요지

미분양 아파트에 관하여 매매를 전제로 원고에게 매도한다는 내용이 명시적으로 기재되어 있는 점, 소유권이전등기를 마친 점, 경제적ㆍ실질적인 측면에서 사실상의 관리를 하기로 약정한 것으로 보이는 점 등 재산세 및 종합부동산세의 납세의무자는 사실상 소유자인 원고로 봄이 상당함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소소비용은 원고가 부담한다.

청구취지

피고가 2017. 10. 13. 원고에 대하여 한 2013년 종합부동산세 1,789,473,922원, 농어촌특별세 357,894,798원 및 2014년 종합부동산세 404,332,597원, 농어촌특별세 80,866,519원의 각 경정청구 거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

 가. 원고는 2013. 1. 24. 주식회사 BBBBB신탁(이하 ⁠‘BBBBB신탁’이라 한다) 및 CCC건설 주식회사(이하 ⁠‘CCC건설’이라 한다)와 사이에 ○○시 ○○구 ○○동 000번지 ○○ ○○ ○○ ○○ ○○ 아파트(이하 ⁠‘이 사건 아파트’라 한다) 중 미분양 된 347세대(이하 ⁠‘이 사건 미분양 아파트’라 한다)에 관하여 원고가 이 사건 미분양아파트를 환매조건부로 매수하는 내용의 계약(이하 ⁠‘이 사건 환매조건부 매매계약’이라 한다)을 체결하고, 2013. 4. 29. 이 사건 미분양 아파트에 관하여 환매특약부 매매를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마쳤다.

 나. 원고는 □□□세무서장¹⁾에게 이 사건 미분양 아파트를 과세대상으로 분류하여 2013년 귀속 종합부동산세(과세기준일 2013. 6. 1.) 및 2014년 귀속 종합부동산세(과세기준일 2014. 6. 1.)를 신고하였고(2013년 귀속 종합부동산세 7,468,594,204원, 농어촌특별세 1,493,718,840원, 2014년 귀속 종합부동산세 3,922,989,146원, 농어촌특별세 784,597,829원), 위 신고 내역에 따른 종합부동산세를 각 납부하였다.

 다. 원고는 2017. 8. 14. 피고에게 ⁠“이 사건 미분양 아파트는 구 종합부동산세법(2014. 1. 1. 법률 제12153호로 개정되기 전의 것) 제8조 제2항 제2호, 구 종합부동산세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25208호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1항 제3호 가목, 종합부동산세법 시행규칙(2013. 6. 28. 기획재정부령 제355호로 개정되기 전의 것) 제4조 제1호(이하 ⁠‘이 사건 합산배제 조항’이라 한다)에 따른 합산배제 미분양 주택의 범위에 포함되어 종합부동산세 비과세대상이다”라는 이유로 이 사건 미분양 아파트에 대한 2013년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세 2,147,368,790원 및 2014년 귀속 종합부동산세 및 농어촌특별세 485,199,116원을 환급하여 달라는 경정청구를 하였다.

 라. 이에 대하여 피고는 2017. 10. 13. 이 사건 미분양 아파트는 이 사건 합산배제 조항이 규정한 주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택에 해당된다고 볼 수 없다는 이유로 경정청구거부처분(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)을 하였다.

 마. 이에 원고는 2018. 1. 3. 조세심판원에 심판청구를 제기하였는데, 조세심판원은 2018. 6. 19. 위 청구를 기각하였다.

 [인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 2호증 내지 13호증의 각 기재(가지번호 있는 것은 가지번호 포함, 이하 같다), 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법 여부

 가. 원고의 주장

  이 사건 처분은 다음과 같은 사유로 위법하므로 취소되어야 한다.

  1) 원고와 BBBBB신탁은 이 사건 환매조건부 매매계약을 체결하면서, BBBBB신탁이 언제든지 이 사건 미분양아파트를 환매할 수 있고, 이 사건 미분양 아파트에 관한 하자책임, 명도책임을 부담하며 환매기간 중의 제세공과금을 지급하기로 약정하였다. 나아가 이 사건 환매조건부 매매계약의 매매대금 및 환매가격의 산정 기준, 매매대금의 사용용도가 한정되어 있는 점 등에 비추어 보면 이 사건 환매조건부 매매계약은 매매계약이 아닌 차입거래계약이다. 또한 원고는 정부의 주거안정 대책에 따라 이 사건 환매조건부 매매계약을 체결하고 이 사건 미분양 아파트에 관하여 일시적으로 명의만 보유한 것에 불과하다. 따라서 원고는 이 사건 미분양 아파트의 사실상의 소유자가 아니라 일시 관리하는 지위에 있을 뿐이어서 이 사건 미분양 아파트에 관한 재산세 및 종합부동산세의 납세의무자로 볼 수 없으므로, 이 사건 처분은 ⁠‘사실상 소유자’를 납세의무자로 규정한 관련 법률에 반할 뿐만 아니라 종합부동산세법의 입법취지 및 실질과세원칙에 반하여 위법하다(이하 ⁠‘첫 번째 주장’이라 한다).

  2) 설령 원고가 이 사건 미분양 아파트에 관한 사실상의 소유자라고 하더라도, ① 건축과 소유를 엄격하게 구분하여 별개 요건으로 고려하는 것은 과세혜택의 범위를 축소하여 이 사건 합산배제 조항의 취지에 반하므로 미분양 주택일 경우 주택사업자를 포함한 관련자들에게 과세혜택이 보장되어야 하는 점, ② 주택건설사업자는 미분양 주택에 관련하여 세금을 부과당할 위험이 있는 자를 모두 포함하는 개념으로서, BBBBB신탁에게 인정된 법률효과가 원고에게 그대로 이전된다고 봄이 상당한 점, ③ 원고는 실질적 매매계약이 아닌 담보목적으로 이 사건 미분양 아파트의 소유권을 이전받았을 뿐이므로 이를 분양된 것으로 볼 수 없는 점 등에 비추어 보면, 이 사건 미분양 아파트에 관해서는 이 사건 합산배제 조항이 적용되므로, 이 사건 처분은 이 사건 합산배제 조항에 관하여 합목적적 해석의 한계를 벗어나 임의로 축소하여 해석한 위법이 있다. 또한 이 사건 환매조건부 매매계약의 체결을 통하여 주거안정을 위한 정부정책을 지원한 원고에 대하여 이 사건 합산배제 조항을 적용하지 아니하는 것은 과잉금지원칙에도 반한다(이하 ⁠‘두 번째 주장’이라 한다).

  3) 원고는 DDD신탁 주식회사와 사이에 환매조건부로 취득한 미분양 주택에 관하여 종합부동산세 과세대상에 포함하여 종합부동산세를 신고‧납부한 이후 위 미분양 주택이 종합부동산세 합산배제대상에 포함된다고 보아 피고에게 경정청구를 하였는데, 피고는 위 경정청구를 인용하고 청구세액을 환급하였다. 또한 이 사건 미분양 아파트와 관련하여서도, △△세무서장은 2014. 11. 16. BBBBB신탁에게 원고로부터 2014년 상반기에 이전 받은 미분양 주택을 포함하여 산정한 종합부동산세 납부를 고지하였으나 이후 환매 받은 미분양 주택은 종합부동산세 과세대상에 해당하지 않는다고 보아 부과처분을 직권취소하였다. 위와 같은 사정 및 이 사건 미분양 아파트와 유사한 사안에 관하여 비과세대상으로 본 종전 해석례들에 비추어 보면 이 사건 처분은 비과세관행에 반하는 위법한 소급과세이다(이하 ⁠‘세 번째 주장’이라 한다).

  4) 원고는 주택업체의 자금난 해소를 위한 정부 정책에 따라 이 사건 미분양 아파트를 취득하였고, 관련 세금을 납부할 이유가 없다고 신뢰하여 이를 전제로 이 사건 환매조건부 매매계약을 체결하였는데, 피고는 이에 반하여 원고에게 종합부동산세를 과세하여 원고의 이익을 침해하였다. 따라서 이 사건 처분은 신뢰보호의 원칙에 반한다(이하 ⁠‘네 번째 주장’이라 한다).

 나. 관계 법령

  별지 관계법령 기재와 같다.

 다. 인정사실

  1) 이 사건 아파트에 관한 신탁계약 등

   (가) 마EEEE는 이 사건 아파트의 시행사로서 2010. 3. 25. 시공사인 CCC건설과 사이에 이 사건 아파트 건축공사에 관한 도급계약을 체결하고 이 사건 아파트 건축공사를 진행하던 중, 2010. 10.경 BBBBB신탁과 사이에 이 사건 아파트에 관한 신탁계약을 체결하였는데, 위 신탁계약 당시 작성된 ⁠‘관리형토지신탁계약서’에는 아래와 같은 내용이 포함되어 있다.

   (나) BBBBB신탁, 마EEEE, CCC건설은 위 신탁계약 체결 이후 위 신탁계약 특약 제6조에 따라, BBBBB신탁이 마EEEE와 CCC건설 사이에 체결된 이 사건 아파트에 관한 도급계약의 도급인 지위를 승계하는 내용의 승계계약을 체결하였다.

  2) 이 사건 환매조건부 매매계약의 체결 등

   (가) 원고는 2013. 1. 24. BBBBB신탁, CCC건설과 사이에 이 사건 미분양 아파트를 환매조건부로 매수하는 내용의 이 사건 환매조건부 매매계약을 체결하였는데, 당시 작성된 환매조건부 매매계약서에는 아래와 같은 내용이 포함되어 있다.

   (나) BBBBB신탁은 2013. 4. 29. 이 사건 미분양 아파트에 관하여 소유권보존등기를 마친 후 같은 날 원고에게 환매특약부 매매를 원인으로 하는 소유권이전등기를 마쳐 주었으며, 원고는 그 무렵 BBBBB신탁에게 이 사건 환매특약부 매매계약에 따른 매매대금을 지급하였다.

   (다) BBBBB신탁은 2014. 1. 23.부터 2014. 7. 11.까지에 걸쳐 이 사건 미분양 아파트를 분양하고, 환매절차를 진행하여 BBBBB신탁 명의로 환매를 원인으로 한 소유권이전등기를 마친 후 각 수분양자 명의의 소유권이전등기를 마쳐 주었다.

 라. 판단

  1) 첫 번째 주장에 관한 판단

   (가) 구 종합부동산세법 제7조 제1항은 주택 대한 종합부동산세 납세의무자를 당해 토지에 대한 주택분 재산세 납세의무자로 규정하고 있고, 지방세법 제107조 제1항 본문은 ⁠‘재산세 과세기준일 현재 재산을 사실상 소유하고 있는 자는 재산세를 납부할 의무가 있다’고 규정하고 있으며, 여기서 ⁠‘재산을 사실상 소유하고 있는 자’라 함은 공부상 소유자로 등재되어 있는지 여부를 불문하고 당해 재산에 대한 실질적인 소유권을 가지고 있는 자를 말한다(대법원 2006. 3. 23. 선고 2005두15045 판결 참조). 지방세법 제107조 제1항 본문에서 재산세의 납세의무자를 공부상 소유자 혹은 법률상 소유자가 아닌 사실상 소유자로 규정한 것은 재산에 대한 실질적 담세력이 있는 자를 납세의무자로 규정함으로써 보다 실질과세원칙에 충실하기 위하여 사법상의 소유자가 갖는 형식적인 법률상의 외관에 불구하고 당해 재산을 경제적․실질적인 관점에서 관찰하여 이를 사실상 지배하는 자, 즉 경제적 소유자인지의 여부에 따라 재산세의 납세의무자에 해당하는지 여부를 판단하도록 하기 위한 것이고, 따라서 이때 사실상 소유자 내지 실질적 소유자에 해당하는지 여부를 판단함에 있어서는 그가 사법상의 소유자가 갖는 완전한 사용․수익․처분의 제반권능을 반드시 모두 갖추어야 하는 것은 아니다.

    (나) 위 각 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 이 사건 미분양 아파트에 관한 2013년도 및 제2014년도 귀속 재산세 및 종합부동산세의 납세의무자는 사실상 소유자인 원고로 봄이 상당하다.

     ① 이 사건 환매조건부 매매계약 당시 작성된 계약서에는 이 사건 환매조건부 매매계약이 매매계약에 해당함을 전제로 매도인 BBBBB신탁이 매수인 원고에게 이 사건 미분양 아파트를 매도한다는 내용이 명시적으로 기재되어 있다.

     ② 원고는 이 사건 환매조건부 매매계약에 따라 BBBBB신탁에게 매매대금을 지급하고 이 사건 미등기 아파트에 관한 소유권이전등기를 마쳤다.

     ③ 위 계약서의 기재에 의하면, 원고는 기성 확인 등 시공 및 공정을 관리하고, BBBBB신탁과 CCC건설은 담당 업무역할과 범위의 변경하고자 할 경우 원고의 사전 동의를 얻어야 하는 등 원고가 이 사건 미분양 아파트와 관련하여 경제적․실질적인 측면에서 사실상의 관리를 하기로 약정한 것으로 보인다.

     ④ 이 사건 환매조건부 매매계약의 계약서 제12조에 환매기간 중인 경우 코BBBBB신탁이 이 사건 미분양 아파트에 관한 제세공과금을 부담하는 것으로 기재되어 있는 사실은 인정되나, 종합부동산세와 관련하여 이 사건 미분양 아파트에 관한 종합부동산세액의 납세의무가가 원고임을 전제로 ⁠‘미분양 주택 매입사업으로 인해 추가로 발생되는 원고의 종합부동산세액에서 이 사건 미분양 아파트가 차지하는 비율에 해당하는 금액’이라고 특정하고 있다.

     ⑤ 구 지방세특례제한법(2014. 1. 1. 법률 제12175호로 개정되기 전의 것) 제34조 제2항, 구 지방세특례제한법(2014. 1. 1. 대통령령 제25060호로 개정되기 전의 것) 제16조 제1항, 구 주택법시행령(2013. 12. 4. 대통령령 제24909호로 개정되기 전의 것) 제107조 제1항에 의하면, 대한FFFF 주식회사(2015. 7. 1. 원고로 명칭이 변경됨)가 시공 중인 주택을 일시 매입하여 관리하는 업무에 따라 2011. 12. 31.까지 매입한 미분양주택에 관하여 대한FFFF 주식회사에게 2013. 12. 31.까지 한시적으로 취득세 및 재산세를 면제한다고 규정하고 있다. 위 규정은 시공 중인 주택의 일시 매입 및 관리업무에 따라 매입한 미분양 주택에 관한 사실상의 소유자가 대한FFFF 주식회사임을 전제로 한 것으로 보인다.

     ⑥ 이 사건 환매조건부 매매계약에서 매매대금의 사용용도를 한정하고 그 환매기간을 2년으로 정하면서 구체적인 환매시기에 관하여 제한하지 않았다거나, 하자나 명도에 관한 책임을 BBBBB신탁이 부담하기로 약정하였다는 사정만으로는 이 사건 환매조건부 매매계약은 매매계약이 아닌 차입거래계약으로 보기 어렵다.

     ⑦ 위에서 본 바와 같이 이 사건 미분양 아파트의 사실상 소유자는 원고로 봄이 상당하므로 이 사건 처분이 종합부동산세법의 입법취지 및 실질과세원칙에 반한다고 보기도 어렵다.

    (다) 따라서 원고의 이 부분 주장은 이유 없다.

  2) 두 번째 주장에 관한 판단

   (가) 구 종합부동산세법 제7조 제1항, 제8조 제1항에 의하면, 주택에 대한 종합부동산세의 과세표준은 납세의무자별로 주택의 공시가격을 합산한 금액이고, 과세기준일 현재 주택분 재산세의 납세의무자로서 재산세 과세대상인 주택의 공시가격을 합산한 금액이 6억 원을 초과하는 경우에는 종합부동산세 과세대상이 된다. 다만, 구 종합부동산세법 제8조 제2항 제2호는 ⁠“주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는 미분양주택 등 종합부동산세를 부과하는 목적에 적합하지 아니한 것으로서 대통령령이 정하는 주택의 경우”에는 과세표준 합산의 대상이 되는 주택의 범위에 포함하지 않는다는 예외를 규정하고 있고, 구 종합부동산세법 시행령 제4조 제1항 제3호는 위 ⁠“대통령령이 정하는 주택”으로 ⁠“과세기준일 현재 사업자등록을 한 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 자가 건축하여 소유하는 주택으로서 기획재정부령이 정하는 미분양 주택”을 규정하면서 ⁠(가)목에서는 ⁠“주택법 제16조에 따른 사업계획승인을 얻은 자”를 규정하고 있으며, 구 종합부동산세법 시행규칙 제4조는 위 ⁠“기획재정부령이 정하는 미분양 주택”으로 ⁠“주택법 제16조에 따른 사업계획승인을 얻은 자가 건축하여 소유하는 미분양 주택으로서 2005년 1월 1일 이후에 주택분 재산세의 납세의무가 최초로 성립하는 날부터 5년이 경과하지 아니한 주택” 등을 규정하고 있다.

   한편, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석할 것이고, 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 아니하고, 특히 감면요건 규정 가운데에 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에도 부합한다(대법원 2004. 5. 28. 선고 2003두7392 판결 등 참조).

   (나) 위와 같은 이 사건 합산배제 조항의 문언과 취지, 관련 법리에 비추어 살피건대, 이 사건 합산배제 조항은 납세의무자인 주택건설사업자가 직접 건축허가를 받고 건축하여 소유하고 있는 미분양 주택에 해당하는 경우에 한하여 적용되는 것이지, 이에서 더 나아가 제3자가 주택에 관하여 건축허가를 받고 건축하여 소유하고 있는 미분양 주택을 납세의무자가 매수하여 소유권을 취득한 경우에까지 적용된다고 해석하기 어렵고, 위 각 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사정들, 즉 ① 이 사건 미분양 아파트에 관한 주택건설사업자의 지위는 마EEEE와 BBBBB신탁의 2010. 10.경 신탁계약에 따라 BBBBB신탁이 마EEEE로부터 시행자의 지위를 승계함으로써 BBBBB신탁으로 변경되었고, 원고는 그 이후 주택건설사업자 지위의 승계 없이 이 사건 미분양 아파트의 소유권만을 취득하였으므로, 이 사건 합산배제 조항의 ⁠‘주택법 제16조에 따른 사업계획승인을 얻은 자’로 볼 수 없는 점, ② 이 사건 합산배제 조항은 ⁠‘주택건설사업자가 건축하여 소유하고 있는’ 미분양 주택을 감면요건으로 명시적으로 규정하고 있는바, 위 법문에 따른 해석 상 원고의 주장과 같이 미분양 주택이라면 주택사업자를 포함한 관련자들 내지 세금을 부과당할 위험이 있는 자에게는 모두 특혜규정이 적용된다고 보기는 어려운 점, ③ 이 사건 환매조건부 매매계약의 내용에 비추어 보면, 이 사건 환매조건부 매매계약에 의하여 BBBBB신탁에게 인정된 주택건설사업자의 지위에 따른 법률효과가 원고에게 그대로 이전된다고 보기 어려운 점, ④ 원고가 정부의 정책에 따라 이 사건 환매조건부 매매계약의 체결하였다거나 그 계약이 순수한 매매계약이 아니라 차입거래 내지 담보계약의 성질도 갖고 있는 등의 사정만으로 원고에게 이 사건 합산배제 조항이 적용된다고 보기도 어려운 점 등에 비추어 보면, BBBBB신탁이 주택건설사업자로서 건축하여 소유하고 있던 이 사건 미분양 아파트를 BBBBB신탁으로부터 매수하여 소유권을 취득한 원고에 대하여는 이 사건 합산배제 조항이 적용될 수 없다.

    (다) 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

  3) 세 번째 주장에 관한 판단

   (가) 국세기본법 제18조 제3항은 비과세관행에 관하여 규정하고 있다. 이러한 비과세관행은 합법성의 원칙을 희생하여서라도 납세자의 신뢰를 보호함이 정의에 부합하는 것으로 인정되는 특별한 사정이 있을 경우에 한하여 적용된다고 할 것이고, 그 조항에서의 일반적으로 납세자에게 받아들여진 세법의 해석 또는 국세행정의 관행이란 비록 잘못된 해석 또는 관행이라도 특정납세자가 아닌 불특정한 일반납세자에게 정당한 것으로 이의 없이 받아들여져 납세자가 그와 같은 해석 또는 관행을 신뢰하는 것이 무리가 아니라고 인정될 정도에 이른 것을 말하고, 단순히 세법의 해석기준에 관한 공적 견해의 표명이 있었다는 사실만으로 그러한 해석 또는 관행이 있다고 볼 수는 없는 것이며, 그러한 해석 또는 관행의 존재에 대한 입증책임은 그 주장자인 납세자에게 있다(대법원 2002. 2. 8. 선고 2000두1652 판결, 대법원 2006. 6. 29. 선고 2005두2858 판결 등 참조).

   (나) 살피건대, 갑 14 내지 18호증의 각 기재에 나타나는 과세관청의 불과세조치, 즉 원고가 2016. 7.경 피고에게 2015. 12. 15. 신고하여 납부한 종합부동산세 2,141,148,960원에 대하여 경정청구를 하여 이를 환급받은 점, △△세무서장이 2014. 11. 16. BBBBB신탁에게 종합부동산세 및 농어촌특별세 합계 430,277,000원을 부과하였다가 이를 직권취소한 점 등의 사정만으로는 이 사건 처분과 관계된 종합부동산세와 관련하여 일반납세자가 신뢰할 수 있는 비과세관행이 형성되었다고 보기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

    (다) 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

  4) 네 번째 주장에 관한 판단

   (가) 일반적으로 조세법률관계에서 과세관청의 행위에 대하여 신의성실의 원칙이 적용되기 위해서는, 과세관청이 납세자에게 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 하여야 하고, 납세자가 과세관청의 견해표명이 정당하다고 신뢰한 데 대하여 납세자에게 귀책사유가 없어야 하며, 납세자가 그 견해표명을 신뢰하고 이에 따라 무엇인가 행위를 하여야 하고, 과세관청이 견해표명에 반하는 처분을 함으로써 납세자의 이익이 침해되는 결과가 초래되어야 한다(대법원 2002. 11. 26. 선고 2001두9103 판결 등 참조).

   (나) 살피건대 갑 5호증의 기재 및 변론 전체의 취지에 의하면, 원고가 주택업체의 자금난 해소를 위한 정부 정책에 따라 이 사건 미분양 아파트를 취득한 사실은 인정되나, 위와 같은 사정만으로 피고가 이 사건 미분양 아파트의 종합부동산세 등의 과세면제와 관련하여 원고에 대하여 신뢰의 대상이 되는 공적인 견해표명을 한 것이라고 보기 어렵고, 그 밖에 신뢰보호의 원칙 적용 요건이 충족되었다고 볼 만한 충분한 사정이나 증거 자료가 없다.

    (다) 따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 처분은 적법하므로, 원고의 청구는 이유 없어 이를 기각하기로 하여, 주문과 같이 판결한다.

출처 : 부산지방법원 2019. 05. 02. 선고 부산지방법원 2018구합23993 판결 | 국세법령정보시스템