요지
완전자회사간 무증자합병 시 피합병법인 주식의 세무처리 방법
회신
내국법인의 완전자회사 간에 합병신주를 교부하지 않는 방식으로 피합병법인을 흡수합병(합병비율 1:0)하는 경우 합병 전 완전모회사인 내국법인이 피합병법인 주식의 평가와 관련하여 익금산입(유보)한 금액은 합병등기일이 속하는 사업연도에 완전모회사의 각 사업연도 소득금액 계산 시 해당 금액을 손금산입(△유보)하는 것입니다.
1. 사실관계
○질의법인은 ’18년 ‘00개발’ 주식과 질의법인의 주식을 포괄적으로 교환함에 따라 ‘00개발’을 완전자회사로 편입함*
* 00개발 주식을 100% 인수하고, 00개발 주주들에게 질의법인의 신주를 발행함
- 교환받은 주식 취득가액을 0,000억원으로 계상하였으나 세무상 시가는 0,000억원이며, 차액 0,000억원은 익금산입(유보)로 세무조정함*
* 주식의 포괄적 교환차익은 익금불산입 항목(법인법 §17①2)이므로 다시 익금불산입(기타) 처리
○’21년 질의법인의 다른 완전자회사인 ‘00베이’는 ‘00개발’을 무증자 흡수합병함에 따라 질의법인이 보유하고 있던 00개발 주식은 소멸됨
2. 질의내용
○ 내국법인의 완전자회사간 무증자합병시 완전모회사가 보유한소멸하는 피합병법인 주식에 대한 세무조정사항의 세무처리 방법
① (갑설) 본 건 익금산입 유보금액(0,000억원)은 합병 시점에 손금에 산입하고, 추가적인 세무조정은 없음(본 건 합병시점에 전액 손금산입)
② (을설) 본 건 익금산입 유보금액은 합병 시점에 전액 손금에 산입함과 동시에, 동일 금액이 합병법인(00베이) 주식의 세무상 장부가액에 가산되도록 조정(합병법인 주식의 처분시점에 손금산입)
③ (병설) 본 건 익금산입 유보금액은 합병 시점에 전액 손금에 산입함과 동시에, 동일 금액을 손금에 불산입하여 기타로 처분(손금에 산입하지 않음)
3. 관련법령
○ 법인세법 제19조【손금의 범위】
① 손금은 자본 또는 출자의 환급, 잉여금의 처분 및 이 법에서 규정하는 것은 제외하고 해당 법인의 순자산을 감소시키는 거래로 인하여 발생하는 손실 또는 비용[이하 "손비"라 한다]의 금액으로 한다.
○ 법인세법 시행령 제19조【손금의 범위】
법 제19조제1항에 따른 손실 또는 비용[이하 "손비"라 한다]은 법 및 이 영에서 달리 정하는 것을 제외하고는 다음 각 호의 것을 포함한다.
2. 양도한 자산의 양도당시의 장부가액
○ 법인세법 제16조 【배당금 또는 분배금의 의제】
① 다음 각 호의 금액은 다른 법인의 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)인 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 다른 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 본다.
1. 주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사ㆍ탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주등인 내국법인이 취득하는 금전과 그 밖의 재산가액의 합계액이 해당 주식 또는 출자지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
5. 피합병법인의 주주등인 내국법인이 취득하는 합병대가가 그 피합병법인의 주식등을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액
② 제1항제5호 및 제6호, 제44조 및 제46조에서 합병대가와 분할대가는 다음 각 호의 금액을 말한다.
1. 합병대가 : 합병법인으로부터 합병으로 인하여 취득하는 합병법인(합병등기일 현재 합병법인의 발행주식총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 내국법인을 포함한다)의 주식등의 가액과 금전 또는 그 밖의 재산가액의 합계액
○ 법인세법 시행령 제14조【재산가액의 평가 등】
① 법 제16조제1항 각 호에 따라 취득한 재산 중 금전 외의 재산의 가액은 다음 각 호에 따른다.
1. 취득한 재산이 주식 또는 출자지분(이하 “주식등”이라 한다)인 경우에는 다음 각 목의 금액
나. 법 제16조제2항제1호 및 제2호에 따른 주식등의 경우 : 법 제44조제2항제1호 및 제2호(주식등의 보유와 관련된 부분은 제외한다) 또는 법 제46조제2항제1호 및 제2호(주식등의 보유와 관련된 부분은 제외한다)의 요건을 모두 갖추거나 법 제44조제3항에 해당하는 경우에는 종전의 장부가액. 다만, 투자회사등이 취득하는 주식등의 경우에는 영으로 한다.
○ 법인세법 시행령 제72조【자산의 취득가액 등】
② 법 제41조제1항 및 제2항에 따른 자산의 취득가액은 다음 각 호의 금액으로 한다.
5. 합병 또는 분할(물적분할은 제외한다)에 따라 취득한 주식등: 종전의 장부가액에 법 제16조제1항제5호 또는 제6호의 금액 및 제11조제8호의 금액을 더한 금액에서 법 제16조제2항제1호에 따른 합병대가 또는 같은 항 제2호에 따른 분할대가 중 금전이나 그 밖의 재산가액의 합계액을 뺀 금액
※ 종전의 장부가액 + 의제배당 + 특수관계자가 분여한 이익 + 금전 등
○ 법인세법 제17조 【자본거래로 인한 수익의 익금불산입】
① 다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.
1. 주식발행액면초과액: 액면금액 이상으로 주식을 발행한 경우 그 액면금액을 초과한 금액(무액면주식의 경우에는 발행가액 중 자본금으로 계상한 금액을 초과하는 금액을 말한다). 다만, 채무의 출자전환으로 주식등을 발행하는 경우에는 그 주식등의 제52조제2항에 따른 시가를 초과하여 발행된 금액은 제외한다.
2. 주식의 포괄적 교환차익: 「상법」 제360조의2에 따른 주식의 포괄적 교환을 한 경우로서 같은 법 제360조의7에 따른 자본금 증가의 한도액이 완전모회사의 증가한 자본금을 초과한 경우의 그 초과액
○ 법인세법 제44조【합병 시 피합병법인에 대한 과세】
① 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우에는 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.
1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액
2. 피합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부채의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 “순자산 장부가액”이라 한다)
○ 상법 제523조【흡수합병의 합병계약서】
합병할 회사의 일방이 합병 후 존속하는 경우에는 합병계약서에 다음 사항을 적어야 한다.
1. 존속하는 회사가 합병으로 인하여 그 발행할 주식의 총수를 증가하는 때에는 그 증가할 주식의 총수, 종류와 수
2. 존속하는 회사의 자본금 또는 준비금이 증가하는 경우에는 증가할 자본금 또는 준비금에 관한 사항
3. 존속하는 회사가 합병을 하면서 신주를 발행하거나 자기주식을 이전하는 경우에는 발행하는 신주 또는 이전하는 자기주식의 총수, 종류와 수 및 합병으로 인하여 소멸하는 회사의 주주에 대한 신주의 배정 또는 자기주식의 이전에 관한 사항
4. 존속하는 회사가 합병으로 소멸하는 회사의 주주에게 제3호에도 불구하고 그 대가의 전부 또는 일부로서 금전이나 그 밖의 재산을 제공하는 경우에는 그 내용 및 배정에 관한 사항
5.～9. (생략)
출처 :
국세청 2022. 09. 30. 서면-2022-법인-0345[법인세과-1408] | 국세법령정보시스템
