요지

원고가 차입거래 과정에서 국외지배주주의 지급보증에 의한 스왑거래에 따라 지급한 스왑포인트는 그 실질이 지급이자 및 할인료로 인정됨

판결내용

붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 항소를 기각한다.

2. 항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심 판결을 취소한다. 피고가 2021. 1. 24. 원고에게 한 제1심 판결 별지1 기재 법인세 경정청구 거부처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 정당한 제1심 판결 인용과 판단 보충 등

원고 항소이유는 제1심에서의 주장과 크게 다르지 아니하고, 이 사건 변론에 제출된 모든 증거와 소송자료[항소심에 추가로 제출된 서증인 갑 제12 내지 23호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다) 포함]를 원고 주장과 함께 다시 살펴보더라도 제1심의 사실인정과 판단은 정당한 것으로 인정되고, 항소심에서 제1심 판단을 보충하거나 고쳐 쓰는 부분은 아래와 같다.

이에 항소심인 이 법원이 이 사건에 관하여 적을 이유는, 원고와 피고가 이 법원에서 강조하거나 추가하는 주장 등에 관하여 제1심 판결 이유 중 해당 부분을 제2항 기재와 같이 일부 고쳐 쓰거나 추가하고, 제3항 기재 판단(쟁점 스왑거래에 관한 보충판단)을 추가하는 것 외에는 제1심 판결 이유 부분 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제420조 본문에 따라 약어 및 별지를 포함하여 이를 인용한다

(다만 제1심 약어인 ⁠‘OO US’는 ⁠‘OO US 법인’으로, ⁠‘**VS’는 ⁠‘**VS 법인’으로 각 고친다).

2. 고쳐 쓰거나 추가하는 부분

○ 제1심 판결문 제9면 제16행과 제17행 사이에 다음 내용을 추가한다.

『다) 피고는 ⁠‘원고의 2020. 7. 3.자 이 사건 경정청구 중 2015 사업연도 이월결손금 증액경정청구는 피고의 원고에 대한 2015 사업연도 법인세 감액경정이 이루어진 2019. 4. 17.경부터 구 국세기본법 제45조의2 제1항1) 단서에 따른 경정청구기간인 90일이 지난 후에 이루어졌다. 또한 원고의 2016 사업연도 법인세 경정청구는 2013 내지 2015 사업연도에 적법하게 이월된 결손금을 그 전제로 하고 있는 것인데, 앞서 주장한 것처럼 위 2013 내지 2015 사업연도 이월결손금은 경정청구기한이 이미 지나 확정되었으므로 2016 사업연도 법인세 과세표준 및 세액에 영향을 미치지 아니한다. 결국 원고의 위 2015 및 2016 사업연도 각 경정청구는 모두 적법한 경정청구에 해당하지 아니한다’는 취지로도 주장한다(2024. 3. 21.자 답변서 제5 내지 7, 9, 10면). 그러나 피고 주장 구 국세기본법 제45조의2 제1항 단서는 그 문언상 ⁠‘결정 또는 경정으로 인하여 ⁠“증가”된 과세표준 및 세액에 대한 경정청구’에 적용되는 규정임이 분명하고, 피고 주장 2019. 4. 17.자 2015 사업연도 법인세 감액경정은 과세표준 및 세액을 모두 ⁠“감액”하는 것일 뿐이어서(을 제5호증의 3 제1면), 그에 대하여 위 단서 규정이 적용된다고 판단하기 어렵다. 이와 다른 전제에 선 이 부분 피고 주장은 나머지 점에 관하여 더 나아가 판단할 필요 없이 받아들이지 아니한다.

라) 나아가 피고는 ⁠‘원고가 피고의 2016. 10. 20.자 당초처분에 불복하여 2017. 4. 12. 조세심판원에 심판청구를 하자 조세심판원은 2018. 12. 27. 그 심판청구를 기각하는 결정을 하였고, 이에 원고는 2019. 3. 26. 서울행정법원 2019구합60349 사건으로 당초처분 취소를 구하는 소를 제기하였다가 2019. 11. 25. 그 소를 취하하였으므로, 이러한 원고의 소 취하에 따라 당초처분이 적법하다는 취지의 위 조세심판원 결정은 궁종결·확정되었다. 따라서 원고가 이 사건 소로써 당초처분을 재차 다투는 취지라면 이는 행정심판법 제51조에서 명시적으로 금지하고 있는 재청구에 해당하며, 구 국세기본법 제56조 제2항, 제3항에서 정한 소송요건을 갖추지 못하여 부적법하다’는 취지로도 주장한다[2022. 4. 26.자 답변서 제7, 8면(전자소송기록뷰어상 면수 기준, 이하 모든 소송자료에 대하여 같다)]. 그러나 원고가 이 사건 소에 의해 피고의 2016. 10. 20.자 당초처분이 아니라 원고의 2020. 7. 3.자 이 사건 경정청구에 대한 거부처분인 2021. 1. 24.자 이 사건 처분 중 일부(제1심 판결 별지1 기재 법인세 경정청구에 대한 거부처분, 이하 편의상 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)의 취소를 구하고 있음은 원고 청구취지 문언에 비추어 분명하고, 구 국세기본법 제56조 제1항 단서에서는 ⁠‘심판청구에 관하여는 행정심판법 제51조를 준용한다’, 피고 주장 행정심판법 제51조에서는 ⁠‘심판청구에 대한 재결이 있으면 그 재결 및 같은 처분 또는 부작위에 대하여 다시 행정심판을 청구할 수 없다’, 구 국세기본법 제56조 제2항에서는 ⁠‘위법한 처분에 대한 행정소송은 이 법에 따른 심판청구와 그에 대한 결정을 거치지 아니하면 제기할 수 없다’, 같은 조 제3항 본문에서는 ⁠‘제2항에 따른 행정소송은 심판청구에 대한 결정 통지를 받은 날부터 90일 이내에 제기하여야 한다’는 취지로 각 정하고 있다고 하더라도 위 각 규정은 ⁠‘당초처분에 대한 조세심판원 결정이 있으면 당초처분에 대하여 조세심판원에 다시 심판청구를 할 수 없다’ 또는 ⁠‘당초처분에 대한 행정소송은 그에 대한 심판청구를 거친 후 제소기간 내에 제기하여야 한다’는 취지에 불과하므로, 당초처분이 아닌 이 사건 처분 취소를 구하는 이 사건 소가 적법한지와는 무관하며[앞서 인정한 것처럼 원고는 2021. 1. 24.자 이 사건 처분에 불복하여 2021. 2. 17. 조세심판원에 심판청구를 하였고(갑 제5호증), 그 심판청구일인 2021. 2. 17.부터 90일이 지난 이후임이 역수상 명백한 2021. 7. 16. 이 사건 처분 취소를 구하는 이 사건 소를 제기하였음은 기록상 분명하므로, 이는 구 국세기본법 제56조 제3항 단서, 제65조 제2항, 제81조 전단2)에 의하여 적법하다(원고 소장 제7, 8면)], 달리 피고 주장과 같이 판단할 만한 근거가 없다. 결국 이 사건 소가 이 사건 처분이 아닌 당초처분을 다투는 것이라는 전제에 선 피고의 이 부분 주장은 이유 없다.』

○ 제1심 판결문 제9면 제17행 ⁠“다)”를 ⁠“마)”로 고친다.

○ 제1심 판결문 제11면 제12행과 제13행 사이에 다음 내용을 추가한다.

『다. 이 사건 처분서 기재 처분사유 등에 관한 보충 판단

피고가 원고의 2020. 7. 3.자 이 사건 경정청구에 대하여 2021. 1. 24. 원고에게 ⁠‘이 사건 경정청구는 원고의 행정소송 소 취하로 확정되었으므로, 구 국세기본법 제45조의2 및 제55조에 따라 동일 내용에 대한 불복청구의 중복에 해당하여 법적 안정성과 일사부재리 원칙에 위배되어 경정청구 대상이 될 수 없다’는 취지로 거부하는 이 사건 처분을 한 사실은 앞서 인정한 것과 같거나, 앞서 든 증거들과 변론 전체 취지에 따라 인정할 수 있다.

그런데 앞서 인정한 것처럼 원고가 2019. 3. 26. 서울행정법원 2019구합60349 사건으로 당초처분 취소를 구하는 소를 제기하였다가 2019. 11. 25. 그 소를 취하하였다고 하더라도, 앞서 판단한 것처럼 원고는 이 사건 소에 의해 당초처분이 아니라 이 사건 처분 취소를 구하고 있고, 원고가 2015 사업연도 법인세 법정신고기한인 2016. 3. 31.부터 5년 내인 2020. 7. 3.경 이 사건 경정청구를 한 이상, 이 사건 경정청구 중 원고가 이 사건에서 다투는 2015, 2016 사업연도 법인세 경정청구 부분(제1심 판결 별지1 기재 부분, 이하 같다)은 적법하게 이루어진 것으로 평가할 수 있으며, 달리 위 처분사유 기재와 같이 원고의 행정소송 소 취하만으로 인하여 경정청구 대상이 될 수 없다고 판단할 만한 근거가 없다.

다만 감액경정청구를 받은 과세관청으로서는 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 객관적으로 정당한 과세표준 및 세액을 초과하는지에 대하여 조사·확인할 의무가 있으므로, 통상의 과세처분 취소소송에서와 마찬가지로 감액경정청구에 대한 거부처분 취소소송 역시 그 거부처분의 실체적·절차적 위법 사유를 취소원인으로 하는 것이며 그 심판 대상은 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액의 객관적인 존부라 할 것이고, 경정청구가 이유 없다고 내세우는 개개의 거부처분사유는 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액이 세법에 따라 신고하여야 할 객관적으로 정당한 과세표준 및 세액을 초과하는 것이 아니라고 주장하는 공격방어 방법에 불과한 것이므로, 과세관청은 당초 내세웠던 거부처분사유 이외 사유도 그 거부처분 취소소송에서 새로이 주장할 수 있다(대법원 2008. 12. 24. 선고 2006두13497 판결 등 참조).

위 법리에 따르면, 앞서 판단한 것처럼 원고는 이 사건에서 이 사건 경정청구 중 2015, 2016 사업연도 법인세 경정청구 부분에 대한 거부처분인 이 사건 처분 취소를 구하고 있고, 이 사건 심판 대상은 이 사건 처분의 실체적·절차적 위법 사유이자 당초 과세표준 및 세액의 객관적인 존부이며, 피고로서는 이 사건 처분 당시 내세웠던 이 사건 처분서 기재 처분사유 이외 사유도 이 사건에서 새로이 주장할 수 있다. 앞서 또는 뒤에서 판단하는 것처럼 피고는 이 사건에서 ⁠‘원고는 이 사건 경정청구 중 2015사업연도 법인세 이월결손금 증액경정청구를 하면서 경정청구기한이 이미 지난 2013,2014 사업연도 법인세 이월결손금 증액을 주장할 수 없다’, ⁠‘원고가 은행들에 지급한 쟁점 스왑포인트는 그 실질이 이자로써 손금불산입하는 것이 정당하다’는 등 취지로 주장하였고, 이는 피고가 이 사건 처분이 적법하다는 취지로 그 처분사유를 주장한 것으로 평가할 수 있다[이 사건 처분서(갑 제4호증) 기재 처분사유가 원고가 은행들에 지급한 쟁점 스왑포인트의 실질이 이자임이 원고의 소 취하로 이미 확정되었으므로 이와 달리 그 실질을 인정할 수 없다는 내용으로 평가하거나 피고가 당초 내세웠던 처분사유를 더 분명히 하기 위한 처분사유를 새로이 주장하였다고 평가할 수 있고, 판례가 제시하는 처분의 동일성이 인정된다]. 이하에서는 그러한 피고 주장 처분사유 등을 고려해 이 사건 처분이 적법한지에 관하여 판단한다.』

○ 제1심 판결문 제11면 제13행 ⁠“다.”를 ⁠“라.”로 고친다.

○ 제1심 판결문 제13면 아래에서 제6행 ⁠“한다” 뒤에 ⁠“(대법원 2020. 6. 25.자 2020두36083 판결로 확정된 서울고등법원 2020. 1. 29. 선고 2019누43094 판결 등 취지 참조)”를 추가한다.

○ 제1심 판결문 제14면 제6행 ⁠“보인다” 뒤에 다음 괄호를 추가한다.

『[원고 주장의 ① 쟁점 후문 규정 및 구 국세기본법 제45조의2 제1항 본문 제2호의 각 문언, ② 대법원 2020. 7. 9. 선고 2017두63788 판결에서도 ⁠‘이미 경정청구기간이 지난 사업연도의 이월결손금을 이후 사업연도 경정청구에서 함께 다툴 수 있는지’에 관하여는 실질적으로 다투어지지 아니하였고, ③ 울산지방법원 2021. 9. 9. 선고 2020구합6024 판결은 위 대법원 판결 선고 이후에 선고되었다는 것 등을 비롯한 사정들(항소이유서 제34 내지 43면, 2024. 5. 17.자 준비서면 제22 내지 29면)을 모두 고려하더라도 위 판단을 뒤집기 어렵다]』

○ 제1심 판결문 제14면 제6행과 제7행 사이에 다음 내용을 추가한다.

『마) 원고는 ⁠‘설령 원고가 2015 사업연도 이월결손금 증액경정청구를 하면서 2013, 2014 사업연도 이월결손금 증액을 주장할 수 없다고 가정하더라도, 원고는 기존의 확고한 대법원 판례 및 조세행정 실무를 신뢰하여 이 사건 경정청구를 하였고, 그러한 원고의 신뢰는 정당하므로 보호받아야 하며, 원고가 예외적으로 위 2013, 2014 사업연도 이월결손금 증액을 주장할 수 있는 특별한 사정이 인정된다’는 취지로 주장한다(항소이유서 제43 내지 49면, 2024. 5. 17.자 준비서면 제30 내지 33면).

그러나 대법원 2020. 7. 9. 선고 2017두63788 판결은, 개정 법인세법이 시행된 2010. 1. 1. 이후 최초로 과세표준을 신고한 사업연도에 발생한 결손금 등에 대하여 과세관청의 결손금 감액경정이 있는 경우 그 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당한다고 판시하면서, 개정 법인세법이 시행되기 전 사안인 대법원 2002. 11. 26. 선고 2001두2652 판결 법리를 근거로 위 결손금 감액경정이 항고소송 대상이 되는 행정처분에 해당하지 아니한다고 판단한 원심 판결(서울고등법원 2017. 9. 13. 선고 2017누50777 판결)을 파기환송한 것에 불과할 뿐, 기존에 확립되어 있었던 대법원 판례 입장을 변경하였다거나 완전히 새로운 법리를 선언한 것이라고 판단하기는 어렵다. 또한 앞서 판단한 것처럼 원고 주장 대법원 2018. 7. 26. 선고 2016두40375 판결이나 사실심(제1심과 항소심) 판결들에서는 기존 대법원 2002. 11. 26. 선고 2001두2652 판결 이후에 신설된 쟁점 후문 규정의 의미에 관하여 구체적으로 다투어지지 아니하였던 것으로 판단될 뿐이고, 조세심판원은 당초처분 내지 이 사건 처분과는 무관한 이전가격 과세처분에 대한 정상가격을 재조사하라는 취지의 재조사 결정을 하였을 뿐이어서 원고가 그 재조사로 인하여 현실적으로 이 사건 경정청구를 기간 내에 하기 어려웠을 것이라고 단정하기도 어려우며, 달리 원고 주장과 같이 판단할 만한 근거가 부족하다. 이와 다른 전제에 선 이 부분 원고 주장은 모두 받아들이지 아니한다.』

○ 제1심 판결문 제14면 제11행 ⁠“라.”를 ⁠“마.”로 고친다.

○ 제1심 판결문 제17면 제17, 18행 ⁠“이자”를 ⁠“지급이자 및 할인료”로 고친다.

3. 쟁점 스왑거래에 관한 보충 판단

가. 기업이 환거래로 인한 위험을 사전에 예상하고 이에 대비하는 것은 합리적인 경제행위이며, 조세법에서도 이러한 합리적인 경제행위는 존중되거나 보호되어야 한다. 원고(법인인 유한회사이다. 이하 같다)도 기업이므로 합리적인 경제행위를 하여야 한다. 국가의 자기시정은 절대적으로 불가능한 것이 아니라 헌법과 법률들에 따라 국가의 자기시정이 가능하며, 조세법에서도 마찬가지이다.

나. 전문가의 학술적인 의견 제시 방법에 특별한 제한이 없고, 개별 사건의 구체적인 소송과정에서 학술적인 의견이 기재된 법률의견서 제출이 소송법상 금지되어 있지도 않으므로, 법원이 법리를 최종 확정할 때 이미 공간된 학술적인 논문, 서적 외에 전문가의 학술적인 의견도 참조할 수 있다.

다. 갑 제21호증(법률의견서)의 기재는 이 사건에 한정된 학술적인 의견이지만, 일반론으로는 경청할 부분이 있음을 부정할 수는 없다. 이 사건의 개별성, 구체성으로 인해 이 사건 결론에는 참작될 수 없다고 하더라도 다른 사건에서는 일반론으로 참작될 수는 있다.

라. 그러나 이 사건에서는 갑 제21호증(법률의견서) 기재 학술적 의견과 같은 결론을 도출할 수는 없고, 항소심에서 추가로 제출된 서증을 포함하여 이 사건 소송자료를 모두 참작하더라도 쟁점 스왑포인트의 실질을 지급이자 및 할인료로 판단한 제1심 판단은 정당하다(다만 제1심 표현 ⁠‘이자’를 ⁠‘지급이자 및 할인료’로 고친다). 항소심에서 보충하는 근거는 다음과 같다.

① 쟁점 스왑계약의 각 계약일, 만기일은 2012년부터 2015년까지 4년간이고, 계약은행은 2곳이다(A은행, B은행). 1곳이 아니다. 계약일과 만기일 사이의 기간은 대부분 3개월이고, 1개월, 2개월, 1년도 있으나, 합리적인 예측이 매우 곤란하거나 어려운 초장기는 없다.

② 4년간의 각 쟁점 스왑포인트는 계약 은행 2곳 모두 양의 값을 가졌고, 음의 값을 가진 계약일, 만기일은 없다(모두 원고만의 손실이고, 을 제6호증의 기재에 의하면 발생비용 또는 원고 손실 합계 금액은 9,472,320,000원이다). 이 사건에서 2012년부터 2015년까지 계약 은행 2곳 모두 양의 값을 가질 수밖에 없는 특별한 외환시장 상황에 관한 소송자료는 부족하다(계약일과 만기일 사이의 기간이 대부분 3개월이고, 1개월, 2개월, 1년인 이 사건 쟁점 스왑계약에서 4년의 기간 계약 은행 2곳 모두 양의 값이었던 사정을 설명할 수 있는 증거나 소송자료가 없다). 환거래로 인한 위험을 사전에 예상하고 이에 대비하는 합리적인 경제행위를 하는 기업이라면 위와 같이 장기간 스왑포인트가 양의 값만을 가지는 계약을 2개의 은행과 하거나 그 계약을 지속하는 것에 관하여 원고 시각과 관점에서(원고 기준으로) 사전･사후 검토를 하는 것이 일반적임에도 원고가 이러한 검토를 적시 또는 각 계약일에 적극적으로 하였다고 볼 수 있는 소송자료는 없다. 오히려 갑 제18호증(원고와 씨티은행 간 스왑거래 포인트 내역)의 기재에 의하면, 2015. 10. 8.부터 2017. 12. 28.까지 사이에는 양의 값과 음의 값이 혼재되어 있으며, 이러한 스왑포인트는 갑 제21호증(법률의견서)의 기재 학술적인 의견과 크게 모순되지 않는다.

③ 이 사건의 개별적이고 고유한 증거에 인정되는 장기간의 양의 값, 그것도 은행 모두 2곳의 양의 값은 그 후의 스왑포인트 값(양의 값과 음의 값이 혼재)과 동일하게 보기 어려운 사정이 있다고 보아야 한다.

④ 이러한 사정은 이 사건 소송과정 등에서도 확인된다. 사업연도 2013년, 2014년, 2015년 쟁점 스왑포인트 합계 2,380,257,143원 부분에 관한 당초처분은 원고가 제기한 행정소송 취하로 이미 확정되었다. 조세법에서 국가의 자기시정이 인정된다고 하더라도 이미 확정된 당초처분의 쟁점 스왑포인트의 실질을 달리 볼 수 있는 증거나 소송자료가 있어야 하는데, 이 사건에서는 갑 제18호증과 같이 그 반대로도 볼 수 있는 증거, 갑 제21호증의 학술적인 일반론에 반하여 양의 값만 있는 사정 등이 인정되거나 확인된다.

⑤ 원고는 이 사건에서 소장 첨부 별지에 기재한 금액 중 2013년, 2014년 사업연도 이월결손금을 증액하는 경정청구에 대한 거부처분 부분은 취하하였다.

⑥ 원고의 이 사건 소를 각하할 수는 없고 본안 판단을 하여야 하지만, 이미 확정된 당초처분의 쟁점 스왑포인트의 실질과 달리 보아야 하는 추가 소송자료나 근거가 부족하다.

⑦ 씨티은행, 도이치은행이 원고로부터 4년에 걸쳐 음의 값 없이 오로지 양의 값만으로(오로지 원고의 손실만으로) 받은 쟁점 스왑포인트가 최종적으로 위 2곳의 은행에 모두 완전하게 실질 귀속되었는지에 관한 추가 심리를 하지 아니하더라도 이 사건에서 법률 요건인 ⁠‘지급이자 및 할인료’가 인정될 수 있다고 판단된다.

⑧ 위와 같은 판단은 OO US 법인이 매우 장기간에 걸쳐 원고를 위해 포괄적이고 절대적이며 무조건적인 완전한 지급보증계약을 한 것과 모순되지 아니한다(오히려 부합한다).

마. 이 사건에서 쟁점 스왑포인트의 실질을 당초처분과 동일하게 본다고 하여 갑 제21호증의 학술적인 일반론, 환거래로 인한 위험을 사전에 예상하고 이에 대비한 기업의 합리적인 경제행위를 배제하고 국외지배주주로부터 차입, 국외지배주주의 지급보증만 있으면 무조건(언제나 구체적인 사실 관계와 무관하게) 법률 요건인 ⁠‘지급이자 및 할인료’로 일반적으로 인정할 수 있다는 해석은 아니다.

4. 결론

원고의 청구를 기각한 제1심 판결은 정당하고 원고의 항소는 이유 없으므로 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울고등법원 2024. 11. 06. 선고 서울고등법원 2023누54947 판결 | 국세법령정보시스템