요지

적격합병요건을 충족하는 합병을 한 경우로서 합병당시 발생한 자본준비금을 감액배당한 경우 ｢법인세법 시행령｣ 제12조제1항제3호에 따른 금액은 익금불산입대상에서 제외되는 것임

답변내용

내국법인(‘합병법인’)이 ｢법인세법｣ 제44조제2항 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병을 한 경우로서 합병당시 발생한 자본준비금(‘쟁점 자본준비금’)을 ｢상법｣ 제461조의2에 따라 감액하고 이를 재원으로 배당하는 경우
｢법인세법 시행령｣ 제12조제1항제3호에 따른 금액은 ｢법인세법｣ 제18조제8호 단서에 따라 익금불산입대상에서 제외되는 것이며
쟁점 자본준비금의 일부를 감액하여 배당하는 경우에는 ｢법인세법 시행령｣ 제12조제1항제3호 외의 금액을 먼저 감액한 것으로 보는 것임

1. 사실관계

 ○A법인은 19**.**.**. 설립된 법인으로 건축설계업 등을 영위하는 법인사업자임

 ○신청법인은 2018.12.**.자로 **광역시 서구 **동에서 부동산임대업을 영위하던 관계회사(신청법인 지분율 **.*%)인 ㈜***(“피합병법인”)를 흡수합병하면서,

  -그 대가로 피합병법인 주주에게 신청법인의 신주 **,***주(1주당 발행가액 ***,***원, 액면금액 5,000원)를 교부하였고, 신주의 발행가액과 액면금액과의 차이로 인하여 주식발행초과금 *,***,***,***원이 발생하였음

     1) 합병비율 : 피합병법인의 발행주식 1주당 합병법인 주식 0.0*****주 교부

     2) 합병으로 교부한 주식의 총수 : **0,000주 * 0.0***** = **,***주

 ○신청법인과 피합병법인간 합병은 ⁠「법인세법」제44조 제2항 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병에 해당하나

  - 피합병법인은 ⁠「법인세법」제44조 제2항 각 호 외의 부문 본문에서 규정하는 과세특례(“적격합병 과세특례”)를 적용하지 않고, 합병에 따른 양도손익(***,***,***원)을 합병등기일이 속하는 사업연도 소득금액을 계산할 때 익금에 산입함

 ○신청법인은 합병시 피합병법인으로부터 승계한 자산과 부채가액 등과 관련하여 아래와 같이 회계처리하였음

  -이 중 피합병법인으로부터 승계한 토지의 가액은 그 토지의 피합병법인 장부가액을 초과함

 ○한편, 신청법인은 합병 후 2021.*.**. 현재 적립된 자본준비금 및 이익준비금의 총액이 자본금의 1.5배를 초과하는바, 상법 제461조의2에 따라 주식발행초과금을 감액하여 2021사업연도에 대한 결산배당을 202*.*월 실시할 예정임

2. 질의요지

 ○(질의 1) 적격합병요건을 모두 충족하나, 적격합병 과세특례를 적용하지 않음에 따라 피합병법인이 합병에 따른 양도손익을 익금에 산입한 경우로서

  -합병법인이 ｢상법｣ 제461조의2에 따라 주식발행초과금을 감액하여 배당금을 지급한 경우 동 배당금이 익금불산입 대상에 해당하는지 여부

 ○(질의 2)(‘질의 1’이 익금불산입대상에서 제외되는 경우) 주식발행초과금 중 일부를 감액배당하는 경우 익금산입액 계산방법

3. 관련 법령

○ 법인세법 제18조【평가이익 등의 익금불산입】

  다음 각 호의 금액은 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금에 산입하지 아니한다.

   1. 자산의 평가이익. 다만, 제42조제1항 각 호에 따른 평가로 인하여 발생하는 평가이익은 제외한다.

      (중략)

   8. 「상법」 제461조의2에 따라 자본준비금을 감액하여 받는 배당. 다만, 제16조제1항제2호 각 목에 해당하지 아니하는 자본준비금의 배당은 제외한다.

○ 법인세법 제16조【배당금 또는 분배금의의제】

① 다음 각 호의 금액은 다른 법인의 주주 또는 출자자(이하 "주주등"이라 한다)인 내국법인의 각 사업연도의 소득금액을 계산할 때 그 다른 법인으로부터 이익을 배당받았거나 잉여금을 분배받은 금액으로 본다.

 1. 주식의 소각, 자본의 감소, 사원의 퇴사ㆍ탈퇴 또는 출자의 감소로 인하여 주주등인 내국법인이 취득하는 금전과 그 밖의 재산가액의 합계액이 해당 주식 또는 출자지분(이하 "주식등"이라 한다)을 취득하기 위하여 사용한 금액을 초과하는 금액

 2. 법인의 잉여금의 전부 또는 일부를 자본이나 출자에 전입(轉入)함으로써 주주등인 내국법인이 취득하는 주식등의 가액. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 금액을 자본에 전입하는 경우는 제외한다.

  가.「상법」 제459조제1항에 따른 자본준비금으로서 대통령령으로 정하는 것

  나. ⁠「자산재평가법」에 따른 재평가적립금(같은 법 제13조제1항제1호에 따른 토지의 재평가차액에 상당하는 금액은 제외한다)

○법인세법시행령 제12조 【자본전입 시 과세되지 아니하는 잉여금의 범위 등】(2019.2.12. 제29529호로 개정된 것)

①법 제16조제1항제2호가목에서 "대통령령으로 정하는 것"이란 법 제17조제1항 각 호의 금액에 해당하는 금액을 말한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 금액은 제외한다.

   1. 법 제17조제1항제1호 단서에 따른 초과금액

   2. 자기주식 또는 자기출자지분을 소각하여 생긴 이익(소각 당시 법 제52조제2항에 따른 시가가 취득가액을 초과하지 아니하는 경우로서 소각일부터 2년이 지난 후 자본에 전입하는 금액은 제외한다)

   3. 법 제44조제2항에 따른 적격합병(같은 조 제3항에 따라 적격합병으로 보는 경우를 포함하며, 이하 "적격합병"이라 한다)을 한 경우 다음 각 목의 금액(주식회사 외의 법인인 경우에는 이를 준용하여 계산한 금액을 말한다)의 합계액. 이 경우 법 제17조제1항제5호에 따른 금액(이하 이 조에서 "합병차익"이라 한다)을 한도로 한다.

   가. 합병등기일 현재 합병법인이 승계한 재산의 가액이 그 재산의 피합병법인 장부가액(제85조제1호에 따른 세무조정사항이 있는 경우에는 그 세무조정사항 중 익금불산입액은 더하고 손금불산입액은 뺀 가액으로 한다. 이하 이 항에서 같다)을 초과하는 경우 그 초과하는 금액

   나. 피합병법인의 기획재정부령으로 정하는 자본잉여금 중 법 제16조제1항제2호 각 목 외의 부분 본문에 따른 잉여금(이하 이 조에서 "의제배당대상 자본잉여금"이라 한다)에 상당하는 금액

   다. 피합병법인의 이익잉여금에 상당하는 금액

    (중 략)

② 제1항제3호 및 제4호를 적용할 때 합병차익 또는 분할차익의 일부를 자본 또는 출자에 전입하는 경우에는 각각 해당 호 외의 금액을 먼저 전입하는 것으로 한다.

    (이하 생략)

○ 법인세법 제44조【합병 시 피합병법인에 대한 과세】(2018.12.24. 법률 제16008호로 개정된 것)

① 피합병법인이 합병으로 해산하는 경우에는 그 법인의 자산을 합병법인에 양도한 것으로 본다. 이 경우 그 양도에 따라 발생하는 양도손익(제1호의 가액에서 제2호의 가액을 뺀 금액을 말한다. 이하 이 조 및 제44조의3에서 같다)은 피합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 소득금액을 계산할 때 익금 또는 손금에 산입한다.

 1. 피합병법인이 합병법인으로부터 받은 양도가액

 2. 피합병법인의 합병등기일 현재의 자산의 장부가액 총액에서 부채의 장부가액 총액을 뺀 가액(이하 이 관에서 "순자산 장부가액"이라 한다)

② 제1항을 적용할 때 다음 각 호의 요건을 모두 갖춘 합병(이하 "적격합병"이라 한다)의 경우에는 제1항제1호의 가액을 피합병법인의 합병등기일 현재의 순자산 장부가액으로 보아 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다. 다만, 대통령령으로 정하는 부득이한 사유가 있는 경우에는 제2호ㆍ제3호 또는 제4호의 요건을 갖추지 못한 경우에도 적격합병으로 보아 대통령령으로 정하는 바에 따라 양도손익이 없는 것으로 할 수 있다.

 1. 합병등기일 현재 1년 이상 사업을 계속하던 내국법인 간의 합병일 것. 다만, 다른 법인과 합병하는 것을 유일한 목적으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인의 경우는 제외한다.

 2. 피합병법인의 주주등이 합병으로 인하여 받은 합병대가의 총합계액 중 합병법인의 주식등의 가액이 100분의 80 이상이거나 합병법인의 모회사(합병등기일 현재 합병법인의 발행주식총수 또는 출자총액을 소유하고 있는 내국법인을 말한다)의 주식등의 가액이 100분의 80 이상인 경우로서 그 주식등이 대통령령으로 정하는 바에 따라 배정되고, 대통령령으로 정하는 피합병법인의 주주등이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 주식등을 보유할 것

 3. 합병법인이 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 피합병법인으로부터 승계받은 사업을 계속할 것

 4. 합병등기일 1개월 전 당시 피합병법인에 종사하는 대통령령으로 정하는 근로자 중 합병법인이 승계한 근로자의 비율이 100분의 80 이상이고, 합병등기일이 속하는 사업연도의 종료일까지 그 비율을 유지할 것

출처 : 국세청 2021. 12. 28. 사전-2021-법령해석법인-1575[법령해석과-4730] | 국세법령정보시스템