요지

이 사건 처분은 납세고지서의 기재 내용만으로는 환수처분임을 알 수 없는 이상 그 자체로 위법하여 취소사유에 해당한다.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고의 항소 기각한다.

2. 항소비용은 피고가 부담한다.

청구취지 및 항소취지

1. 청구취지

  피고가 202x. x. x. 원고에게 한 201x년 귀속 근로소득세(갑) x,xxx,xxx원, 201x년 귀속 근로소득세(갑) x,xxx,xxx원의 부과처분을 취소한다.

2. 항소취지

  제1심판결을 취소한다. 원고의 청구를 기각한다.

  이 유

1. 제1심판결의 인용

  피고가 항소심인 이 법원에서 주장하는 내용은 제1심에서의 주장 내용과 크게 다르 지 아니한바, 피고의 주장을 제1심에 제출된 증거들과 함께 다시 살펴보아도 제1심의 사실인정과 판단은 정당하다.

이에 이 법원이 이 사건에 관하여 설시할 이유는, 아래와 같이 고쳐 쓰고, 아래 제2 항과 같이 피고가 이 법원에서 추가하거나 거듭 강조한 주장에 대한 판단을 기재하는 외에는 제1심판결의 이유 기재와 같으므로, 행정소송법 제8조 제2항, 민사소송법 제 420조 본문에 따라 이를 그대로 인용한다.

○ 제1심판결문 제2면 아래에서 제1행부터 제3면 표까지 부분을 아래와 같이 고쳐 쓴다.

『 마. 피고는 이 사건 심판결정에 따라 202x. x. xx. 원고의 201x년 내지 201x년 귀 속 종합소득세를 감액경정하고, 202x. x. xx. 201x년 내지 201x년 귀속 원천징수분 근 로소득세 xx,xxx,xxx원을 각 경정·고지하였다(그 중 201x년 및 201x년 귀속 원천징수 분 근로소득세 관련 부분을 이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).』

  ○ 제1심판결문 제5면 제7행의 ⁠“다음 날”을 ⁠“다음 달”로 고쳐 쓴다.

2. 추가판단

가. 피고 주장의 요지

  1) 원고의 원천징수분 근로소득세 납부의무는 이 사건 급여의 지급시에 발생 및 확정되었다가 원고가 이를 납부함으로써 소멸하였는바, 납부 이후에 이루어진 이 사건 처분을 원천징수분 근로소득세에 대한 징수처분으로 볼 수는 없고, 원천징수분 근로소득세의 종전 환급 경위, 이 사건 처분에 이르게 된 경위, 관련 법률 규정 등을 종합해보면 이 사건 처분의 실질은 국세환급금 환수처분으로 봄이 타당하다.

  2) 국세환급금 환수처분은 국세의 징수에 부수하는 처분으로서 국세의 징수에 관한 규정이 그대로 준용되므로, 일반적인 국세징수권의 소멸시효와 같이 국세환급금 환수권의 소멸시효 기간은 5년이고, 국세환급금의 법적 성질이 부당이득임을 고려하면 국세환급금 환수권의 소멸시효 기산점은 ⁠‘환급금이 잘못 지급된 때’로 봄이 타당하다 ⁠(혹은 종전 환급결정이 취소되어야만 환급금을 강제징수 할 수 있다는 점에서 ⁠‘환급결정이 취소된 때’를 기산점으로 볼 수도 있을 것이다).

  3) 그런데 이 사건 처분일은 피고가 원고에게 201x년 및 201x년 귀속 원천징수분 근로소득세를 환급한 202x. x. x.로부터 5년이 경과하지 아니하였음이 역수상 명백한 202x. x. x.인바, 이 사건 처분은 소멸시효 완성 이전에 이루어진 것으로서 적법하다.

나. 판단

  1) 처분사유의 추가·변경 가능 여부

    가) 피고는 제1심법원에서 이 사건 처분이 원고에 대한 원천징수분 근로소득세 부과처분 또는 징수처분임을 전제로 주장하다가, 이 법원에서 이 사건 처분이 구 국세 기본법(2019. 12. 31. 법률 제16841호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제51조 제9항에 따른 국세환급금 환수처분이라는 새로운 주장을 추가하였는바, 원고는 기본적인 사실 관계가 달라 처분사유의 추가가 위법하다고 주장하므로, 적법한 처분사유의 추가·변경 인지에 관하여 본다.

    나) 행정처분의 취소를 구하는 항고소송에서 처분청은 당초 처분의 근거로 삼은 사유와 기본적 사실관계가 동일성이 있다고 인정되는 한도 내에서만 다른 사유를 추가 또는 변경할 수 있고, 이러한 기본적 사실관계의 동일성 유무는 처분사유를 법률적으 로 평가하기 이전의 구체적 사실에 착안하여 그 기초인 사회적 사실관계가 기본적인 점에서 동일한지 여부에 따라 결정되므로, 추가 또는 변경된 사유가 처분 당시에 이미 존재하고 있었다거나 당사자가 그 사실을 알고 있었다고 하여 당초의 처분사유와 동일 성이 있다고 할 수 없다(대법원 2011. 11. 24. 선고 2009두19021 판결 등 참조).

처분청이 처분 당시에 적시한 구체적 사실을 변경하지 아니하는 범위 내에서 단지 그 처분의 근거 법령만을 추가·변경하는 것에 불과한 경우에는 새로운 처분사유의 추가라고 볼 수 없으므로, 행정청이 처분 당시에 적시한 구체적 사실에 대하여 처분 후에 추가․변경한 법령을 적용하여 그 처분의 적법 여부를 판단할 수 있다(대법원 1987. 12. 8. 선고 87누632 판결 등 참조). 그러나 처분의 근거 법령을 변경하는 것이 종전 처분과 동일성을 인정할 수 없는 별개의 처분을 하는 것과 다름없는 경우에는 허 용될 수 없다(대법원 2011. 5. 26. 선고 2010두28106 판결 등 참조).

    다) 위 법리에 비추어 살피건대, 피고가 이 법원에서 이 사건 처분이 국세환급금 환수처분이라고 새로이 주장하는 것은, 이 사건 처분 당시 적시한 구체적 사실을 변경 하지 않는 범위 내에서 단지 이 사건 처분의 근거 법령을 추가 또는 변경함으로써 법리적 구성만을 변경하는 것에 불과하다. 따라서 이는 적법한 처분사유의 추가·변경으로서 허용되고, 법원은 이 사건 처분이 구 국세기본법 제51조 제9항에 따른 국세환급금 환수처분으로서 적법한지에 관하여 판단할 수 있다고 할 것이다.

  2) 이 사건 처분이 국세환급금 환수처분에 해당하는지 여부 등

    가) 관계 법령

구 국세기본법 제51조 제1항은 ⁠“세무서장은 납세의무자가 국세·가산금 또는 체납처분비로서 납부한 금액 중 잘못 납부하거나 초과하여 납부한 금액이 있거나 세법 에 따라 환급하여야 할 환급세액(세법에 따라 환급세액에서 공제하여야 할 세액이 있 을 때에는 공제한 후에 남은 금액을 말한다)이 있을 때에는 즉시 그 잘못 납부한 금액, 초과하여 납부한 금액 또는 환급세액을 국세환급금으로 결정하여야 한다. 이 경우 착 오납부·이중납부로 인한 환급청구는 대통령령으로 정하는 바에 따른다.”고 규정하고, 같은 조 제9항은 ⁠“세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지 급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 국세징수법의 고지·독촉 및 체납처분의 규정을 준용한다.”고 규정하고 있다.

    나) 이 사건의 경우

앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지를 더하여 인정할 수 있는 다음의 사실 내지 사정을 종합하면, 피고의 주장과 같이 이 사건 처분을 새로운 국세환급금 환수처분으로 보기 어렵고, 이 사건 처분은 원천징수분 근로소득세 징수처분으로 봄이 타당하다. 설령 피고의 주장처럼 이 사건 처분의 실질이 국세환급금 환수처분이라고 하더라도 아래에서 보는 바와 같이 납세고지서의 기재 내용만으로는 환수처분임을 알 수 없는 이상 그 자체로 위법하여 취소사유에 해당할 뿐이다. 결국 이와 전제를 달리하는 피고의 주장은 받아들일 수 없다.

(1) 납세고지는 이미 성립한 조세채무의 내용을 확정하여 이를 납세의무자에게 통지하는 절차로서, 소득세법령(소득세법 제83조, 같은 법 시행령 제149조)에서 ⁠‘납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 제80조에 따라 거주자의 과세표준과 세액을 결정 또는 경정한 경우에는 그 내용을 해당 거주자 또는 상속인에게 과세표준과 세율 ㆍ세액 기타 필요한 사항을 서면으로 통지하여야 한다’라고 규정한 것은 이러한 납세 의무 확정에 관한 부과고지 절차를 규정한 것이다. 이에 대하여 구 국세징수법(2019. 12. 31. 법률 제16842호로 개정되기 전의 것) 제9조 제1항에서 규정하고 있는 납세의 고지는 이와 같이 확정된 조세채무의 이행을 구하는 징수고지로서의 성질을 갖는다. 다만 현행 세법은 위와 같은 부과고지와 징수고지를 하나의 납세고지서에 의하여 동시에 행하도록 규정하고 있으므로 결국 현행법상 납세고지서에 의한 납세고지는 부과고지와 징수고지의 성질을 동시에 가지게 된다. 한편 구 국세기본법 제51조 제9항에 따르면, 세무서장이 국세환급금의 결정이 취소됨에 따라 이미 충당되거나 지급된 금액의 반환을 청구하는 경우에는 국세징수법의 고지･독촉 및 체납처분의 규정을 준용하도록 하고 있다.

위와 같이 부과처분이나 환수처분에 따른 납세고지가 동일한 납세고지서의 형 식으로 이루어진다면, 납세고지의 근거가 된 처분의 성격이 무엇인지는 결국 납세고지서의 기재내용에 따라 판단하여야 한다.

피고는 당심에 이르러 이 사건 처분이 원천징수분 근로소득세 징수처분이 아니라 환급한 원천징수분 근로소득세의 환수를 위한 징수처분이라는 주장을 하였다. 그렇다면 이 사건 처분은 국세환급금 환수처분이라는 것인데, 이 사건 처분 관련 처분서인 ⁠‘납세고지서’(갑 제4호증)의 ⁠‘세액 산출근거’란에는 ⁠‘이 납세고지는 201x년 또는 201x년에 귀속되는 근로소득세’라고 그 세목 및 귀속 사업연도가 명시되어 있고, 과세표준, 산출세액 및 각종 공제세액 등 고지된 세액의 산출근거가 구체적으로 기재되어 있다. 위 납세고지서 하단의 ⁠‘고지에 대한 안내말씀’란에 ⁠‘BBB 급여 필요경비 인정(불복 인용)에 따라 당초 환급하였던 원천세 경정’이라고 적혀 있기는 하나, 이는 환급한 세액에 대한 경정 고지라는 취지로 보일 뿐이고, 이를 포함하여 어디에도 그것이 국세환급금의 환수처분임을 알 수 있는 내용은 전혀 기재되어 있지 않다. 이러한 납세고지서의 그 기재내용에 의할 때 이 사건 처분 관련 납세고지서는 통상의 부과･징수처 분에 따른 납세고지서라고 보일 뿐이다.

(2) 국세징수법의 납세고지에 관한 규정은 헌법상 적법절차의 원칙과 행정절차법의 기본 원리를 과세처분의 영역에도 그대로 받아들여, 과세관청으로 하여금 자의를 배제한 신중하고도 합리적인 과세처분을 하게 함으로써 조세행정의 공정을 기함과 아울러 납세의무자에게 과세처분의 내용을 자세히 알려주어 이에 대한 불복 여부의 결정과 불복신청의 편의를 주려는데 그 근본취지가 있다. 그런데 이미 충당 또는 지급된 금액의 반환을 구하기 위한 국세환급금의 환수처분은 국세의 징수에 부수하는 처분으로서 국세의 징수에 관한 규정이 그대로 준용되지만, 그 반환 지체에 대하여는 국세기본법상 국세환급 가산금에 관한 규정이 유추 적용될 뿐이므로, 납세의무와 세액을 구체적으로 확정하는 부과처분 또는 확정된 세액을 징수하고 그 체납에 대하여 국세징수법상 가산금에 관한 규정이 적용되는 징수처분과는 그 성질이 다르다. 따라서 국세환급금의 환수처분에 관한 납세고지서에는 그것이 국세환급금의 환수처분임을 명시함으로써 납세의무자의 불복 여부의 결정이나 불복신청에 지장을 초래하지 아니하도록 하여야 하고, 그 납세고지서에 이러한 사항이 제대로 기재되지 아니하였다면 특별한 사정이 없는 한 그에 관한 환수처분은 위법하다고 보아야 할 것이다(대법원 2014. 1. 16. 선고 2013두17305 판결 등 참조). 이러한 납세고지서 기재의 하자로 처분이 위법하다면 이는 무용한 과세처분을 되풀이함으로써 경제적･시간적･정신적 낭비만을 초래한다 는 등의 이유로 정당화될 수 있는 것이 아니다.

이러한 법리에 비추어 볼 때 만일 피고의 주장처럼 이 사건 처분이 환수처분 이라고 한다면 앞서 본 바와 같이 납세고지서의 기재내용만으로는 환수처분임을 전혀 알 수 없어 그 자체로도 위법하여 취소사유에 해당할 뿐이다.

(3) 원고는 201x. xx. xx. 조세심판원에 심판청구를 제기할 당시에도 ⁠‘부과처분’으로서 이 사건 처분의 취소를 구하였고, 조세심판원도 피고가 원고에 대하여 201x 년 및 201x년 귀속 근로소득세를 ⁠‘납부고지’하였음을 전제로 이 사건 처분의 적법 여 부를 판단하였다. 피고도 202x. x. xx. 이 법원에 항소이유서를 제출하기 전까지는 이 사건 처분에 관하여 환급한 이 사건 급여 관련 원천징수분 근로소득세를 다시 경정하여 부과처분을 한 것이라고 주장하였다. 이러한 소송 경과에 비추어 보더라도 당사자들은 피고의 항소이유서 제출 이전까지는 이 사건 처분을 원천징수분 근로소득세 부과 ⁠(징수)처분으로 인식하였을 뿐이다.

(4) 피고는 원고에게 이 사건 처분을 하기에 앞서 원천세재경정결의서를 작성하였는데, 그 원천세재경정결의서에 의하면 이 사건 급여 중 201x년 및 201x년 급여부분을 원천징수분 근로소득세 과세표준에 산입하여 선행처분 이후 환급한 근로소득세 상당액을 추가 경정하여 고지하기로 결정하였다. 이와 같은 원천세재경정결의서 기재 내용에 비추어 보더라도 이 사건 처분은 감액경정 후 추가로 증액경정사유가 발생함에 따라 이루어진 증액경정처분이라고 봄이 상당하다.

(5) 이에 대하여 피고는, 원고에 대한 원천징수분 근로소득세 환급 경위, 이 사건 처분에 이르게 된 경위, 관련 법률 규정 등을 종합해 보면, 위 납세고지서 기재만으로도 이 사건 처분의 실질이 종전 환급금결정을 취소하고 해당 환급금을 환수하는 처분임을 알 수 있다는 취지로 주장한다. 그러나 법률전문가도 아닌 납세의무자가 위 기재만으로 이 사건 처분이 원천징수분 근로소득세를 징수한다는 취지인지, 종전 환급금결정을 취소하고 환급금을 환수하는 처분인지 명확하게 알 수 있었다고 보이지는 않는다.

특히 이 사건 환급은 이 사건 세무조사 또는 선행처분으로부터 수개월이 지난 후에 이루어졌고, 국세환급금통지서(갑 제x호증)에도 환급사유로 ⁠‘착오초과납부’라고만 기재되어 있을 뿐 이 사건 환급이 이 사건 급여의 필요경비 인정 여부와 관련이 있다는 점을 알 수 있을 만한 기재가 없으며, 이 사건 심판결정(갑 제x호증)에도 원천징수분 근로소득세에 관한 명시적인 내용은 담겨 있지 않았을 뿐만 아니라 이 사건 심판결정으로부터 약 x개월이 지난 뒤에야 이 사건 처분이 이루어졌다. 위와 같은 사정을 고 려하면, 법률전문가가 아닌 원고가 이 사건 환급이 피고가 이 사건 급여를 필요경비로 인정하지 아니하여 이루어졌다가, 이를 필요경비로 산입하도록 한 이 사건 심판결정에 따라 피고가 위 환급금을 환수하게 된 것이라는 점을 알 수 있었을 것이라고 단정할 수 없다.

실제로 원고는 이 사건 처분에 대한 조세심판 단계(갑 제x호증, x면) 및 이 사 건 소송(소장 x~x면 등) 과정에서 ⁠‘피고가 이 사건 심판결정에 따라 원고에게 송부한 처분결과 통지서에는 원천징수분 근로소득세에 관한 내용이 없고, 피고가 202x년 x월 경 원고에게 과세한 원천징수분 근로소득세의 납세고지서에도 이 사건 세무조사 및 이 사건 심판결정과 관련된 내용이 없으므로, 피고가 이 사건 심판결정에 따라 이 사건 처분을 한 것이 아니고, 따라서 이 사건 처분은 이 사건 세무조사 및 이 사건 심판결 정과는 무관한 처분으로서 국세징수권의 소멸시효기간 내지 국세의 부과제척기간을 도과한 위법한 처분이다.’는 취지로 주장하였다.

(6) 이와 관련하여 피고는, 원고가 이 사건 소장(x~xx면)을 통해 국세환급금 환수처분에 관한 하급심 판결을 인용하면서 ⁠‘납세고지서 문언만으로는 환수를 요하는 구체적인 사유가 무엇인지 알기 어렵다’라는 주장을 하였는바, 원고 스스로도 이 사건 처분의 실질이 국세환급금 환수처분이라고 파악하고 있었다고 주장하나, 이는 이 사건 처분이 이 사건 세무조사 및 이 사건 심판결정과는 무관하다는 주장을 하면서 예비적 으로 국세환급금 환수처분으로 볼 여지가 있더라도 처분의 이유 제시 의무를 위반하여 위법하다는 취지의 주장으로 보일 뿐이고, 설령 원고가 이 사건 처분이 원천징수분 근 로소득세 징수처분과 구별되는 국세환급금의 환수처분이라는 점을 인식할 여지가 있었다고 하더라도 원고는 이 사건 처분의 경위 등에 비추어 이 사건 처분이 이 사건 심판 결정과 무관한 처분이라고 생각하였고 환급금의 환수를 요하는 구체적인 사유 등은 알 지 못하였다는 취지로 주장하고 있으므로, 이 사건 처분의 납세고지서상 기재가 원고 의 이 사건 처분에 대한 불복신청에 지장을 전혀 초래하지 않았다고 단정하기는 어렵다.

3. 결론

그렇다면 원고의 청구는 이유 있어 이를 인용하여야 한다. 제1심판결은 이와 결론을 같이 하여 정당하므로, 피고의 항소는 이유 없어 이를 기각한다.

출처 : 서울고등법원 2024. 07. 05. 선고 서울고등법원 2023누68502 판결 | 국세법령정보시스템