요지
과세관청의 증액경정처분으로 인하여 증가한 해당사업연도의 국외원천소득금액을 반영하여 외국납부세액공제액에 대한 경정청구 가능함
회신
과세관청의 증액경정처분으로 인하여 내국법인의 국외원천소득금액이 증가하였을 경우 증가한 해당사업연도의 국외원천소득금액을 반영하여「법인세법」제57조에 따른 외국납부세액공제액을 재산정한 결과 증가한 외국납부세액공제액에 대하여「국세기본법」제45조의2 규정에 따른 경정청구를 할 수 있는 것임
1. 사실관계
○ ☆☆☆(이하 “질의법인”이라 함)는 2011․2012 사업연도(이하 “쟁점사업연도”라 함)의 법인세 신고 시 해외자회사에 제공하는 지급보증용역과 관련하여 「국제조세조정에 관한 법률」제4조 및 제5조 등에 따라
- 정상가격 지급보증수수료율 0.2%～0.5%를 적용하여 지급보증수수료 해당금액을 익금산입하였으나
- 과세관청은 질의법인에 대한 법인제세통합조사를 실시하여 쟁점사업연도의 지급보증용역에 대한 지급보증수수료율을 0.54%～2.74%를 적용하여
- 질의법인이 신고한 지급보증수수료율과의 차이에 해당하는 금액을 익금산입하는 경정처분(이하 “증액경정처분”이라 함)을 하였음
○ 과세관청의 증액경정처분으로 인하여 쟁점사업연도의 국외원천소득금액이 증가하였으며 이로 인하여 외국납부세액의 공제한도액이 증가하였음
2. 질의내용
○ 과세관청의 증액경정처분으로 증가한 국외원천소득금액을 외국납부세액의 공제한도 계산시 포함하여 외국납부세액공제에 대한 경정청구가 가능한지 여부
3. 관련법령
○ 국세기본법 제45조의2【경정 등의 청구】
① 과세표준신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 다음 각 호의 어느 하나에 해당할 때에는 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액의 결정 또는 경정을 법정신고기한이 지난 후 5년 이내에 관할세무서장에게 청구할 수 있다. 다만, 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액에 대하여는 해당 처분이 있음을 안 날(처분의 통지를 받은 때에는 그 받은 날)부터 90일 이내(법정신고기한이 지난 후 5년 이내로 한정한다)에 경정을 청구할 수 있다.
1. 과세표준신고서에 기재된 과세표준 및 세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 과세표준 및 세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 과세표준 및 세액을 초과할 때
2. 과세표준신고서에 기재된 결손금액 또는 환급세액(각 세법에 따라 결정 또는 경정이 있는 경우에는 해당 결정 또는 경정 후의 결손금액 또는 환급세액을 말한다)이 세법에 따라 신고하여야 할 결손금액 또는 환급세액에 미치지 못할 때
②～⑤ (생략)
○ 법인세법 제57조【외국 납부 세액공제 등】
① 내국법인의 각 사업연도의 과세표준에 국외원천소득이 포함되어 있는 경우 그 국외원천소득에 대하여 대통령령으로 정하는 외국법인세액(이하 이 조에서 "외국법인세액"이라 한다)을 납부하였거나 납부할 것이 있는 경우에는 제21조제1호에도 불구하고 다음 각 호의 방법 중 하나를 선택하여 적용받을 수 있다.
1. 제55조에 따라 산출한 해당 사업연도의 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세액과 제56조에 따른 미환류소득에 대한 법인세액은 제외한다)에 국외원천소득이 해당 사업연도의 과세표준에서 차지하는 비율(「조세특례제한법」이나 그 밖의 법률에 따라 면제되거나 세액 감면을 적용받는 경우에는 대통령령으로 정하는 비율)을 곱하여 산출한 금액을 한도(이하 이 조에서 "공제한도"라 한다)로 외국법인세액을 해당 사업연도의 법인세액에서 공제하는 방법
2. 국외원천소득에 대하여 납부하였거나 납부할 외국법인세액을 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 손금에 산입하는 방법
② 외국정부에 납부하였거나 납부할 외국법인세액이 공제한도를 초과하는 경우 그 초과하는 금액은 해당 사업연도의 다음 사업연도 개시일부터 5년 이내에 끝나는 각 사업연도에 이월하여 그 이월된 사업연도의 공제한도 범위에서 공제받을 수 있다.
③～⑦ (생략)
○ 법인세법 제59조【감면 및 세액공제액의 계산】
① 이 법 및 다른 법률을 적용할 때 법인세의 감면에 관한 규정과 세액공제에 관한 규정이 동시에 적용되는 경우에 그 적용순위는 별도의 규정이 있는 경우 외에는 다음 각 호의 순서에 따른다. 이 경우 제1호와 제2호의 금액을 합한 금액이 법인이 납부할 법인세액(토지등 양도소득에 대한 법인세, 제56조에 따른 미환류소득에 대한 법인세 및 가산세는 제외한다)을 초과하는 경우에는 그 초과하는 금액은 없는 것으로 본다.
1. 각 사업연도의 소득에 대한 세액 감면(면제를 포함한다)
2. 이월공제(移越控除)가 인정되지 아니하는 세액공제
3. 이월공제가 인정되는 세액공제. 이 경우 해당 사업연도 중에 발생한 세액공제액과 이월된 미공제액이 함께 있을 때에는 이월된 미공제액을 먼저 공제한다.
4. 제58조의3에 따른 세액공제. 이 경우 해당 세액공제액과 이월된 미공제액이 함께 있을 때에는 이월된 미공제액을 먼저 공제한다.
② (생략)
○ 법인세법 시행규칙 제50조【감면 및 세액공제액의 계산】
법 제59조의 규정을 적용함에 있어서 법인이 법 또는 다른 법률에 의하여 제출한 법인세의 감면 또는 세액공제신청서에 기재된 소득금액과 법 제66조의 규정에 의하여 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장이 결정 또는 경정한 소득금액이 동일하지 아니한 경우 감면 또는 세액공제의 기초가 될 소득금액은 납세지 관할세무서장 또는 관할지방국세청장이 결정 또는 경정한 금액에 의한다. 다만, 「조세특례제한법」 제128조제2항 및 동조제3항의 규정이 적용되는 경우에는 그러하지 아니하다.
○ 징세과-389 , 2009.12.07
귀 질의의 경우, 과세관청이 각 세법에 의하여 과세표준과 세액을 결정 또는 경정하고, 이에 대한 국세기본법상 불복청구기간이 경과하여 결정 또는 경정처분이 확정되는 경우에는 「국세기본법」 제45조의2 제1항의 경정청구대상이 되지 않는 것입니다.
○ 징세과-667 , 2011.07.05
귀 질의1)의 경우, 과세표준 신고서를 법정신고기한까지 제출한 자는 결정 또는 경정으로 인하여 증가되지 아니한 최초신고 및 수정신고한 국세의 과세표준 및 세액에 대하여 「국세기본법」(2010.12.29. 법률 제10405호로 개정된 것) 제45조의2 제1항에 따라 법정신고기한 경과 후 3년 이내에 경정청구 할 수 있는 것입니다.
○ 심사법인2012-0040, 2012.10.22.
청구법인은 경정청구의 사유가 경정처분 사유와 다른 경우 법정신고기한 후 3년이내에 경정청구 할 수 있고 대법원 판결(2011두6844, 2011.6.24)에 의하여 퇴직급여충당금을 연구인력개발비 세액공제 대상으로 보고 있으므로 처분청의 경정청구 거부처분을 취소하여야 한다고 주장하고 있으나 먼저, 경정청구에 대하여 살펴보면 국세기본법 상 경정 등의 청구는 통상 법정신고기한 경과 후 3년 이내에 할 수 있으나 예외적으로 각 세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우에는 90일 이내에 하도록 규정하고 있는 점, 청구법인의 경우 경정청구의 내용이 건강보험료 등의 사용자 납입액 및 퇴직급여충당금 적립액이 연구인력개발비 세액공제 대상이 되는 인건비에 해당되므로 환급해 달라는 경정청구인 점, 청구법인의 2008사업연도에 대한 경정결정이 2010.1월에 있었으나 경정결정 내용에는 이건 경정청구 내용인 건강보험료 등의 연구인력개발비 세액공제 내용이 없는 점, 우리청 질의회신(징세과-389, 2009.12.7)에 의하면 경정결정 사유와 다른 경정청구의 경우는 법정신고기한 경과 후 3년이내에 경정청구가 가능하다고 해석하고 있는 점 등으로 볼 때 이건의 경정청구는 정당하다 할 것이므로 처분청의 거부처분은 취소함이 타당하다고 판단된다.
○ 국심2006서1035, 2006.11.07.
국세기본법에 납세의무자의 권리에 대한 사후구제제도로서 경정청구제도보다 먼저 불복청구제도를 도입하고 불복청구기간(90일)을 경정청구기간(3년)보다 단기의 불변기간으로 규정하고 있는 점, 과세관청의 증액경정처분에 대하여 아무런 제한 없이 경정청구를 인정하게 되면 결국 경정청구기간보다 단기간인 불복청구기간이 이보다 장기간인 경정청구기간으로 연장되는 결과를 초래하여 서로 다른 도입목적을 가진 양 제도의 기능이 중첩적으로 작용하여 상호 충돌될 수 있는 점, 경정처분의 효력에 대하여 국세기본법 제22조의 2 제1항을 신설(2002.12.18.)하여 “세법의 규정에 의하여 당초 확정된 세액을 증가시키는 경정은 당초 확정된 세액에 관한 이 법 또는 세법에서 규정하는 권리・의무관계에 영향을 미치지 아니한다”고 규정하고 있는 점, 증액경정처분에 대하여는 불복청구제도를 통한 구제절차가 시행・정착된 후에 납세의무자 스스로 신고한 세액이 잘못 과다신고된 경우 등에 이를 시정할 수 있는 권리를 보장하기 위하여 경정청구제도가 도입된 점 등을 감안해 볼 때, 증액경정처분이 있는 경우 경정후의 과세표준 및 세액 전액에 대하여 경정청구를 할 수 있는 당초 세액에 대하여만 경정청구를 할 수 있다고 할 것이다(같은 뜻 : 국심2005서4430, 2006.9.14). 따라서, 청구인의 경우와 같이 처분청의 추가 세액고지시의 경정사유와는 별개의 사유에 의하여 경정청구를 하는 경우 추가고지세액에 대하여는 불복청구만 할 수 있을 뿐 경정청구를 할 수 없다하더라도, 당초 신고세액 15,840,400원에 대하여는 경정청구를 할 수 있는 것이고, 처분청에서도 청구인이 주장한 비용 중 105,810,653원에 대해서는 그 발생사실을 인정하고 있으므로 이를 손비로 인정하되 당초 신고세액 15,840,400원의 범위내에서 세액을 감액하는 것이 타당하다.
○ 대법원2012두12822, 2014.06.26.
과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 납세의무자에게 결정이나 경정으로 인한 처분을 불복대상으로 삼아 하나의 불복절차에서 다툴 수 있도록 한 것은 소송경제나 납세자의 권익보호를 위한 것이지 납세자의 경정청구권을 제한하려는 것은 아니고, 당초의 신고 등에 관한 경정청구기간이 남아 있는 도중에 과세관청의 결정이나 경정이 있다고 하여 납세자가 당초의 신고 등에 관하여 가지는 별개의 불복수단인 경정청구권 행사가 제한된다고 보는 것도 불합리하며, 조세법률관계의 조속한 안정을 도모하고자 하는 개정 전 규정의 입법목적은 새로이 증가된 과세표준과 세액에 관한 경정청구권의 행사만을 제한하는 것으로 충분히 달성할 수 있다.
이러한 경정청구제도에 관한 국세기본법의 개정 경과와 경정청구제도의 취지 및 관련 법리 등에 비추어 보면, 과세표준신고서를 법정신고기한 내에 제출한 납세자가 그 후 이루어진 과세관청의 결정이나 경정으로 인한 처분에 대하여 소정의 불복기간 내에 다투지 아니하였더라도 3년의 경정청구기간 내에서는 당초 신고한 과세표준과 세액에 대한 경정청구권을 행사하는 데에는 아무런 영향이 없다고 보아야 하며, 개정 전 규정에 의하여 경정청구기간이 이의신청 등 기간으로 제한되는 ‘세법에 따른 결정 또는 경정이 있는 경우’란 과세관청의 결정 또는 경정으로 인하여 증가된 과세표준 및 세액 부분만을 뜻한다고 할 것이다.
출처 :
국세청 2016. 10. 25. 서면-2016-법령해석기본-4902[법령해석과-3383] | 국세법령정보시스템
