적을 달성하기 위하여어떤 법적 형식을 취할 것인지 임의로 선택할 수 있으며(대법원 2017. 4. 7. 선고 2015두49320 판결 등 참조), 세법관계는 당사자가 선택한 법 형식을 존중하고 그 기초 위에서 형성되어야 하므로 사법상의 거래에서 실제로 행하여진 법 형식에 의하여야 한다. 앞서 본 것과 같이 원고가 이동통신서비스 시장에 진입할 무렵에는 이동통신서비스 사업자에 대하여 단말기 공급을 금지하는 법적 규제가 있었는데, 이와 같은 법적 규제가 1999년경 해소되었다. 원고는 위 법적 규제가 해소된 이후에도 다른 이통통신서비스 사업자들과 달리 종전과 동일한 방식으로 계열사인 dd를 단말기 공급업체로 하여 이동통신서비스 사업을 계속하였고, 이 사건 이용약관 등을 통해 이용자에게 이동통신서비스의 공급을 조건으로 한 단말기 구입비용을 지원하겠다는 의사를 분명히 하였으며, 원고와 이용자 사이의 의사 합치에 따라 이러한 조건으로 이 사건 보조금을 계속 지원하게 되었다. 반면 다른 이동통신서비스 사업자들도 1999년 이전에 이동통신서비스 사업을 시작하였으나, 위와 같은 법적 규제가 해소된 이후에는 단말기 공급사업을 함께 하기로 하였고, 그로 인하여 대리점을 통해 이용자에게 제공한 보조금 상당액이 단말기 공급가액에서 직접 공제되는 가액으로서 단말기의 공급과 관련된 에누리액으로서 부가가치세의 과세표준에서 제외되기에 이르렀다. 이러한 사정에 부가가치세는 개별 소비에 대하여 부과되는 소비세의 성격을 가지는 점 등을 더하여 보면, 원고가 단말기 공급․판매와 관련하여 다른 이동통신서비스 사업자들과 다른 사업구조를 선택한 이상 원고가 주장하는 사정이 있다거나 같은 종류의 이동통신서비스 사업자라는 이유만으로 이 사건 처분이 조세중립성의 원칙, 조세평등의 원칙이나 실질과세의 원칙에 반한다고 할 수 없다.

3. 결론

 그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 모두 기각하여야 한다. 제1심 판결은 이와 결론을 달리하여 부당하므로 피고의 항소를 받아들여 제1심 판결을 취소하고 원고의 청구를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울고등법원 2022. 11. 30. 선고 서울고등법원 2017누52292 판결 | 국세법령정보시스템