요지

이 사건 매출누락액 및 가공매입액이 사외에 유출되지 않았다고 볼 특별한 사정이 없고, 그 금액이 대표자 아닌 다른 자에게 귀속된 것이 분명 하다는 점에 대하여는 아무런 증명이 없으므로, 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서에 따라 이는 대표자에게 귀속된 것으로 보아야 한다.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1.원고의 항소를 기각한다.

2.항소비용은 원고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

제1심판결을 취소한다. 피고가 2017. 8. 1. 원고에 대하여 한 소득금액변동통지처분을

모두 취소한다.

이 유

1.처분의 경위

가. 원고는 ○○시 ○○로 ○○에서 철강판매업 등을 영위하는 주식회사이고, 조○○은 2009. 6. 24. 원고의 사내이사로 취임한 원고의 대표자이다.

나. 피고는 2017. 4. 6.부터 2017. 6. 23.까지 원고의 2012 내지 2016 사업연도에대한 세무조사를 실시한 결과(이하 ⁠‘이 사건 세무조사’라 한다), 아래 표 기재와 같이 원고가 2012 사업연도부터 2016 사업연도까지 합계 331,482,764원의 매출신고를 누락하고(공급대가 기준, 이하 ⁠‘이 사건 매출누락액’이라 한다), 2014 사업연도에 허위로 매입원가 339,321,000원(이하 ⁠‘이 사건 가공매입액’이라 한다)을 계상한 사실 및 허위의 매입세금계산서에 의하여 매입액을 부풀린 사실을 확인하였다.

다. 피고는 원고의 2012 내지 2016 사업연도 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정하면서, 이 사건 매출누락액과 이 사건 가공매입액이 사외로 유출된 것으로 보아, 아래 표 ⁠‘대표자 상여처분액’ 기재와 같이 2012년 귀속 81,467,983원, 2013년 귀속 65,593,426원, 2014년 귀속 377,040,084원, 2015년 귀속 75,488,309원, 2016년 귀속 71,213,962원을 원고의 대표자인 조○○에 대한 상여로 소득처분하고, 2017. 8. 1. 원고에게 위 소득처분 내용에 대하여 소득금액변동통지를 하였다(이하 원고에 대한 소득금액변동통지를 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 16, 18, 19호증, 을 제1, 4, 7호증(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고의 주장

1) 피고는 이 사건 세무조사 결과를 ○○세무서장에게 통보하여 ○○세무서장으로 하여금 원고의 2012 내지 2016 사업연도에 대한 법인세 경정처분 및 소득처분을 하게 하였을 뿐 원고에게 법인세 경정처분 및 소득처분을 한 바 없다. 비록 피고가 원고의 납세지를 관할하는 지방국세청장이라 하더라도, 피고 스스로 원고의 2012 내지 2016 사업연도에 관한 법인세 결정 또는 경정이나 소득처분을 하지 않은 이상, 피고가 원고에게 소득금액변동통지를 한 것은 소득금액변동통지의 권한 및 절차를 규정한 법인세법 제67조 및 소득세법 시행령 제192조 제1항 규정에 위배되어 위법하다.

2) 이 사건 세무조사 당시 원고에게 세무조사 사전통지를 생략할 수 있는 예외사유가 존재한다고 볼 수 없음에도 불구하고, 피고는 원고에게 사전통지를 하지 아니한채 이 사건 세무조사를 실시하였으므로, 이 사건 세무조사는 절차상 중대한 하자가 있어 위법하고, 이처럼 위법한 세무조사에 기초하여 이루어진 이 사건 처분 역시 위법하다.

3) 나아가 아래와 같이 이 사건 매출누락액 및 이 사건 가공매입액은 모두 사외로 유출되었다고 볼 수 없으므로, 이와 다른 전제에서 이루어진 이 사건 처분은 위법하다.

가) 이 사건 매출누락액 중 원고 명의의 계좌로 입금된 55,928,083원은 원고가 거래처로부터 매출대금 명목으로 직접 입금받은 것이기 때문에 이를 사외에 유출되었다고 볼 수 없다.

나) 이 사건 매출누락액 중 원고의 대표자인 사내이사 조○○ 명의의 개인 계좌로 입금된 275,353,000원은 이후 조○○이 그 돈을 다시 원고 명의의 계좌로 송금하여 돌려주었기 때문에 역시 사외에 유출되었다고 볼 수 없다. 또한 원고가 이 부분 회계를 ⁠‘대표자 가지급금 회수’ 내지 ⁠‘가수금’으로 처리하였다고 하여 이를 원고가 실제로 채권을 회수하였거나 원고가 조○○에게 실제로 변제해야 하는 채무로 볼 수 없고, 이는 단지 허위 채권의 회수 내지 허위인 채무에 불과하므로 위 회계처리를 근거로 이 부분 금액이 사외로 유출되었다고 볼 수도 없다.

다) 이 사건 가공매입액 또한 장부상 기재된 허위의 가공 자산에 불과하고 실제로 그에 상응하는 현금이 인출되지 않았으며 이 부분 회계처리가 ⁠‘대표자 가지급금 회수’ 내지 ⁠‘가수금’으로 처리되었다고 하더라도 이는 역시 허위 채권의 회수 내지 허위인 채무에 불과하다. 따라서 이 사건 가공매입액 339,321,000원 역시 사외로 유출되었다고 볼 수 없다.

나. 관계 법령

[별지1] 관계 법령 기재와 같다.

다. 판단

1) 소득금액변동통지에 관한 권한 및 절차 규정을 위반했다는 주장에 대한 판단

가) 관련 규정 및 관련 법리

구 법인세법(2018. 12. 24. 법률 제16008호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제66조 제1항 및 제2항에서는 법인세의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정할 수 있는 주체를 ’납세지 관할 세무서장 또는 관할 지방국세청장‘으로 규정하고 있고, 구 법인세법 제67조에서는 소득처분을 하는 경우 중 하나로 ’제66조 또는 제69조에 따라 법인세의 과세표준을 결정 또는 경정할 때‘를 들고 있다.

나아가 소득세법 시행령 제192조 제1항은 소득처분에 따른 소득금액변동통지에 관하여 ’법인세법에 의하여 세무서장 또는 지방국세청장이 법인소득금액을 결정 또는 정함에 있어서 처분(국제조세조정에 관한 법률 시행령 제25조 제6항에 따라 처분된 것으로 보는 경우를 포함한다)되는 배당ㆍ상여 및 기타소득은 법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장이 그 결정일 또는 경정일부터 15일 내에 기획재정부령이 정하는 소득금액변동통지서에 의하여 당해 법인에게 통지하여야 한다. 다만, 당해 법인의 소재지가 분명하지 아니하거나 그 통지서를 송달할 수 없는 경우에는 당해 주주 및 당해 상여나 기타소득의 처분을 받은 거주자에게 통지하여야 한다.‘고 규정하고 있다.

소득금액변동통지란 소득처분의 내용 중 법인의 원천징수의무 이행과 관련된 사항을 기재하여 원천징수의무자에게 통지하는 것으로, 소득처분과 소득금액변동통지를 할 권한의 귀속주체가 다르게 된다고 볼 수는 없으므로, 소득금액변동통지의 주체를 규정한 소득세법 시행령 제192조 제1항 소정의 ⁠‘법인소득금액을 결정 또는 경정하는 세무서장 또는 지방국세청장’이란 납세지 관할 세무서장 또는 관할 지방국세청장이라고 해석된다(대법원 2012. 3. 29. 선고 2011두15800 판결 참조).

나) 인정사실

아래 사실은 당사자 사이에 다툼 없거나 갑 제6, 18 내지 20호증, 을 제4, 5, 7, 14호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정할 수 있다.

① 이 사건 처분 당시 원고의 본점 소재지는 ⁠‘○○시 ○○동 ○○-3’이고, 원고의 납세지를 관할하는 세무서장은 ○○세무서장이며, 이를 관할하는 지방국세청장은 피고이다.

② 피고는 앞서 처분의 경위에서 본 바와 같이 원고의 2012 내지 2016 사업연도 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 경정하면서, 원고의 납세지 관할 세무서장인 ○○세무서장에게 이 사건 세무조사에 따른 원고의 법인세와 부가가치세 결정내역을 통보하는 한편, 2017. 7. 4. 원고에게 이 사건 세무조사 결과로서 법인세 및 부가가치세 등 예상 고지세액 명세와 소득금액변동 명세(법인세법에 따른 소득처분) 등을 통지하였다.

③ 이에 ○○세무서장은 피고의 위 법인세 및 부가가치세 결정에 따른 법인세액을 징수하기 위하여 2017. 9. 8. 원고에게 2012 내지 2016 사업연도에 관한 법인세 및 부가가치세 납세고지서를 발급하였다.

다) 판단

앞서 본 관련 법령과 관련 법리에 기초하여 이 사건에 관하여 본다.

구 국세기본법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29534호로 개정되기 전의 것) 제10조의2 제1호, 제2호에 의하면, 법인세의 경우 그 과세표준과 세액을 정부가 결정하는 경우에는 그 결정을 하는 때에 세액이 확정된다고 규정하고 있다. 신고납세방식의 조세인 법인세의 경우에는, 과세권자가 경정결정을 하는 경우에 그 결정을 하는 때에 조세채무가 확정되는 것인바, 원고의 납세지의 관할 세무서장인 ○○세무서장이 피고로부터 이 사건 세무조사에 따른 원고의 법인세와 부가가치세 결정내역을 통보받은 후 원고에게 법인세 등에 관한 납세고지서를 발급하였더라도 이는 위 조세를 징수하는 절차의 일환에 불과하다 할 것이고, 위 인정사실에서 본 바와 같이 원고에 대한 법인세 경정 및 소득처분을 한 주체는 피고라고 봄이 타당하다.

이처럼 피고는 이 사건 세무조사 결과를 토대로 원고의 2012 내지 2016년도 법인세 및 부가가치세를 경정하고 그 익금 산입되어야 할 금액에 관하여 소득처분을 한 후 이에 따라 원고에게 이 사건 처분인 소득금액변동통지를 하였는바, 원고의 본점 소재지인 ○○시를 관할하는 지방국세청장으로서 위와 같이 원고에 대한 법인세를 경정하고 소득처분을 한 피고로서는 원고에 대하여 소득금액변동통지를 할 적법한 권한이 있다.

원고가 들고 있는 대법원 1984. 2. 28. 선고 83누674 판결, 대법원 1985. 1. 19. 선고 84누111 판결에 의하면, 부과납세방식의 국세에 있어서는 과세관청이 조사 확인한 과세표준과 세액을 부과결정한 때에 납세의무가 구체적으로 확정되는 것이나 그 확정의 효력은 납세의무자에게 그 결정이 고지된 때에 발생한다는 취지인바, 부과납세방식의 국세의 경우에 적용되는 위와 같은 법리가 신고납세방식의 법인세의 경우에까지 그대로 적용된다고 볼 수 없다.

따라서 이 사건 처분에 소득금액변동통지에 관한 권한 및 절차 규정을 위반한 위법이 있다는 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

2) 이 사건 세무조사에 절차상 하자가 있다는 주장에 대한 판단

가) 구 국세기본법(2017. 12. 19. 법률 제15220호로 개정되기 전의 것) 제81조의7 제1항에서는 세무공무원이 세무조사(조세범 처벌 절차법에 따른 조세범칙조사는 제외한다)를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 10일 전에 조사대상세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 하되, 사전에 통지하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우를 예외사유로 규정하고 있다.

나) 살피건대, 피고가 원고에 대한 세무조사에 착수하기 전에 원고에게 사전통지를하지 아니한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없다. 한편 을 제12, 13호증의 각 기재에 의하면, 이 사건 세무조사에 앞서 세무조사 착수계획을 검토하는 단계에서 2017. 3.경 작성된 ⁠‘조사대상 선정 검토표’에는, 조사대상기간은 ⁠‘2012~2016’, 선정사유는 ⁠‘수입금액 누락혐의 1,170백만 원, 가공경비 계상혐의 619백만 원’으로 기재되어 있고, 위 검토표에 첨부된 분석보고서에는, 분석의견으로 ’장기간에 걸쳐 매출액을 차명계좌로 수금하는 방법 등을 통해 관련 제세를 탈루한 것으로 판단되므로 조사대상자로 선정하고 세무조사 착수사실이 통지되면 조사탈루 관련 자료를 은닉·파기할 가능성이 있으므로, 세무조사 사전통지를 생략함이 타당함‘이라고 기재되어 있으며, 조사 시 검토할 사항으로는 ’대표자 본인 계좌로 입금 받는 방법으로 수입금액 1,170백만 원 신고누락, 적격증빙 없는 비용 과대계상 혐의 619백만 원‘이라고 기재되어 있는 사실, 이 사건 세무조사에 앞서 작성된 ⁠‘중복조사 해당 여부 및 사전통지 제외사유 검토조서’에는 사전통지 제외 근거로 ⁠‘사전통지 시 증거서류 인멸의 우려가 있어 통상적인 조사 방법으로는 증거서류 등의 확보가 불가능하다고 판단됨’이라고 기재되어 있는 사실이 인정된다.

다) 앞서 처분의 경위에서 본 사실과 위 인정사실 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정, 즉 ① 피고는 2017. 3.경 법인통합조사를 실시할 조사대상 선정을 위하여 검토한 결과, 원고가 장기간 대표자 명의 계좌로 입금 받는 방법으로 수입금액을 누락하고 가공경비를 계상하는 방법으로 세금을 탈루하여 온 정황을 발견 하고 원고를 조사대상으로 선정한 것으로 보이는 점, ② 위와 같은 조세 탈루 행위를 조사하는 데 있어서는 통상적으로 회계장부나 거래 관련 자료 등 구체적인 자료를 신속하게 확보할 필요가 있고, 세무조사에 대한 사전통지가 이루어지는 경우 조사대상자가 위와 같은 자료들을 은닉·변조할 가능성 및 관련자들 사이에 진술을 미리 맞출 가능성도 충분히 우려되는 점, ③ 피고로서도 이 사건 세무조사에 앞서 사전통지 제외사유를 검토한 결과 세무조사 착수사실을 통지하면, 원고가 회계장부나 거래 관련 자료를 은닉·변조할 가능성이 있다고 판단하여 사전통지 절차를 생략하고 이 사건 세무조사를 실시한 것으로 보이는 점, ④ 이 사건 세무조사 결과 실제로 원고가 2012 내지 2016 사업연도에 합계 331,482,764원의 매출신고를 누락하고 2014 사업연도에 허위로 매입원가 339,321,000원을 계상한 사실이 확인된 점 등에 비추어 보면, 피고가 이 사건 세무조사에 앞서 원고에게 사전통지를 하는 경우 증거인멸 등으로 조사목적을 달성할 수 없는 경우에 해당한다고 판단하여 사전통지 절차를 생략한 것에 위법이 있다고 할 수 없다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

3) 이 사건 매출누락액 및 이 사건 가공매입액의 사외유출 여부에 대한 판단

가) 관련 법리

(1) 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니하거나 가공의 비용을 장부에 계상한 경우 특별한 사정이 없는 한 그 매출누락액 또는 가공비용액 상당의 법인의 수익은 사외로 유출된 것으로 보아야 하며, 이 경우 그 매출누락액 등의 전액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정은 이를 주장하는 자가 증명하여야 한다(대법원 2012. 11. 29. 선고 2011두4053 판결 등 참조).

(2) 법인이 매출에 의하여 수령한 대금을 내용이 확정되지 아니한 임시계정인 가수금 계정에 계상함으로써 그 상대계정인 현금이 일단 법인에 들어온 것으로 회계처리를 하였다고 하더라도, 만일 그 가수금 계정의 내용이 대표이사로부터의 단기 차입금 거래를 기장한 것으로서 장차 이를 대표이사에게 반제해야 할 채무라는 것이 밝혀진 경우에는 그 가수금 거래는 법인의 순자산의 변동 내지 증가를 수반하지 아니하는 것으로서 법인의 수익이나 비용과는 무관한 것이므로, 그 가수금 채무가 애당초 반제를 예정하지 아니한 명목만의 가공채무라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 장부에 법인의 수익으로서 기재되었어야 할 매출누락액은 이미 사외로 유출되어 위 가수금 거래의 상대방인 대표이사에게 귀속된 것으로 보아야 할 것이다(대법원 2002. 1. 11. 선고 2000두3726 판결 등 참조).

(3) 장부에 기재되지 않고 사외유출된 법인의 수입금은 그 귀속이 분명하지 않은 한 과세관청이 구 법인세법 제67조, 구 법인세법 시행령(2019. 2. 12. 대통령령 제29529호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제106조 제1항 제1호 단서의 규정에 의하여 대표자에 대한 상여로 소득처분할 수밖에 없고, 이 경우 그 귀속이 분명하다는 점에 관한 증명책임은 이를 주장하는 납세의무자에게 있다(대법원 2017. 10. 26. 선고 2017두51310 판결 등 참조).

나) 인정사실

(1) 원고는 2012 내지 2016 사업연도에 실제로 매출이 있었음에도 이 사건 매출누락액 상당의 매출신고를 누락하였는데, 그중 ⁠[별지2] 제1목록 중 계좌주가 ⁠‘○○철강㈜’로 기재되어 있는 부분의 합계인 56,128,283원1)에 관하여, 그 입금 받은 금액을 해당 입금일 분개장에 회계처리를 하면서, 그중 일부를 ① 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘외상매출금’으로 기재하거나, ② 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘선수금’으로 기재하거나, ③ 차변에 ⁠‘보통예금’으로 기재하면서, 대변에는 그중 일부를 ⁠‘선수금’으로, 나머지를 ⁠‘외상매출금’으로 기재하거나, ④ 차변에 ⁠‘보통예금’으로 기재하면서, 대변에는 그중 일부를 ⁠‘외상매출금’으로, 나머지를 ⁠‘현금’으로 기재하기도 하였고, 대부분의 금액에 관하여 ⑤ 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘현금’으로 기재하였으며, 일부의 경우에는 위와 같은 회계처리 직후 해당 입금액에 관하여 차변에 ’현금‘, 대변에 ’가수금‘으로 회계처리 하였다.

(2) 한편 이 사건 매출누락액 중 일부는 2012. 1. 10.부터 2016. 12. 29.까지 240회에 걸쳐 조○○ 명의의 계좌로 입금되었으며, 이는 ⁠[별지2] 제1목록 중 계좌주가 ⁠‘조○○’으로 기재되어 있는 부분과 같으며, 그 액수는 합계 275,354,481원2)이다. 한편 2012. 1. 2.부터 2016. 11. 11.까지의 기간 동안 조○○ 명의의 계좌에서 원고 명의의 계좌로 ⁠[별지3] 제2목록 기재와 같이 42차례에 걸쳐 합계 896,000,000원이 송금되었다.

(3) 원고는 위 ⁠(2)항과 같이 조○○으로부터 송금받은 위 896,000,000원에 관하여 이를 분개장에 회계처리 하면서, 2015. 11. 30.자 송금액에 관하여 차변에 ’보통예금‘으로, 대변에 ’받을 어음‘으로 기재한 것을 제외하고는 나머지 금액에 관하여 차변에 ’보통예금‘이라고 기재하고 대변에 ’현금‘이라고 기재하였으며, 일부의 경우에는 위와 같은 회계처리 직후 해당 입금액에 관하여 차변에 ’현금‘, 대변에 ’가수금‘으로 회계처리 하였다.

(4) 한편 원고는 2014. 1. 6.부터 2014. 12. 31.까지의 기간 동안에 실제로 매입한 사실이 없음에도 허위로 이 사건 가공매입액 상당의 상품을 매입한 것처럼 장부에 계상하면서 그 회계처리는 분개장에 각 해당 금액에 관하여 차변에 ⁠‘상품’으로, 대변에 ⁠‘현금’으로 기재하였으며, 위와 같은 회계처리 직후 위 각 해당 금액과 비슷한 정도의 금액(상세한 명세는 갑 제23호증의 1과 같다)을 같은 날 차변에 ⁠‘현금’, 대변에 ⁠‘대표자 가지급금회수’ 또는 차변에 ⁠‘현금’, 대변에 ⁠‘가수금’으로 회계처리 하였다.

(4) 조○○은 2017. 6. 22. 이 사건 세무조사 당시 ⁠‘원고 명의의 계좌로 수령한 거래대금 및 본인 명의의 개인계좌로 수령한 거래대금을 법인세 신고 시 수입금액에서 누락한 사실이 있다’는 취지로 진술하였으며, 같은 내용의 확인서를 작성하기도 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제9, 21 내지 23호증, 을 제3, 6, 8, 17호증의 각 기재, 변론 전체의 취지

다) 판단

(1) 위 인정사실에 의하면, 원고는 2012 내지 2016 사업연도에 매출이 있었음에도 이 사건 매출누락액 상당의 매출신고를 누락하였고, 2014 사업연도에 이 사건 가공매입액 상당만큼의 가공의 비용을 장부에 계상하였는바, 이를 앞서 본 법리에 비추어 보면, 이와 같은 경우 그 매출누락액 및 가공매입액 상당은 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 위 매출누락액 및 가공매입액 상당이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정에 대해서는 이를 주장하는 원고가 증명하여야 한다. 원고는 아래와 같이 이 사건 매출누락액 및 이 사건 가공매입액 상당이 사외로 유출된 것으로 볼 수 없다고 주장하고 있으므로, 이를 차례로 본다.

(2) 먼저, 이 사건 매출누락액 부분에 관하여 본다.

(가) 원고는, 이 사건 매출누락액 중 일부로서 별지2 제1목록 중 계좌주가 ⁠‘○○철강㈜’로 기재되어 있는 부분의 합계인 56,128,283원(이하 이 항에서 ⁠‘이 부분 매출누락액’이라 한다)에 관하여 아무런 회계처리를 하지 않은 것이 아니라 장부에 기재하면서 차변에 ⁠‘보통예금’으로 기재하고 대변에 ㉠ ⁠‘현금’ 또는 ㉡ ⁠‘외상매출금’ 또는 ㉢ ⁠‘선수금’이라고 기재함으로써 원고에게 입금된 매출액을 원고의 자산인 보통예금으로 등재하였으므로, 이 부분 매출누락액이 사외유출 되지 않은 것으로 보아야 한다고 주장한다.

그러나 앞서 본 사실들과 앞서 든 증거들에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 부분 매출누락액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정이 있다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고의 장부상 이 부분 매출누락액이 ㉠ 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘현금’으로 기재된 경우를 보면, 이는 해당 금액만큼 원고가 보유하는 보통예금이 증가하였고 그와 함께 원고가 기존에 가지고 있던 현금이 감소하였다는 취지에 불과하며(원고의 현금출납장에도 해당 금액의 현금이 출금되었다는 취지로 기재되어 있다), ㉡ 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘외상매출금’으로 기재된 경우 또한 해당 금액만큼 원고가 보유하는 보통예금이 증가하였고 그와 함께 원고가 기존에 가지고 있던 외상매출채권이 감소하였다는 것으로서, 이는 위와 같은 분개 시점 이전부터 존재하고 있었던 원고의 외상매출채권이 비로소 회수되었다는 의미에 불과할 뿐(위와 같이 감소된 외상매출채권이 명목만 있는 가공의 채권이라고 볼 만한 자료가 없다), 위와 같은 각 기재만으로는 원고가 위와 같이 ⁠‘현금’으로 분개한 금액이 원고의 매출에 대응하여 발생한 것인지 여부가 불분명할 뿐만 아니라, 원고에게 새로 매출이 발생했다거나 매출액만큼의 현금을 원고가 새로이 보유하게 되었음을 반영한다고 볼 수 없고, 원고의 순자산의 변동 내지 증가를 수반한 것인지 여부도 알 수 없다.

② 다음으로 원고의 장부상 이 부분 매출누락액에 관하여 ㉢ 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘선수금’으로 기재된 경우를 보면, 이는 원고가 해당 금액만큼 선수금을 보통예금으로 지급받아 원고가 보유하는 보통예금이 그만큼 증가하였다는 것을 의미한다. 그런데 선수금은 이를 지급받은 자가 상대방에 대하여 상품, 용역 등의 제공 의무를 이행하기에 앞서 미리 받는 돈을 의미하므로 부채에 해당하고, 원고가 위와 같이 이 부분 매출누락액 중 일부를 장부에 선수금 계정으로 계상한 이상, 선수금에 상당하는 일정한 상품, 용역 등의 제공 의무를 부담하게 되는 것인바, 원고가 장부에 계상한 선수금 채무가 명목상의 것에 불과하다고 볼 만한 자료가 제출되지 않은 이 사건에서 위와 같은 장부 기재 역시 원고의 매출이 증가하였음을 반영하였다고 볼 수 없고, 원고의 순자산의 변동 내지 증가를 수반한 것인지 여부를 알 수 없다.

③ 한편 이 부분 매출누락액 중 차변에 ’보통예금‘, 대변에 ’현금‘로 계상된 내역 중 일부에 관하여는 그와 같은 분개가 이루어진 날과 동일한 일자에 ’대표자로부터 가수금을 지급받았다거나 대표자에게 지급하였던 가지급금을 회수하여 현금이 사내로 들어왔다‘는 내역이 추가적으로 장부에 기재되기도 하였다.

그런데 원고의 현금출납장의 기재에서 확인되는 바와 같이, 2012 내지 2016 사업연도 기간 동안 원고와 대표자인 조○○ 사이에는 가수금 및 가지급금 채권채무가 계속하여 발생·소멸을 반복해 온 것으로 보이는바, 원고가 위와 같이 ’가수금 또는 가지급금회수‘로 회계처리한 가수금채무 또는 가지급금채권이 명목만 있는 가공의 것이라는 점에 관하여는 제1심 증인 노○○의 증언만으로는 이를 인정하기 부족하고 달리 이를 인정할 증거가 없으므로, 원고가 이 사건 매출누락액 중 일부를 ’가수금 또는 가지급금회수‘ 명목으로 회계처리를 하였다 하더라도, 앞서 본 법리에 따라 여전히 그 해당액은 이미 사외로 유출된 것으로 봄이 타당하다.

(나) 다음으로, 이 사건 매출누락액 중 대표자 조○○ 명의의 계좌로 입금된 금원(이하 이 항에서 ’이 부분 매출누락액‘이라 한다) 부분에 관하여 본다.

원고는, 이 사건 매출누락액 중 275,354,481원이 조○○ 명의의 계좌로 입금되었으나 조○○이 이를 다시 원고 명의의 계좌로 송금해주었고, 이를 장부에 기재하면서 차변에 ’보통예금‘으로 기재하고 대변에 ’현금‘ 또는 ’받을 어음‘으로 기재함으로써 원고에게 입금된 매출액을 원고의 자산인 보통예금으로 등재하였으므로, 이 부분 매출누락액 상당이 사외유출 되지 않은 것으로 보아야 한다고 주장하나, 위 인정사실과 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 매출누락액 중 조○○ 명의의 계좌로 입금된 금액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정이 있다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고의 대표자인 조○○이 2012. 1. 2.부터 2016. 11. 11.까지 원고 명의의 계좌로 입금한 금원의 합계(896,000,000원)가 조○○이 2012. 1. 10.부터 2016. 12. 29.까지 본인 계좌로 입금 받은 이 부분 매출누락액의 합계(275,354,481원)보다 더 많고, 원고 명의의 계좌로 입금 받았다는 위 금원 중 어느 부분이 이 부분 매출누락액의 반환 명목인지 특정할 만한 아무런 자료가 없으며, 이 부분 매출누락액이 조○○ 명의의 계좌로 입금된 일자 및 액수도 조○○이 원고 명의의 계좌로 입금한 일자 및 액수와도 일치하지 않는다. 따라서 조○○이 원고 명의의 계좌로 입금한 금원이 이 부분 매출액 인정할 증거가 없으므로, 원고가 이 사건 매출누락액 중 일부를 ’가수금 또는 가지급금회수‘ 명목으로 회계처리를 하였다 하더라도, 앞서 본 법리에 따라 여전히 그 해당액은 이미 사외로 유출된 것으로 봄이 타당하다.

(나) 다음으로, 이 사건 매출누락액 중 대표자 조○○ 명의의 계좌로 입금된 금원(이하 이 항에서 ’이 부분 매출누락액‘이라 한다) 부분에 관하여 본다.

   원고는, 이 사건 매출누락액 중 275,354,481원이 조○○ 명의의 계좌로 입금되었으나 조○○이 이를 다시 원고 명의의 계좌로 송금해주었고, 이를 장부에 기재하면서 차변에 ’보통예금‘으로 기재하고 대변에 ’현금‘ 또는 ’받을 어음‘으로 기재함으로써 원고에게 입금된 매출액을 원고의 자산인 보통예금으로 등재하였으므로, 이 부분 매출누락액 상당이 사외유출 되지 않은 것으로 보아야 한다고 주장하나, 위 인정사실과 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 매출누락액 중 조○○ 명의의 계좌로 입금된 금액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정이 있다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고의 대표자인 조○○이 2012. 1. 2.부터 2016. 11. 11.까지 원고 명의의 계좌로 입금한 금원의 합계(896,000,000원)가 조○○이 2012. 1. 10.부터 2016. 12. 29.까지 본인 계좌로 입금 받은 이 부분 매출누락액의 합계(275,354,481원)보다 더 많고, 원고 명의의 계좌로 입금 받았다는 위 금원 중 어느 부분이 이 부분 매출누락액의 반환 명목인지 특정할 만한 아무런 자료가 없으며, 이 부분 매출누락액이 조○○ 명의의 계좌로 입금된 일자 및 액수도 조○○이 원고 명의의 계좌로 입금한 일자 및 액수와도 일치하지 않는다. 따라서 조○○이 원고 명의의 계좌로 입금한 금원이 이 부분 매출액 으로 조성된 것이라고 단정하기 어렵다.

② 설령 조○○이 이 부분 매출누락액 상당액을 원고에게 모두 지급한 것이라고 보더라도, 원고는 그와 같이 입금된 금액에 관하여 분개장에 기재하면서 이를 매출액으로 기재하지 않고, 차변에 ⁠‘보통예금’으로, 대변에 ⁠‘현금’, 또는 ⁠‘받을 어음’으로 기재하였는바, 이는 원고가 기존에 보유하고 있던 현금을 보통예금으로 전환하였다거나, 원고가 이미 보유하고 있던 ⁠‘받을 어음’을 추심하여 그 추심금을 보통예금으로 입금하였다는 취지에 불과하고, 위와 같은 ⁠‘받을 어음’이 명목상의 것에 불과하다는 특별한 사정은 찾아보기 어렵다. 그렇다면 위와 같은 장부의 기재만으로는 이 부분 매출누락액이 사외유출 되지 않았다고 볼 만한 특별한 사정이 존재한다고 인정하기 어렵다.

③ 한편 원고는 조○○이 원고에게 입금한 내역 중 2013. 5. 31.자 입금액을 제외한 나머지 입금액에 관하여는 입금 일자와 같은 날에 ⁠‘대표자에게 가수금을 지급하였다거나 대표자에게 지급하였던 가지급금을 회수하였다’는 내역으로 장부에 기재하기도 하였다. 그렇다면 설령 원고가 이 부분 매출누락액에 관하여 위와 같은 회계처리를 함으로써 결국 이 사건 매출누락액 중 일부가 현금으로 사내에 일단 들어온 것처럼 회계처리를 하였다 하더라도, 해당 가수금 채무나 가지급금 채권이 명목만의 가공채무 또는 가공채권이라는 등의 특별한 사정이 없는 한, 이 부분 매출누락액 상당액은 이미 사외로 유출된 것으로 보아야 하는데, 앞서 살펴 본 바와 같이 원고와 대표자 조○○ 사이에 여러 차례에 걸쳐 가수금이 반제되었거나 가지급금이 지급된 내역을 확인할 수 있으므로, 위와 같은 회계처리에 의한 채권채무도 가공의 것이라고 단정하기 어려운바, 여전히 이 부분 매출누락액 상당액은 이미 사외로 유출된 것으로 봄이 타당하다.

④ 한편 구 법인세법 시행령 제106조 제4항 본문에서는 ⁠‘내국법인이 국세기본법 제45조의 수정신고기한 내에 매출누락, 가공경비 등 부당하게 사외유출된 금액을 회수하고 세무조정으로 익금에 산입하여 신고하는 경우의 소득처분은 사내유보로 한다’고 규정하고 있는바, 설령 원고가 주장하는 바와 같이 이 부분 매출누락액이 회수된 것이라고 보더라도, 그 회수한 금액에 관하여 위 규정에 따른 익금 산입 등의 조치가 이루어지지 않은 이상, 이 부분 매출누락액은 여전히 사외로 유출된 것이라고 봄이 타당하다.

(다) 원고는, 이 사건 매출누락액에 관하여 장부상 법인의 순자산 내지 자본이 증가한 것으로 회계처리를 하지 않았다고 하더라도, 이는 법인세 경정의 사유에 해당할 뿐이고, 이와 같은 사정만으로 곧바로 ⁠‘익금에 산입될 금액’이 사외로 유출된 것으로 볼 수는 없다는 취지로 주장한다.

살피건대, 법인이 매출사실이 있음에도 불구하고 매출액을 장부에 기재하지 아니한경우 일단 그 매출누락액 상당의 수익이 사외로 유출된 것으로 보는 취지는, 일단 해당 금액이 장부에서 누락됨으로 인하여 그와 같은 돈이 법인의 이익을 위하여 사용되기보다는 대표자나 주주, 임원 등이 이를 유용하는 것이 용이해지기 때문이라고 할 것이다. 매출액의 장부 기재 누락에도 불구하고 해당 금액이 사외로 유출되지 않았다고 볼 만한 특별한 사정이 인정된다면 그 금액이 사내에 유보되어 있는 것으로 볼 수 있는 것이나, 앞서 본 바와 같이 이 사건 매출누락액이 장부에 기재되지 않음으로써 그 수익은 그 당시 이미 사외로 유출된 것으로 보아야 하고, 해당 금액이 사외로 유출되지 않았다고 볼 특별한 사정에 대해서는 원고가 증명하여야 하는바, 원고 주장처럼 이 사건 매출누락액이 원고 명의의 계좌로 직접 또는 조○○을 통하여 입금되었다고 하더라도 이에 관한 원고의 위와 같은 회계처리를 통해서는 앞서 본 바와 같은 이유로 해당 금액이 사내에 유보되어 있다고 볼 만한 특별한 사정이 있다고 인정하기 부족하고 달리 이에 관한 증명이 없으므로, 이 사건 매출누락액은 여전히 사외로 유출된 것으로 봄이 타당하다. 원고의 위 주장도 받아들이기 어렵다.

(3) 마지막으로, 이 사건 가공매입액 부분에 관하여 본다.

(가) 원고는 이 사건 가공매입액 상당액에 관하여 장부에 명목상의 채무로만 계상하였을 뿐 그 금액 자체를 유출한 바는 없다고 주장하나, 위 인정사실과 앞서 든 증거에 변론 전체의 취지를 더하여 인정되는 다음과 같은 사정을 앞서 본 법리에 비추어 보면, 원고가 제출한 증거들만으로는 이 사건 가공매입액이 사외로 유출된 것이 아니라고 볼 특별한 사정이 있다고 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 증거가 없다. 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 원고는 가상의 사업체를 상대로 하여 가상의 상품매입액을 만들어 이를 장부에 기재하면서, 이 사건 가공매입액을 차변에는 ⁠‘상품’으로, 대변에는 ⁠‘현금’으로 기재

하는 회계처리를 하였고, 이는 결국 원고가 보유하는 현금 중 이 사건 가공매입액 상당의 현금이 감소하였다는 기재인데, 원고가 위 장부 내역과 같이 실제로 이 사건 가공매입액 상당의 현금을 인출하였다거나 타에 송금하였다는 사정은 찾아볼 수 없기는 하다.

② 한편 원고는 이 사건 가공매입액에 관하여 총 101회에 걸쳐 가공으로 매입액을 꾸며내어 분개장에 기재하면서 같은 날 ⁠‘가지급금 회수나 가수금’ 계정을 통하여 현금이 사내로 들어온 것으로 기재하였다.

그런데 가지급금 회수는 가지급금 상당액의 현금이 회사에 들어옴에 따라 회사가 기존에 대표자에 대하여 가지고 있었던 가지급금 채권이 감소하는 결과를 초래하는바, 위와 같이 가상의 매입액을 만들어 장부상 가공의 매입이 있었던 것으로 꾸미고 나아가 실제로는 대표자로부터 가지급금을 반환받지 않았음에도 불구하고 가지급금을 반환받은 것처럼 장부상 기재하는 경우 이로써 결국 대표자의 채무를 감소시켜주는 결과가 발생할 수 있다.

또한 가수금을 지급받는다는 것은, 회사가 대표자로부터 돈을 차용하여 새로운 채무를 부담하게 된다는 것인바, 위와 같이 장부상 가공의 매입이 있었던 것처럼 꾸미고 그에 상응하는 만큼 대표자로부터 가수금을 차용하여 현금이 회사에 들어온 것처럼 회계처리를 하는 경우, 실제로는 대표자로부터 차용한 돈이 없음에도 불구하고 회사로서는 대표자에 대한 채무를 부담하게 되고, 대표자는 원고에 대한 대여금 채권을 갖게 되어 해당 금액만큼을 언제든지 회사로부터 반제를 받을 수 있게 된다.

그렇다면 결국 상품을 가공매입한 것으로 장부에 기재하면서 같은 날 그 상대계정을 ⁠‘가지급금 회수 또는 가수금’으로 계상한 경우에도, 앞서 이 사건 매출누락액에 관한 판단에서 본 바와 마찬가지로, 해당 가수금 및 가지급금 채권채무가 명목상의 것에 불과하다는 특별한 사정이 없는 이상, 사외에 유출된 것으로 봄이 타당한데, 앞서 살펴 본 바와 같이 원고와 대표자 조○○ 사이에 장기간 여러 차례에 걸쳐 가수금이 반제되었거나 가지급금이 지급되어온 내역을 확인할 수 있으므로, 이를 가공의 채권채무라고 단정하기 어렵고, 그밖에 특별한 사정이 인정된다고 볼 만한 자료도 없다.

③ 원고가 장부에 기재한 이 사건 가공매입액과 관련하여 해당 입금액과 정확하게 일치하는 금액으로 ⁠‘가지급금 회수 및 가수금’ 계정이 기재된 것은 아니긴 하다. 그런데 원고는 2014. 1. 6.부터 2014. 12. 31.경까지 상당한 횟수에 걸쳐 이 사건 가공매입액에 관하여 다양한 금액으로 장부에 계상하면서 같은 날 ⁠‘가지급금 회수 및 가수금 수령’ 계정으로 현금이 들어온 것처럼 회계처리를 해왔고, 원고의 분개장(갑 제23호증의1)에 의하여 확인되는 바와 같이, 해당 기간 동안 이 사건 가공매입액으로 기재된 금액보다 가지급금 회수 및 가수금 수령으로 회계처리된 금액의 총액이 더 크다. 그렇다면 원고는 이 사건 가공매입액을 장부에 기재하는 것을 통하여 이 사건 가공매입액 상당액만큼의 현금을 다른 명목으로 유용할 수 있는 여지를 만들어 놓으면서 반복적으로 가지급금 회수 및 가수금 계정으로 원고와 대표자 조○○ 사이에 채권채무가 발생·소멸한 것처럼 기재해온 것으로 볼 수 있으므로, 결국 이 사건 가공매입액은 사외에 유출된 것이라고 봄이 타당하다.

(나) 한편 원고는, 피고가 이 사건 세무조사 당시 함께 적발된 허위의 매입세금계산서에 의한 매입액 상당액은 사외로 유출되지 않았다고 보아 ⁠‘기타’로 소득처분을한 반면 이 사건 가공매입액 상당액은 사외로 유출되었다고 보아 조○○에 대한 ⁠‘상여’로 소득처분을 하였는데, 위 허위의 매입세금계산서에 의한 가공매입액과 이 사건 가공매입액은 상대방 거래업체로부터 세금계산서를 수취하였는지 여부만 차이가 있을 뿐, 상품을 매입한 것처럼 회계처리를 하여 허위의 매입원가를 계상하면서 이에 관하여 명목상으로만 가지급금 회수 또는 가수금 계정을 활용하였다는 점에서는 아무런 차이가 없음에도, 피고가 이를 다르게 취급한 것은 부당하다고 주장한다.

살피건대, 앞서 처분의 경위에서 본 사실 및 을 제7, 18호증의 각 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정, 즉 ① 이 사건 세무조사 결과, 2012 내지 2016 사업연도 기간 동안 원고가 허위의 매출계산서를 발행하여 매출액을 거짓으로 부풀린 경우에 관하여 익금불산입하고, 허위의 매입세금계산서를 발급받아 매입액을 거짓으로 부풀린 경우에 관하여 익금산입하는 것으로 법인세 경정결의가 되었고, 그중 허위의 매입세금계산서로 매입액을 거짓으로 부풀린 경우에 관하여는 부가가치세를 제외한 해당 공급가액 상당액만큼을 익금에 가산하는 것으로 처리되면서 ’처분‘란에 ’기타‘라고 기재되어 있는 점, ② 피고는 원고가 허위의 매입세금계산서를 통하여 지급한 매입대금이 다시 원고의 계좌로 그대로 입금된 내역을 확인하고 그 부분에 관하여는 결국 사외로 유출되지 않은 것으로 판단한 것으로 보이는 점 등에 비추어 보면, 피고가 위와 같은 이유로 위 허위의 매입세금계산서로 인한 가공매입액 부분에 관하여 사외유출이 없었던 것으로 판단하였다는 사정이 반드시 이 사건 가공매입액 부분에 관하여도 마찬가지로 사외유출이 없었던 것으로 보아야 할 근거가 된다고 볼 수 없고, 이 사건 가공매입액이 사외로 유출되지 않았다는 특별한 사정은 여전히 원고가 증명하여야 한다. 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 않는다.

(4) 위와 같이 이 사건 매출누락액 및 이 사건 가공매입액이 사외에 유출되지 않았다고 볼 특별한 사정이 없고, 그 금액이 대표자 아닌 다른 자에게 귀속된 것이 분명하다는 점에 대하여는 아무런 증명이 없으므로, 구 법인세법 시행령 제106조 제1항 제1호 단서에 따라 이는 대표자인 조○○에게 귀속된 것으로 보아야 한다. 이와 전제를 달리하는 원고의 주장은 받아들일 수 없고, 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론이 같아 정당하므로, 원고의 항소는 이유 없어 이를 기각한다.

재판장 판사김유진

판사이완희

판사김제욱

출처 : 서울고등법원 2021. 01. 29. 선고 서울고등법원 2019누67458 판결 | 국세법령정보시스템