요지

시공사가 시행사에 신탁원부변경계약을 통하여 수익자로 변경되었다 하더라도 시공사 지위에서 시행사에 건축용역을 공급하고 대가를 수령하였다면 자가공급한 것으로 볼 수 없음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고 효○중공업 주식회사의 소를 각하한다.

2. 원고 주식회사 효○의 청구를 기각한다.

3. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고가 201X. X. XX. 원고들에게 한 201X년 X기분 부가가치세 1,XXX,XXX,XXX원, 201X년 X기분 부가가치세 3,XXX,XXX,XXX원, 201X년 X기분 부가가치세 1,XXX,XXX,XXX원의 각 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 이 사건 사업 시행을 위한 공사도급계약 체결

주식회사 세◇◇◇◇(이하 ⁠‘세◇◇◇◇’라 한다)는 서울 XX구 XX동 715 대 1121.6㎡ 외 3필지 지상 오피스빌딩 신축․분양 사업(규모: 대지 1,055평, 연면적 15,574평, 지하 7층~지상 16층, 이하 '이 사건 사업‘이라 한다)을 시행하면서 200X. X. XX. 원고 주식회사 효○(이하 ’원고 효○‘이라 한다)을 시공사로 선정하고 원고 효○과 공사금액 5XX억 X,XXX만 원(부가가치세 별도), 공사기간 착공일부터 20개월로 정한 공사도급계약을 체결하였다.

나. 관리형토지신탁계약 체결

1) 원고 효○, 세◇◇◇◇, □□신탁 주식회사(이하 ⁠‘□□신탁’이라 한다)는 200X. X. XX. 이 사건 사업에 관하여 위탁자인 세◇◇◇◇를 신탁원본 및 신탁수익의 수익자, □□신탁을 수탁자, △△제일차 유한회사(PF대출금 대주)를 1순위 우선수익자, 원고 효○을 2순위 우선수익자로 정한 관리형토지신탁계약(건물을 신축한 후 건물과 부지를 임대․매각 처분하는 등 관리․운영하여 발생할 신탁이익을 수익자들에게 지급하는 것을 목적으로 한다)을 체결하였다.

2) 그 다음 날, 위 신탁계약에 따라 세◇◇◇◇ 소유의 위 가.항 기재 건물부지에 관하여 □□신탁 앞으로 신탁을 등기원인으로 하는 소유권이전등기가 마쳐졌다.

다. 세◇◇◇◇의 사업자금 대출과 원고 효○의 연대보증

세◇◇◇◇는 이 사건 사업자금을 조달하기 위하여 200X. X. XX. △△제일차 유한회사로부터 1,XXX억 원을 대출받았다. 그 당시 시공사인 원고 효○은 세◇◇◇◇의 채무불이행으로 인해 기한의 이익이 상실될 경우 세◇◇◇◇가 부담하는 위 대출원리금 채무를 중첩적으로 인수하기로 하면서 연대보증을 하였다.

라. 이 사건 합의 약정 및 신탁원부변경계약 체결

1) 세◇◇◇◇는 당초 공사도급계약과 관리형토지신탁계약에 따라 이행하기로 약정한 PF대출원리금 상환의무, 착공 시까지 신축예정 건물에 관한 매매계약을 체결할 의무 등을 제대로 이행하지 않았다.

2) 원고 효○, 세◇◇◇◇, □□신탁은 위와 같은 세◇◇◇◇의 계약위반을 상호 확인하고, 이를 이유로 200X. XX. X. 합의(이하 ⁠‘이 사건 합의’라 한다)를 하였는데, 그 주요 내용은 아래와 같다.

○ 관리형토지신탁계약의 수익자를 세◇◇◇◇에서 원고 효○으로 변경한다.

○ 이 사건 사업에 관한 세◇◇◇◇의 모든 권한[본 사업에 관한 지시를 행하는 지위․권한, 사업권(건축주로서의 권한) 및 토지소유권 이전 등 포함]을 원고 효○에 이전하는 것에 동의하고, 일체의 이의를 제기하지 않는다.

○ 원고 효○은 사업권 및 토지소유권 이전과 관련하여 신탁기간 내 언제든지 □□신탁에 그 이전을 요구할 수 있다. □□신탁은 그 이전 요청을 받은 후 10일 이내 원고 효○ 또는 위 원고가 지정하는 자에게 이전하고 세◇◇◇◇는 일체의 이의를 제기하지 않는다.

○ 수익자변경, 근질권해지 및 양도담보설정과 관련하여 원고 효○이 세◇◇◇◇에 3억 원을 대여하기로 하고, 대여금은 사업의 매각대금에서 상환키로 하며 상환 부족분이 발생하면 사업종료 시 사업비로 처리한다.

○ 세◇◇◇◇는 법인인감, 부가가치세 신고 관련 ID 및 비밀번호 등을 원고 효○의 보관 및 위탁을 위하여 제출하고 이의를 제기하지 않는다.

○ 본 합의서 및 신탁원부변경계약 체결일 후 부과될 사업 관련 세금 및 사업비, 이자 등은 원고 효○이 세◇◇◇◇에 대여하기로 하며 대여금 및 대여이자는 본 사업 종료 시 사업비에서 정산하기로 한다.

○ □□신탁은 수익자변경에 관한 본 합의서 및 신탁원부변경계약 체결일 후에는 인허가를 포함한 사업진행과 관련한 모든 업무를 원고 효○과 협의하여 처리한다.

3) 이와 동시에 같은 날, 신탁원본 및 신탁수익상 수익자를 세◇◇◇◇에서 원고 효○으로 변경하는 내용의 신탁원부변경계약을 체결하였는데, 사업권 이전과 관련하여 다음과 같은 내용이 포함되었다.

마. 공사도급변경계약 체결

1) 원고 효○과 세◇◇◇◇는 200X. X. XX. 당초 공사도급계약에서 정한 공사금액을 6XX억 X,X00만 원(부가가치세 별도)으로, 공사기간을 건축허가완료일부터 15개월로 각 변경하기로 하는 공사도급변경계약을 체결하였다.

2) 원고 효○과 세◇◇◇◇는 201X. X. XX. 건물 층수를 지하 6층에서 지하 7층으로, 공사기간을 건축허가완료일로부터 15개월에서 실제 착공일부터 20개월로, 공사비 지급방법을 착공 후 매 2개월마다 청구하는 것에서 4회에 걸쳐 기성청구하는 것으로, 각 변경하기로 하는 공사도급변경계약을 재차 체결하였다.

바. 원고 효○의 부가가치세 신고․납부

원고 효○은 이 사건 사업과 관련한 신축공사를 수행하면서 세◇◇◇◇에 기성청구를 하고 아래 기재와 같이 매출세액에 대한 부가가치세를 신고․납부하였다.

사. 신탁부동산 매각

원고 효○이 2012. 6.경 공사를 완공한 후, □□신탁은 201X. X. X. 농협은행 주식회사에 신탁부동산을 1,XXX억 원에 매도하여 그중 1,XXX억 원은 1순위 우선수익자인 △△제일차 유한회사에 지급하고, 나머지 6XX억 원은 2순위 우선수익자인 원고 효○에게 지급하였다.

아. 세◇◇◇◇에 대한 부가가치세 경정․고지 및 원고 효○의 환급

1) 분당세무서장은 201X. XX. XX. ⁠‘이 사건 합의 및 신탁원부변경계약으로 이 사건 사업의 실질적 통제권이 원고 효○으로 이전된 200X. XX. X. 이후부터는 원고 효○이 사업의 주체가 되어 건설용역을 자가공급한 것이므로 매입세금계산서 역시 원고 효○이 수취하여야 한다’는 이유로 이 사건 사업과 관련한 세◇◇◇◇의 201X년 X기분부터 201X년 X기분까지의 매입세액 공제를 전액 부인하면서 세◇◇◇◇에 부가가치세 합계 9,XXX,XXX,XXX원을 경정․고지하였다.

2) 위 경정․고지에 따라, 원고 효○은 201X. X.경 피고에게 201X년 X기분 부가가치세 내지 201X년 X기분 부가가치세 과다 신고․납부액 약 6X억 원에 대한 경정청구를 하였고, 피고는 201X. X. X. 이를 인용하여 약 6X억 원(이자 포함)을 환급하였다.

자. 세◇◇◇◇의 이의신청 기각 및 조세심판원 인용결정

1) 세◇◇◇◇는 201X. X.경 위 경정처분에 대한 이의신청을 하였으나 중부지방국세청장은 201X. X. XX. 그 이의신청을 기각하였다.

2) 세◇◇◇◇는 다시 201X. X. XX. 조세심판을 청구하였는데, 201X. XX. X. 조세심판원은, ⁠‘이 사건 합의 및 신탁원부변경계약 이후에도 이 사건 사업 대상 오피스빌딩이 매각된 201X. X. X.까지는 세◇◇◇◇가 여전히 이 사건 사업주체의 지위를 유지한 것으로 보이는 이상, 세◇◇◇◇가 수취한 세금계산서의 매입세액을 불공제하여 과세한 것은 부당하다.’는 이유로, 세◇◇◇◇가 수취한 세금계산서의 매입세액을 공제하는 것으로 하여 위 경정처분의 과세표준 및 세액을 다시 경정하는 내용의 인용결정을 하였다.

차. 원고 효○에 대한 이 사건 처분

피고는 위와 같은 조세심판원 인용결정에 따라 원고 효○이 경정청구를 통하여 환급받은 부가가치세를 부과하기로 하여, 201X. X. XX. 원고 효○에 대하여 201X년 X기분 부가가치세 1,XXX,XXX,XXX원, 201X년 X기분 부가가치세 3,XXX,XXX,XXX원, 201X년 X기분 부가가치세 1,XXX,XXX,XXX원(가산세 XX,XXX원 포함)의 각 부과처분(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.

카. 전심절차

원고는 201X. XX. XX. 이에 불복하여 감사원에 심사청구를 하였는데, 감사원은 201X. X XX. ⁠‘동일 사안에 대하여 조세심판원의 결정이 있는 경우에 해당한다’는 이유로 각하결정을 하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1, 2, 5, 10 내지 14호증, 을 제1 내지 8, 11, 12호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 효○중공업 주식회사의 소 적법 여부

가. 먼저 원고 효○중공업 주식회사(이하, ⁠‘원고 효○중공업’이라 한다)의 소의 적법여부에 관하여 직권으로 살펴본다.

나. 구 국세기본법(2018. 12. 31. 법률 제16097호로 개정되기 전의 것) 제25조(연대납세의무) 제2항은 ⁠‘법인이 분할되거나 분할합병되는 경우 분할되는 법인에 대하여 분할일 또는 분할합병일 이전에 부과되거나 납세의무가 성립한 국세․가산금 및 체납처분비는, 분할되는 법인과 분할 또는 분할합병으로 설립되는 법인이 연대하여 납부할 의무를 진다.’고 규정하고 있다.

기록에 의하면, 원고 효○이 201X. X.경 중공업․건설 부문을 인적분할하기로 함에 따라 원고 효○에서 분할된 원고 효○중공업이 중공업․건설업을 목적으로 201X. X. X. 법인설립등기를 마쳐 신설된 사실이 인정된다. 따라서 분할법인과 분할신설법인에 해당하는 원고들은 이 사건 처분 관련 부가가치세에 대한 연대납세의무자에 해당한다.

그러나, 연대납세의무자라 할지라도 각자의 구체적 납세의무는 개별적으로 확정함을 요하는 것이어서 연대납세의무자 각자에게 개별적으로 구체적 납세의무 확정의 효력발생요건인 부과처분의 통지가 있어야 하고, 연대납세의무자 1인에게 납세고지를 하였다 하더라도, 이로써 다른 연대납세의무자에게도 부과처분의 통지를 한 효력이 발생한다고 할 수 없다(대법원 2001. 10. 23. 선고 2000두1911 판결). 그런데 피고가 이 사건 처분 납세고지를 연대납세의무자 중 1인인 원고 효○에게만 하였을 뿐, 다른 연대납세의무자인 원고 효○중공업에게는 아직 납세고지를 하지 않은 이상, 원고 효○중공업에 대하여는 과세처분 자체가 존재하지 아니한다. 그뿐만 아니라, 분할계획서상 원고 효○의 건설부문 조세채무가 원고 효○중공업에 실제로 승계되었는지 여부를 알 수 있는 자료도 제출된 바 없다(상법 제530조의9, 10).

따라서 원고 효○중공업으로서는 이 사건 처분에 대하여 사실상 간접적인 이해관계를 맺을 뿐, 법률상 직접적․구체적인 이해관계를 가진다고 볼 수 없어 이 사건 처분의 취소를 구할 원고적격이 인정되지 않는다. 결국 원고 효○중공업의 소는 부적법하다.

3. 이 사건 처분의 적법 여부

가. 원고 효○의 주장 요지 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약 체결 후 공사도급관계는 종료되고, 위 합의 및 계약에 따라 원고 효○은 세◇◇◇◇의 시행사 명의를 빌려 이 사건 사업에 관한 모든 의사결정과 자금집행, 건물매각 처리 등 사업의 실질적․경제적 귀속주체로 사업을 수행하였다. 이와 같이 이 사건 사업권을 형식상 이전받지는 않았지만 실질적으로 사업을 지배함으로써 원고 효○의 건축용역 수행의 경제적 효과는 위 원고에게 전적으로 귀속되는 구조인바, 원고 효○이 자기의 책임과 계산으로 자기 사업을 위하여 직접 공사를 단독으로 수행하였을 뿐 세◇◇◇◇에 건축용역을 공급한 것이라고 볼 수 없다.

따라서 용역의 자가공급에 해당하여 부가가치세 과세대상에 해당하지 않음에도 이와 달리 판단한 피고의 이 사건 처분은 위법하다.

나. 관계 법령

■ 구 부가가치세법(2013. 6. 7. 법률 제11873호로 전부개정되기 전의 것)

제7조(용역의 공급) ① 용역의 공급은 계약상 또는 법률상의 모든 원인에 의하여 역무를 제공

하거나 재화􎇍시설물 또는 권리를 사용하게 하는 것으로 한다.

② 사업자가 자기의 사업을 위하여 직접 용역을 공급하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에

따라 자기에게 용역을 공급하는 것으로 본다.

■ 구 부가가치세법 시행령(2013. 6. 28. 대통령령 제24638호로 전부개정되기 전의 것)

제19조(용역의 자가공급) ① 법 제7조 제2항의 규정에 의하여 자가공급으로 과세되는 용역은

당해 용역이 무상으로 자가공급되어 다른 동업자와의 과세형평이 침해되는 경우의 기획재정부

령이 정하는 용역에 한한다.

② 제1항의 규정에 의하여 자가공급으로 과세되는 용역에 관하여 필요한 사항은 기획재정부령 으로 정한다.

다. 판단

1) 이 사건의 주요 쟁점

원고 효○의 주장은, 세◇◇◇◇로부터 이 사건 사업시행 명의를 빌려 이 사건 사업의 실질적 귀속주체로서 모든 업무를 수행하였기 때문에 용역의 자가공급에 해당하여 과세대상에서 제외된다는 취지이다. 결국 이 사건의 주요 쟁점은, ① 이 사건 사업권의 형식상 명의가 세◇◇◇◇로 되어 있음에도 그 사업권의 실질적 귀속주체는 원고 효○으로 변경된 것으로 보아야 하는지, 아니면 실질적 귀속주체가 아무런 변경 없이 세◇◇◇◇로 그대로 유지된 것으로 보아야 하는지, ② 그리고 설령 그와 같이 실질적 귀속주체가 변경된 경우라 할지라도, 사업상 실질적 귀속주체와 형식상 명의자 간의 내부거래를 자가공급에 해당한다고 보아 과연 과세대상에서 제외하는 것이 타당한지 여부이다.

2) 구체적인 판단

앞서 든 증거들과 갑 제3, 4, 6 내지 8호증, 을 제10, 13 내지 19호증의 각 기재, 갑 제9호증, 을 제9호증의 1, 2의 각 일부 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 알 수 있는 아래와 같은 여러 사정에 비추어 보면, 원고 효○은 이 사건 합의 이후에도 시공사 지위에서 이 사건 사업권자인 세◇◇◇◇에 건축용역을 공급하고 대가를 수령한 것으로 봄이 타당하고, 원고 효○의 주장과 같이 원고 효○이 이 사건 사업의 실질적 귀속주체로서 자기 사업을 위하여 건축용역을 자가공급한 경우에 해당한다고 보기 어렵다. 따라서 이와 전제가 같은 이 사건 처분은 적법하고, 원고 효○의 주장은 이유 없다.

가) 공사도급관계의 존속․유지 여부

(1) 만일 원고 효○이 그 주장대로 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약의 체결로써 공사도급계약이 종료되고 이 사건 사업 시행에 관한 최종 실질적 귀속주체가 되었다면, 향후 공사추진에 있어 세◇◇◇◇의 협조․승인 없이 세부적인 사항을 얼마든지 독자적으로 결정할 수 있었을 것이다(원고 효○이 세◇◇◇◇의 법인인감을 보관․사용하기로 약정한 사정을 고려하면 더욱 그러하다). 그런데도 원고 효○은 위 합의 및 계약 체결 이후 201X. X. XX. 세◇◇◇◇와 건축규모, 공사기간, 공사비 청구방법 등에 관하여 공사도급변경계약을 체결하고 건축시공을 하였다. 그뿐만 아니라, 201X. XX. X. 세◇◇◇◇에 철골부재 규격변경 검토승인을 요청하거나(이에 따라 세◇◇◇◇가 직접 설계사무실에 위 요청을 전달하고 승인을 받았다), 앞서 본 기재와 같이 201X. X. XX.부터 건물완공 무렵인 201X. X. XX.까지 수차례 세◇◇◇◇에 기성분 검사와 기성률 협의 요청 및 기성청구를 하면서 매출세금계산서를 발급하고 매출세액에 대한 부가가치세 신고․납부까지 하였다.

(2) 위와 같은 일련의 행위들을 사회일반의 거래관념 또는 경험칙․상관행에 비추어 살펴보면, 시공사인 원고 효○과 시행사인 세◇◇◇◇는 적법․유효한 공사도급계약이 그대로 존속함을 전제로 건축용역 공급과 대가지급에 관한 행위를 한 것으로 볼 수 있고, 이와 달리 원고 효○의 주장과 같이 위 합의 및 계약 체결 이후 공사도급계약이 종료되었다고 볼 수 없다. 특히, 세◇◇◇◇ 입장에서는 위 합의 및 계약 체결로써 시행사와 시공사 사이의 공사도급관계를 전부 청산하기로 하면서 이 사건 사업권을 완전히 원고 효○에게 이전한다거나 그 사업권의 실질적 지배권한을 넘겨줄 의사를 가졌다고 보기 어렵다. 이러한 판단은, 세◇◇◇◇가 원고 효○을 상대로 제기한 손해배상청구 사건[수원지방법원 성남지원 201X. X. X. 선고 201X가단XXXX 손해배상(기) 판결, 이하 ⁠‘관련 민사사건’이라 한다]에서 비록 그 주장이 배척되기는 하였지만, 세◇◇◇◇가 ⁠“이 사건 합의 이후에도 원고 효○과 공사도급관계를 계속 유지하며 이 사건 사업권을 여전히 보유하였다.”는 취지로 주장한 사정에 의해서도 뒷받침된다.

나) 이 사건 사업의 실질적 귀속주체 변경 여부 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약의 체결로써 이 사건 사업 시행에 관한 최종적인 실질적․경제적 지배권을 갖는 귀속주체가 세◇◇◇◇에서 원고 효○으로 변경되었다고 인정하기 어렵다. 그 구체적인 이유는 아래와 같은바, 이하 차례로 살펴본다.

(1) 원고 효○이 이 사건 사업권을 실제 이전받지 않은 이유

(가) ① 200X. X. XX.자 당초 공사도급계약서 제24조(사업권의 인수)에 의하면, 처음부터 원고 효○은 세◇◇◇◇의 계약위반을 이유로 당초 공사도급계약에 따라 세◇◇◇◇에 토지소유권과 이 사건 사업권(건축주로서의 권한 포함) 이전을 요구할 수 있었음에도, 이를 적극 행사하여 사업권 등을 이전받지 않았다. ② 원고 효○은 이 사건 합의서 제2조 및 이 사건 신탁원부변경계약서 제2조에 따라 자신이 수익자로 지정된 후에 곧바로 수탁자인 □□신탁을 상대로 토지소유권과 이 사건 사업권 이전을 요구할 수 있는 권리를 갖고 있었음에도, 이를 적극 행사하여 사업권 등을 이전받지는 않았다. ③ 그 이유에 대하여 당초 원고 효○은 주로 거액의 대출채무 승계에 따른 경제적 부담 때문이었다고 주장하였지만, 애초에 원고 효○은 1,XXX억 원 대출원리금 상환채무를 병존적으로 인수한 연대보증인의 지위에 있던 관계로 대부분의 대출이자를 대납해 왔던 이상, 그 주장대로 대출채무 승계로 인한 부담이 주된 이유였다고 보기어렵다(원고 효○ 역시 이 사건 사업을 정식으로 인수하지 않은 이유에 대하여 2020.1. 3.자 준비서면을 통하여 사업권 인수비용, 재고자산과 부채 증가 및 취득세 등 세금발생으로 인한 부담 때문이었다고 입장을 변경․보충한 바 있다).

(나) 오히려 원고 효○의 입장에서는, ① 이 사건 사업권을 완전히 이전받지 않고서도 신탁계약상 2순위 우선수익권에 기하여 신탁재산의 처분으로 발생할 이익의 상당 부분을 향유할 수 있는 점, ② 사업권 인수 방식은, 사업권 인수비용․재고자산 증가․세금부담․대출채무 승계로 인한 부채 증가 등의 부담과 위험이 따르는 점, ③ 사업시행사가 아닌 시공사 지위를 유지한 채 공사업무를 계속 추진하면서 사업비 명목의 대여금과 공사비를 사후에 최종 정산받는 것이 경제적으로 더 유리한 점 등을 고려하였고, 그에 따라 이 사건 사업의 성패에 따른 경제적 손익이 사업권자로서 대출채무의 주채무자인 세◇◇◇◇에 최종 귀속되게 할 의사로써, 이 사건 사업권 인수 후 자기 사업으로 전환하는 방식을 채택하지 않기로 결정하고 시행사와 시공사 사이의 공사 도급관계를 계속 유지하기로 하는 한편, 장차 완공될 신탁건물이 고가에 매도되거나 장기 임대될 경우 그 매각대금이나 임대수입으로 이 사건 사업에 관한 투자비(감리비․신탁수수료․설계용역비․사업 관련 세금 등 대납비 및 대여금 포함)와 공사비 등 채권의 최종 정산을 하여 그로 인한 일정한 기대수익을 확보하려고 의도한 것으로 추단된다. 이러한 판단은, ① 원고 효○이 작성한 201X. X. X.자 XX오피스 임대계획서(을 제14호증)상 세◇◇◇◇가 시행사 지위에서 지출할 공사비․사업비 등 지출을 감안한 사업손익에 대하여 원고 효○이 별도로 평가하고 있는 사정, ② 그리고 세◇◇◇◇의 조세심판청구 사건에서 제출된 김XX(200X년부터 201X년까지 원고 효○에서 이 사건 사업 시공 담당 팀장으로 근무한 사람으로 이 사건 합의서 초안을 직접 만들었다)의 201X. XX. X.자 사실확인서(을 제10호증)의 기재내용, 즉 ⁠“신탁원부변경계약 및 이 사건 합의는 향후 세◇◇◇◇로부터 토지 및 사업권을 인수할 수 있는 근거를 만들기 위하여 세◇◇◇◇와 상호 합의하여 체결하였다. 합의서 작성 시 수익자 변경은 사업권 이전을 전제로 한 것이 아니라, 리먼브라더스 사태로 악화된 부동산 시장 상황에서 제3자에게 매각하거나 효○그룹이 소유하거나 또는 효○그룹이 일정 지분의 참여를 하여 만든 펀드를 통하여 매각하는 방안 등 다양한 방안으로 추진할 시에 대비하여 효○건설의 투자비를 회수하기 위한 하나의 방편이었다.”는 내용(위 사실확인서가 작성자의 의사에 반하여 강제로 작성되었다거나 악의적인 의도로 허위로 작출된 것이라고 볼 만한 특별한 사정이 없어 그 신빙성이 충분히 인정된다) 등에 의해서도 충분히 뒷받침 된다.

(다) 설령, 사후에 원고 효○의 당초 예상과 달리 위 원고에게 상당한 손실이 발생하였다고 해서, 앞서의 판단이 달라진다고 볼 수도 없다. 또한 200X. X. XX.자 공사도급변경계약상 공사금액이 세금을 제외하고 약 6XX억 원이고, 신탁부동산 처분으로 원고 효○이 6XX억 원을 최종 회수하였는바, 공사비를 기준으로 보면 원고 효○이 손실을 입었다고 보기도 어렵다. 나아가 위 공사도급변경계약 체결 후 원고 효○이 작성한 201X. X. X.자 XX오피스 임대계획서(을 제14호증)에 첨부된 사업손익서에는 공사비가 당초 약정한 공사금액인 약 5XX억 원으로 명시되어 있는데, 이를 단순 착오에 기한 것으로 보기 어렵다. 아마도 상향 변경된 공사금액에는 원고 효○의 수익분 내지 대출이자 대납분 등이 충분히 반영되어 책정된 것은 아닌지 추측해 볼 수 있다. 이를 감안하면 공사비를 초과하는 나머지 사업비 명목의 대여금 등에 있어서 2XX억 원(위 원고의 2019. 6. 12.자 준비서면) 또는 3XX억 원(위 원고의 2020. 1. 3.자 준비서면)의 큰 손실을 입었다는 취지의 원고 효○의 주장은, 갑 제6호증, 을 제14호증의 각 기재만으로 이를 인정하기 부족하고, 달리 이를 인정할 만한 객관적인 자료를 제출하지 않은 이상, 선뜻 받아들이기 어렵다.

(라) 세◇◇◇◇ 입장에서도 상당한 자금난에 처한 상황하에서 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약을 통하여 수익자를 원고 효○으로 변경해 주고 이를 사실상 담보로 하여 시공사인 원고 효○으로부터 사업자금을 융통받아 사후에 최종 정산하는 것이 이 사건 사업을 그나마 계속 유지할 수 있는 최선의 방법이라고 생각했던 것으로 보인다.

(2) 이 사건 사업의 성패에 사실상 경제적 이해관계를 갖는 지위

(가) ① 이 사건 합의서에 의하면, 원고 효○은 세◇◇◇◇에 합의금 X억 원 지급을 약정하면서 이를 확정적으로 지급할 것을 약정한 것이 아니라, 대여금으로 처리하여 추후 사업의 매각대금에서 상환받거나 부족분 발생 시 사업종료에 따른 사업비로 정산하기로 상호 약정하였다. 그에 따라 사업비 X억 원 대여를 위한 200X. XX. XX.자 금전소비대차계약을 체결하기도 하였다. ② 또한 원고 효○은 사업 관련 세금, 사업비, 대출이자 등도 세◇◇◇◇에 대여하기로 하면서 그 대여금과 이자를 사업 종료 시 사업비에서 정산하기로 약정하였다. 이후 세◇◇◇◇의 지원 요청에 따라 원고 효○은 201X. X.~X.경 세◇◇◇◇에 사업성평가 용역비, 감리비 정산비용, 설계비 등을 대여하는 등 2010년경 기준으로 원고 효○의 세◇◇◇◇에 대한 대여금은 합계 약 1XX억 원(= PF 대출이자 1XX억 원 + 사업비 1X억 원)으로 집계되었다. ③ 그리고 원고 효○은 최종 정산 시까지 세◇◇◇◇로부터 회수하지 못한 금액을 세◇◇◇◇에 대한 대손금으로 계상하여 비용으로 회계처리하였다고 밝혔다(원고 효○은 처음에는 대손금으로 처리하지 않았다고 하다가, 2020. 1. 3.자 준비서면을 통하여 대손금 처리로 주장을 변경하였다). 이에 비추어 원고 효○은 201X년~201X년 각 사업연도 법인세 신고 시, 공사비 수익은 익금으로, 세◇◇◇◇에 대한 대손요건을 갖춘 회수불능 채권은 대손금으로 손금처리하는 등 세◇◇◇◇를 시행사로 인정하는 일반적인 손익거래를 전제하고 있었던 것으로 보인다.

(나) 위와 같은 대여약정의 내용과 체결 경위, 대여금의 처리내역 등에 비추어, 원고 효○으로서는 이 사건 사업 명의를 실제 이전받지 않았지만 그 주장대로 진정한 실질적 사업주체라면 통상 취하지 아니할 태도, 즉 세◇◇◇◇에 대하여 공사비든 사업비 명목의 대여금이든 시공사 겸 사업투자자로서 그에 관한 채권회수 및 사후 정산을 전제로 하는 태도를 보였다. 이는 외형적․객관적으로 보아, 이 사건 사업권을 실제 보유․지배할 의사를 갖는 사업주체의 지위에 있었다는 원고 효○의 주장과 상당히 모순․저촉되는 것으로 평가할 수 있다.

(다) 당초 공사도급계약과 관리형토지신탁계약상 시공사인 원고 효○도 일정한 비용부담을 약정한 것으로 보이는 점, 공사도급계약 체결 시 세◇◇◇◇의 사업자금 대출에 대하여 지급보증을 하기로 약정함에 따라 처음부터 대출채무의 연대보증인 지위를 가진 채 신탁계약상 2순위 우선수익자 지위를 그대로 유지한 점에 비추어, 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약에 따라 신탁원본상 수익자가 원고 효○으로 변경․지정된 것이 이 사건 사업의 실질적 귀속주체 변경 여부를 판단하는 데 있어 중요한 시사점을 갖는다고 보기 어렵다.

(라) 결국 원고 효○은 시행사인 세◇◇◇◇에 대한 공사대금채권 및 사업비 명목의 대여금채권자로서 이 사건 사업의 성패에 밀접한 사실상 경제적 이해관계를 갖는 데 불과하여, 신탁계약상 수익자 겸 채권자 지위에 있었을 뿐이라고 추론할 수 있고, 이 사건 사업 시행의 실질적 귀속주체는 종전과 마찬가지로 그 명의자인 세◇◇◇◇로 그대로 유지된 것으로 봄이 옳다.

(3) 이 사건 사업 관련 이해관계자들의 의사

(가) ① 세◇◇◇◇에 1,XXX억 원을 대출해 준 신탁계약상 1순위 우선수익자인 △△제일차 유한회사는 이 사건 합의 및 신탁원부변경계약 체결 후인 201X년경 부터 201X년경까지 수차례 세◇◇◇◇에 대하여만 대출이자 지급을 요청하였을 뿐, 원고 효○에 대하여 그러한 요청을 한 경우는 없었던 것으로 보인다. ② 또한 □□신탁도 201X년경까지 세◇◇◇◇에 대하여만 신탁보수를 청구한 것으로 보일 뿐, 원고 효○에 그러한 요청을 한 바는 없고 원고 효○으로부터 토지소유권과 사업권 이전을 정식으로 요구받은 적도 없다. ③ 설계사무소와 감리사무소는 보고서 제출, 비용 청구 및 세금계산서 발급 등 업무처리의 상대방을 세◇◇◇◇로 하였다.

(나) 이와 같이 이 사건 사업 관련 이해관계자들도 세◇◇◇◇를 여전히 사업주체로 인식하고 있었다고 추인할 수 있다.

다) 원고 효○ 관련 여러 정황들에 대한 평가 이 사건 사업을 추진하고 신탁재산을 처분하는 과정에서 원고 효○이 관여한 여러 정황들이 인정된다. 그러나, 그와 같은 사정들이 이 사건 사업의 시행주체에 기한 지위에서 비롯된 것이라고 선뜻 평가하기 어렵다. 이하 차례로 살펴본다.

(1) 법인인감 보관․사용

① 원고 효○이 세◇◇◇◇의 법인인감을 사용하여 건축설계사․감리사 사무실․관할 구청 등에 공사업무 관련 공문을 보낸 사정이 인정된다. 그러나, 이러한 사정은 공사도급계약에 따른 수급인의 당초 업무범위 및 비용분담과 밀접하게 관련된 것으로 애초에 쌍방이 양해한 사항으로 볼 여지가 있다. 또한 이 사건 합의에 따라 원고 효○이 세◇◇◇◇의 법인인감 등을 보관․사용하게 된 것은 주로 세금신고 대행이나 위 원고의 원활하고 신속한 공사업무 추진을 위한 업무편의 제공 때문이었다고 볼 수도 있다. ② 이 사건 합의 이후에도 세◇◇◇◇는 자체 보관 중인 다른 법인사용인감을 사용하여 직접 설계사무실과 감리사무실에 업무 관련 공문을 보내기도 하였다. ③ 원고 효○의 주장에 의하면, 문서번호에 ⁠‘h'가 포함된 것은 원고 효○이 세◇◇◇◇ 명의로 작성한 문서에 해당한다. 갑 제3호증, 을 제15호증의 각 기재에 의하면, 문서번호에 ’h'가 포함된 문서 중 가장 마지막 것은 ⁠‘201X. X. XX.자 문서번호 SJ 10-h7호’(즉, 2010년도 7번째 문서라는 의미이다)인 반면, 문서번호에 ’h'가 포함되지 않은 문서(즉, 원고 효○의 주장에 의할 때, 원고 효○이 그 작성에 관여하지 않은 문서로서 세◇◇◇◇가 직접 작성한 것으로 보이는데, 실제 날인된 법인사용인감의 인영도, 문서번호에 ’h'가 포함된 문서의 그것과 다르다) 중 가장 마지막 것은 ⁠‘201X. XX. X.자 문서번호 SJ 10-33호’(즉, 201X 도 33번째 문서라는 의미이다)로서 201X년 기준으로 보면, 원고 효○이 작성한 것보다 오히려 세◇◇◇◇가 작성한 이 사건 사업 관련 공문이 더 많은 것으로 보인다. 위와 같은 사정에 비추어, 원고 효○이 세◇◇◇◇의 법인인감을 보관․사용하였다는 점은 이 사건 사업권의 주체가 누구인지를 판단하는 데에 있어 큰 의미를 가진다고 볼 수 없고, 달리 이 사건 사업 시행에 관한 의사결정과 자금집행 전부를 원고 효○이 단독으로 결정하였다고 볼 만한 객관적인 증거가 없다.

(2) 신축건물 매각에 따른 부가가치세 신고․납부

한편, 이 사건 사업에 관한 신축건물을 매각하면서 발생한 매출세액에 대한 부가가치세 신고․납부를 원고 효○이 한 사정이 인정된다. 그러나 ① 일반적으로 신축건물의 소유권은 도급인 혹은 건축주가 원시취득하는 것일 뿐만 아니라, 이 사건 합의서에 의하면, 원고 효○이 세◇◇◇◇ 명의로 부가가치세 신고 대행을 하도록 되어 있었다(당초 관리형토지신탁계약에서도 신탁재산 처분 시 부가가치세 신고․납부는 위탁자인 세◇◇◇◇가 하도록 되어 있었던 것으로 보인다). ② 그런데 이 사건과 같은 타익신탁에 있어서 부가가치세 납세의무자는 수익자로 보아야 한다는 그 당시 대법원 판례(신탁재산의 공급에 따른 부가가치세 납세의무자를 신탁계약의 위탁자 또는 수익자로 보던 기존 판례는 2017. 5. 18. 선고 2012두22485 전원합의체 판결에 의하여 그 납세의무자를 수탁자로 보는 것으로 변경되었다)를 고려할 필요가 있었다. ③ 그리고 신탁부동산 매매계약 체결 시 부가가치세법상 공급자가 납세의무자로 기재된 세금계산서를 교부하기로 약정하였음을 고려하여 부득이하게 원고 효○이 위와 같이 직접 신고․납부를 했던 것으로 볼 여지도 있다. ④ 신탁부동산 매매계약서상으로도 원고 효○은 신탁계약상 수익자 겸 시공사 자격만 명시되어 있을 뿐이다. 이와 같은 사정에 비추어, 앞서 본 원고 효○의 부가가치세 신고․납부행위에 큰 의미를 부여하기 어렵다.

(3) 대출연장 요청과 용역계약 체결

원고 효○은 세◇◇◇◇가 주채무자로 되어 있는 대출기관에 직접 대출상환 연장을 요청하거나, 사업성평가 용역계약 및 설계용역 변경계약을 각 체결한 것은 시공사 겸 연대보증인의 지위에 기해서도 충분히 취할 수 있는 행위라고 볼 수 있다. 사업성평가 용역계약과 설계용역 변경계약을 위한 원고 효○의 각 내부 품의서(갑 제4, 8호증)에 세◇◇◇◇를 이 사건 사업의 시행사로 명시하는 한편 해당 각 용역비를 대여금으로 처리한다고 되어 있고, 원고 효○이 세◇◇◇◇를 위 각 계약의 직접 당사자로 하여 대리인 자격으로 체결한 점에 비추어 보더라도, 원고 효○은 내부적으로도 명백히 세◇◇◇◇를 시행사로 인정하는 입장을 취하고 있었다.

(4) 신축건물 매각 관여

나아가 보건대, 이 사건 사업에 따른 신축건물 처분과정에서 원고 효○이 매입의향서나 임대차 입점의향서를 접수받는 등 신탁사인 □□신탁과 함께 매매계약에 직접 관여한 반면, 세◇◇◇◇는 그 과정에 직접 관여하지 않은 사정이 인정된다. 그러나 그렇다고 하여 세◇◇◇◇가 건물매각에 아무런 이해관계가 없었다고 할 수 없고 1,XXX억 원 대출채무 상환과 아울러 사업비 최종정산 등 손익의 최종 귀속자로서 밀접한 경제적 이해관계를 갖고 있었음은 앞서 본 바와 같다. 그리고 부가가치세 환급금 문제 등으로 신뢰상실을 자초한 세◇◇◇◇가 건물매각 시 의도적으로 배제되었을 가능성도 다분하다. 실제로, 부가가치세 경정처분에 대한 이의신청 이래로 관련 민사사건 및 세◇◇◇◇의 대표이사 이XX에 대한 횡령 형사사건(서울고등법원 2014노3162)에서 세◇◇◇◇는 비교적 일관되게 원고 효○이 건물매각 과정에서 세◇◇◇◇를 부당하게 사업진행에서 배제한 채 예상가격보다 1XX억 원가량 저렴하게 건물을 매각하고 정산금도 지급하지 않는 바람에 세◇◇◇◇가 큰 손해를 입었다는 취지로 주장하기도 하였다(특히, 위 형사사건의 항소심에서 위와 같은 사정과 더불어, 위 이XX이 횡령한 부가가치세 환급금 대부분을 이 사건 사업을 위한 용도로 사용하였다는 사정을 유리한 양형요소로 참작하였다). 결국 위와 같은 사정들 역시 이 사건 사업권의 주체를 판가름하는 데 있에 큰 의미를 가진다고 평가할 것은 아니다.

(5) 관련 민사사건의 기속력 여부

관련 민사사건에서 사실상 원고 효○이 이 사건 사업의 주체로 판단된 것으로 보이고, 위 원고도 이를 이 사건의 유리한 증거자료로 제출한 바 있다. 그러나, 관련 민사사건의 판단이 행정사건에서의 판단을 기속하는 것은 아닌바, 이 법원이 증거 조사 결과를 참작하여 자유로운 심증으로 논리와 경험칙에 따라 합리적으로 다른 판단을 하는 것도 얼마든지 가능하다. 특히, 관련 민사사건 제1심에서 201X. X. X. 세◇◇◇◇의 패소 판결이 선고되자 세◇◇◇◇가 항소를 제기하였고, 이후 세◇◇◇◇의 항소심 소송대리인이 원고 효○의 동의를 받고 201X. XX. X. 항소를 취하하여 위 사건이 그대로 종결된 사실은 이 법원에서 현저하다. 그런데 세◇◇◇◇가 제기한 조세심판청구 사건에서 위 항소취하 전날인 201X. XX. X. 세◇◇◇◇에 유리한 인용결정이 났음에도 이를 항소심 증거자료로 제출하는 방법 등으로 끝까지 다투지 아니하였는바, 이는 상당히 이례적인 경우라고 판단된다. 아마도, 세◇◇◇◇의 대표이사 이XX이 횡령 형사사건의 제1심에서 구속재판을 받다가 201X. X. X. 보석으로 석방된 후 201X. XX. X. 무죄를 선고받았고, 위 민사항소 취하일과 같은 날인 201X. XX. X. 검사가 항소하자, 세◇◇◇◇ 측에서 대표이사 이XX의 신병 및 형사항소심 양형 등을 고려하여 부득이하게 관련 민사사건에서 항소취하를 한 것으로 추측해 볼 수 있다. 즉, 위 형사사건 제1심판결은 조세심판 인용결정 이전에 세◇◇◇◇의 이의신청 기각결정만 내려진 상태에서 선고된 것으로 이러한 사정이 무죄의 유력한 증거로 작용한 반면, 위 형사사건의 항소심에서는 조세심판의 인용결정이 오히려 유죄의 유력한 증거로 작용하였는데, 이러한 사정을 세◇◇◇◇에서 충분히 예상하여 원고 효○과의 관련 민사 사건을 항소취하로써 조기에 종결시킨 것으로 보인다.

라) 사업권 명의대여 약정의 존부와 자가공급 해당 여부

(1) 이 사건 합의에 따라 원고 효○이 세◇◇◇◇의 법인인감 등을 보관․사용하게 되었고 세◇◇◇◇에 거액의 사업비를 대여하였다 할지라도, 그러한 사정만으로 이 사건 사업 시행에 관한 명시적․묵시적인 명의대여 약정이 있었다고 추단하기 어렵고, 달리 그러한 명의대여 관계가 있었다거나 그러한 관계를 설정하는 합의가 있었다고 볼 만한 객관적인 증거는 없다(오히려 위와 같은 법인인감 보관․사용은 원고 효○의 원활한 공사업무 추진을 위한 시행사의 업무편의 제공 혹은 세금신고 대행을 위한 것이었다고 못 볼 바 아니다).

(2) 나아가, 원고는 ⁠‘납세자가 타인 명의를 차용하여 자신의 책임과 계산 아래 재화․용역을 공급한 경우, 명의차용인이 사업의 실질적․경제적 주체로서 거래에 따른 부가가치세 납세의무를 부담한다’는 법리를 내세우고 있으나, 이러한 법리는 실질과 세원칙에 따라 제3자와의 대외적 공급거래인 경우에 한정하여 적용하는 것이 타당하다. 이와 달리 명의차용인이 타인 명의의 사업을 지배하면서 그로 인한 경제적 손익의 최종 귀속주체가 된다는 사정만으로, 명의차용인이 명의대여인에게 재화․용역을 공급한 내부적 거래행위의 사법상 효과 및 법률관계를 부인하여 부가가치세 과세대상에서 제외되는 자가공급에 해당한다고 보는 것은 조세회피 목적에서 비롯된 명의와 실질의 괴리를 허용하는 셈이 되어 실질과세원칙에 오히려 역행하는 것인바, 쉽사리 받아들이기 어렵다. 그 구체적인 이유는 다음과 같다. ① 사업의 실질적․경제적 주체인 명의차용인이 형식상 명의자에 불과한 명의대여인에게 내부적으로 재화․용역을 공급하고 그 대가를 수령한 경우를 부가가치세 과세대상에 제외되는 자가공급에 해당한다고 보는 것은 과세형평에 어긋나는 부당한 결과를 초래한다. ② 특히, 실사업주인 명의차용인이 담세무능력자인 명의대여인을 폭탄업체인 법인 대표이사로 취임시키거나 그를 개인업체의 속칭 바지사장으로 내세워 그 앞으로 고철․유류․금속류 등 재화나 용역을 공급하는 거래를 가공한 후 이를 제3자에게 재차 공급한다고 볼 경우, 원고 주장에 의하면, 명의차용인은 매입세액을 공제하여 부가가치세를 환급받게 되고, 명의대여인은 납세능력이 없어 제3자로부터 거래징수한 매출세액에 대한 결손처분을 받게 되어 결국 부당한 국고유출 및 조세포탈의 수단으로 악용될 소지가 크고 거래질서를 어지럽히는 결과를 초래한다. ③ 우리나라 부가가치세는 실질적인 소득이 아닌 거래의 외형에 대하여 부과하는 거래세의 형태를 띠고 있으므로, 부가가치세법상 납세의무자에 해당하는지 역시 원칙적으로 그 거래에서 발생한 이익이나 비용의 귀속이 아니라 재화 또는 용역의 공급이라는 거래행위를 기준으로 판단하여야 한다(대법원 2017. 5. 18. 선고2012두22485 전원합의체 판결). 따라서 명의차용인과 명의대여인 사이의 내부적 거래 행위가 형식적이나마 엄연히 적법․유효하게 존재하는 한 이를 전제로 하여 부가가치세 과세대상으로 포착하는 것이 조세공평의 원칙에 더욱 부합한다.

4. 결론

그렇다면 원고 효○중공업의 소는 부적법하므로 각하하고, 원고 효○의 청구는 이유 없으므로 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2020. 03. 26. 선고 서울행정법원 2018구합85914 판결 | 국세법령정보시스템