주식 포괄적 교환차익 자본준비금 배당의 익금불산입 여부

요지

주식의 포괄적 교환차익은 의제배당 대상이 아니므로 익금불산입

회신

내국법인이「상법」제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환으로 발생한 주식의 포괄적 교환차익을 같은 법 제459조 제1항에 따라 자본준비금으로 적립한 후 같은 법 461조의2에 따라 자본준비금을 감액한 금액 중 주주총회 결의에 따라 의제배당으로 과세되지 않는 자본준비금을 특정하여 배당하는 경우 해당 내국법인의 주주는 그 특정된 자본준비금을 배당받은 것으로 보아 ⁠「법인세법」제18조 제8호를 적용할 수 있는 것입니다.

1. 사실관계

󰊱 개요

○○○○○ 주식회사(이하 ⁠“질의법인”이라 함)는 계열사^*들을 인적분할, 주식의 포괄적 교환, 합병 등의 과정으로 자본준비금(주식발행초과금)이 발생

* ○○○물산 주식회사, 주식회사 ○○○○, 주식회사 ○○○○○○○, ○○○○○○ 주식회사

○질의법인은「상법」제461조의2에 따라 주주총회 결의로 자본준비금 중 주식발행초과금(주식의 포괄적 교환차익․합병차익)을 감액하여 배당 예정

주식의 포괄적 교환 및 합병 내역>

                                                                                 (억원)

󰊲 주식발행초과금 발생 현황

○(’11.3.22.) 질의법인은 ○○○물산 주식회사 및 주식회사 ○○○○의 발행주식총수를 취득하여 완전모회사가 되고 기존 ○○○물산 주식회사 및 주식회사 ○○○○의 주주들에게 질의법인의 신주를 배정하는 주식의 포괄적 교환을 실시

-질의법인은 신주 33,965를 발행하였으며, 순자산가액(17,061,317,385원)과 증가된 자본금(169,825,000원=5,000원×33,965주)과의 차액을 주식발행초과금(16,891,342,149원)으로 계상

○○○물산 주식회사 및 주식회사 ○○○○ 주식의 포괄적 교환>

(주, 원)

* 교부주식수 = 기발행주식수 × 주식교환비율

○(’12.5.7.) 질의법인은 주식회사 ○○○○○○○을 흡수합병하고,

-주식회사 ○○○○○○○의 주주에게 합병대가로 질의법인의 주식 87,006주를 교부하고 순자산가액(9,544,335,935원)과 자본금(435,030,000원=5,000원×87,006주)과의 차액을 주식발행초과금(9,109,305,935원)으로 계상

주식회사 ○○○○○○○ 흡수합병>

(주, 원)

* 교부주식수 = 기발행주식수 × 주식교환비율

○(’13.3.21.) 질의법인은 ○○○○○○ 주식회사 발행주식총수를 취득하여 완전모회사가 되고 기존 ○○○○○○ 주식회사의 주주들에게 질의법인의 신주를 배정하는 주식의 포괄적 교환을 실시

-질의법인은 신주 52,584를 발행하였으며, 순자산가액(11,156,540,582원)과 증가된 자본금(262,920,000원=5,000원×52,584주)과의 차액을 주식발행초과금(10,893,510,907원)으로 계상

○○○○○○ 주식회사 주식의 포괄적 교환>

(주, 원)

* 교부주식수 = 기발행주식수 × 주식교환비율

2. 질의내용

○주주총회 결의로 주식의 포괄적 교환차익으로 발생된 자본준비금을 특정하여 배당하는 경우 해당 배당금이 익금불산입 대상인지 여부

* 주식의 포괄적 교환차익 = 완전자회사의 순자산가액–완전모회사의 증가된 자본금

3. 관련법령

○ 법인세법 제16조 【배당금 또는 분배금의 의제】

① 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 보고 이 법을 적용한다.

1.주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사ㆍ탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주ㆍ사원 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)가 취득하는 금전과 그 밖의 재산가액의 합계액이 주주등이 해당 주식 또는 출자지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 취득하는 주식등의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

가. 「상법」 제459조제1항에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

나. ⁠「자산재평가법」에 따른 재평가적립금(같은 법 제13조제1항제1호에 따른 토지의 재평가차액에 상당하는 금액은 제외한다)

3. 법인이 자기주식 또는 자기출자지분을 보유한 상태에서 제2호 각 목에 따른 자본전입을 함에 따라 그 법인 외의 주주등인 내국법인의 지분 비율이 증가한 경우 증가한 지분 비율에 상당하는 주식등의 가액

4.해산한 법인의 주주등(법인으로 보는 단체의 구성원을 포함한다)인 내국법인이 법인의 해산으로 인한 잔여재산의 분배로서 취득하는 금전과 그 밖의 재산의 가액이 그 주식등을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

5.피합병법인의 주주등인 내국법인이 취득하는 합병대가가 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

6.분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방 법인의 주주인 내국법인이 취득하는 분할대가가 그 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방 법인의 주식(분할법인이 존속하는 경우에는 소각 등에 의하여 감소된 주식만 해당한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

○ 법인세법 제17조 【자본거래로 인한 수익의 익금불산입】

① 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입(算入)하지 아니한다.

1.주식발행액면초과액: 액면금액 이상으로 주식을 발행한 경우 그 액면금액을 초과한 금액(무액면주식의 경우에는 발행가액 중 자본금으로 계상한 금액을 초과하는 금액을 말한다). 다만, 채무의 출자전환으로 주식등을 발행하는 경우에는 그 주식등의 제52조제2항에 따른 시가를 초과하여 발행된 금액은 제외한다.

2. 주식의 포괄적 교환차익: 「상법」 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환을 한 경우로서 같은 법 제360조의7에 따른 자본금 증가의 한도액이 완전모회사의 증가한 자본금을 초과한 경우의 그 초과액

3.주식의 포괄적 이전차익(移轉差益): 「상법」 제360조의15에 따른 주식의 포괄적 이전을 한 경우로서 같은 법 제360조의18에 따른 자본금의 한도액이 설립된 완전모회사의 자본금을 초과한 경우의 그 초과액

4.감자차익(減資差益): 자본감소의 경우로서 그 감소액이 주식의 소각, 주금(株金)의 반환에 든 금액과 결손의 보전(補塡)에 충당한 금액을 초과한 경우의 그 초과금액

5. 합병차익: 「상법」 제174조에 따른 합병의 경우로서 소멸된 회사로부터 승계한 재산의 가액이 그 회사로부터 승계한 채무액, 그 회사의 주주에게 지급한 금액과 합병 후 존속하는 회사의 자본금증가액 또는 합병에 따라 설립된 회사의 자본금을 초과한 경우의 그 초과금액. 다만, 소멸된 회사로부터 승계한 재산가액이 그 회사로부터 승계한 채무액, 그 회사의 주주에게 지급한 금액과 주식가액을 초과하는 경우로서 이 법에서 익금으로 규정한 금액은 제외한다.

6.분할차익: 「상법」 제530조의2에 따른 분할 또는 분할합병으로 설립된 회사 또는 존속하는 회사에 출자된 재산의 가액이 출자한 회사로부터 승계한 채무액, 출자한 회사의 주주에게 지급한 금액과 설립된 회사의 자본금 또는 존속하는 회사의 자본금증가액을 초과한 경우의 그 초과금액. 다만, 분할 또는 분할합병으로 설립된 회사 또는 존속하는 회사에 출자된 재산의 가액이 출자한 회사로부터 승계한 채무액, 출자한 회사의 주주에게 지급한 금액과 주식가액을 초과하는 경우로서 이 법에서 익금으로 규정한 금액은 제외한다.

○ 법인세법 제18조 【평가이익 등의 익금불산입】

다음 각 호의 수익은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

8. 「상법」 제461조의2에 따라 자본준비금을 감액하여 받는 배당. 다만, 제16조제1항제2호 각 목에 해당하지 아니하는 자본준비금의 배당은 제외한다.

○ 법인세법시행령 제12조 【자본전입 시 과세되지 아니하는 잉여금의 범위 등】

①법 제16조제1항제2호가목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 법 제17조제1항 각 호의 금액에 해당하는 금액을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 제외한다.

1. 법 제17조제1항제1호 단서에 따른 초과금액

2. 자기주식 또는 자기출자지분을 소각하여 생긴 이익(소각 당시 법 제52조제2항에 따른 시가가 취득가액을 초과하지 아니하는 경우로서 소각일부터 2년이 지난 후 자본에 전입하는 금액은 제외한다)

3. 법 제44조제2항 또는 제3항에 해당하여 양도손익이 없는 것으로 하는 합병(이하 "적격합병"이라 한다)을 한 경우 법 제17조제1항제5호에 따른 금액(이하 이 조에서 "합병차익"이라 한다)에 달할 때까지 다음 각 목의 순서에 따라 순차로 계산하여 산출한 가목, 다목(법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금으로 한정한다) 및 라목의 금액(주식회사 외의 법인인 경우에는 이를 준용하여 계산한 금액을 말한다)

가. 법 제44조의3제1항 및 이 영 제80조의4제1항에 따른 자산조정계정의 합계액

나. 법 제16조제1항제5호에 따른 합병대가의 총합계액(주식의 경우에는 액면가액에 의하여 평가한 금액으로 한다)이 피합병법인의 자본금에 미달하는 경우 그 미달하는 금액

다. 피합병법인의 기획재정부령으로 정하는 자본잉여금 중 법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금 외의 잉여금부터 순차로 계산한 금액

라. 피합병법인의 이익잉여금에 상당하는 금액

4. 법 제46조제2항에 해당하여 양도손익이 없는 것으로 하는 분할(이하 "적격분할"이라 한다)을 한 경우 법 제17조제1항제6호에 따른 금액(이하 이 조에서 "분할차익"이라 한다)에 달할 때까지 다음 각 목의 순서에 따라 순차로 계산하여 산출한 가목, 다목(법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금으로 한정한다) 및 라목의 금액(주식회사 외의 법인인 경우에는 이를 준용하여 계산한 금액을 말한다)

가. 법 제46조의3제1항 및 이 영 제82조의4제1항에 따른 자산조정계정의 합계액

나. 법 제16조제1항제6호에 따른 분할대가의 총합계액(주식의 경우 액면가액에 의하여 평가한 금액으로 한다)이 분할법인 또는 소멸한 분할합병의 상대방법인(이하"분할법인등"이라 한다)의 자본금에 미달하는 경우 그 미달하는 금액

다. 분할법인등의 기획재정부령으로 정하는 자본잉여금 중 법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금 외의 잉여금부터 순차로 계산한 금액

라. 분할법인등의 이익잉여금에 상당하는 금액

○ 상법 제360조의2 【주식의 포괄적 교환에의한 완전모회사의 설립】

①회사는 이 관의 규정에 의한 주식의 포괄적 교환에 의하여 다른 회사의 발행주식의 총수를 소유하는 회사(이하 "완전모회사"라 한다)가 될 수 있다. 이 경우 그 다른 회사를 "완전자회사"라 한다.

② 주식의 포괄적 교환(이하 이 관에서 "주식교환"이라 한다)에 의하여 완전자회사가 되는 회사의 주주가 가지는 그 회사의 주식은 주식을 교환하는 날에 주식교환에 의하여 완전모회사가 되는 회사에 이전하고, 그 완전자회사가 되는 회사의 주주는 그 완전모회사가 되는 회사가 주식교환을 위하여 발행하는 신주의 배정을 받거나 그 회사 자기주식의 이전을 받음으로써 그 회사의 주주가 된다.

○ 상법 제360조의7 【완전모회사의 자본금 증가의 한도액】

① 완전모회사가 되는 회사의 자본금은 주식교환의 날에 완전자회사가 되는 회사에 현존하는 순자산액에서 다음 각호의 금액을 뺀 금액을 초과하여 증가시킬 수 없다.

1. 완전자회사가 되는 회사의 주주에게 제공할 금전이나 그 밖의 재산의 가액

2.제360조의3제3항제2호에 따라 완전자회사가 되는 회사의 주주에게 이전하는 자기주식의 장부가액의 합계액

○ 상법 제459조 【자본준비금】

① 회사는 자본거래에서 발생한 잉여금을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자본준비금으로 적립하여야 한다.

○ 상법 제460조 【법정준비금의 사용】

제458조[이익준비금] 및 제459조[자본준비금]의 준비금은 자본금의 결손 보전에 충당하는 경우 외에는 처분하지 못한다.

○ 상법 제461조 【준비금의 자본금 전입】

① 회사는 이사회의 결의에 의하여 준비금의 전부 또는 일부를 자본금에 전입할 수 있다. 그러나 정관으로 주주총회에서 결정하기로 정한 경우에는 그러하지 아니하다.

② 제1항의 경우에는 주주에 대하여 그가 가진 주식의 수에 따라 주식을 발행하여야 한다. 이 경우 1주에 미달하는 단수에 대하여는 제443조제1항의 규정을 준용한다.

③ 제1항의 이사회의 결의가 있은 때에는 회사는 일정한 날을 정하여 그 날에 주주명부에 기재된 주주가 제2항의 신주의 주주가 된다는 뜻을 그 날의 2주간전에 공고하여야 한다. 그러나 그 날이 제354조제1항의 기간 중인 때에는 그 기간의 초일의 2주간전에 이를 공고하여야 한다.

④ 제1항 단서의 경우에 주주는 주주총회의 결의가 있은 때로부터 제2항의 신주의 주주가 된다.

⑤ 제3항 또는 제4항의 규정에 의하여 신주의 주주가 된 때에는 이사는 지체없이 신주를 받은 주주와 주주명부에 기재된 질권자에 대하여 그 주주가 받은 주식의 종류와 수를 통지하여야 한다.

⑥ 제339조의 규정은 제2항의 규정에 의하여 주식의 발행이 있는 경우에 이를 준용한다

○ 상법 제461조의2 【준비금의 감소】

회사는 적립된 자본준비금 및 이익준비금의 총액이 자본금의 1.5배를 초과하는 경우에 주주총회의 결의에 따라 그 초과한 금액 범위에서 자본준비금과 이익준비금을 감액할 수 있다.

4. 관련예규 등

○ 서면-2021-법규법인-4610, 2022.01.28.

내국법인이 자본전입 시 의제배당으로 과세되지 않는 자본준비금을 특정하여 ｢상법｣ 제461조의2에 따라 주주총회 결의로 감액한 금액을 배당하는 경우, 해당 내국법인의 주주는 그 특정하여 감액한 자본준비금을 배당받은 것으로 보아 ｢법인세법｣ 제18조제8호를 적용할 수 있는 것임

○ 기획재정부 법인세제과-676, 2016.7.12.

자본준비금, 이익준비금과 이익잉여금이 있는 내국법인이 ⁠「상법」제461조의2에 따라 자본준비금을 감액한 금액을 주주총회 결의에 따라 배당하는 경우, 당해 내국법인의 주주는 주주총회 결의에 따라 자본준비금을 감액한 금액을 배당받은 것으로 보는 것이며, 동 배당금을 지급받은 당해 내국법인의 주주는 ⁠「법인세법」제18조 제8호에 따라 그 배당금을 지급받은 사업연도의 익금에 산입하지 아니하는 것임

․질의법인은 미처분이익잉여금으로 감자차손을 보전한 후 주식발행초과금을 감액하여 주식발행초과금을 재원으로 배당을 실시

①질의법인은 미처분이익잉여금(1,919억원)을 감자차손 보전에 우선 사용하고, 잔여 감자차손 금액(1,115억원)은 상법 제460조에 따라 기타자본잉여금(837억원)과 주식발행초과금(278억원)을 재원으로 보전함

②다음으로 상법제461조의2에 따라 자본금의 1.5배를 초과하는 주식발행초과금 700억원을 감액하고 감액된 주식발행초과금 중 66억원을 배당함

(억원)

○ 사전-2020-법령해석법인-0904, 2020.12.14.

귀 세법해석 사전답변 신청의 사실관계와 같이, 내국법인이 ｢상법｣ 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환으로 발생한 주식의 포괄적 교환차익을 같은 법 제459조제1항에 따라 자본준비금으로 적립한 후, 같은 법 제461조의2에 따라 해당 자본준비금 중 일부를 감액하여 현금배당하는 경우 해당 내국법인의 법인주주가 내국법인으로부터 지급받는 배당금은 ｢법인세법｣ 제18조제8호에 따라 법인주주의 각 사업연도 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니하는 것입니다.

○ 사전-2020-법령해석법인-0194, 2020.04.07.

귀 세법해석 사전답변 신청의 경우, 기존해석사례(기획재정부 법인세제과-676, 2016.07.12)를 참조하시기 바랍니다.

○ 기획재정부 법인세제과-676, 2016.07.12

자본준비금, 이익준비금과 이익잉여금이 있는 내국법인이 「상법」 제461조의2에 따라 자본준비금을 감액한 금액을 주주총회 결의에 따라 배당하는 경우, 당해 내국법인의 주주는 주주총회 결의에 따라 자본준비금을 감액한 금액을 배당받은 것으로 보는 것이며, 동 배당금을 지급받은 당해 내국법인의 주주는 「법인세법」 제18조제8호에 따라 그 배당금을 지급받은 사업연도의 익금에 산입하지 아니하는 것임

출처 : 국세청 2022. 06. 15. 서면-2022-법인-2186[법인세과-903] | 국세법령정보시스템