요지

이 사건 주식을 명의신탁한 것이라고 봄이 타당하므로 이 사건 각 처분은 적법하다.

판결내용

이 사건 각 주식거래를 세무조사대상으로 선정할 수 있다고 봄이 타당하고, 세무조사의 사전통지를 생략한 것에 어떠한 위법이 있다고 보기 어려우며, 이 사건 주식을 명의신탁한 것이라고 봄이 타당하므로 이 사건 각 처분은 적법하다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 피고들에 대한 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

청 구 취 지

피고들이 원고들에 대하여 한 별지1 목록 기재 각 부과처분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 당사자의 지위

1) 원고 AAA는 2018. 1. 6. 사망한 망 CCC의 배우자이고, 원고 DDD, EEE는 망 CCC의 자녀이다.

2) 주식회사 FFF(변경 전 상호는 ⁠‘주식회사 FFF건설’이다. 이하 ⁠‘FFF’라 한다)는 2014. 8. 5. 주택건설업 등을 목적으로 설립된 법인으로, 2016. 6.경 발행주식 50,000주 중 30%는 망 CCC가, 20%는 원고 AAA가, 40%는 원고 DDD가, 10%는 원고 EEE가 각 소유하고 있었다.

3) 원고 주식회사 FFF산업(이하 ⁠‘원고 FFF산업’이라 한다)은 2017. 5. 2. 건축공사업 등을 목적으로 설립된 법인으로, 설립 당시 발행주식 50,000주 중 43%는 망 CCC가, 43%는 원고 AAA가, 14%는 원고 DDD가 각 소유하고 있었다.

나. 망 CCC, 원고 AAA, DDD의 각 FFF 주식 양도

1) FFF의 주주인 망 CCC, 원고 AAA, DDD(이하 이들을 통틀어 일컬을 때에는 ⁠‘망 CCC 등’이라 한다)는 2016. 5. 26. 아래 표1 기재와 같이 주식회사 GGG(이하 ⁠‘GGG’이라 한다) 및 주식회사 HH실업(이하 ⁠‘HH실업’이라 한다)에 각자가 소유한 FFF의 주식 중 합계 27,500주를 1주당 15,000원에 양도하였다(이하 ⁠‘제1주식 거래’라 하고, 제1주식거래에 따라 망 CCC 등이 GGG과 HH실업에 양도한 주식을 ⁠‘이 사건 제1주식’이라 한다).

2) 제1주식거래와 관련하여, 2016. 5. 4. 망 CCC와 III의 명의로, 망 CCC가 III이 설립하는 법인(홀딩스A, GGG을 의미한다)에게 FFF의 주식 23,000주(46%)를 양도하되, FFF가 진행 중인 2건의 건설공사 준공 후 자산평가를 실시하여 그 이익금은 GGG이 배당받지 않기로 하되, 망 CCC가 배당받지 못한 잔여금액이 있는 경우에는 GGG 또는 III이 망 CCC에게 그 잔액을 정산하여 지급하고, 위와 같은 이익금 분배가 완료된 이후에는 GGG이 FFF의 경영에 대한 권한과 책임을 갖기로 하며, 위 약정의 이행을 담보하기 위하여 III이 망 CCC에게 GGG의 주식 전부에 대하여 질권을 제공하기로 하는 내용의 약정서(이하 ⁠‘이 사건 제1약정서’라 한다)가 작성되었다.

3) 이후 2016. 5. 26. 망 CCC와 GGG의 주식 100%의 명의자인 JJJ의 명의로, 이 사건 제1약정서와 그 내용은 동일하되, 당사자인 ⁠‘III’이 ⁠‘JJJ’으로만 변경된 ⁠‘이익금 분배 및 주식 질권설정 약정서’가 작성되었다. 또한 같은 날, 망 CCC와 HH실업의 주식 100%의 명의자인 KKK 사이에 같은 내용의 ⁠‘이익금 분배 및 주식질권설정 약정서’가 작성되었다[이하 위 3)항의 약정서들을 통틀어 ⁠‘이 사건 제2약정서’라 한다].

4) 아래 표2 기재와 같이, JJJ은 2017. 5. 11. 원고 FFF산업에 GGG의 발행주식 전체 1,000주를 1주당 11,000원에 양도하였고, KKK도 2017. 6. 30. 원고 FFF산업에 HH실업의 발행주식 전체 1,000주를 1주당 10,200원에 양도하였다(이하 위 거래를 ⁠‘제2주식거래’라 하고, 제1, 2주식거래를 통틀어 일컬을 때에는 ⁠‘이 사건 각 주식거래’라 한다).

5) 망 CCC 등은 제1주식거래에 대한 양도소득세를 각 신고·납부하였고, JJJ, KKK는 제2주식거래에 대한 양도소득세를 각 신고·납부하였다. 이후 GGG과 HH실업은 2019. 12. 10. 원고 FFF산업과 흡수합병하여 해산되었다.

다. 피고 BB세무서장의 세무조사 사전통지 및 선정철회

1) BB세무서장은 2020. 8. 25. FFF와 원고 AAA에게, 제1주식거래가 있었던 2016. 1. 1.부터 2016. 12. 31.까지의 과세기간에 대하여 세무조사를 하겠다는 세무조사 사전통지를 하였다(조사기간 2020. 9. 9.부터 2020. 9. 28.까지).

2) BB세무서는 2020. 9. 10. ⁠‘FFF 발행주식 저가양도에 따른 양도소득세 탈루 혐의에 대하여 양도인 원고 AAA와 양수인 GGG은 주식양도일인 2016. 5. 26. 특수 관계에 해당하지 않아 조사대상자 선정의 명백한 선정오류로 확인되었다’는 이유에서 세무조사 선정철회를 하였다.

라. 피고들의 원고들에 대한 양도소득세 및 법인세 경정·고지

1) LL지방국세청장은 2022. 2. 15.부터 2022. 3. 26.까지 이 사건 각 주식거래에 대하여 세무조사(이하 ⁠‘이 사건 세무조사’라 한다)를 실시한 결과, ⁠‘① GGG, HH실업을 실질적으로 설립 및 운영한 자는 망 CCC이므로 망 CCC 등과 GGG, HH실업은 특수관계에 있고, ② 제1주식거래는 양도인인 망 CCC 등이 이 사건 제1주식을 양도하고 받은 실지거래가액이 ⁠‘FFF의 1주당 순자산가액 × 양도주식수’ 상당임에도 ⁠‘현금으로 받은 금액(1주당 15,000원 × 양도주식수)’ 만을 양도가액으로 신고하여 양도소득세를 과소신고 하였으며, ③ 제2주식거래는 원고 FFF산업이 GGG과 HH실업의 각 발행주식을 저가양수하였으므로 법인세법에 따른 부당행위계산부인 규정 적용대상에 해당한다‘는 내용을 처분청인 피고들에게 통보하였다.

2) 이에 피고들은 제1주식거래에 대하여 망 CCC 등이 이 사건 제1주식의 양도대금을 과소신고한 것으로 보아 구 상속세 및 증여세법(2017. 7. 26. 법률 제14839호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘상증세법’이라 한다)에 따른 보충적 방법으로 평가한 1주당 가액 91,418원을 이 사건 제1주식의 양도가액으로 확정하였다. 또한 피고들은 제2주식 거래에 대하여 GGG의 실소유자를 망 CCC로 보고, 망 CCC와 원고 FFF산업이 특수관계자에 해당하므로 소득세법 및 법인세법에 따른 부당행위계산부인 규정을 적용하였다. 이에 따라 피고들은 별지1 목록 기재 각 처분과 같이 이 사건 각 주식거래의 당사자 내지 망 CCC의 상속인인 원고들에게 양도소득세 및 법인세를 각 경정·고지하였다(제2주식거래 중 HH실업과 원고 FFF산업 사이의 거래는 부당행위계산부인 대상에서 제외되었다. 이하 위 각 처분을 통틀어 ⁠‘이 사건 각 처분’이라 한다).

마. 원고들의 심판청구 및 기각 결정

원고들은 이 사건 각 처분에 불복하여 2022. 7. 14. 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2023. 9. 14. 원고들의 청구를 기각하는 결정을 하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 10호증의 각 기재, 을 제12, 13, 26호증의 각기재, 변론 전체의 취지

2. 원고들 주장의 요지 이 사건 각 처분은 아래와 같은 절차적·실체적 위법이 있으므로 취소되어야 한다.

가. 이 사건 세무조사의 절차적 위법성

1) 이 사건 세무조사는 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호에서 규정하고 있는 세무조사 선정 사유인 ⁠‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’에 해당하지 않음에도 이루어졌다. 따라서 이 사건 세무조사는 세무조사권을 남용하여 이루어진 것으로서 위법하고, 이 사건 세무조사에 기초하여 이루어진 이 사건 각 처분 역시 위법하다.

2) 원고들에게는 국세기본법 제81조의7 제1항 단서, 조사사무처리규정 제21조 제1항 각호에서 규정하고 있는 세무조사 사전통지 제외사유가 존재하지 않음에도 조사청은 원고들에게 사전통지 없이 이 사건 세무조사를 하였다. 따라서 이 사건 세무조사는 국세기본법 제81조의7 제1항 본문에서 규정하고 있는 세무조사 사전통지를 하지 않은 것으로서 위법하고, 이 사건 세무조사에 기초하여 이루어진 이 사건 각 처분 역시 위법하다.

나. 실체적 위법성

1) 이 사건 각 주식거래 관련 –특수관계 여부

피고들은 GGG과 HH실업의 실제 주주가 망 CCC라고 보았으나, GGG의 실제 주주는 III이고, HH실업의 실제 주주는 KKK이다. 따라서 망 CCC 등은 GGG, HH실업과 특수관계에 있지 않고, GGG의 실제 주주인 III, HH실업의 실제 주주인 KKK와도 특수관계에 있지 않다. 따라서 이 사건 각 주식거래가 특수관계에 있는 자들 사이의 거래라는 전제에서 이루어진 이 사건 각 처분은 그 자체로 위법하다.

2) 제1주식거래 관련 - 실지거래가액의 산정 이 사건 제1주식의 양도가액은 실제 약정된 내용에 따라 실지거래가액으로 산정된 것이다. 즉, 망 CCC는 FFF가 진행 중이던 2건의 아파트 건설공사 준공 사업이 완료된 후 확정될 이익금을 FFF로부터 차등배당 받을 목적으로, 위 사업이 완료된 후 장래에 확정될 이익금에 대하여는 망 CCC만이 배당받을 권리를 갖고, 신규 주주인 GGG은 배당받지 않기로 하는 이 사건 제1, 2약정서를 체결하였고, 위 각 약정서의 내용을 반영하여 이 사건 제1주식의 양도가액을 결정한 것이다. 따라서 제1주식거래 당시 적용한 1주당 거래가격 15,000원은 경제적 실질이나 상거래의 관행상에 비추어 충분히 합리적인 가격이다. 더욱이 이 사건 제1, 2약정서는 망 CCC 등과 GGG, HH실업의 출자자인 개인 III(JJJ), KKK와의 약정이므로, 피고들은 이 사건 제1, 2약정서의 채권·채무 당사자를 이 사건 제1주식의 양도인과 양수법인(GGG, HH실업)간의 채권·채무로 오인하여 양도가액에 포함하였으므로, 이는 제1주식의 가액산정에 있어서 명백한 오류를 범한 것이다.

만약 이 사건 제1, 2약정서에서 정한 이익금 상당액이 양도소득세 과세대상에 포함된다고 하더라도, 그에 따른 양도시기는 도래하지 않았다. 즉, 이 사건 이익금 분배약정 상 이익금 상당액은 이 사건 제1주식 양도일 현재에는 그 실현시기 또는 가액이 미확 정된 상태이므로 장래에 실제 그 가액이 확정되어 양도인인 망 CCC 등에게 실제로 지급된 그 시점에 양도시기가 도래한 것으로 보아 과세를 해야 한다. 그럼에도 피고들은 양도인과 양수인 사이에 아직 사후정산의 시기가 도래하지 않고 실제로 사후정산이 이루어지지도 않은 이익금 부분을 무리하게 이 사건 제1주식 양도 당시의 양도가액에 포함하여 이 사건 각 처분을 하였는바, 이는 소득세법상 실지거래가액에 따른 양도가액, 대금청산일에 따른 양도시기 등의 대원칙을 위반하는 처분이다.

그리고 설령 피고들의 주장과 같이 제1주식거래에 따른 미수금 또는 정산금 등이 있다고 하더라도, 망 CCC가 약정상 FFF로부터 받기로 한 이익배당금은 거의 고갈되는 상황에 이르게 되었고, 결국 망 CCC 등은 FFF로부터 단 한 푼의 이익금도 배당받지 못한 채 이 사건 각 주식거래는 종료되었으므로, 제1주식거래에 따른 미수금 또는 정산금은 실현 불가능한 것으로 확정된 것으로서 양도소득 대상으로 과세되어서는 안 된다.

3) 제2주식거래 관련 –부당행위계산 적용요건 미해당

부당행위계산을 부인할 수 있기 위해서는 법인의 특수관계 있는 자와의 거래이어야 하고, 부당하다고 인식되는 거래이어야 하며, 이로 인해 조세의 부담이 부당히 감소되었다고 계산되어야 한다는 3가지 요건이 동시에 모두 충족되어야 한다. 그러나 망 CCC와 GGG, HH실업은 특수관계에 있지 않을 뿐만 아니라, 제2주식거래의 대가 관계만을 따로 떼어 경제적 합리성이 없는 부당한 거래라고 단정할 수도 없고, 제2주식거래에서 GGG 및 HH실업의 발행주식이 1주당 각 11,000원 및 10,200원으로 거래된 것은 망 CCC의 건강이 악화된 상황에서 GGG 발행주식에 설정해 둔 질권을 행사해 발행회사의 지분을 되돌려와 직접 회사의 사업과 인력을 정리하기 위하였던 것이므로, 그 거래경위 등에 비추어 보았을 때 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성을 결한 비정상적인 것이라고 보기 어렵고, 조세의 부담이 부당히 감소되었다고 보기도 어렵다. 따라서 이 사건 각 처분 중 제2주식거래에 관한 양도소득세 및 법인세 부과처분은 위법하다.

3. 관계 법령

별지2 관계 법령 기재와 같다.

4. 판단

가. 절차적 위법 여부

1) 세무조사대상 선정사유의 위법 여부

국세기본법 제81조의6 제3항은 ⁠‘세무공무원은 정기선정에 의한 조사 외에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 세무조사를 할 수 있다’고 규정하면서 ⁠‘신고내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’(제4호)를 세무조사대상 선정사유 중 하나로 들고 있다. 이 때 ⁠‘신고 내용에 탈루나 오류의 혐의를 인정할 만한 명백한 자료가 있는 경우’라고 함은 신고 내용에 탈루나 오류가 있음이 확인될 상당한 정도의 개연성이 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 의하여 상당한 정도로 인정되는 경우를 말한다(재조사금지 원칙의 예외에 관한 대법원 2010. 12. 23. 선고2008두10461 판결, 대법원 2012. 11. 29. 선고 2010두19294 판결, 대법원 2016. 7. 7.선고 2016두34387 판결 등 참조).

을 제1, 2, 4호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사실 내지 사정 즉, ① 조사청인 LL지방국세청은 원고들에 대하여 ⁠‘특정법인과의 거래를 통한 이익을 증여받은 혐의가 있다’, ⁠‘특수관계인에 명의신탁된 주식을 저가 양도하여 양도소득 탈루한 혐의가 있다’, ⁠‘원고 FFF산업은 GGG, HH실업의 주식을 저가로 양수한 혐의가 있다’는 탈루 혐의를 들어 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호, 제4항에 따라 원고들을 조사대상자로 선정한 점, ② LL지방국세청은 망 CCC 등의 주식거래 현황, 주주변동 내역, GGG과 HH실업의 재무제표, 세무관서에 제출한 사업자등록이나 전자세금계산서 등의 자료를 근거로 GGG과 HH실업 주식을 명의신탁한 자를 망 CCC로 판단하였고, FFF 및 GGG과 HH실업의 주식을 상증세법에 따라 평가하였을 때 이 사건 각 주식거래는 양수인들이 주식을 저가양수하여 이익을 얻은 거래라고 판단하여, 명의신탁 법인(GGG, HH실업)을 중간단계에 끼워넣어 비상장주식 저가양도 등을 통해 자녀에게 경영권을 편법 승계한 혐의가 있어 조사대상자로 선정함이 타당하다는 심리분석 보고서(을 제2호증)를 작성한 점, ③ 위와 같이 LL지방국세청은 주식거래 현황, 주주변동 내역, 재무제표 등의 자료들을 바탕으로 심리분석보고서를 작성하였는바, 위 자료들은 조세의 탈루사실이 확인될 상당한 정도의 개연성이 있는 객관성과 합리성이 뒷받침되는 자료에 해당한다고 보이고, 위 자료들이 원고의 주장과 같이 단순히 가능성을 추측한 것에 불과하다거나, 탈루나 오류의 혐의를 인정할 명백한 자료에 해당한다고 볼 수 없다고는 보이지 않는 점 등의 사정에 비추어 볼 때, LL지방국세청은 국세기본법 제81조의6 제3항 제4호에 따라 이 사건 각 주식거래를 세무조사대상으로 선정할 수 있다고 봄이 타당하다.

이에 대해 원고들은 법인세·소득세 등과 관련한 조세법령이 원고들에 대하여 망 CCC 등이 특수관계인에 해당한다는 것과 이 사건 각 주식을 상증세법상 순자산가치에 의한 주식평가방법으로 산정된 양도가액으로 신고할 의무를 부과하고 있지 않은 이상, 설령 원고들이 특수관계인에 해당한다 할지라도 그와 같은 사정을 들어 ⁠‘신고 내용에 탈루나 오류’가 있다고 볼 수 없다고도 주장한다.

그러나 소득세법 제101조 제1항, 법인세법 제52조 제1항에서 규정하고 있는 부당행위계산의 부인 제도는 ⁠‘양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’, ⁠‘내국법인의 행위 또는 소득금액의 계산이 특수관계인과의 거래로 인하여 그 법인의 소득에 대한 조세의 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우’에 그 거주자 내지 법인의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다.’는 것으로, 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정한 방법에 의하여 객관적으로 타당해 보이는 양도소득이 있는 것으로 의제하는 제도이다. 이는 실질과세 원칙을 구체화하여 공평 과세를 실현하고자 함에 그 입법 취지가 있다(소득세법의 부당행위계산 부인 제도에 관한 대법원 2020. 6. 18. 선고 2016두43411 전원합의체 판결 등 참조). 또한 법인세법 제52조 제3항에서는 ⁠‘내국법인은 대통령령으로 정하는 바에 따라 각 사업연도에 특수관계인과 거래한 내용에 관한 명세서를 납세지 관할 세무서장에게 제출하여야 한다’고 규정하고 있다.

위와 같은 소득세법, 법인세법의 규정, 부당행위계산 부인 제도의 취지 등에 비추어 볼 때, 원고들이 이 사건 각 주식거래가 특수관계인 간의 거래에 해당한다는 것을 밝히지 않은 것은 그 신고 내용에 탈루나 오류가 있는 경우에 해당한다고 봄이 타당하다. 따라서 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없고, 결국 이 사건 세무조사 대상의 선정사유에 위법이 있다는 원고들의 주장은 이유 없다.

2) 사전통지 제외사유의 존재 여부

국세기본법 제81조의7 제1항은 본문에서 ⁠‘세무공무원은 세무조사를 하는 경우에는 조사를 받을 납세자에게 조사를 시작하기 15일 전에 조사대상 세목, 조사기간 및 조사 사유, 그 밖에 대통령령으로 정하는 사항을 통지하여야 한다.’라고 규정하면서, 단서에서 ⁠‘다만 사전에 통지하면 증거인멸 등으로 조사 목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우에는 그러하지 아니하다.’라고 규정하고 있다. 따라서 세무조사의 착수, 진행 경위에 비추어 보았을 때, 과세관청이 사전통지 절차를 생략한 것에 납세자의 신고내용에 탈루나 오류의 혐의가 있었고 납세자의 증거인멸이 우려되는 상황에서 이루어졌다면, 이러한 과세관청의 조치가 현저히 합리성을 잃어 위법하다고 볼 수 없다(대법원 2019. 1. 31. 선고 2018두53849 판결의 취지 참조).

앞서 든 증거, 을 제3, 15, 19 내지 23호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사실 내지 사정들에 비추어 볼 때, 납세자인 원고들의 신고 내용에 탈루나 오류의 혐의가 있었을 뿐만 아니라, 원고들의 증거인멸이 우려되는 상황이었다고 봄이 상당하므로, LL지방국세청이 세무조사의 사전통지를 생략한 것에 어떠한 위법이 있다고 보기 어렵다. 따라서 원고들의 이 부분 주장 역시 이유 없다.

① 앞서 본 바와 같이 LL지방국세청은 ⁠‘특정법인과의 거래를 통한 이익을 증여받은 혐의가 있다’, ⁠‘특수관계인에 명의신탁된 주식을 저가 양도하여 양도소득 탈루한 혐의가 있다’, ⁠‘원고 FFF산업은 GGG, HH실업의 주식을 저가로 양수한 혐의가 있다’는 탈루 혐의를 들어 원고들의 이 사건 각 주식거래를 세무조사 대상으로 선정하였다.

② 국세청 조사사무처리규정 제21조 제1항 제2호 단서에서는 사전통지를 하면 증거인멸 등의 우려가 있어 조사목적을 달성할 수 없다고 인정되는 경우로써 ⁠‘이중장부·허위계약·증빙서류 허위작성 및 변조·차명계좌 이용, 명의위장 등 부정한 방법으로 세금을 탈루한 혐의가 있는 경우’에는 조사관서장의 승인을 받아 사전통지를 생략하고 조사를 시작할 수 있다고 규정하고 있다. LL지방국세청 담당 세무공무원은 이사건 각 주식거래에 관하여 ⁠‘명의신탁 법인을 중간단계에 활용하여 경영권 편법 승계혐의’의 사전통지 제외 사유가 있다는 내용의 ⁠‘중복조사 해당여부 및 사전통지 제외사유 검토조서’를 작성하였고, 그에 따라 LL지방국세청에서는 이 사건 세무조사를 실시하면서 ⁠‘세무조사를 하기에 앞서 사전통지를 하고 있으나 귀하(귀사)에 대해서는 국세기본법 제81조의7 제1항 단서에 따라 세무조사 사전통지를 하지 않았다’고 기재된 세무조사 통지서(갑 제5호증)을 원고들에게 교부하였다.

③ 망 CCC 등과 GGG, HH실업이 특수관계인에 해당하는지 여부는 이 사건 각 주식거래의 동기와 실질을 바탕으로 판단해야 하는 것으로서, 조사청인 LL지방국세청으로서는 망 CCC 등의 계좌거래 내역이나 기존에 망 CCC 등이 제출한 자료들이 존재하였다고 하더라도, 그에 더하여 원고들이나 III, KKK 등에 대한 추가적인 조사가 필요하였을 것으로 보이고, 망 CCC 등의 탈루 혐의에 비추어보았을 때 증거인멸이 우려되는 상황이었을 것으로 보인다.

④ 실제로 JJJ은 이 사건 세무조사 과정에서 원고 FFF산업의 대표이자 망 CCC의 사위인 QQQ 및 III을 만나 GGG에 대한 내용을 들은 대로 답변하였다는 취지의 진술서를 작성하여 LL지방국세청 세무공무원에게 제출한 바 있고, III, KKK 역시 세무공무원의 2차례에 걸친 조사 과정에서 1차 진술 때는 사실과 다르게 진술하였다는 취지의 진술을 하기도 하는 등 원고들이 이 사건 각 주식거래에 관한 증거인멸을 하고자 한 정황도 존재한다.

3) 소결

따라서 이 사건 세무조사 과정에 절차적 위법이 존재하여 이 사건 각 처분이 위법하다는 취지의 원고들의 주장은 모두 이유 없다.

나. 실체적 위법 여부

1) GGG과 HH실업의 실제 주주가 망 CCC인지 여부

앞서 든 증거, 갑 제11, 12, 16, 17, 19, 20호증, 을 제5 내지 14, 16 내지 18, 24, 26, 27호증의 각 기재 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 아래와 같은 사실내지 사정에 비추어 볼 때, GGG과 HH실업의 실제 주주는 망 CCC이고, 망 CCC가 III과 KKK에게 그 명의를 신탁한 것이라고 봄이 타당하다. 따라서 GGG과 HH실업의 실제 주주가 망 CCC가 아니라는 취지의 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

① GGG과 HH실업의 설립 동기와 관련하여, III과 KKK의 진술에 의하면, GGG과 HH실업은 FFF의 주식을 취득하기 위해 설립된 법인일 뿐, 위 각 법인이 실제로 어떠한 사업 활동을 한 것은 아니었던 것으로 보인다. 이는 GGG과 HH실업의 2016. 5. 30.부터 2017. 12. 9.까지의 각 금융거래 내역에 비추어보더라도 그러하다. III은 ⁠‘GGG 설립 시 설립 주주를 본인(III) 또는 CCC 회장님과 관련된 법인의 직원 명의로 하지 않는 것은 CCC 회장님이 직원 명의로 하면 특수관계가 성립하니까 회사와 관련 없는 사람으로 법인을 설립하라고 해서 제가 JJJ에게 명의를 빌려달라고 부탁하였다’는 내용의 진술서(을 제23호증)를 LL지방국세청에 제출하기도 하였다.

② GGG과 HH실업의 설립 경위와 관련하여, III은 1차 진술(을 제15호증)과는 달리, GGG의 설립이 망 CCC의 계획과 지시에 따라 이루어진 것으로서, GGG을 자기책임과 계산에 따라 운영할 목적이 없었고, GGG의 설립 과정에서 자신은 JJJ을 명의자로 하기 위한 서류를 마련하는 것 외에 별다른 관여를 한 바 없으며, 자본금의 납입 등을 비롯하여 실제 회사 설립과 관련된 업무는 망 CCC가 대표이사이자 지배·관리하고 있었던 MM산업개발 주식회사(이하 ⁠‘MM산업개발’이라 한다)의 감사 및 직원이던 NNN이 모두 처리하였다는 취지의 2차 진술을 하였다(을 제19호증). KKK는 망 CCC의 제안으로 HH실업을 설립한 것은 맞으나, 자신이 회사설립 과정에 관여했으며, 출자금도 자신이 망 CCC에게 빌려준 돈을 변제받아 납입한 것이라고 진술하였으나, 이와 같은 진술은 아래에서 살펴볼 HH실업의 자본금 납입 경위, 회사 설립 경위에 비추어 믿기 어렵고, 오히려 HH실업의 실제 설립과 자본금의 납입 역시 모두 망 CCC의 계획과 지시에 따라 이루어진 것으로 보인다. GGG과 HH실업의 사업자등록의 신청 및 교부, 위 각 주식회사 설립 용역에 대한 계약체결 및 전자세금계산서 수령, 은행 계좌 개설 및 자본금의 납입 등 법인 설립 업무는 모두 위 NNN이 도맡아 했던 것으로 보이고, 그 과정에 III이나 JJJ, KKK가 직접 관여한 바도 없어 보인다.

③ GGG과 HH실업의 자본금 납입 경위에 관하여, 2016. 5. 30. 망 CCC의 OO은행 계좌에서 1,000만 원이 현금으로 출금되었고, 같은 날 GGG의 PP은행 계좌로 현금 1,000만 원이 입금되었다. 또한 2016. 5. 25. 망 CCC의 OO은행 계좌에서 1,000만 원이 현금으로 출금되었고, 같은 날 KKK의 RR은행 계좌로 1,000만원이 입금되었다가, 2016. 5. 30. 위 1,000만 원이 출금되었으며, 같은 날 HH실업의 PP은행 계좌에 현금 1,000만 원이 입금되었다. 이와 같은 거래 경위에 비추어 볼 때, GGG, HH실업의 법인 설립 당시 자본금 각 1,000만 원은 망 CCC의 자금으로 납입되었다고 봄이 타당하다.

이에 대해 원고들은 망 CCC가 III에게 위 자본금 납입 대금을 대여하였거나, KKK 자신의 돈으로 출자한 것일 뿐, 실제로 망 CCC가 자본금을 납입한 것은 아니라고 주장한다. 그러나 III은 ⁠‘GGG 설립 당시 출자금은 NNN이 해서 정확히 누구의 자금인지는 모르고, 저와 JJJ의 자금은 아니다’라는 취지로 진술하였을 뿐만 아니라 ⁠‘자신은 NNN 이사의 요청에 따라 지인에게 명의를 빌려줄 것을 부탁해 서류를 전달해 준 일과 JJJ에게 입금된 1,100만 원을 망 CCC에게 반납한 일 뿐이다’라는 내용의 확인서를 작성하여 LL지방국세청에 제출한 점, GGG의 명의상 주주인 JJJ은 ⁠‘본인은 III이 2016년경 법인을 설립해야 하는데 명의를 빌려 줄 것을 부탁하여 부탁을 들어주고, III에게 인감증명서를 발급해 전해준 사실이 있다’는 확인서(을 제22호증)를 작성하여 조사청에 제출한 점, KKK는 최초 진술 당시에는 HH실업 출자금을 실제 납입한 사람은 본인이고, 본인의 농협 계좌에서 출자금을 출금하였다고 진술하였다가, 2차 진술 때는 망 CCC가 현금으로 돈을 갖고 와서 자신에게 빌린 돈을 갚았고, 그 돈을 CCC 직원(NNN으로 보인다)이 출자금으로 입금했다고 진술을 변경한 점 등에 비추어 볼 때, 원고들이 제출한 망 CCC와 JJJ의 차용증서 및 상환확인서(갑 제19호증의 1, 2), 망 CCC의 계좌 입출금 거래내역(갑 제19호증의 3, 원고 AAA가 2018. 7. 31. 위 계좌를 양수한 것으로 보인다)만으로는 위와 같은 원고들의 주장을 받아들이기 어렵다.

④ 제1주식거래의 경위와 관련하여, III은 매수할 주식의 수량과 1주당 매매가액을 모두 망 CCC가 지시해서 GGG이 23,000주를 취득하였고, 지분비율을 왜 그렇게 했는지는 모른다는 취지로 진술하였다. KKK 역시 망 CCC가 HH실업이 취득할 주식 수와 주식 가격을 정했다는 취지로 진술하였다.

또한, 제1주식거래의 매매대금의 출처와 관련하여, 2016. 5. 30. MM산업개발의 계좌에서 이 사건 제1주식의 양수대금에 해당하는 3억 4,500만 원 및 6,750만 원이 각 GGG과 HH실업의 계좌에 입금되었으며, 같은 날 위 돈이 망 CCC 등의 계좌로 이체되었다. 이와 같이 제1주식거래의 매매대금은 망 CCC 측에서 GGG, HH실업 측에 제공된 것으로 봄이 상당하다. 이에 대해 원고들은 GGG과 HH실업이 MM산업개발로부터 위 각 양수대금을 차용하였다가 2017. 9. 18. MM산업개발에 변제한 것이라고 주장하나, GGG과 HH실업은 MM산업개발에 위 각 돈을 이체하기 직전에 원고 FFF산업으로부터 3억 4,500만 원과 6,750만 원을 입금받아 그 돈을 MM산업개발에 이체한 것으로서, 원고들의 주장과 같이 이 사건 제1주식의 양수대금을 GGG, HH실업이 MM산업개발로부터 차용하여 변제한 것이라고 보기도 어렵다.

⑤ 제2주식거래의 경위와 관련하여, III은 제2주식거래와 관련하여 ⁠‘주도적으로 의사결정을 한 사람은 망 CCC의 사위이자 원고 FFF산업의 대표인 QQQ이 했고, 자신과 JJJ은 제2주식거래에 관하여 아무것도 한 것이 없으며, QQQ이 다 알아서 정리한 것으로 알고 있다’는 취지로 진술하였다. KKK 역시 제2주식거래에 대하여, ⁠‘그 관계는 잘 모르겠다. CCC 회장 가족들한테 지분이 있을 것이다. 본인이 사가지고 해도 될텐데 FFF산업을 만들어서 다시 주식을 인수한 이유는 모르겠다’는 취지로 진술하였다. 한편, 원고 FFF산업은 2017. 7. 10. KKK에게 사실확인서를 작성해주었는데, 그 내용은 ⁠‘매도인 KKK와 매수인 원고 FFF산업 간에 HH실업 주식 1,000주를 매매함에 있어 세무상 발생하는 양도소득세, 증권거래세 등 모든 민·형사상의 책임은 원고 FFF산업에서 책임질 것을 확약한다’는 것으로서, 제2주식거래 역시 KKK가 실질적으로 관여함 없이 망 CCC에 의해 이루어진 것으로 보인다.

또한 제2주식거래의 매매대금과 관련하여, 2017. 5. 17. GGG 주식의 양도대금 1,100만 원이 원고 FFF산업으로부터 양도인인 JJJ의 OO은행 계좌로 입금된 후 III의 OO은행 계좌를 거쳐 그 중 600만 원이 망 CCC OO은행 계좌로 반환되었으며, 나머지 500만 원은 III의 다른 계좌에서 망 CCC의 계좌로 반환되었다. 이와 마찬가지로, 2017. 7. 10. HH실업 주식 양도대금 1,020만 원이 원고 FFF산업으로부터 양도인인 KKK OO은행 계좌에 입금된 후 망 CCC OO은행 계좌로 전액 반환되었다. 이와 같이 JJJ, KKK는 제2주식거래를 통해 매도한 각 GGG, HH실업의 주식 양도대금을 재차 망 CCC 측에 반환하였다.

⑥ 이에 대해 원고들은, 제1주식거래는 망 CCC가 폐암 진단을 받은 이후에 III을 FFF의 인수자로 생각하여 III과 협의 하에 III이 FFF의 지분을 인수하되, FFF가 진행 중이던 사업으로부터 발생하는 이익금에 대한 배당권한은 망 CCC가 갖기로 별도의 약정을 체결하고, III은 FFF의 건설면허와 공사실적, 경영권만을 인수하기로 하면서 FFF 지분의 46%를 양도·양수하기로 하였으며, 그 과정에서 망 CCC는 III을 견제하고 위 이익배당권한을 담보하기 위해 자신의 친구인 KKK에게 FFF 지분 9%를 인수하도록 하고, III 소유의 GGG 발행 주식에 질권을 설정한 것이라는 취지로 주장하고 있다. 또한 원고들은, 제2주식거래는 III이 FFF의 지분을 인수한 이후부터 신규 사업을 무리하게 추진하는 등 망 CCC에게 불리한 방향으로 회사를 운영하여 FFF의 재무상태가 악화되고, 위 이익금도 고갈되는 상황에 이르게 되자, GGG 발행주식에 설정해둔 질권을 실행하여 FFF 지분 46%를 되돌려와 회사의 사업과 조직을 정리한 것이라고 주장하고 있다. 그러나 앞서 본 바와 같이 GGG, HH실업은 형식상 그 주주가 JJJ(III), KKK었을 뿐, 실제로는 망 CCC 측의 자금에 의해 자본금이 납입되고, 망 CCC 측이 설립 업무를 담당하였으며, 법인으로서 실제적인 사업이나 운영이 이루어지지 않았고, 단지 FFF의 주식을 매수하여 보유하기 위한 목적에서 설립되었다가 원고 FFF산업에 합병된 것으로 그 실제 주주는 망 CCC였던 것으로 보이는 만큼, 원고들의 위 주장은 받아들이기 어렵다.

2) 실지거래가액의 산정의 위법 여부(제1주식거래 관련)

가) 이 사건 제1주식의 가액 산정에 관하여, 이 사건 제1, 2약정서에서 GGG, HH실업이 이 사건 제1주식에 관한 이익금을 배당받지 않고, 망 CCC 등만이 이들이 보유한 FFF 주식에 관하여 이익금을 배당받기로 한 것은 한 것은 상법 제462조 등 법률의 규정에 의한 배당에 위배되는 것으로 보이는바, 이는 해당 주주에 대하여만 투하자본의 회수를 절대적으로 보장함으로써 다른 주주들에게 인정되지 않는 우월한 권리를 부여하는 것으로서 주주평등의 원칙에 위배되어 무효라고 봄이 타당하다. 뿐만 아니라, 앞서 본 바와 같이 위 금액은 제1주식거래의 당사자들이 관여하여 결정한 금액이 아닌, GGG, HH실업의 실제 주주인 망 CCC가 임의로 정한 금액이므로, 이 사건 제1주식의 1주당 거래가격 15,000원이 경제적 실질이나 상거래의 관행에 비추어 합리적인 가격이라는 취지의 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없다. 또한 이 사건 제1, 2약정서 제2조 제3항에는 ⁠‘FFF의 자산을 평가한 이후 자산이 처분되지 않는 등의 이유로 망 CCC 등이 배당받지 못한 잔여 금액이 있는 경우에는 GGG, HH실업 내지 JJJ(III), KKK가 그 잔액에 상응하는 금액을 정산하여 지급한다’고 정하였는바(위 조항은 미수금 또는 정산금 지급에 관한 규정으로 이익배당에 관한 약정과 달리 무효라고 보기는 어렵다), 해당 조항은 망 CCC 등과 GGG, HH실업 사이의 채권·채무에 해당하므로, 이를 양도가액에 포함하여 이 사건 제1주식의 가액을 산정한 것에 위법이 있다고 보기도 어렵다.

나) 또한 소득세법 제98조, 소득세법 시행령 제162조 제1항 제1호에 의하면, 자산의 양도차익을 계산할 때 그 취득시기 및 양도시기는 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우에는 등기부·등록부 또는 명부 등에 기재된 등기·등록접수일 또는 명의개서일로 한다고 규정하고 있으므로, 이 사건 제1주식의 양도시기는 이 사건 제1주식의 명의개서일인 2016. 5. 26.로 봄이 상당하다. 따라서 이 사건 제1주식의 양도시기가 도래하지 않았다는 취지의 원고들의 이 부분 주장도 받아들이지 않는다.

다) 또한 원고들은 제1주식거래에 따른 미수금 또는 정산금이 있다 하더라도, 망 CCC가 FFF로부터 받기로 한 이익배당금을 지급받지 못하고 주식거래가 종료되었으므로, 제1주식거래에 따른 현금 지급액 외에 위 미수금 또는 정산금을 양도소득대상으로 과세할 수 없다고도 주장한다. 그러나 앞서 본 바와 같이 이 사건 제1, 2 약정서 제2조 제3항에는 FFF의 자산을 평가한 이후 GGG, HH실업으로 하여금 그잔액에 상응하는 금액을 정산하여 지급하도록 규정하고 있어서, GGG, HH실업은 FFF 발행주식을 취득한 대가로 FFF 잔여재산가액에 취득한 지분율에 해당하는 금액을 망 CCC 등에게 지급해야 할 채무가 있다고 봄이 타당하다. 피고들은 이러한 전제 하에 2016. 4. 30. 기준 FFF의 순자산가액 4,613,873,920원에 GGG, HH실업의 지분율 합계 55%를 곱한 2,537,630,655원이 GGG, HH실업이 FFF 발행 주식을 취득한 대가로 지급해야 할 채무로 보고 이 사건 각 처분을 한 것이므로, 원고들의 이 부분 주장도 받아들이기 어렵다. 한편, 원고들은 갑 제13호증, 갑 제22호증을 근거로 FFF의 재무상태가 악화되어 실질 순자산가액이 줄어드는 등 FFF 발행주식의 1주당 가액이 2016. 4. 30. 기준으로 49,180원이라거나, 2017. 4. 30. 기준으로 14,773원이라는 취지의 주장도 하는 것으로 보이나, 피고들이 산정한 FFF의 순자산가액 및 1주당 가액은 상속세 및 증여세법령에 따라 적법하게 산정된 것으로 보이므로, 원고들의 이 부분 주장도 받아들일 수 없다.

라) 결국 제1주식거래와 관련하여 실지거래가액의 산정에 위법이 있다는 취지의 원고들의 주장은 이유 없다.

3) 제2주식거래의 부당행위계산부인 적용대상 여부

법인세법 제52조에 규정한 부당행위계산부인이란 법인이 특수관계에 있는 자와 의 거래에서 정상적인 경제인의 합리적인 방법에 의하지 아니하고 법인세법 시행령 제88조 제1항 각 호에 열거된 여러 거래형태를 빙자하여 남용함으로써 조세부담을 부당하게 회피하거나 경감시켰다고 하는 경우에 과세권자가 이를 부인하고 법령에 정하는 방법에 의하여 객관적이고 타당하다고 보이는 소득이 있는 것으로 의제하는 제도이다.

이는 경제인의 입장에서 볼 때 부자연스럽고 불합리한 행위계산을 하여 경제적 합리성을 무시하였다고 인정되는 경우에 한하여 적용되는 것이다. 경제적 합리성 유무에 관한 판단은 거래행위의 여러 사정을 구체적으로 고려하여 과연 그 거래행위가 건전한 사회통념이나 상관행에 비추어 경제적 합리성이 없는 비정상적인 것인지에 따라 판단하되, 비특수관계자 간의 거래가격, 거래 당시의 특별한 사정 등도 고려하여야 한다(대

법원 2018. 12. 28. 선고 2017두47519 판결 등 참조).

앞서 든 증거 및 변론 전체의 취지에 의하여 인정되는 다음과 같은 사실 내지 사정들 즉, ① 앞서 본 바와 같이 GGG을 설립하여 그 주식을 실질적으로 소유하면서 지배·관리 및 운영한 자는 III, JJJ이 아닌 망 CCC로서, 제2주식거래는 망 CCC와 원고 FFF산업 사이의 거래로서 특수관계에 있는 자와의 거래에 해당하는 점, ② LL지방국세청은 상증세법 시행령 제54조 제3항에 따라 이 사건 제2주식거래일인 2017. 5. 11.에 평가한 GGG의 발행주식의 가액을 1주당 234,816원으로 평가한 점, ③ 망 CCC는 GGG 발행주식 전체 1,000주를 원고 FFF산업에 1주당 11,000원인 11,000,000원에 양도하는 거래를 하였는바, 시가 234,816,063원(=1주당 234,816원× 1,000주)와 거래가액 11,000,000(=1주당 11,000원 × 1,000주)의 차액이 223,816,063원으로 시가의 약 95%에 상당하는 금액 이상인 점, ④ 원고들은 망 CCC가 III에 대한 신뢰를 상실하였을 뿐만 아니라, FFF의 손실을 방치할 수 없다고 판단하여 이익금 배분약정에 따라 GGG 발행주식에 설정해 둔 질권을 행사한 것으로서 경제적인 합리성이 없다고 보기 어렵다는 취지로 주장하나, 앞서 본 바와 같이 GGG 발행주식의 실제 소유주는 망 CCC일 뿐만 아니라, 제2주식거래는 질권 실행에 의해 이루어진 것이 아니므로 원고들의 이 부분 주장은 받아들일 수 없는 점, ⑤ 또한 원고들은 LL지방국세청이 산정한 GGG의 순자산 구성항목 중 FFF 주식은 배당에 차별이 있는 주식으로서 그 1주당 가액이 과대평가 되었고, 미지급금 상당액은 그 실현시기 및 가액이 미확정되었으므로 채무로 포함할 수 없거나 그 의무의 주체가 GGG이 아닌 JJJ(III)이므로 채무로 포함되어서는 안된다는 취지로도 주장하나, 앞서 제2)항에서 살펴본 바와 같이 이 부분 주장 역시 받아들일 수 없는 점 등에 비추어 볼 때, 제2주식거래 중 JJJ과 원고 FFF산업 사이의 GGG 발행주식에 관한 거래는 법인세법 제52조의 부당행위계산 부인 적용대상에 해당한다고 봄이 타당하다. 따라서 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

4) 소결

따라서 이 사건 각 처분은 적법하고, 이 사건 각 처분에 실체적 위법이 있다는 원고들의 주장은 모두 받아들일 수 없다.

5. 결론

그렇다면 원고들의 피고들에 대한 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 광주지방법원 2024. 11. 07. 선고 광주지방법원 2023구합15506 판결 | 국세법령정보시스템