요지
공익법인이 출연재산을 특수관계인에게 임대하는 경우 정상대가와 실제대가의 차액에 상당하는 출연재산가액을 그 사유발생일에 증여받은 것으로 보며. 사유발생일은 임대차계약일로부터 매 1년이 되는 날을 기준으로 판단함
회신
1. 귀 질의1의 경우 상속세 및 증여세법 시행령 제39조제3항의 ‘정상적인 대가’는 해당 출연재산 또는 인근 유사재산의 임대사례가액 등을 시가로 평가하는 것입니다.
2. 귀 질의2, 3의 경우 공익법인이 출연받은 재산을 특수관계인에게 정상적인 임대료보다 저가로 임대용역을 제공하는 경우에는 정상적인 임대료와 실제 지급한 임대료의 차액에 상당하는 출연재산가액을 공익법인이 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과하며, 정상적인 임대료에 해당하는지 여부는 해당 법인에게 임대를 개시한 날부터 매 1년이 되는 날을 기준으로 평가하여 판단하는 것입니다.
3. 귀 질의4의 경우 상속세 및 증여세법 제48조 제2항에 따라 공익법인이 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등(직접 공익목적사업에 충당하기 위하여 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우를 포함)의 용도외에 사용하는 경우에는 공익법인 등이 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과합니다.
【관련 참고자료】
1. 사실관계
○공익법인이 출연받은 토지를 출연자의 특수관계법인에게 임대차계약을 체결하고자 함
○상증법 제48조 제3항 및 같은 법 시행령 제39조에 따르면 공익법인이 출연받은 토지를 출연자의 특수관계법인에게 정상적인 대가를 지급받지 않고, 사용, 수익하게 하는 경우 그 공익법인에게 자기내부거래에 해당하여 증여세를 과세함
○이 경우 정상적인 대가란 상증령 제32조 제3항에서 원칙적으로 해당 거래와 유사한 상황에서 불특정다수인간 통상적인 지급대가를 하는 것이고,
시가가 불분명한 경우에는 [부동산가액 × 1년간 부동산사용료를 감안하여 기획재정부령이 정하는 율(2%)]를 적용하도록 규정하고 있음
○법인세법 제52조 및 같은 법 시행령 제89조(시가의 범위등)에 따르면 시가란 불특정다수인과 계속적으로 거래한 가격 또는 특수관계인이 아닌 제3자간에 일반적으로 거래된 가격이 있는 경우에는 그 가격에 따르며, 시가가 불분명한 경우에는
① 부동산가격공시 및 감정평가에 관한 법률에 의한 감정가격(감정한 가액이 2이상인 경우에는 그 감정한 가액의 평균액)
② 상증법 제38조, 제39조, 제39조의2, 제39조의3, 제61조부터 제66조까지의 규정 및 조특법 제101조를 준용하여 평가한 가액
③ 상기 1항 및 제2항을 적용할 수 없다면 유형 또는 무형의 자산을 제공하거나 제공받은 경우에는 당해 자산시가의 100분의 50에 상당하는 금액에서 그 자산의 제공과 관련하여 받은 전세금 또는 보증금을 차감한 금액에 정기예금이자율(1.8%)를 곱하여 산출한 금액
2. 질의내용
(질의1) 정상적인 대가의 범위에 일반적인 시가 대용치인 감정가액(2개 감정평가법인의 임료 감정가액 평균액)으로 임대차계약을 체결시, 이 감정가액이 상증법상 시가로 인정되어 상증법 제48조 제3항에 따른 증여세 문제점이 발생하는지
(질의2) 위의 감정가액이 상증법상 시가로 인정되어 그 가액으로 임대차계약을 체결한 경우 관련 사례(조심2013서3194, 2013.12.9) 및 질의회신(서이46012-12334, 20012.12.27.)에 따르면 임대료의 시가는 임대차계약일을 기준으로 판단하는 것으로 해석하고 있는 바, 이렇게 계약 체결시점의 감정가액으로 3년이상 장기계약을 체결하면 그 계약기간 동안 상증법상 시가로 인정되는 것인지
(질의3) 공익법인이 출연재산을 낮은 대가로 사용, 수익하게 하는 경우 증여세과세가액의 계산방법은 통칙48-39-6에 따라 계산함
당해 출연재산가액×(정상적인 대가 - 실제 지급한 대가) / 정상적인대가
최초 과세요건 발생시에는 통칙과 같이 증여세를 계산하면 되지만, 그 이후 연도에 계속적으로 그 차액(정상대가 - 실제지급대가)이 증가하거나 감소할 경우 매년 증감에 대한 증여세 과세가액은 어떤 방법으로 계산하는 것인지
(질의4) 공익법인이 출연받은 토지를 과거 5년 이상 특수관계법인과 임대차계약을 체결하여 공익목적사업 등의 용도에 사용하였으나 특수관계법인이 경영상의 이유로 80%만 임대차계약을 체결하고 20%는 미임대할 경우 미임대부분에 대하여 공익법인은 상증법상 어떤 불이익이 있는지
3. 관련 법령
○ 상속세 및 증여세법 제48조【공익법인등이 출연받은 재산에 대한 과세가액 불산입등】
① 공익법인등이 출연받은 재산의 가액은 증여세 과세가액에 산입하지 아니한다. 다만, 공익법인등이 내국법인의 주식등을 출연받은 경우로서 출연받은 주식등과 다음 각 호의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5(성실공익법인등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 경우(제16조제2항 각 호 외의 부분 단서에 해당하는 경우는 제외한다)에는 대통령령으로 정하는 방법으로 계산한 초과부분을 증여세 과세가액에 산입한다.
1. 출연자가 출연할 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등
2. 출연자 및 그의 특수관계인이 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등
② 세무서장등은 제1항 및 제16조제1항에 따라 재산을 출연받은 공익법인등이 다음 제1호부터 제4호까지 및 제6호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과하고, 제5호에 해당하는 경우에는 제78조제9항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 불특정 다수인으로부터 출연받은 재산 중 출연자별로 출연받은 재산가액을 산정하기 어려운 재산으로서 대통령령으로 정하는 재산은 제외한다.
1. 출연받은 재산을 직접 공익목적사업 등(직접 공익목적사업에 충당하기 위하여 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우를 포함한다. 이하 이 호에서 같다)의 용도 외에 사용하거나 출연받은 날부터 3년 이내에 직접 공익목적사업 등에 사용하지 아니하는 경우. 다만, 직접 공익목적사업 등에 사용하는 데에 장기간이 걸리는 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우로서 제5항에 따른 보고서를 제출할 때 납세지 관할세무서장에게 그 사실을 보고하고, 그 사유가 없어진 날부터 1년 이내에 해당 재산을 직접 공익목적사업 등에 사용하는 경우는 제외한다.
2. 출연받은 재산(그 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우 및 그 운용소득이 있는 경우를 포함한다)을 내국법인의 주식등을 취득하는 데 사용하는 경우로서 그 취득하는 주식등과 다음 각 목의 어느 하나의 주식등을 합한 것이 그 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5(성실공익법인등에 해당하는 경우에는 100분의 10)를 초과하는 경우. 다만, 제49조제1항 각 호 외의 부분 단서에 해당하는 것으로서 상호출자제한기업집단과 특수관계에 있지 아니한 공익법인등이 그 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니한 내국법인의 주식등을 취득하는 경우로서 대통령령으로 정하는 경우와 「산업교육진흥 및 산학연협력촉진에 관한 법률」에 따른 산학협력단이 대통령령으로 정하는 주식등을 취득하는 경우는 제외한다.
가. 취득 당시 해당 공익법인등이 보유하고 있는 동일한 내국법인의 주식등
나. 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자가 해당 공익법인등 외의 다른 공익법인등에 출연한 동일한 내국법인의 주식등
3. 출연받은 재산을 수익용 또는 수익사업용으로 운용하는 경우로서 그 운용소득을 직접 공익목적사업 외에 사용한 경우
4. 출연받은 재산을 매각하고 그 매각대금(매각대금에 의하여 증가한 재산을 포함하며 대통령령으로 정하는 공과금 등은 제외한다)을 공익목적사업 외에 사용하거나 매각한 날부터 3년이 지난 날까지 대통령령으로 정하는 바에 따라 공익목적사업에 사용하지 아니한 경우
5. 제3호에 따른 운용소득을 대통령령으로 정하는 기준금액에 미달하게 사용하거나 제4호에 따른 매각대금을 매각한 날부터 3년 동안 대통령령으로 정하는 기준금액에 미달하게 사용한 경우
6. 그 밖에 출연받은 재산 및 직접 공익목적사업을 대통령령으로 정하는 바에 따라 운용하지 아니하는 경우
③ 제1항에 따라 공익법인등이 출연받은 재산 등을 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 임대차, 소비대차(消費貸借) 및 사용대차(使用貸借) 등의 방법으로 사용ㆍ수익하게 하는 경우에는 대통령령으로 정하는 가액을 공익법인등이 증여받은 것으로 보아 즉시 증여세를 부과한다. 다만, 공익법인등이 직접 공익목적사업과 관련하여 용역을 제공받고 정상적인 대가를 지급하는 등 대통령령으로 정하는 경우에는 그러하지 아니하다.
1. 출연자 및 그 친족
2. 출연자가 출연한 다른 공익법인등
3. 제1호 또는 제2호에 해당하는 자와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자
④ 제1항부터 제3항까지 및 제8항을 적용할 때 직접 공익목적사업에의 사용 여부 판정기준, 상호출자제한기업집단과 특수관계에 있지 아니한 공익법인등의 범위, 해당 공익법인등의 출연자와 특수관계에 있지 아니한 내국법인의 범위, 해당 내국법인과 특수관계에 있는 출연자의 범위, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑤ 제1항 및 제16조제1항에 따라 공익법인등이 재산을 출연받은 경우에는 그 출연받은 재산의 사용계획 및 진도에 관한 보고서를 대통령령으로 정하는 바에 따라 납세지 관할세무서장에게 제출하여야 한다.
⑥ 세무서장은 공익법인등에 대하여 상속세나 증여세를 부과할 때에는 그 공익법인등의 주무관청에 그 사실을 통보하여야 한다.
⑦ 공익법인등의 주무관청은 공익법인등에 대하여 설립허가, 설립허가의 취소 또는 시정명령을 하거나 감독을 한 결과 공익법인등이 제1항 단서, 제2항 및 제3항에 해당하는 사실을 발견한 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 공익법인등의 납세지 관할세무서장에게 그 사실을 통보하여야 한다.
⑧ 출연자 또는 그의 특수관계인이 대통령령으로 정하는 공익법인등의 현재 이사 수(현재 이사 수가 5명 미만인 경우에는 5명으로 본다)의 5분의 1을 초과하여 이사가 되거나, 그 공익법인등의 임직원(이사는 제외한다. 이하 같다)이 되는 경우에는 제78조제6항에 따른 가산세를 부과한다. 다만, 사망 등 대통령령으로 정하는 부득이한 사유로 출연자 또는 그의 특수관계인이 공익법인등의 현재 이사 수의 5분의 1을 초과하여 이사가 된 경우로서 해당 사유가 발생한 날부터 2개월 이내에 이사를 보충하거나 개임(改任)하는 경우에는 제78조제6항에 따른 가산세를 부과하지 아니한다.
⑨ 공익법인등(국가나 지방자치단체가 설립한 공익법인등 및 이에 준하는 것으로서 대통령령으로 정하는 공익법인등과 성실공익법인등은 제외한다)이 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 내국법인의 주식등을 보유하는 경우로서 그 내국법인의 주식등의 가액이 총 재산가액의 100분의 30(제50조제3항에 따른 외부감사, 제50조의2에 따른 전용계좌의 개설 및 사용과 제50조의3에 따른 결산서류등의 공시를 이행하는 공익법인등에 해당하는 경우에는 100분의 50)을 초과하는 경우에는 제78조제7항에 따른 가산세를 부과한다. 이 경우 그 초과하는 내국법인의 주식등의 가액 산정에 관하여는 대통령령으로 정한다.
⑩ 공익법인등이 특수관계에 있는 내국법인의 이익을 증가시키기 위하여 정당한 대가를 받지 아니하고 광고ㆍ홍보를 하는 경우에는 제78조제8항에 따른 가산세를 부과한다. 이 경우 특수관계에 있는 내국법인의 범위, 광고ㆍ홍보의 방법, 그 밖에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.
⑪ 공익법인등의 주식등의 출연ㆍ취득 및 보유와 관련하여 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 대통령령으로 정하는 바에 따라 제16조제2항 각 호 외의 부분 본문 또는 제48조제1항에 따라 상속세 과세가액 또는 증여세 과세가액에 산입하거나 제48조제2항에 따라 즉시 증여세를 부과한다.
1. 성실공익법인등이 내국법인의 의결권 있는 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하여 주식등을 출연(출연받은 재산으로 주식등을 취득하는 경우를 포함한다)받은 후 성실공익법인등에 해당하지 아니하게 된 경우
2. 제16조제2항 각 호 외의 부분 단서 또는 제48조제2항제2호 단서에 따른 공익법인등이 제49조제1항 각 호 외의 부분 단서에 따른 공익법인등에 해당하지 아니하게 되거나 해당 출연자와 특수관계에 있는 내국법인의 주식등을 해당 법인의 발행주식총수등의 100분의 5를 초과하여 보유하게 된 경우
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제39조 【공익법인등의 자기내부거래에 대한 증여세 과세】
① 법 제48조제3항제3호에서 "대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 자"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 관계에 있는 자를 말하며, 제2호부터 제5호까지의 규정에 따른 출연자에는 제2조의2제1항제1호에 따른 관계가 있는 자를 포함한다.
1. 출연자가 「민법」 제32조에 따라 설립된 법인인 경우에는 그 법인에 대한 출연자 및 그 출연자와 제2조의2제1항제1호의 관계에 있는 자
2. 출연자가 제1호 외의 법인인 경우에는 해당 법인을 출자에 의하여 지배하고 있는 자 및 그와 제2조의2제1항제1호의 관계에 있는 자
3. 출연자의 사용인
4. 출연자로부터 재산을 출연받은 다른 공익법인등의 임원
5. 출연자가 출자에 의하여 지배하고 있는 법인
6. 제28조제1항제2호 및 제3호에 해당하는 관계에 있는 자
② 법 제48조제3항 각 호 외의 부분 단서에서 "공익법인등이 직접 공익목적사업과 관련하여 용역을 제공받고 정상적인 대가를 지급하는 등 대통령령으로 정하는 경우"란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 출연받은 재산을 출연받은 날부터 3개월 이내에 법 제48조제3항 각 호의 어느 하나에 해당하는 자가 사용하는 경우
2. 제12조제2호에 따른 교육사업을 영위하는 교육기관이 기획재정부령이 정하는 연구시험용 시설등을 출연받아 이를 해당 공익법인등과 출연자가 공동으로 사용하는 경우
3. 해당 공익법인등이 의뢰한 연구용역등의 대가 또는 직접 공익목적사업의 수행과 관련한 경비등을 지급하는 경우
③ 법 제48조제3항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 가액"이란 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 자에게 무상으로 사용·수익하게 한 경우에는 해당 출연재산가액을 말하며, 제32조제3항에 따른 통상적인 지급대가보다 낮은 대가로 사용·수익하게 한 경우에는 그 차액에 상당하는 출연재산가액을 말한다.
○ 상속세 및 증여세법 시행령 제32조 【재산사용 및 용역제공 등에 따른 이익의 계산방법 등】
③ 제1항을 적용할 때 용역의 시가는 해당 거래와 유사한 상황에서 불특정다수인 간 통상적인 지급대가로 한다. 다만, 용역의 시가가 불분명한 경우에는 다음 각 호의 어느 하나에 따라 계산한 금액으로 한다.
1. 부동산 임대용역의 경우: 부동산가액(법 제4장에 따라 평가한 가액을 말한다) × 1년간 부동산 사용료를 감안하여 기획재정부령으로 정하는 율
2. 부동산 임대용역 외의 경우: 「법인세법 시행령」 제89조제4항제2호에 따라 계산한 금액
4. 관련 사례
○ 법규과-1357, 2010.08.26.
1. 귀 과세자문의 경우, 공익법인이 출연받은 재산을 출연자와「상속세 및 증여세법」 제48조제3항제3호에 해당하는 법인에게 정상적인 임대료보다 저가로 임대용역을 제공하는 경우에는 정상적인 임대료와 실제 지급한 임대료의 차액에 상당하는 출연재산가액을 공익법인이 증여받은 것으로 보아 증여세를 부과하며, 정상적인 임대료에 해당하는지 여부는 당해 법인에게 임대를 개시한 날부터 매 1년이 되는 날을 기준으로 평가하여 판단하는 것입니다.
2. 같은 법 시행령 제39조제3항의 ‘정상적인 대가’는 당해 출연재산 또는 인근 유사재산의 임대사례가액 등을 시가로 평가하며, 시가를 산정하기 어려운 경우에는 같은 법 시행령 제31의9조제8항제1호를 준용하여 계산하는 것입니다.
3. 공익법인이 출연받은 재산에 대하여 증여세가 과세되는 경우에는 같은 법 제47조제2항에 따라 10년 이내에 동일인으로부터 받은 증여재산가액을 증여세 과세가액에 합산하며, 합산한 증여재산가액에 대한 납부세액은 같은 법 제58조에 따라 산출세액에서 공제하는 것입니다.
출처 :
국세청 2016. 08. 24. 서면-2016-상속증여-4651[상속증여세과-00940] | 국세법령정보시스템
