요지
합병하는 경우 피합병법인에 대한 증여의제규정 적용시 증여시기는 합병등기일 이며 해당 증여시기 현재 피합병법인의 지배주주는 증여세 납부의무가 있는 것임. 또한 합병신주를 양도하는 경우 취득가액에 해당 증여의제이익을 감안하는 것임
회신
1.「상속세 및 증여세법」제45조의3규정을 적용함에 있어 수혜법인이란 법인의 사업연도 매출액 중에서 그 법인의 지배주주와 같은 법 시행령 제12조의2제1항 제3호부터 제8호까지의 관계에 있는 특수관계법인에 대한 매출액이 차지하는 비율이 100분의30을 초과하는 법인을 말하는 것이며, 이 경우 지배주주란 같은 법 제45조의3제3항에 따른 증여시기를 기준으로 같은 법 시행령 제34조의2제1항 각호의 어느 하나에 해당하는 자를 말하는 것입니다.
2. 귀 질의 “1.”의 경우 「법인세법」제8조제2항에 따라 사업연도 개시일부터 합병등기일까지의 기간을 그 해산한 법인의 1사업연도로 보는 것이므로 합병등기일이 증여시기가 되는 것이며, 증여의제 이익에 대한 납세의무자는 그 증여시기를 기준으로 판정한 지배주주가 되는 것입니다.
3. 귀 질의 “2.”의 경우는 붙임의 종전 질의회신사례(부동산거래-1044, 2010.08.12 , 부동산거래-332, 2012.06.19 )를 참조하시기 바랍니다.
1. 사실관계 및 질의내용
O 사실관계
- 당 법인은 제조 중소기업으로 2012.11.2자에 당사 지배주주와 특수관계 있는 모기업(제조, 중소기업)에 흡수합병(법인세법 상 적격합병)되고 소멸되었음
- 당 법인은 모법인에 납품을 주로 하는 회사로 2012.1.1-11.2. 합병시까지 전체매출 69억이며, 이 중 96%가 모법인에 대한 매출로서 일감몰아주기 수혜법인에 해당하는 것으로 판단됨
O 질의내용
1. 위와같이 증여법인인 모기업에 흡수합병된 경우, 피합병법인의 지배주주에게 증여세 납세의무가 있는지?
2. 증여세 납세의무가 있다면 합병법인으로부터 받은 주식을 매도할 때 증여의제이익을 취득가액에 가산할 수 있는지?
2. 관련 법령
○ 상속세 및 증여세법 제45조의 3 【특수관계법인과의 거래를 통한 이익의 증여 의제】
① 법인의 사업연도 매출액(「법인세법」 제43조의 기업회계기준에 따라 계산한 매출액을 말한다. 이하 이 조에서 같다) 중에서 그 법인의 지배주주와 대통령령으로 정하는 특수관계에 있는 법인에 대한 매출액이 차지하는 비율(이하 이 조에서 “특수관계법인거래비율”이라 한다)이 그 법인의 업종 등을 고려하여 대통령령으로 정하는 비율(이하 이 조에서 “정상거래비율”이라 한다)을 초과하는 경우에는 그 법인(이하 이 조 및 제68조에서 “수혜법인”이라 한다)의 지배주주와 그 지배주주의 친족[수혜법인의 발행주식총수 또는 출자총액에 대하여 직접 또는 간접으로 보유하는 주식보유비율이 대통령령으로 정하는 보유비율(이하 이 조에서 “한계보유비율”이라 한다)을 초과하는 주주에 한정한다. 이하 이 조에서 같다]이 다음 계산식에 따라 계산한 이익(이하 이 조 및 제55조에서 “증여의제이익”이라 한다)을 각각 증여받은 것으로 본다. (2013. 1. 1. 개정)
수혜법인의 세후 영업이익 × 정상거래비율의 1/2를 초과하는 특수관계법인거래비율 × 한계보유비율을 초과하는 주식보유비율
② 증여의제이익의 계산 시 지배주주와 지배주주의 친족이 수혜법인에 직접적으로 출자하는 동시에 대통령령으로 정하는 법인을 통하여 수혜법인에 간접적으로 출자하는 경우에는 제1항의 계산식에 따라 각각 계산한 금액을 합산하여 계산한다. (2011. 12. 31. 신설)
③ 증여의제이익의 계산은 수혜법인의 사업연도 단위로 하고, 수혜법인의 해당 사업연도 종료일을 증여시기로 본다. (2011. 12. 31. 신설)
④ 제1항에 따른 지배주주 및 지배주주의 친족의 범위, 특수관계법인거래비율의 계산, 수혜법인의 세후영업이익의 계산, 주식보유비율의 계산, 그 밖에 증여의제이익의 계산에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2011. 12. 31. 신설)
○ 법인세법 제6조 【사업연도】
① 사업연도는 법령이나 법인의 정관(定款) 등에서 정하는 1회계기간으로 한다. 다만, 그 기간은 1년을 초과하지 못한다. (2010. 12. 30. 개정)
② 법령이나 정관 등에 사업연도에 관한 규정이 없는 내국법인은 따로 사업연도를 정하여 제109조 제1항에 따른 법인 설립신고 또는 제111조에 따른 사업자등록과 함께 납세지 관할 세무서장(제12조에 따른 세무서장을 말한다. 이하 같다)에게 사업연도를 신고하여야 한다. (2010. 12. 30. 개정)
③ 제94조에 따른 국내사업장(이하 “국내사업장”이라 한다)이 있는 외국법인으로서 법령이나 정관 등에 사업연도에 관한 규정이 없는 법인은 따로 사업연도를 정하여 제109조 제2항에 따른 국내사업장 설치신고 또는 제111조에 따른 사업자등록과 함께 납세지 관할 세무서장에게 사업연도를 신고하여야 한다.
④ 국내사업장이 없는 외국법인으로서 제93조 제3호 또는 제7호에 따른 소득이 있는 법인은 따로 사업연도를 정하여 그 소득이 최초로 발생하게 된 날부터 1개월 이내에 납세지 관할 세무서장에게 사업연도를 신고하여야 한다.
⑤ 제2항부터 제4항까지의 규정에 따른 신고를 하여야 할 법인이 그 신고를 하지 아니하는 경우에는 매년 1월 1일부터 12월 31일까지를 그 법인의 사업연도로 한다. (2010. 12. 30. 개정)
⑥ 제1항부터 제5항까지의 규정을 적용할 때 법인의 최초 사업연도의 개시일 등에 관하여 필요한 사항은 대통령령으로 정한다. (2010. 12. 30. 개정)
○ 법인세법 제8조 【사업연도의 의제】
① 내국법인이 사업연도 중에 해산(합병ㆍ분할 또는 분할합병에 따른 해산은 제외한다)한 경우에는 그 사업연도 개시일부터 해산등기일(파산으로 인하여 해산한 경우에는 파산등기일을 말하며, 법인으로 보는 단체의 경우에는 해산일을 말한다. 이하 같다)까지의 기간과 해산등기일 다음 날부터 그 사업연도 종료일까지의 기간을 각각 1사업연도로 보며, 청산 중에 있는 내국법인의 잔여재산의 가액이 사업연도 중에 확정된 경우에는 그 사업연도 개시일부터 잔여재산의 가액이 확정된 날까지의 기간을 1사업연도로 본다. (2010. 12. 30. 개정)
② 내국법인이 사업연도 중에 합병이나 분할(분할합병을 포함한다. 이하 같다)에 따라 해산한 경우에는 그 사업연도 개시일부터 합병등기일 또는 분할등기일까지의 기간을 그 해산한 법인의 1사업연도로 본다. (2010. 12. 30. 개정)
③ 청산 중에 있는 내국법인이 「상법」 제229조ㆍ제285조ㆍ제519조 또는 제610조에 따라 사업을 계속하는 경우에는 그 사업연도 개시일부터 계속등기일(계속등기를 하지 아니한 경우에는 사실상의 사업 계속일을 말한다. 이하 같다)까지의 기간과 계속등기일 다음 날부터 그 사업연도 종료일까지의 기간을 각각 1사업연도로 본다. (2010. 12. 30. 개정)
④ 내국법인이 사업연도 중에 연결납세방식을 적용받는 경우에는 그 사업연도 개시일부터 연결사업연도 개시일의 전날까지의 기간을 1사업연도로 본다. (2010. 12. 30. 개정)
⑤ 국내사업장이 있는 외국법인이 사업연도 중에 그 국내사업장을 가지지 아니하게 된 경우에는 그 사업연도 개시일부터 그 사업장을 가지지 아니하게 된 날까지의 기간을 그 법인의 1사업연도로 본다. 다만, 국내에 다른 사업장을 계속하여 가지고 있는 경우에는 그러하지 아니하다. (2010. 12. 30. 개정)
⑥ 국내사업장이 없는 외국법인이 제93조 제3호 또는 제7호에 따른 소득이 발생하지 아니하게 되어 납세지 관할 세무서장에게 이를 신고한 경우에는 사업연도 개시일부터 그 신고일까지의 기간을 1사업연도로 본다. (2010. 12. 30. 개정)
○ 부동산거래-1044, 2010.08.12
【질의】
(사실관계)
o 甲의 비상장법인(A, B) 주식 취득 내역 등 (단위 : 주, 원)
일자 구분 주식수 주당 단가 금액
1988.5월 A법인 주식 취득 5,000 5,000 25,000,000
1990.2월 5,000 확인안됨 확인안됨
1993.3월 10,000
1996.10월 10,000
계 30,000
2008.10월 유상감자 (15,000) 감자비율 2:1
2009.6월 A법인이
B법인에 합병 150,000 A법인 주식 1주당 B법인 주식 10주 교부
(합병교부금 없음)
2010.5월 양도 60,000 25,000 1,500,000,000
* 합병시 교부 주식 : 합병당시 시가가 없어 상속세 및 증여세법상 보충적 평가액을 기준으로 함.
ㆍA법인 주식 : 300,000원
ㆍB법인 주식 : 30,000원
* A법인과 B법인, 甲과 B법인, 甲과 ‘AㆍB법인의 최대주주’는 특수관계 없음.
(질의내용)
o 피합병법인(A법인)의 주식 취득당시 일부는 실지거래가액이 확인되고 일부는 실지거래가액이 확인되지 않는 경우 합병대가로 교부받은 주식(B법인 주식)의 취득가액 산정 방법
【회신】
1. 주식 발행법인이 다른 법인에 흡수합병 되면서 그 합병대가로 교부받은 주식을 양도하는 경우로서 당해 주식의 양도차익을 실지거래가액에 의하여 산정하는 경우 당해 주식의 1주당 양도가액에서 차감하는 1주당 취득가액은 합병당시 주주가 보유하던 피합병법인의 주식을 취득하는데 소요된 총 금액(합병시 의제배당으로 과세된 의제배당 금액이 있는 경우에는 이를 가산하고, 합병교부금을 교부받는 경우에는 이를 차감한 금액을 말함)을 합병으로 교부받은 주식수로 나누어 계산하는 것임.
2. 한편, 주식 발행법인이 다른 법인에 흡수합병 되면서 그 합병대가로 교부받은 주식을 양도하는 경우로서 피합병법인 주식의 취득 당시의 실지거래가액을 확인할 수 없는 경우에는 「소득세법 시행령」 제163조 제12항에 따른 가액을 취득가액으로 보는 것임.
○ 부동산거래-332, 2012.06.19
【질의】
(사실관계)
o A법인의 주주현황 : B법인(50％), C법인(50％)
o B법인의 주주현황 : 甲(5％) 및 甲의 자녀들(b:5％, c:5％, d:40％, e:45％)
o C법인의 주주현황 : 乙(5％) 및 乙의 자녀들(f:60％, g:35％)
o甲과 乙이 A법인에게 재산을 각각 100억원을 증여했으며, A법인에게 자산수증이익으로 법인세가 각각 과세된 것과 별도로 B법인 및 C법인의 주주인 甲과 乙의 자녀들에게 증여세 포괄규정인 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항을 적용하여 각각 주식가치증가분 10억원에 대하여 증여세가 과세됨.
(질의내용)
o 이후 甲과 乙의 자녀들이 본인이 소유한 주식을 타인에게 양도하여 양도차익을 산정할 때 취득가액에는 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항을 적용하여 각자가 과세받은 증여재산가액(주식가치증가분)이 포함되는 지 여부
【회신】
「소득세법」 제97조 제1항 제1호 가목 본문을 적용함에 있어 「상속세 및 증여세법」 제2조 제3항에 따라 증여세를 과세받은 경우에는 해당 증여재산가액 또는 그 증감액을 취득가액에 더하거나 빼는 것임.
출처 :
국세청 2013. 05. 31. 상속증여세과-172 | 국세법령정보시스템
