요지

｢국조법｣ 제27조(특정외국법인 유보소득 배당간주) 규정의 적용과 관련하여 영국 내 연결납세제도 적용으로 다른 연결법인(이하 ⁠“중간법인”이라함)의 사업손실 이전에 따른 법인세 감소세액을 실제부담세액 계산 시 포함해야 하는지 여부

회신

귀 질의의 경우 기존 해석사례(기획재정부 국제조세제도과-44, 2020.01.20.)를 참고하시기 바랍니다.

○ 기획재정부 국제조세제도과-44, 2020.01.20.
｢국제조세조정에 관한 법률｣ 제17조 제1항을 적용할 때 특정외국법인이 연결납세제도를 적용받는 경우 해당 법인의 거주지국에서의 부담세액은, 연결납세제도의 적용으로 연결집단 내 다른 법인의 결손금 공제로 인하여 감소한 해당 특정외국법인의 세부담액을 포함하는 것임

1. 사실관계

 ○○○(이하 ⁠“질의법인”)은 국내 대기업인 A그룹의 지주회사로서 해외 계열회사를 다수 보유하고 있고 질의법인의 100% 자회사 중 하나인 △△와, △△가 직·간접적으로 100% 보유한 자법인, 손자법인(증손자 포함)은 영국 내에서 연결납세를 적용받아 법인세를 납부하고 있음

 ○이 중 △△의 증손자 회사인 □□(이하 ⁠“대상법인”)은 전동 기계장치의 판매, 대여, 수리 및 서비스관리업을 영위하는 회사로서 2015.2월 △△이 대상법인을 취득하면서 A그룹에 편입됨

○영국 연결납세규정에 따라 그룹릴리프(Group Relief)라는 제도를 두고 있으며 그룹릴리프란 청구회사(이익회사)가 그룹 내의 다른 대체회사(결손회사)의 사업손실 등을 이전받아 자사의 과세소득과 상쇄할 수 있는 제도를 의미함

 ○대상법인은 A그룹에 인수된 이후 ’15∼’18사업연도까지 계속하여 이익이 발생하였고 연결납세 적용 전 개별법인 기준 법인세 부담액이 15%를 초과하여 특정외국법인의 유보소득 배당간주(이하 ⁠“CFC“) 적용대상에 해당하지 않았으나 그룹릴리프 제도를 통하여 결손이 발생한 법인(대체회사)의 결손금을 이전받아 실제부담세액이 15%에 미달하여 CFC 대상인 것으로 보아 법인세 신고에 반영함

2. 질의내용

 ○ ｢국조법｣ 제27조(특정외국법인 유보소득 배당간주) 규정의 적용과 관련하여 영국 내 연결납세제도 적용으로 다른 연결법인(이하 ⁠“중간법인”이라함)의 사업손실 이전에 따른 법인세 감소세액을 실제부담세액 계산 시 포함해야 하는지 여부

3. 관련법령

 ○ 국조법 제27조【특정외국법인의 유보소득 배당간주】

  ① 다음 각 호의 요건을 모두 충족하는 외국법인(이하 "특정외국법인"이라 한다)에 대하여 내국인이 출자한 경우에는 특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득(留保所得) 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다.

   1. 본점, 주사무소 또는 실질적 관리장소를 둔 국가 또는 지역에서의 실제부담세액이 다음 계산식에 따라 산출한 금액 이하일 것

   2. 해당 법인에 출자한 내국인과 특수관계(제2조제1항제3호가목의 관계에 해당하는지를 판단할 때에는 내국인의 친족 등 대통령령으로 정하는 자가 직접 또는 간접으로 보유하는 주식을 포함한다)에 있을 것

  ② 제1항을 적용받는 내국인의 범위는 특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 발행주식의 총수 또는 출자총액의 10퍼센트 이상을 직접 또는 간접으로 보유한 자로 한다. 이 경우 발행주식의 총수 또는 출자총액의 10퍼센트를 판단하는 경우에는 「국세기본법」 제2조제20호가목 및 나목에 따른 내국인의 특수관계인이 직접 보유하는 발행주식 또는 출자지분을 포함한다.

  ③ 내국인이 외국신탁(외국의 법령에 따라 설정된 신탁으로서 「법인세법」 제5조제2항 각 호의 어느 하나에 해당하는 신탁과 유사한 것을 말한다)의 수익권을 직접 또는 간접으로 보유하고 있는 경우에는 신탁재산별로 각각을 하나의 외국법인으로 보아 제1항 및 제2항을 적용한다.

  ④ 제1항제1호에 따른 특정외국법인의 실제부담세액 및 실제발생소득의 범위 등은 대통령령으로 정한다.

 ○ 국조법 제61조 【실제발생소득의 범위】

  ① 법 제27조제1항제1호 표의 실제발생소득은 해당 외국법인의 본점, 주사무소 또는 실질적 관리장소가 있는 국가 또는 지역(이하 이 절에서 "거주지국"이라 한다)에서 재무제표를 작성할 때에 일반적으로 인정되는 회계원칙(우리나라의 기업회계기준과 현저히 다른 경우에는 우리나라의 기업회계기준으로 한다)에 따라 산출한 해당 사업연도를 포함한 최근 3개 사업연도에 실제로 발생한 소득을 합계한 액수의 연평균액으로 한다. 이 경우 각 사업연도에 실제로 발생한 소득은 법인세 차감 전 당기순이익(해당 외국법인의 거주지국 세법에 따라 산출한 법인 소득에 대한 조세 및 이에 부수되는 조세에 의하여 부담되는 금액을 빼기 전의 순이익을 말한다. 이하 이 절에서 "세전이익"이라 한다)에 다음 각 호의 구분에 따른 사항을 반영하여 조정한 금액을 말하며, 세전이익이 결손인 사업연도는 실제로 발생한 소득은 영으로 본다.

  1. 세전이익에 주식 또는 출자증권의 평가이익 및 평가손실(이하 이 조에서 "평가손익"이라 한다)이 반영되어 있는 경우: 그 평가이익을 빼고 평가손실을 더할 것. 다만, 거주지국에서 그 자산의 평가손익의 전부 또는 일부가 해당 외국법인의 과세소득을 계산할 때 반영되어 있는 경우에는 그 평가손익은 빼거나 더하지 않는다.

   2. 주식 또는 출자증권을 매각하거나 그 자산에서 생기는 배당금 또는 분배금을 받은 경우로서 그 사업연도 이전에 그 자산에 대한 평가손익이 있는 경우: 그 평가손익을 포함할 것

  ② 제1항 전단에 따른 최근 3개 사업연도에는 법 제29조제1항제1호 각 목의 업종을 하는 사업연도 또는 같은 항 제2호 각 목의 행위를 주된 사업으로 하는 사업연도만 포함되며, 3개 사업연도에 미달하는 경우에는 해당 사업연도만으로 제1항에 따른 연평균액을 계산한다.

 ○ 국조법 제62조 【실제부담세액의 범위】

법 제27조제1항제1호 표 외의 부분의 실제부담세액은 외국법인의 해당 사업연도를 포함한 최근 3개 사업연도(제61조제2항에 따라 계산한 기간을 말한다)에 실제로 부담한 세액을 합계한 액수의 연평균액으로서 해당 외국법인의 거주지국 세법에 따라 산정한 금액으로 한다. 이 경우 실제로 부담한 세액은 그 외국법인의 세전이익에 대한 조세를 말하며, 해당 거주지국 외의 국가에서 납부한 세액과 이월결손금 공제로 인한 감소세액을 포함한다.

 ○ 국조법 시행령 제29조【실제발생소득의 범위】

  ① 법 제17조제1항에 따른 법인의 실제발생소득의 범위는 해당 법인의 본점 또는 주사무소가 있는 국가 또는 지역("거주지국")에서 재무제표 작성 시에 일반적으로 인정되는 회계원칙에 따라 산출한 법인세 차감 전 당기순이익을 말한다. 다만, ⁠(생략)

 ○ 국조법 시행령 제30조【법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역】

  ① 법 제17조제1항에 따른 법인의 부담세액이 실제발생소득의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역은 해당 거주지국의 세법에 따라 그 법인의 해당 사업연도를 포함한 최근 3사업연도의 법인세 차감 전 당기순이익의 합계(법인세 차감 전 당기순이익이 결손(缺損)인 사업연도의 경우 그 결손은 없는 것으로 본다. 이하 이 조에서 같다)에 대한 조세의 합계가 그 법인의 최근 3사업연도의 법인세 차감 전 당기순이익 합계의 100분의 15 이하인 국가 또는 지역으로 한다. 이 경우 실제로 부담한 세액은 해당 법인의 실제발생소득에 대하여 해당 거주지국 외의 국가에서 납부한 세액을 포함한다.

 ○ 국조법 시행령 제36조의6【실제 배당액의 익금불산입 방법】

  ① 특정외국법인이 내국인에게 실제로 배당을 한 경우에는 배당 가능한 유보소득이 발생한 순서에 따라 그 유보소득으로부터 실제로 배당이 이루어진 것으로 본다.

  ② 내국인이 외국법인에 출자하고 그 외국법인(이하 "중간법인"이라 한다)이 특정외국법인에 다시 출자한 경우로서 중간법인이 내국인에게 실제로 배당을 할 때에는 그 배당금액은 「법인세법」 제18조제2호에 따른 이월익금으로 보거나 「소득세법」 제17조제1항에 따른 배당소득에 해당되지 아니한 것으로 본다. 다만, 이월익금등은 다음 계산식에 따라 계산한 금액을 한도로 한다.

4. 기존 해석사례

 ○ 국조, 기획재정부 국제조세제도과-44, 2020.01.20.

  ⁠「국제조세조정에 관한 법률」제17조 제1항을 적용할 때 특정외국법인이 연결납세제도를 적용받는 경우 해당 법인의 거주지국에서의 부담세액은, 연결납세제도의 적용으로 연결집단 내 다른 법인의 결손금 공제로 인하여 감소한 해당 특정외국법인의 세부담액을 포함하는 것입니다. 끝.

 ○ 기획재정부 국제조세-242, 2008.10.10.

  국제조세조정에관한법률 제17조를 적용함에 있어서 특정외국법인이 거주지국에서 연결납세제도를 적용받아 법인세를 납부하는 경우 특정외국법인의 ⁠‘부담세액’은 연결납세제도를 적용받는 기업집단이 과세당국에 납부하는 법인세액 중 특정외국법인이 부담하는 부분을 말하는 것이며, 특정외국법인이 연결납세제도의 적용으로 인해 감소한 법인세액 상당액을 같은 연결집단내 결손법인 등에 지급하여야 하는 경우 동 지급액까지 포함한 금액을 말함

 ○ 서면-2019-국제세원-2392, 2019.12.16.

  특정외국법인의 배당가능 유보소득은 당해 특정외국법인의 거주지국에서 연결재무제표 작성을 의무화하고 있는 경우에도 개별재무제표를 기준으로 하여「국제조세조정에 관한 법률 시행령」제31조의 규정에 따라 산출하는 것임

출처 : 국세청 2023. 07. 31. 서면-2023-국제세원-1833[국제조세담당관-767] | 국세법령정보시스템