요지

상증세법 제45조의3 조항이 조세법률주의 및 과잉금지원칙을 위반하였는지 여부 및 해당 조항에서 시행령에 위임한 조항이 포괄위임금지원칙을 위반하여 헌법에 위배되는지 여부

판결내용

이 사건 과세조항이 과세요건명확주의 또는 실질적 조세법률주의를 위반하여 조세법률주의에 위배된다고 볼 수 없고, 적정한 소득의 재분배를 촉진하고, 시장의 지배와 경제력의 남용 우려가 있는 거래형태를 억제하려는 것이므로, 그 입법목적의 정당성과 수단의 적절성이 인정되며, 이 사건 법률조항의 입법목적과 관련 세법조항의 내용, 이 사건 위임조항이 그 ⁠(보유)비율 또는 금액을 대통령령으로 정함에 있어서 그 법인의 규모 등을 고려하여 정하도록 기준을 제시하고 있는 점 등을 고려하면 이 사건 위임조항은 포괄위임금지 원칙에 위배된다고 볼 수 없음

상세내용

주 문

1. 원고의 청구를 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청구취지 

1. 청구취지

피고가 2021. 10. 18. 원고에게 한 증여세 1,240,641,356원에 대한 경정청구거부처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 정AAA개발 주식회사(이하 ⁠‘정AA설’이라 한다)는 주택건설업, 주택임대업 등을 영위할 목적으로 1994. 10. 25. 설립된 회사로, 원고는 위 회사의 대표이사이다.

2023. 2. 23. 기준 정AA설의 주주는 원고(지분율 45%), 김BB(지분율 30%), 박CC(지분율 25%)로 구성되어 있다.

나. 주식회사 관D(이하 ⁠‘관D’이라 한다)은 주택 건설업, 주택 분양업 등을 영위할

목적으로 2017. 10. 11. 설립된 회사로, 원고의 아들인 김E중은 위 회사의 감사이다.

2023. 2. 23. 기준 관D의 주주는 김F권(지분율 45%), 김E중(지분율 45%), 엄GG(지분율 10%)으로 구성되어 있다.

다. 정AA설은 평택시 *사동 *사2지구 도시개발구역의 아파트 건설사업 시행자로서 효HH공업 주식회사(이하 ⁠‘효HH공업’이라 한다)와 아파트 시공계약을 체결한 후

평택 효II링턴 플레이스를 건축, 분양하였다.

라. 정AA설은 2020. 3.경부터 2020. 7. 3.까지 관D에 다음과 같이 위 평택 효II

링턴 플레이스 중 미분양 329세대 아파트를 입주자모집공고 금액으로 매도하였다(이하 ⁠‘이 사건 거래’라 한다).마. 정AA설의 2020년도 매출액 중 특수관계법인인 관D에 대한 매출이 96.46%를 차지하고 있었는바, 피고는 2021. 6.경 정AA설에 구 상속세 및 증여세법(2020. 12.29. 법률 제17799호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제45조의3에서 규정하고 있는 수혜법인에 해당한다고 보여지므로, 동 규정에 따른 증여세를 신고ㆍ납부하라는 안내를 하였다.

바. 이에 원고는 2021. 6. 30. 증여재산가액을 3,478,023,415원으로 보아 산정한 증

여세 1,240,641,356원(이하 ⁠‘이 사건 증여세’라 한다)을 신고하였고, 이에 대한 연부연

납을 신청하면서 206,773,558원을 납부하였다.

사. 원고는 2021. 8. 11.경 피고에게 구 상증세법 제45조의3 규정의 위헌성 등을 주

장하며 위 규정을 이 사건 거래에 적용할 수 없으므로 피고는 원고에게 증여세를 과세

할 수 없다는 취지로 증여세 1,240,641,356원 전부에 대한 경정청구를 하였으나, 피고 는 2021. 10. 18. 이를 거부하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다)

아. 원고는 이 사건 처분에 불복하여 심판청구를 제기하였으나, 2022. 12. 8.경 기각

결정을 받았다.

【인정근거】다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 6, 9, 10, 14호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함, 이하 같다)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지 이 사건 처분은 다음과 같은 이유로 위법하다.

가. 이 사건 처분의 근거가 된 구 상증세법 제45조의3 제1항 제1호 나목 및 제2호다목(이 중 각 호 외의 ⁠‘대통령령으로 정하는 보유비율’, 나목 1)에서 ⁠‘가목에 따른 사유에 해당하는 경우’ 중 ⁠‘대통령령으로 정하는 비율’, 나목 2)에서 ⁠‘대통령령으로 정하는 금액’을 통틀어 ⁠‘이 사건 위임조항’이라 하고, 나머지 부분을 ⁠‘이 사건 과세조항’이라 하고, 이를 모두 통틀어 ⁠‘이 사건 법률조항’이라 한다)은 다음과 같은 이유에서 위헌이다.

1) 이 사건 과세조항이 ⁠‘일감 몰아주기’를 하지 않고 이 사건 거래와 같이 통상

거래관행에 따른 가격으로 물품이나 용역을 제공하는 정상적인 거래를 하는 법인도

‘수혜법인’에 포함시키는 것은 과세요건명확주의에 위반되고, 위와 같은 거래는 증여의

실질을 갖고 있지 않음에도 증여세를 부과하므로 실질적 조세법률주의에도 위반되므 로, 이 사건 과세조항은 조세법률주의에 위배된다.

2) 이 사건 과세조항은 미실현이익에 대한 과세 및 이중 과세의 결과를 초래하고,

‘일감 몰아주기’를 하지 않고 정상적인 거래를 하는 법인의 지배주주인 원고의 계약의

자유와 재산권을 침해하므로, 과잉금지원칙에 위배된다.

3) 이 사건 위임조항은 그 위임대상인 비율 및 금액 산정의 대강이나 기준 또는

범위를 정하고 있지 않은바, 이는 재산권 제한의 본질적인 요소를 행정부에 일임한 것

이므로, 포괄위임금지원칙에 위배된다.

나. 이 사건 거래는 정AA설이 효HH공업에 대한 공사비 채무를 변제하기 위한 것

이지, 관D으로부터 ⁠‘일감 몰아주기’ 등 사업기회를 제공받은 것이 아니고, 정AA설 또 는 관D의 이익을 위한 것이 아니다.

3. 관계 법령

별지 관계 법령 기재와 같다.

4. 이 사건 처분의 적법 여부에 대한 판단

가. 이 사건 과세조항의 조세법률주의 위반 주장에 대한 판단

1) 조세법률주의는 납세의무자, 과세물건, 과세표준, 과세기간, 세율 등 과세요건과 조세 부과 및 징수절차는 국민의 대표기관인 국회가 제정한 법률로 규정하여야 한다는 과세요건법정주의와 아울러 과세요건을 법률로 규정하였다고 하더라도 그 규정내용이 지나치게 추상적이고 불명확하면 과세관청의 자의적 해석과 집행을 초래할 염려가 있으므로 그 규정내용이 명확하고 일의적이어야 한다는 과세요건명확주의를 핵심내용으로 한다. 조세법률주의는 결국, 과세요건을 법률로 명확하게 규정함으로써 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 보장하기 위한 것이다. 한편, 법률은 본질적으로 일반성과 추상성을 가지는 것으로서 법률 규정은 항상 법관의 해석을 통하여 의미가 구체적이면서 명확해질 수 있고, 이는 조세법률주의가 적용되는 조세법 분야에 있어서도 다를 바 없다. 조세법 규정이 조세법 일반이론이나 체계 및 입법취지 등에 비추어 그 의미가 분명해질 수 있다면 그 규정이 과세요건명확주의에 위배된다고 할 수 없다. 또 과세요건명확주의 문제는 납세자의 입장에서 어떤 행위가 과세 대상이 되는 것인지 예견할 수 있을 것인가, 당해 문구의 불확정성이 행정관청 입장에서 자의적이고 차별적으로 법률을 적용할 가능성을 부여하는가 등의 기준에 따라 종합적으로 판단하여야 한다[헌법재판소 2016. 2. 25. 선고 2013헌바175, 247, 266(병합) 전원재판부 결정 등 참조].

2) 구 상속세 및 증여세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되기 전의 것)은

‘증여’의 개념에 관한 고유의 정의규정을 두지 아니하고 민법상 증여의 개념을 차용하

여 ⁠‘당사자 일방이 무상으로 재산을 상대방에게 수여하는 의사를 표시하고 상대방이

이를 승낙함으로써 재산수여에 대한 의사가 합치된 경우’를 원칙적인 증여세 과세대상 으로 하되, 당사자 간의 계약에 의하지 아니한 부의 무상이전에 대하여는 증여로 의제

하는 규정(제32조 내지 제42조)을 별도로 마련하여 과세하였다. 그 결과 증여의제규정 에 열거되지 아니한 새로운 금융기법이나 자본거래 등의 방법으로 부를 무상이전하는

경우에는 적시에 증여세를 부과할 수 없어 적정한 세 부담 없는 부의 이전을 차단하는

데 한계가 있었다. 이에 과세권자가 증여세의 과세대상을 일일이 세법에 규정하는 대신 본래 의도한 과세대상뿐만 아니라 이와 경제적 실질이 동일 또는 유사한 거래ㆍ행위에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 함으로써 공평과세를 구현하기 위하여 2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정된 상속세 및 증여세법은, 민법상 증여뿐만 아니라 ⁠‘재산의 직접ㆍ간접적인 무상이전’과 ⁠‘타인의 기여에 의한 재산가치의 증가’를 증여의 개념에 포함하여 증여세 과세대상을 포괄적으로 정의하고 종전의 열거방식의 증여의제 규정을 증여시기와 증여재산가액의 계산에 관한 규정으로 전환함으로써, 이른바 증여세 완전포괄주의 과세제도를 도입하였다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2014두5392 판결 등 참조).

3) 이 사건 과세조항은 특수관계법인이 수혜법인에 일감을 몰아주는 방법으로 수혜법인의 기업가치를 상승시켜 그 지배주주 등의 부를 증식하는 변칙적인 증여행위에 대하여 증여세를 과세함으로써 과세의 공평을 도모하기 위하여 도입된 규정으로, 위 규정은 이른바 ⁠‘일감 몰아주기’를 통해 지배주주 등에게 발생한 이익을 과세대상으로 삼기 위하여, 수혜법인의 매출액 중 일정한 비율을 초과하는 매출액이 특수관계법인과의 거래에서 발생한 경우, 수혜법인의 세후영업이익 중 일정 부분을 수혜법인의 지배주주 등이 증여받은 것으로 의제한다(대법원 2022. 11. 10. 선고 2020두52214 판결 등 참조). 이는 위와 같은 증여세 완전포괄주의 과세제도의 입법 취지에 부합한다.

4) 위와 같은 점을 종합하여 보면, 이 사건 과세조항은 위와 같은 입법자의 결단에 따라 변칙적인 증여행위에 대하여도 증여세를 과세하기 위한 것으로, 외부에서 명확히 ⁠‘부의 무상이전’을 알 수 있는 경우가 아니라 하더라도 이 사건 과세조항상 과세

요건이 충족되면 이를 증여로 의제하여 증여세를 과세하는 것인바, 그 납세의무자가

되는 ⁠‘수혜법인’의 의미와 관련하여 해당 조항 제1호에서 직접 구체적으로 명확하게 정

의하고 있고, 증여의제규정인 이 사건 과세조항의 특성상 그 과세요건이 반드시 기존

증여의 개념 또는 실질에 부합하여야만 한다고 보기도 어렵다. 따라서 이 사건 과세조

항이 과세요건명확주의 또는 실질적 조세법률주의를 위반하여 조세법률주의에 위배된

다고 볼 수 없다[한편, 원고는 통상 거래관행에 따른 가격으로 물품이나 용역을 제공하는 거래는 ⁠‘일감 몰아주기’가 없는 정상적인 거래라고 주장한다. 그러나 이른바 ⁠‘일감몰아주기’란 수혜법인의 지배주주 등이 자신의 지위를 이용하여 특수관계법인으로 하여금 수혜법인으로부터 물품 또는 용역을 공급받도록 하고 이를 통해 이익을 취하는

행위를 의미하고, 이러한 ⁠‘일감 몰아주기’는 수혜법인으로 하여금 시장에서 경쟁하지

않고 사업기회를 얻게 하고, 수혜법인의 지배주주 등이 사실상 조세 부담 없이 부를

축적할 수 있도록 한다는 점 등에서 문제되는 것[헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471, 2017헌바261(병합) 전원재판부 결정 등 참조]인바, 통상 거래관행에 따른 가격이라 하더라도 시장에서 경쟁하지 않고 사업기회를 제공하였다는 점에서 그와 같은 사정만으로 ⁠‘일감 몰아주기’에 해당하지 아니한다고 단정하기도 어렵다].

나. 이 사건 과세조항의 과잉금지원칙 위반 주장에 대한 판단

1) 조세 관련 법률의 목적이나 내용은 기본권 보장의 헌법이념과 이를 뒷받침하는 과잉금지원칙 등 헌법상 제반 원칙에 합치되어야 하고, 과잉금지원칙 등에 어긋나 국민의 재산권을 침해하여서는 아니 된다. 다만, 오늘날에 있어서 조세는 국가의 재정

수요를 충족시킨다고 하는 본래의 기능 외에도 소득의 재분배, 자원의 적정배분, 경기

의 조정 등 여러 가지 기능을 가지고 있으므로, 국민의 조세부담을 정함에 있어서 재

정ㆍ경제ㆍ사회정책 등 국정전반에 걸친 종합적인 정책판단을 필요로 하고, 소득 성질

의 차이 등을 이유로 하여 그 취급을 달리하는 것은 입법자가 소득세제 전반 또는 입

법목적 기타 여러 가지 경제상황을 고려하여 결정할 수 있다는 점에서 비례심사의 강

도는 완화될 필요가 있다[헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471, 2017헌바 261(병합) 전원재판부 결정 등 참조].

2) 이 사건 과세조항은 특수관계법인과 수혜법인 사이에 일정한 비율을 초과하는

거래가 있으면 수혜법인의 지배주주 등이 수혜법인의 세후 영업이익 중 일정 부분을

증여받은 것으로 의제하여 수혜법인의 지배주주 등에게 발생한 이익에 대하여 증여세 를 과세함으로써 적정한 소득의 재분배를 촉진하고, 시장의 지배와 경제력의 남용 우

려가 있는 거래형태를 억제하려는 것이므로, 그 입법목적의 정당성과 수단의 적절성이

인정된다.

3) ⁠‘정당한 사유’와 같은 불확정 개념을 사용하여 증여의제의 일반적 예외를 법률에 규정하는 방법은 그 예외 사유의 해석과 적용에 관하여 다툼을 초래하게 되므로,

조세법률관계의 명확성과 안정성을 저해할 우려가 있어 명백히 덜 침해적인 대안이라

보기 어렵고, 과세대상인 증여이익의 범위를 실현된 소득에 국한할 것인가 혹은 미실

현이득을 포함시킬 것인가의 여부는, 과세목적ㆍ과세소득의 특성ㆍ과세기술상의 문제

등을 고려하여 판단할 입법정책의 문제일 뿐, 미실현이익에 대한 과세 자체가 헌법상

의 조세개념에 저촉되거나 그와 양립할 수 없는 모순이 있는 것으로는 볼 수도 없다[헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471, 2017헌바261(병합) 전원재판부 결정 등 참조]. 또한 구 상속세 및 증여세법 시행령(2022. 2. 15. 대통령령 제32414호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제34조의3 제13항에서 지배주주 등이 수혜법인으로부터 받은 배당소득이 있는 경우 일정한 이익을 위 증여의제이익에서 공제하도록 하는 규정이 있는 점에 비추어 보면 이중 과세라고 보기도 어렵다. 따라서 이 사건 과세조항은 침해의 최소성을 충족한다.

4) 앞서 본 바와 같이 이 사건 과세조항은 일감 몰아주기로 수혜법인의 지배주주

등에게 발생한 이익에 대하여 증여세를 부과함으로써 적정한 소득의 재분배를 촉진하 고, 시장의 지배와 경제력의 남용 우려가 있는 일감 몰아주기를 억제한다는 중대한 공

익을 실현하기 위한 것이므로, 현행 소득세법 하에서는 일감 몰아주기로 수혜법인의

지배주주 등에게 발생한 이익에 대하여 적정한 과세가 이루어지기 어렵고, 이로 인하

여 침해되는 사익은 수혜법인의 지배주주 등의 계약 자유 및 재산권이다. 이러한 경제

적 불이익이 이 사건 과세조항을 통하여 달성하려는 공익보다 크다고 보기 어려우므 로, 이 사건 과세조항은 법익의 균형성도 충족한다.

다. 이 사건 위임조항의 포괄위임금지원칙 위반 주장에 대한 판단

1) 위임입법의 경우 그 한계는 예측가능성인바, 이는 법률에 이미 대통령령으로

규정될 내용 및 범위의 기본사항이 구체적으로 규정되어 있어서 누구라도 당해 법률로

부터 대통령령 등에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있어야 함을 의미하고, 이러한

예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 관련 법조항

전체를 유기적·체계적으로 종합 판단하여야 하며 각 대상법률의 성질에 따라 구체적ㆍ

개별적으로 검토하여 법률조항과 법률의 입법 취지를 종합적으로 고찰할 때 합리적으로 그 대강이 예측될 수 있는 것이라면 위임의 한계를 일탈하지 아니한 것이다(대법원 2007. 10. 26. 선고 2007두9884 판결 등 참조).

2) 이 사건 법률조항은 과세요건의 본질적 부분인 ⁠‘지배주주 및 지배주주의 친족’,

‘특수관계법인거래비율’, ⁠‘수혜법인의 세후영업이익’, ⁠‘주식보유비율’은 법률에서 직접 명확하게 규정하고 있다[헌법재판소 2018. 6. 28. 선고 2016헌바347, 471, 2017헌바261(병합) 결정 등 참조]. 그 밖에 이 사건 위임조항이 주식보유비율 중 ⁠‘일정 보유비율’을 초과하는 경우 및 수혜법인의 매출액 중 특수관계법인에 대한 매출액이 차지하는 비율 중 법인의 규모 등을 고려하여 ⁠‘비율’ 또는 ⁠‘금액’을 초과하는 경우에 관하여 대통령령에 위임한 것은 그 성질상 경제여건, 거래실태, 거래의 성질, 사회통념 및 제반 법제도 등 구체적 상황을 종합적으로 고려하여 조세정책상 탄력적으로 규정될 필요가 있음을 고려한 것으로서 그 위임의 필요성이 인정된다. 나아가 이 사건 법률조항의 입법목적과 관련 세법조항의 내용, 이 사건 위임조항이 그 ⁠(보유)비율 또는 금액을 대통령령으로 정함에 있어서 그 법인의 규모 등을 고려하여 정하도록 기준을 제시하고 있는 점 등을 고려하면, 수혜법인의 거래 중 특수관계법인과의 거래가 차지하는 절대적 비중, 특수관계법인의 관련 시장 내 다른 업체와의 거래관계, 수혜법인과 관련 시장 내 다른업체와의 거래관계, 업종이나 산업의 특성 등을 종합적으로 고려하여 그 구체적인 내용이 대통령령에서 정해질 것이라고 예측할 수 있다. 따라서 이 사건 위임조항은 포괄위임금지 원칙에 위배된다고 볼 수 없다.

라. 이 사건 거래가 정AA설의 이익을 위한 것이 아니라는 주장에 대한 판단

앞서 본 바와 같이, 정AA설의 2020년도 매출액 중 특수관계법인인 관D에 대한

매출액 비중은 96.46%이므로 이는 구 상증세법 제45조의3, 구 상증세법 시행령 제34조의3에 따른 수혜법인의 기준(매출액 비중 30% 초과)을 충족하고, 원고는 그러한 수혜법인의 유일한 최대주주인 사실이 인정된다.

만일, 원고의 주장과 같이 이 사건 거래가 효HH공업에 대한 공사비 채무를 변제

하기 위한 것으로 정AA설의 이익을 위한 것이 아니라 하더라도, 조세법률주의의 원

칙과 이 사건 법률조항의 문언 등에 비추어 위 규정에 의한 과세에 위 규정에서 정한

요건 외에 다른 요건이 추가로 필요하다고 보기는 어려운 점, 이 사건 법률조항은 전

형적인 일감몰아주기, 즉 특수관계법인이 수혜법인에 일방적으로 이익을 주는 거래만 을 과세대상으로 규정하고 있지 않고, 다른 일부 증여의제 규정과 달리 주관적 의도

내지 목적을 과세요건으로 요구하지도 않는 점 등(대법원 2022. 11. 10. 선고 2020두

52214 판결 등 참조)에 비추어 보면, 위와 같은 사정만으로 이 사건 법률조항의 적용 이 배제된다고 볼 수 없다.

결국, 앞서 본 바와 같이 이 사건 법률조항은 위헌이 아니고, 원고에게는 이 사건

법률조항이 적용되어 이 사건 증여세 상당의 납부의무가 존재한다고 봄이 타당하므로,

원고의 경정청구를 거부한 이 사건 처분은 적법하다.

5. 결론

그렇다면, 원고의 청구는 이유 없으므로 이를 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 수원지방법원 2024. 01. 10. 선고 수원지방법원 2023구합63124 판결 | 국세법령정보시스템