적격합병 시 사업계속성·고정자산·역취득 재무제표 기준

요지

적격합병의 사업계속성 요건 판단에 있어 장기금융상품 등은 승계한 고정자산에 해당하지 아니하고, 승계한 고정자산가액은 세무상 장부가액임 K-IFRS의 역취득에 해당하는 경우 합병법인이 법인세 신고 시 첨부할 재무상태표 등은 상법상 피합병법인을 기준으로 작성한 재무상태표 등으로서 상법에 따라 주총 승인을 얻은 것을 말함

답변내용

1.K-IFRS를 적용받는 내국법인이 적격합병을 통해 피합병법인으로부터 승계한 장기금융상품, 보증금 및 장기미수금은「법인세법 시행령」제80조의4 제8항의 ⁠‘피합병법인으로부터 승계한 고정자산’에 해당하지 않는 것이며,
2.과세특례 사후관리 요건 중 사업의 계속성 여부를 판단할 때「법인세법 시행령」 제80조의4 제8항의 ⁠‘피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액’은 합병등기일 현재의 세무상 장부가액을 말하는 것이고,
3.K-IFRS 제1103호(사업결합)에 따른 역취득에 해당하는 경우 합병법인이 법인세 과세표준 및 세액 신고 시「법인세법」제60조 제2항 제1호에 따라 첨부하여야 할 재무상태표 등은 상법상 합병법인의 사업연도 기간에 대하여 K-IFRS 제1103호(사업결합)에서 규정한 회계목적상 취득자(상법상 피합병법인)를 기준으로 작성한 재무상태표·포괄손익계산서 및 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)로서 상법규정에 의하여 합병법인의 정기 주주총회의 승인을 얻은 것을 말하는 것임

1. 질의내용

 ○ ⁠[질의1-1] 내국법인이 합병을 통해 피합병법인으로부터 승계한 장기금융상품, 임차보증금 및 장기미수금이 ｢법인세법 시행령｣ 제80조의4 제8항의 ⁠‘피합병법인으로부터 승계한 고정자산’에 해당하는지 여부

 ○ ⁠[질의1-2] ｢법인세법 시행령｣ 제80조의4 제8항의 ⁠‘피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액’에서 고정자산가액은 회계상장부가액, 세무상장부가액, 세무상 시가 중 어떤 것인지

 ○ ⁠[질의2] 역취득 해당 사업연도 및 그 이후 사업연도 법인세 과세표준 및 세액 신고 시 첨부하여야 할 재무제표의 작성 기준

   - ⁠(갑설)기업회계기준상 합병법인을 기준으로 작성한 재무제표

   - ⁠(을설)합병등기일이 속하는 사업연도의 손익계산서만 상법상 합병법인을 기준으로 작성하고, 해당 사업연도의 그 외 재무제표 및 그 이후 사업연도의 모든 재무제표는 기업회계기준상 합병법인을 기준으로 작성한 재무제표

   - ⁠(병설)상법상 합병법인을 기준으로 작성한 재무제표

2. 사실관계

 ○ 갑법인은 201×.×.××. 을법인과 합병하였으며, ｢법인세법｣ 제44조 제2항의 요건을 충족하여 적격합병에 대한 과세특례 적용함

  - 본 합병은 상법상으로는 갑법인을 합병법인, 을법인을 피합병법인으로 하였으나, 회계상으로는 K-IFRS 제1103호(사업결합) 부록B. 적용지침 문단 B19에 따른 역취득에 해당함

 ○ 갑법인은 을법인으로부터 아래의 자산을 승계함

3. 관련 법령

○ 법인세법 제44조 【합병 시 피합병법인에 대한 과세】

 ① ⁠(생략)

 ② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병의 경우에는 제1항제1호의 가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호 또는 제3호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.

  1. 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것. 다만, 다른 법인과 합병하는 것을 유일한 목적으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인의 경우는 제외한다.

  2. 피합병법인의 주주등이 합병으로 인하여 받은 합병대가의 총합계액 중 합병법인의 주식등의 가액이 100분의 80 이상이거나 합병법인의 모회사의 주식등의 가액이 100분의 80 이상인 경우로서 그 주식등이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식등을 보유할 것

  3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것

 ③～④ ⁠(생략)

○ 법인세법 제44조의3 【적격 합병 시 합병법인에 대한 과세특례】

 ① 제44조제2항 또는 제3항에 따라 양도손익이 없는 것으로 한 경우 합병법인은 제44조의2에도 불구하고 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 것으로 한다. 이 경우 장부가액과 제44조의2제1항에 따른 시가와의 차액을 대통령령으로 정하는 바에 따라 자산별로 계상하여야 한다

 ② ⁠(생략)

 ③ 제1항에 따라 피합병법인의 자산을 장부가액으로 양도받은 합병법인은 3년 이내의 범위에서 대통령령으로 정하는 기간에 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 사유가 발생하는 경우에는 그 사유가 발생한 날이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 양도받은 자산의 장부가액과 제44조의2제1항에 따른 시가와의 차액(시가가 장부가액보다 큰 경우만 해당한다. 이하 제4항에서 같다), 승계받은 결손금 중 공제한 금액 등을 대통령령으로 정하는 바에 따라 익금에 산입하고, ⁠(이하 생략)

  1. 합병법인이 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 폐지하는 경우

  2. 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병법인으로부터 받은 주식등을 처분하는 경우

 ④～⑦ ⁠(생략)

○ 법인세법 시행령 제80조의2 【적격합병의 요건 등】

 ①～⑤ ⁠(생략)

 ⑥ 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일 이전에 피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 아니하는 경우에는 법 제44조제2항제3호에 해당하지 아니하는 것으로 한다. 다만, 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 승계받아 자기주식을 소각하는 경우에는 해당 합병법인의 주식을 제외하고 피합병법인으로부터 승계받은 고정자산을 기준으로 사업을 계속하는지 여부를 판정하되, 승계받은 고정자산이 합병법인의 주식만 있는 경우에는 사업을 계속하는 것으로 본다.

○ 법인세법 시행령 제80조 의4 【적격합병 과세특례에 대한 사후관리】

 ①～② ⁠(생략)

 ③ 법 제44조의3제3항 각 호 외의 부분 본문에서 "대통령령으로 정하는 기간"이란 합병등기일이 속하는 사업연도의 다음 사업연도의 개시일부터 2년을 말한다.

 ④～⑦

 ⑧ 합병법인이 제3항에 따른 기간 중 피합병법인으로부터 승계한 고정자산가액의 2분의 1 이상을 처분하거나 사업에 사용하지 아니하는 경우에는 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 폐지한 것으로 본다. 다만, 피합병법인이 보유하던 합병법인의 주식을 승계받아 자기주식을 소각하는 경우에는 해당 합병법인의 주식을 제외하고 피합병법인으로부터 승계받은 고정자산을 기준으로 사업을 계속하는지 여부를 판정하되, 승계받은 고정자산이 합병법인의 주식만 있는 경우에는 사업을 계속하는 것으로 본다.

 ⑨～⑩ ⁠(생략)

○ 법인세법 제60조 【과세표준 등의 신고】

 ① 납세의무가 있는 내국법인은 각 사업연도의 종료일이 속하는 달의 말일부터 3개월 이내에 대통령령으로 정하는 바에 따라 그 사업연도의 소득에 대한 법인세의 과세표준과 세액을 납세지 관할 세무서장에게 신고하여야 한다.

 ② 제1항에 따른 신고를 할 때에는 그 신고서에 다음 각 호의 서류를 첨부하여야 한다.

  1. 기업회계기준을 준용하여 작성한 개별 내국법인의 재무상태표·포괄손익계산서 및 이익잉여금처분계산서(또는 결손금처리계산서)

  (이하 생략)

○ 기본통칙 60-0…3 【 기업회계기준의 준용범위 】

   재무제표 작성에 있어서 중요성 및 명료성의 원칙에 위배되지 아니하는 범위 내에서 당해 법인이 계속 처리하는 관행에 따라 일부 과목을 통·폐합한 경우에는 기업회계기준을 준용하여 작성한 것으로 보고 법 제60조 제2항의 규정을 적용한다. 다만, 장부를 비치·기장하지 아니하고 허위로 작성하여 제출한 서류는 적법한 신고서류로 보지 아니한다.

○ K-IFRS 제1103호(사업결합) 부록B. 적용지침 문단 B19    

  역취득은 증권을 발행한 기업(법적 취득자)이 문단 B13∼B18의 지침에 기초하여 회계목적상 피취득자로 식별될 때 발생한다. 지분을 취득당한 기업(법적 피취득자)은 역취득으로 고려되는 거래에서 회계목적상 취득자이다. 예를 들어 역취득은 때로 비상장기업이 상장되기를 원하지만 자신의 지분이 등록되는 것은 원하지 않을 때 발생한다. 이를 위하여 비상장기업은 상장기업이 자신의 지분과 교환하여 비상장기업의 지분을 취득하도록 상장기업과 약정을 할 것이다. 이 예에서 상장기업은 지분을 발행하기 때문에 법적 취득자이고, 비상장기업은 지분을 취득당하기 때문에 법적 피취득자이다. 그러나 문단 B13∼B18의 지침을 적용한 결과 다음과 같이 식별하게 된다.

  ⑴ 회계목적상 피취득자(회계상 피취득자)로서 상장기업

  ⑵ 회계목적상 취득자(회계상 취득자)로서 비상장기업

  거래가 역취득으로 회계처리되기 위하여 회계상 피취득자는 사업의 정의를 충족해야 하며, 영업권을 인식하기 위한 요구사항을 포함한 이 기준서의 모든 인식원칙과 측정원칙을 적용한다.

○ 상법 제446조의2 【회계의 원칙】

  회사의 회계는 이 법과 대통령령으로 규정한 것을 제외하고는 일반적으로 공정하고 타당한 회계관행에 따른다.

○ 상법 제447조 【재무제표의 작성】

 ① 이사는 결산기마다 다음 각 호의 서류와 그 부속명세서를 작성하여 이사회의 승인을 받아야 한다.

  1. 대차대조표

  2. 손익계산서

  3. 그 밖에 회사의 재무상태와 경영성과를 표시하는 것으로서 대통령령으로 정하는 서류

 ② 대통령령으로 정하는 회사의 이사는 연결재무제표(연결재무제표)를 작성하여 이사회의 승인을 받아야 한다.

○ 상법 제449조 【재무제표등의 승인ㆍ공고】

 ① 이사는 제447조의 각 서류를 정기총회에 제출하여 그 승인을 요구하여야 한다.

 ② 이사는 제447조의2의 서류를 정기총회에 제출하여 그 내용을 보고하여야 한다.

 ③ 이사는 제1항의 서류에 대한 총회의 승인을 얻은 때에는 지체없이 대차대조표를 공고하여야 한다.

출처 : 국세청 2013. 08. 01. 법규법인2013-28 | 국세법령정보시스템