요지

피고가 위 각 이익잉여금의 처분 결의일에 해당 금액에 관한 배당소득 수입이 있었음을 전제로 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분을 한 것은 적법함

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 피고가 2019. 6. 4. 원고에 대하여 한 2012년 귀속 종합소득세 xxx원（가산세 포함）의 부과처분을 취소한다.

2. 원고의 나머지 청구를 기각한다.

3. 소송비용 중 3/4은 원고가, 나머지는 피고가 각 부담한다.

      청구취지

주문 제1항 및 피고가 2019. 6. 4. 원고에 대하여 한 2015년 귀속 종합소득세 xxx원（가산세 포함）의 부과처분을 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 원고의 지위

원고는 2004. 6. 23. 의약품 원료 수출사업을 영위할 목적으로 홍콩에 설립된 ’AAA(이하 ’홍콩법인’이라 한다)’의 대표자로서 그 지분 100%를 보유하고 있다.

나. 1차 세무조사 및 부과처분

1) 원고는 홍콩법인으로부터，2008년 xxx원，2009년 xxx원，2010년 xxx원，2011년 xxx원 합계 xxx원을 송금받았는데，홍콩법인의 재무제표에는 위와 같이 송금된 돈이 대여금으로 기록되어 있다.

2) 중부지방국세청장은 원고에 대하여 세무조사를 실시한 결과(이하 ⁠‘1차 세무조사’라 한다), 원고가 홍콩법인으로부터 위와 같이 송금받은 금액이 배당소득이고 원고가 구 소득세법(2014. 12. 23. 법률 제12852호로 개정되기 전의 것)에서 정한 거주자임에도 불구하고 위 배당소득의 신고를 누락한 것으로 보아, 이를 피고에게 통보하였다.

3) 피고는 이에 따라 2014. 4. 1. 원고에 대하여 아래와 같이 종합소득세 합계 xxx원(가산세 포함)을 결정 • 고지하였다(이하 ’1차 부과처분'이라 한다).

4) 원고는 2015년경 자신이 거주자에 해당하지 않는다는 등의 이유로 인천지방법원 2015구합xxxx호로 1차 부과처분의 취소를 구하는 소를 제기하였는데, 위 법원은 2016. 7. 7. 원고가 2010년까지는 거주자에 해당한다고 볼 수 없고 2011년부터는 거주자에 해당한다는 이유로 1차 부과처분 중 2008년 내지 2010년 귀속 각 종합소득세 부과처분을 취소한다는 내용의 판결을 선고하였다.

5) 원고와 피고가 이에 불복하여 각 항소하였는데，서울고등법원은 2017. 6. 15. 원고가 2011. 7. 1.부터 거주자가 되었다고 보아, 원고가 2011. 7. 1.부터 2011. 12. 31.까지 홍콩법인으로부터 송금받은 xxx원(미화xxx달러, 이하 '달러’로만 표시한다)에 대한 정당한 소득세를 xxx원으로 계산하고, 위 1차 부과처분의 2011년 귀속 종합소득세 xxx원 중 xxx원을 초과하는 부분도 위법하므로 이를 취소하여야 한다는 취지로 판단하여, 원고의 항소를 일부 인용하고 원고의 나머지 항소와 피고의 항소를 기각하는 내용의 판결을 선고하였다(서울고등법원 2016누xxxx 판결). 원고와 피고는 위 항소심 판결에 불복하여 상고하였으나, 대법원은 2017. 10. 12. 이를 모두 기각하였다(대법원 2017두xxxx 판결, 이하 '이 사건 선행판결’이라 한다).

다. 원고의 2012년 내지 2016년 귀속 각 종합소득세 신고 • 납부 및 경정청구

1) 원고는 1차 세무조사 이후인 2014. 5. 31. 홍콩법인으로부터의 근로소득을 과세표준에 포함하여 2012년 귀속 종합소득세 과세표준확정신고를 하고, xxx원의 종합소득세를 납부하였다.

2) 원고는 그 후, 원고가 2012년부터 거주자에 해당함을 전제로, 구 국제조세조정에 관한 법률(2019. 12. 31. 법률 제16843호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 국제조세조정법’이라 한다) 제17조의 특정외국법인의 유보소득 배당간주 규정을 적용하여 2012년부터 2015년까지 홍콩법인에서 발생한 당기순이익 합계 xxx원에 대하여 2013년부터 2016년까지의 기간에 귀속되는 배당간주금액을 총 xxx원(2013년 귀속 xxx원, 2014년 귀속 xxx원, 2015년 귀속 xxx원, 2016년 귀속 xxx원)으로 산정하고, 아래와 같이 2013년 내지 2016년 귀속 각 종합소득세 합계 xxx원을 신고 • 납부하였다.

3) 그리고 원고는 이 사건 선행판결이 대법원에서 확정된 후인 2018년경, 원고가 2011. 7. 1.부터 거주자에 해당함을 전제로, 2011년 말 현재 배당 가능한 유보소득을 기준으로 배당간주금액에 대한 적법한 배당소득세를 산정하고, 1차 부과처분 중 이 사건 선행판결에 의하여 취소된 부분을 제외하고 남은 종합소득세(2011. 7. 1.부터 2011. 12. 31.까지 기간에 귀속되는 배당소득에 대한 종합소득세) 중 위 배당간주금액에 대한 배당소득세를 제외한 나머지 세액을 환급해달라는 취지의 경정청구를 하였다. 그러나 피고는 2011년 귀속 종합소득세를 경정 • 환급하지 아니하였다.

라. 2차 세무조사 및 이 사건 부과처분

1) 홍콩법인은 2014년에 미화 xxx달러에 대하여, 2015년에 미화 xxx달러(이하 ⁠‘달러’라 지칭하는 경우 미화 달러를 의미한다)에 대하여 각 이익잉여금 처분을 결의하는 한편, 위 이익잉여금 처분액 중 2014년 배당금 xxx달러 전액 및 2015년 배당금 xxx달러 중 xxx달러는 원고에 대한 대여금 중 xxx달러와 상계한 것으로 처리하였다.

2) 중부지방국세청장은 2017. 8. 23.부터 2017. 11. 9.까지 원고에 대한 개인통합조사(이하 ⁠‘2차 세무조사’라 한다)를 실시하여, ① 홍콩법인이 2014년 및 2015년에 잉여금처분결의를 한 금액 중 일부가 소득세법 시행령 제46조 제2호에 따라 원고의 배당소득에 해당하고, ② 원고가 2011년 말 현재 홍콩법인의 배당 가능한 유보소득을 기준으로 산정한 배당간주금액 xxx원에 대한 2012년 귀속 배당소득세를 신고 • 납부하지 아니하였다는 취지의 과세자료를 피고에게 통보하였다.

3) 피고는 이에 따라 2019. 6. 4. 원고에 대하여 2012년 귀속 종합소득세 xxx원(가산세 xxx원 포함) 및 2015년 귀속 종합소득세 xxx원(가산세 xxx원 포함)을 각 경정 • 고지하였다(이하 위 2012년 귀속 종합소득세 부과처분을 ⁠‘이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분’이라 하고, 위 2015년 귀속 종합소득세 부과처분을 이하 ⁠‘이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분’이라고 하며, 위 각 부과처분을 합하여 ⁠‘이 사건 부과처분’이라 한다).

마. 전심절차

1) 원고는 2019. 7. 22. 이 사건 부과처분에 불복하여 조세심판원에 심판청구를 하였는데, 조세심판원은 2020. 9. 9. "홍콩법인이 2006년 및 2007년 중에 원고에게 지급한 합계 xxx원(xxx달러)을 해당 과세기간에 이미 귀속된 배당소득으로 보아 2015년 귀속 배당소득에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하고, 나머지 심판청구는 기각한다.”는 취지의 결정을 하였다(이하 '이 사건 조세심판결정’이라 한다).

2) 피고는 위 결정에 따라 원고에게 2015년 귀속 종합소득세 중 xxx원(환급 가산금 제외)을 환급하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1 내지 11호증, 을 제1,2호증(가지번호 있는 것은 각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 원고 주장의 요지

가. 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분은 다음과 같은 이유로 과세요건사실이 인정되지 아니하여 위법하므로 그 전부 또는 일부가 취소되어야 한다.

1) 원고가 2014년 및 2015년에 홍콩법인으로부터 배당받은 돈 중 홍콩법인의 원고에 대한 대여금과 상계한 것으로 처리한 합계 xxx달러는, 과거 그 대여금 지급시점에 이미 배당이 이루어졌지만 단지 회계상 대여금으로 처리하였다가 2014년과 2015년에 이르러 회계 항목을 조정한 것에 불과하므로, 이를 2015년에 귀속된 원고의 소득이라고 할 수 없어, 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 제외되어야 한다(이하 '제1주장’이라 한다).

2) 홍콩법인은 2011.4.29. 주주총회를 개최하여 ⁠“2004년부터 2010년까지의 잉여금 xxx달러를 2011. 5. 31. 이전에 배당한다.”고 결의한 바 있다. 그런데 소득세법 시행령 제46조 제2호에 의하면 잉여금의 처분에 의한 배당소득의 수입시기는 당해 법인의 잉여금 처분결의일이므로 위 5,400,000달러는 2015년이 아닌 2011년의 배당소득으로 취급하여야 하고, 따라서 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 제외되어야 한다(이하 ⁠‘제2주장’이라 한다).

3) 원고는 이 사건 선행판결 및 이 사건 조세심판결정에서 드러난 것 외에도, 홍콩법인으로부터 2005년부터 2010년까지 사이에 원고와 원고 아내 bbb의 중국 내 계좌로 총 650,386.4달러를, 2008년에 원고의 홍콩 계좌로 총 270,000달러를 각 송금받아 합계 920,386.4달러를 수취하였다. 또한 조세심판원은 이 사건 조세심판결정에서 원고가 2006년 및 2007년에 홍콩법인으로부터 지급받은 돈을 과세표준에서 차감하였는데, 그 과정에서 2007. 4. 26.자 송금액 9,000달러를 누락하였다. 그러나 위 금원은 모두 해당 지급년도의 배당소득에 해당하므로 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 제외되어야 한다(이하 '제3주장’이라 한다).

4) 구 국제조세조정법 제17조 제1항은 ⁠“특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 배당가능한 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다.”고 규정하고 있고, 여기서 내국인은 같은 법 제2조 제2항, 조세특례제한법 제2조 제1항 제1호에 의하여 소득세법에 따른 거주자를 의미하는 것인데, 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령(2020. 2. 11. 대통령령 제30405호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 국제조세조정법 시행령’이라 한다) 제31조 제1항 제5호가 ⁠‘구 국제조세조정법 제17조가 적용되지 아니할 때 발생한 이익잉여금 중 이익의 배당금, 잉여금의 분배금, 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출에 따른 이익잉여금 처분이 되지 아니한 금액’은 배당 가능한 유보소득에서 제외하도록 하고 있으므로 거주자가 아닌 때에 발생한 이익잉여금은 과세대상이 될 수 없다. 따라서 원고가 거주자가 아니었던 2011년 상반기까지 적립된 이익잉여금은 배당소득 과세대상에 해당하지 아니하고, 이를 과세대상에 포함시킨 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분은 위법하다(이하 '제4주장'이라 한다).

나. 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분은 다음과 같은 이유로 과세요건사실이 인정되지 아니하여 위법하므로 취소되어야 한다.

1) 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 제1호, 제2호에 의하면 해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금과 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출은 구 국제조세조정법 제17조 제1항에서 정하는 특정외국법인의 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득에서 제외되고, 원고가 2011년 하반기에 홍콩법인으로부터 지급받은 합계 1,516,000달러는 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 제1호 또는 제2호에 해당하여 홍콩법인의 2011년 말 유보소득에서 공제되어야 함에도, 피고는 이를 과세표준에 포함시켰다. 또한 피고는 1차 부과처분으로 이미 위 1,516,000달러에 대하여 과세한 바 있으므로, 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분은 동일한 소득에 대하여 이중으로 과세한 것으로서 위법하다. 그리고 위 1，516,000달러는 시기상 2011년 상반기 이전에 적립된 이익잉여금에서 배당이 이루어진 것으로서 배당소득 과세대상이 될 수 없으므로, 이 점에서도 위 1,516,000달러는 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 제외되어야 한다(이하 '제5주장’이라 한다).

2) 중부지방국세청장은 1차 세무조사에서 원고가 2008년부터 2011년까지 홍콩법인으로부터 지급받은 금원에 대하여 조사하였음에도 2차 세무조사에서 홍콩법인의 2011년 말 유보소득에 대하여 조사하였는바, 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분은 중복조사에 기초한 것으로서 위법하다(이하 '제6주장’이라 한다).

3) 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분이 적법하다고 하더라도, 이 사건 선행 판결에서 원고가 거주자로서 소득세 납세의무를 지는지 다투어졌고, 제1심과 항소심의 결론이 달라지기도 하는 등 그 판단이 용이하지 아니하였으며, 원고는 2018년경 피고를 상대로 1차 부과처분 중 이 사건 선행판결에 의하여 취소된 부분을 제외하고 남은 종합소득세 중 2011년 말 현재 배당 가능한 유보소득을 기준으로 배당간주금액에 대한 배당소득세를 제외한 나머지 세액을 환급하여 달라는 취지의 경정청구를 하기도 하였는바, 따라서 원고가 2011년 말 홍콩법인의 유보소득에 관한 간주배당소득을 신고하지 아니하였더라도 그 의무 해태를 탓할 수 없는 사정이 있다고 할 것이어서 가산세면제의 정당한 사유가 인정되므로, 이 부분 가산세 부과처분은 취소되어야 한다(이하 ⁠‘제7주장’이라 한다).

3. 관계 법령

별지 기재와 같다.

4. 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 적법 여부

가. 제1주장에 대한 판단

1) 일반적으로 과세처분 취소소송에 있어서 과세요건사실에 관한 증명책임은 과세권자에게 있다 할 것이나, 과세요건사실에 관한 직접적인 증거가 없는 경우라도 간접적인 사실관계 등에 의거하여 경험칙상 가장 합리적인 설명이 가능한 추론에 의하여 과세요건사실의 존재를 추정할 수 있는 경우에는 그 증명이 있다고 하여야 할 것이며, 따라서 구체적인 소송과정에서 경험칙에 비추어 과세요건사실을 인정할 수 있는 간접사실이 밝혀진 이상, 과세처분의 상대방이 당해 사실은 경험칙의 적용대상이 되지 못한다거나 당해 사건에서 그와 같은 경험칙의 적용을 배제하여야 할 만한 특별한 사정이 있다는 점을 증명하지 않는 한, 당해 과세처분이 과세요건을 충족시키지 못한 위법한 처분이라고 단정할 수는 없다(대법원 2002. 11. 13. 선고 2002두6392 판결, 대법원 2006. 9. 22. 선고 2006두6383 판결 등 참조).

위 법리에 비추어 이 사건을 본다. 구 소득세법(2017. 12. 19. 법률 제15225호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제17조 제1항 제6호는 ⁠‘외국법인으로부터 받은 이익이나 잉여금의 배당’을 배당소득으로 규정하고 있고, 소득세법 시행령 제46조 제2호는 잉여금의 처분에 의한 배당의 경우 그 배당소득의 수입시기를 당해 법인의 잉여금 처분결의 일로 하도록 규정하고 있다. 그런데 홍콩법인은 재무제표상 원고에게 각 이익잉여금을 배당한 것으로 기재된 2014년 xxx달러와 2015년의 xxx달러 합계 xxx달러에 관하여 각 그 회계연도에 각 이익잉여금의 처분을 결의하는 한편, 이를 원고에 대한 대여금 중 xxx달러와 상계한 것으로 처리하였음은 앞서 살펴본 바와 같고, 당시는 원고가 구 소득세법 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자의 지위에 있었음은 당사자 사이에 다툼이 없다. 나아가, 갑 제11호증의 12, 13의 각 기재만으로는 위 xxx달러가 실제로는 그 이전에 이미 배당이 이루어진 것으로서 단지 2014년 및 2015년 이익잉여금 처분 후 그 배당금과 상계 처리가 이루어진 것에 불과하다는 원고의 주장은 이를 그대로 믿기 어렵고, 달리 이를 뒷받침할 만한 자료를 찾을 수 없다. 그러므로 피고가 위 각 이익잉여금의 처분 결의일에 해당 금액에 관한 배당소득 수입이 있었음을 전제로 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분을 한 것은 적법하다.

2) 원고는 또한, 피고가 위 대여금 계상액 xxx달러에는 홍콩법인이 2011년까지 원고에게 송금한 금액이 포함되어 있고, 그중 일부는 배당소득에 해당한다고 보아 1차 부과처분을 한 바 있으므로, 위 xxx달러는 이 사건 2015년 귀속 종합소득세의 과세표준에서 제외되어야 한다는 취지로도 주장한다.

살피건대, 피고가 1차 세무조사 후, 원고가 2008년부터 2011년까지 사이에 홍콩법인으로부터 송금받은 합계 xxx원을 배당소득에 해당한다고 보아 종합소득세 xxx원을 결정 • 고지한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없다. 그러나 이러한 사정만으로는 홍콩법인의 원고에 대한 위 대여금 계상액 xxx달러에 2008년부터 2011년까지의 홍콩법인 송금액 xxx원이 포함되거나 위 각 금액이 서로 중복된 것이라고 단정하기 어렵다.

  그리고 대여금 계상액 상당인 위 xxx달러는 그에 관한 홍콩법인의 각 이익잉여금 처분에 관한 결의가 있었던 것으로서 구 소득세법 제17조 제1항 제6호의 ⁠‘외국법인으로부터 받은 이익이나 잉여금의 배당’에 해당하는 것이라고 보아야 할 것이다. 그러나 홍콩법인의 위 송금액 xxx원은 달리 이익잉여금 처분에 관한 결의를 토대로 그 처분이 이루어진 것이라고 볼 아무런 자료가 없는바, 이는 구 소득세법 제17조 제1항 제9호 소정의 ⁠‘제1호부터 제7호까지의 규정에 따른 소득과 유사한 소득으로서 수익분배의 성격이 있는 것’에 해당한다고 보아야 할 것이어서 배당소득에 관한 과세요건사실이 서로 동일하다고 볼 수 없으므로, 1차 부과처분과 이 사건 2015년 종합소득세 부과처분 사이에 어떠한 모순이 있다고 볼 수 없다. 그러므로 피고가 홍콩법인 송금액 xxx원을 배당소득에 해당하는 것으로 보아 이미 1차 부과처분을 하였다고 하여, 곧바로 이익잉여금으로 처분 결의가 이루어진 위 xxx달러가 이 사건 2015년 귀속 종합소득세의 과세표준에서 제외되어야 한다고 보기도 어렵다.

3) 따라서 원고의 이 부분 주장은 받아들이지 아니한다.

나. 제2주장에 대한 판단

갑 제 16호증의 기재에 의하면, 홍콩법인의 2011. 4. 29. 자 주주총회 결의서에는 ⁠‘2004년 설립 당시부터 2010년 말까지의 잉여금 xxx만 달러에 대해 2011. 5. 31. 이내 배당하는 것으로 한다.’고 기재되어 있음을 인정할 수 있기는 하다. 그러나 앞서 살펴본 바와 같이 납세의무자가 세법에 따라 장부를 갖추어 기록하고 있는 경우에는 해당 국세 과세표준의 조사와 결정은 그 장부와 이에 관계되는 증거자료에 의하여야 한다고 봄이 상당한데, 갑 제16 호증에 기재된 주주총회 결의의 내용은 홍콩법인의 재무제표등 객관적인 자료에 의하여 그 존재 사실이 뒷받침되지 아니하다. 또한 원고도 위 주주총회에서 이익잉여금 처분을 결의한 금액은 홍콩법인의 재무제표에 반영되어 있지 아니한 사실에 대하여 다투지 아니하고 있다.

그리고 위 주주총회 결의서는 홍콩법인의 주주로서 그 90% 지분을 보유한 원고와 그의 아내로서 10% 지분을 보유한 bbb이 2011. 4. 29. 당시 거주하던 주거지에서 주주총회를 개최하였다는 취지로서, 주주의 구성이나 주주들 간의 관계 등에 비추어 실제로는 주주총회를 개최하지 아니한 채 그와 같은 주주총회 결의 사실의 외관을 만들어 내기 위하여 사후에 임의로 작성되었을 가능성도 배제하기 어렵다. 나아가, 위 주주총회 결의서에는 ⁠“2011. 1. 1. 이후 잉여금부터 OFF-SHORE 기간 동안 발생하는 잉여금에 대해서는 매년 당해연도 말에 배당하는 것으로 한다.”라고도 기재되어 있는바, 위 기재에 의하면 2011년부터는 홍콩법인의 재무제표상 이익잉여금이 존재하지 아니하여야 함에도, 갑 제11호증의 8, 10 내지 13의 각 기재에 의하면, 2011년부터 2013년까지는 물론이고 심지어 이익잉여금이 처분된 것으로 계상되어 있는 2014년 및 2015년까지도 각 해당 사업연도의 재무제표에는 모두 미처분이익잉여금이 계상되어 있다는 것을 알 수 있는바, 이에 비추어 보더라도 2011년에 홍콩법인에서xxx달러를 배당하기로 하는 내용의 주주총회 결의가 있었음을 선뜻 인정하기 어렵고, 달리 이를 인정할 증거가 없다.

따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

다. 제3주장에 대한 판단

조세심판원이 이 사건 조세심판결정에서, 원고가 2006. 3. 30.부터 2007. 12. 17.까지 홍콩법인으로부터 xxx원을 송금받아 이를 수취하였다고 인정하는 한편, 위와 같이 수취한 송금액은 그 실질이 배당소득이라고 보는 것이 합리적이라는 이유로 이를 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 판단한 사실, 홍콩법인은 위와 같이 이 사건 조세심판결정에서 원고에게 송금한 것으로 인정된 돈 외에도, 2007. 4. 26. 원고에게 9,000달러를 송금하고, 2005. 3. 14.부터 2010. 11. 10.까지 사이에 합계 920,386.4달러를 원고나 원고의 아내 bbb 또는 홍콩법인 명의로 개설된 중국 내 계좌에 송금한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제2호증의 2, 갑 제21 내지 23호증의 각 기재에 의하여 인정된다.

  그러나 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 의하여 내국인에게 배당된 것으로 간주된 배당가능 유보소득을 같은 법 제20조 제1항에 따라 그 내국인의 배당소득에 해당하지 아니한 것을 보기 위해서는, 해당 사업연도 말 현재 그 유보소득이 배당 가능한 상태로 내국인에게 귀속될 상태에 이르러야 할 것과, 특정외국법인이 그에 따라 배당으로 간주되어 내국인의 익금 또는 배당소득(이하 ⁠‘익금등’이라 한다)에 산입된 유보소득을 산입 후 실제로 내국인에게 배당할 것을 요건으로 한다. 그러나 홍콩법인이 원고나 bbb 또는 홍콩법인의 중국 내 계좌에 송금한 위 돈이 당초 원고에게 귀속될 유보소득에 해당하여 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 의하여 원고가 각 사업연도 말에 해당 금액을 배당받은 것으로 간주되었다고 인정할 만한 아무런 자료가 없다(더구나 홍콩법인이 원고 명의의 계좌가 아닌 bbb이나 홍콩법인의 계좌에 송금한 돈은 위 돈이 원고에 대한 배당 가능한 유보소득으로서 결국 원고에게 귀속될 것이었다고 인정할 근거를 찾기도 어렵다). 그리고 설령 원고나 bbb 또는 홍콩법인에 대한 위 송금액이 당초 홍콩법인의 유보소득으로서 원고에게 귀속될 금액에 해당하여 원고가 배당받은 것으로 간주된다고 하더라도 배당소득은 해당 과세기간에 발생한 이익이나 잉여금 기타 수익분배의 성격을 가진 것을 대상으로 하는 구 소득세법 제17조 제1항 및 배당간주된 유보소득이 익금등으로 산입된 후 그 유보소득이 실제로 배당된 경우 배당소득에 해당하지 아니하는 것으로 본다는 구 국제조세조정법 제20조 제1항의 문언 및 취지에 비추어 보면 위 송금액은 그와 같이 송금이 이루어진 각 과세기간의 배당소득에서 제외될 여지가 있다고 보일 뿐이고, 이를 그 각 송금 시점과 무관한 이 사건 2015 년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 제외할 수는 없다고 보아야 한다. 또한 조세심판원이 이 사건 조세심판결정에서 원고가 2006. 3. 30.부터 2007. 12. 17.까지 홍콩법인으로부터 송금 받은 192,196,100원을 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 차감하여 그 과세표준과 세액을 경정하는 것이 타당하다고 보았다고 하더라도, 그에 따라 홍콩법인이 2007. 4. 26. 원고 명의 계좌로 송금한 9,000 달러 및 2005. 3. 14.부터 2010. 11. 10.까지 사이에 원고와 bbb 및 홍콩법인 명의의 각 계좌로 송금한 합계 920,386.4달러에 관하여도 당연히 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분의 과세표준에서 이를 차감하여야 한다고 보아야 할 어떠한 근거도 찾기 어렵고 나아가 조세심판원의 그와 같은 판단에 법원이 구속된다고 보아야 할 아무런 이유도 없다.

그러므로 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

라. 제4주장에 대한 판단

1) 원고 스스로도 이 사건 6차 변론기일에서 위 각 금액을 2015년 귀속 배당소득을 산정함에 있어 공제하여야 한다는 원고의 주장은 그 법령상 근거가 명확히 있는 것은 아니라고 진술한 바 있다. 구 소득세법 제1조의2 제1항 제1호 및 제2조 제1항 제1호에 따라 소득세 납세의무를 지는 거주자란 국내에 주소를 두거나 183일 이상의 거소（居所）를 둔 개인을 말한다. 한편 소득세법 시행령 제46조 제2호에 의하면 잉여금의 처분에 의한 배당소득의 수입시기는 당해 법인의 잉여금 처분결의일이다. 위 각 규정에 의하면 설령 법인의 이익잉여금이 누적되어 있다고 하더라도 곧바로 주주에게 배당소득으로 귀속되는 것이 아니고, 주주총회나 이사회에서 배당을 실시하여 이익잉여금을 처분하기로 결의함으로써 비로소 배당소득으로 수입이 발생한다고 보아야 한다. 그런데 앞서 든 증거에 의하면 원고는 2011년 하반기 이후로는 거주자의 지위에 있었음을 인정할 수 있고, 홍콩법인이 합계 11,600,000달러 상당의 이익잉여금을 처분하기로 결의한 2014년 및 2015년에는 원고는 이미 거주자의 지위에 있었음은 앞서 인정한 바와 같으므로, 위 이익잉여금처분 결의에 따라 원고에게 귀속된 배당소득에 대한 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분에는 아무런 위법이 없다 할 것이다.

원고는 또한 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분에서 원고의 배당소득으로 본 금액은 원고가 비거주자이던 2011년 이전에 누적된 이익잉여금을 재원으로 한 것이고, 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 제5호의 규정에 의하면 거주자가 아닌 때에 발생한 이익잉여금은 과세대상이 될 수 없다고 주장한다. 그러나 원고가 제출한 증거만으로는 피고가 홍콩법인의 2014년 및 2015년 각 이익잉여금 처분액 합계 xxx달러 중 2011년 이전에 누적된 부분이 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분에서 과세표준으로 인정된 원고의 배당소득과 동일한 것이라고 단정하기 어렵다. 또한 원고가 그 주장의 근거로 삼고 있는 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 제5호는 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 따른 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득을 산출하여 내국인의 익금등에 산입될 배당간주금액을 정함에 있어, 특정외국법인의 처분 전 이익잉여금에서 구 국제조세조정법 제17조가 적용되지 아니할 때 발생한 이익잉여금 중 이익의 배당금, 잉여금의 분배금, 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출에 따른 이익잉여금 처분이 되지 아니한 금액을 제외하도록 하는 취지로서, 원고에게 익금등으로 산입된 간주배당금액에 대한 것이 아니라, 거주자의 지위에 있던 원고에 대하여 이익잉여금의 처분이 이루어져 실제로 배당소득이 발생하였음을 이유로 한 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분에 그대로 적용될 규정이라고 보기는 어렵다.

따라서 원고의 이 부분 주장도 받아들이지 아니한다.

마. 소결론

그러므로 이 사건 2015년 귀속 종합소득세 부과처분이 위법하다는 원고의 위 주장은 이유없다.

5. 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분의 적법 여부

가. 제5주장에 대한 판단

1) 구 국제조세조정법 제17조 제1항은 특정외국법인의 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액은 내국인이 배당받은 것으로 본다고 규정하고 있고, 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 본문은 ⁠“법 제17조 제1항에 따른 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득은 해당 특정외국법인의 거주지국에서 재무제표 작성 시에 일반적으로 인정되는 회계원칙에 따라 산출한 처분 전 이익잉여금(해당 사업연도 중에 있었던 이익잉여금 처분에 의한 중간배당액을 포함한다. 이하 이 조에서 같다)으로부터 기획재정부령으로 정하는 사항을 조정한 금액에서 다음 각 호의 금액을 뺀 금액으로 한다.”고 규정하는 한편, 그 제1호에서 해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 이익의 배당금(해당 사업연도 중에 있었던 이익잉여금 처분에 의한 중간배당액을 포함한다) 또는 잉여금의 분배금’을, 제2호에서 ⁠‘해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출’을 들고 있다.

이와 같이 구 국세조세조정법 제17조 제1항이 일정한 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득 중 내국인에게 귀속될 금액에 관하여 이를 내국인이 배당받은 것으로 간주하도록 하면서 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항에서 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득을 처분 전 이익잉여금으로부터 해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금, 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출 등을 뺀 금액으로 산정하도록 하는 취지는 내국인인 특정외국법인의 주주가 그 법인에 배당 가능한 유보소득이 발생하였음에도 그 배당을 실시하지 아니함으로써 과세를 이연시키거나 내국인이 받아야 할 배당소득을 해외의 저세율 또는 과세되지 않는 국가(조세피난처)에 소재하는 법인에 귀속시켜 조세를 회피하는 것을 방지하기 위하여 그 배당 가능한 유보소득 중 주주에게 귀속될 금액은 배당이 이루어진 것으로 간주하는 한편, 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득은 처분 전 이익잉여금을 기준으로 계산하되, 만약 해당 사업연도의 이익잉여금 중 배당금, 분배금, 상여금, 퇴직급여 및 그

밖의 사외유출의 방법으로 처분이 이루어진 경우 그와 같이 실제 사외유출되는 금액은 특정외국법인에게 배당된다고 간주되는 배당가능 유보소득이 될 수 없기 때문에 그 처분액은 배당이 간주되게 될 처분 전 이익잉여금에서 제외하여 계산하도록 함으로써 과세의 형평을 도모하고자 하는 데에 그 취지가 있다(서울고등법원 2014. 9. 19. 선고 2013누52522 판결 등 참조).

2) 한편, 앞서 본 바와 같이 구 국제조세조정법 시행령 제34조 제1항은 배당 가능한 유보소득을 산출함에 있어 처분 전 이익잉여금으로부터 ⁠‘해당 사업연도 이익잉여금 처분액’ 중 이익의 배당금(해당 사업연도 중에 있었던 이익잉여금 처분에 의한 중간배당액을 포함한다) 또는 잉여금의 분배금(제1호)이나 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출(제2호) 등을 공제하여 산출하도록 규정하고 있다.

그런데 구 국제조세조정에 관한 법률 시행령이 1995. 12. 30. 대통령령 제14870호로 제정될 당시 배당 가능한 유보소득의 산출 방법에 관한 제31조 제1항 제2호 및 제3호는 ⁠‘해당 사업연도’라는 문구 없이 ⁠‘잉여금처분에 의한 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금’, ⁠‘잉여금처분에 의한 상여 • 퇴직급여 및 기타 사외유출’이라고만 규정하고 있었고, 그 후 2000. 12. 29. 대통령령 제17045호로 개정되면서 제31조 제1항 제2호 및 제3호가 ⁠‘당해 사업연도에 행한 이익잉여금처분 에 의한 이익의 배당금• 잉여금의 분배금, 상여 • 퇴직급여 및 기타 사외유출이라고 변경되었으며, 2012. 2. 2. 대통령령 제23600호로 개정되면서는 같은 내용을 규정하던 제31조 제1항 제1호 및 제2호가 ⁠‘해당 사업연도에 있었던 이익잉여금 처분’에 의한 이익의 배당금, 잉여금의 분배금, 상여 • 퇴직급여 및 기타 사외유출이라고 변경되게 되었다. 그 후 위 시행령이 2020. 2. 11. 대통령령 제30405호로 개정되면서 배당 가능한 유보소득의 산출에 관한 조항이 제34조로 변경되는 한편, 그 제1항 제1호 및 제2호가 ⁠‘해당 사업연도 이익잉여금 처분액’ 중 이익의 배당금(이에는 해당 사업연도 중에 있었던 이익잉여금 처분에 의한 중간배당액이 포함되게 되었다) 또는 잉여금의 분배금과 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출로 개정되게 되었고, 2021. 2. 17. 대통령령 제31448호로 전부 개정된 현행 국제조세조정법 시행령 제66조 제1항 제1호 및 제2호에서는 해당 사업연도에 대한 이익잉여금처분액 중 이익의 배당금이나 상여금 등 사외유출 등을 공제하도록 규정하기에 이르렀다.

나아가, 구 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙(2014. 3. 14. 기획재정부령 제417호로 개정되기 전의 것, 이하 개정 시기를 불문하고 구 국제조세조정에 관한 법률 시행규칙을 통칭하는 경우 ⁠‘구 국세조세조정법 시행규칙’이라 한다)은 배당 가능한 유보소득의 적정한 산출을 위하여 내국인은 별지 제10호의5 서식의 ⁠‘특정외국법인의 유보소득 계산 명세서’를 제출하도록 규정하였는데，위 양식 ⁠‘작성방법’란에는 ⁠“⑨:해당 사업연도에 행한 이익잉여금 처분에 의한 배당금(분배금)을 기재합니다.”, ⁠“⑩:해당 사업연도에 처분한 상여 • 퇴직급여 • 기타사외유출의 금액을 합산한 금액을 기재합니다.”라고 기재되어 있었다. 또한 구 국세조세조정법 시행규칙이 2012. 2. 28. 기획재정부령 제272호로 개정됨에 따라 위 별지 제10호의5 서식도 일부 개정되게 되었는데, 그 ’작성방법’란에는 ⁠“⑨:해당 사업연도에 한 이익잉여금 처분에 따른 배당금(분배금)을 적습니다.”, ⁠“⑩:해당 사업연도에 처분한 상여금, 퇴직급여, 그 밖의 사외유출의 금액을 더한 금액을 적습니다.”라고 기재되어 있었고, 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분 당시 시행되던 구 국제조세조정법 시행규칙(2020. 3. 13. 기획재정부령 제772호로 개정되기 전의 것) 제11조 별지 제10호의5서식（갑）의 ⁠‘작성방법’란에도 ⁠“⑩:해당 사업연도에 처분한 상여금, 퇴직급여, 그 밖의 사외유출의 금액을 더한 금액을 적습니다.”라고 기재되어 있었다.

3) 위와 같은 법리, 구 국제조세조정법 시행령 및 시행규칙의 연혁과 개정 내용 등에 비추어 인정되는 다음과 같은 사정들에 비추어 보면, 구 국세조세조정법 시행령 제34조 제1항에서 배당 가능한 유보소득을 산출함에 있어 처분 전 이익잉여금으로부터 공제하도록 규정하고 있는 ⁠‘해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 이익의 배당금(해당 사업연도 중에 있었던 이익잉여금 처분에 의한 중간배당액을 포함한다) 또는 잉여금의 분배금’(제1호)과 ⁠‘해당 사업연도 이익잉여금 처분액 중 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출(제2호)은 배당 가능한 유보소득 산출의 대상이 된 해당 사업연도에 이익잉여금의 처분이 이루어진 이익배당, 잉여금 분배, 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출 등의 금액을 의미하는 것이라고 봄이 타당하다.

가) 구 국제조세조정법 제17조 제1항 및 구 국세조세조정법 시행령 제31조 제1항에 따라 간주배당금액을 산출함에 있어 그 기준이 되는 ’특정외국법인의 각 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득’으로서 처분 전 이익잉여금은 특정외국법인에 유보된 소득 중 미처분 상태인 것을 전제로 하는 것이고, 만약 실제로 이익배당이나 잉여금의 분배, 상여금 등 사외유출의 방법으로 처분이 이루어졌다면 그에 따라 내국인에게 처분이 완료된 소득은 이미 특정외국법인에 유보되어 있지도 아니한 상태로서 이는 당초 배당이 가능한 유보소득에 해당한다고 볼 수 없다.

나) 또한 해당 사업연도에 이미 이익배당이나 잉여금의 분배, 상여금 등 사외유출의 방법으로 처분이 이루어졌다면 이는 이미 구 소득세법 제17조 제1항에 따라 내국인에게 배당소득이 발생된 것으로서 그 배당소득 자체가 과세표준에 포함되어 소득세가 부과되게 될 뿐이라고 보아야 할 것이고, 위 배당소득도 여전히 해당 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득에 포함된다고 보아 구 국제조세조정법 제17조 제1항에 따라 배당된 것으로 간주하게 된다면 이중과세의 위험이 발생하게 된다.

다) 구 국세조세조정법 시행령은 종래 배당 가능한 유보소득을 산출함에 있어 처분 전 이익잉여금으로부터 공제하여야 할 이익의 배당금, 잉여금의 분배금이나 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출에 관하여 이를 ⁠‘해당 사업연도에 행한 이익잉여금 처분’에 의한 것이라거나 ⁠‘해당 사업연도에 있었던 이익잉여금 처분’에 의한 것이 그 대상임을 분명히 하여 왔고, 위 시행령의 개정에 따라 해당 조항의 문구가 변경되어 온 것은 수범자들이 그 의미를 좀 더 쉽게 이해하게 하기 위한 입법기술적 고려에서 비롯된 것일 뿐, 해당 조항에 위헌 • 위법적 요소가 있어 이를 제거하거나 잘못된 조세행정을 바로 잡기 위한 반성적 고려에서 비롯된 것은 아니라고 보인다. 또한 2021. 2. 17. 대통령령 제31448호로 전부개정된 현행 국세조세조정법 시행령 제66조 제1항 제1호 및 제2호가 ⁠‘해당 사업연도에 대한 이익잉여금 처분액’이라고 각 규정하고 있는 것도 처분 전 이익잉여금에서 공제하여야 할 이익의 배당이나 사외유출 등이 배당 가능한 유보소득을 산출하는 대상이 된 해당 사업연도에 이루어질 것을 명시하는 취지인 것으로 볼 수 있다.

4) 이 사건을 보건대, 원고가 2011년 하반기에 홍콩법인으로부터 합계 1,516,000달러를 송금받은 사실, 피고는 1차 부과처분에서 원고가 홍콩법인으로부터 송금받은 위 금액이 사외유출되어 원고에게 배당소득으로 귀속되었다고 보아 원고에게 종합소득세를 부과한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없고, 앞서 든 각 증거와 변론 전체의 취지에 의하면 원고가 위와 같이 2011년 하반기에 홍콩법인으로부터 송금받은 합계 1,516,000달러는 홍콩법인의 2011 사업연도 이익잉여금 처분액 중 원고에 대한 이익의 배당금 또는 잉여금의 분배금에 해당하는 것이거나(구 국세조세조정법 시행령 제31조 제1항 제1호), 최소한 홍콩법인의 2012 사업연도 이익잉여금 처분액 중 원고에 대한 상여금 또는 그 밖의 사외유출(같은 시행령 제31조 제1항 제2호)에 해당하는 것이라고 보아야 할 것이어서, 이는 원고에게 배당 가능한 유보소득을 산출함에 있어 홍콩법인의 2011사업 연도 말 처분 전 이익잉여금으로부터 공제되어야 한다고 봄이 타당하다.

그런데 피고는 홍콩법인의 2011 사업연도의 전체 당기순이익 3,052,087달러에서 2011 사업연도 상반기의 당기순이익 1,609,285달러를 공제한 나머지인 1,442,802달러를 배당 가능한 유보소득으로 산출하여 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분을 한 사실은 당사자 사이에 다툼이 없거나 갑 제11호증의 8, 9의 각 기재에 의하여 이를 인정할 수 있다. 위 인정사실에 의하면 위 배당 가능한 유보소득 1,442,802달러에서 원고가 2011년 하반기에 홍콩법인으로부터 송금받은 합계 1,516,000달러를 공제하면 배당 가능한 유보소득으로 산출 가능한 처분 전 이익잉여금은 전혀 남지 아니한다고 보아야 하고, 달리 홍콩법인의 2011 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득 중 원고에게 귀속될 것으로서 배당받은 것으로 보아야 할 금액이 존재한다는 것을 인정할 만한 아무런 증거가 없다.

5) 피고는 이와 관련하여, 홍콩법인의 재무제표에는 원고가 2011년에 송금받은 1,516,000달러를 배당결의 등의 방법으로 처분하여 차감한 내역이 확인되지 아니하고, 위 1,516,000달러는 2011사업연도 이전에 배당결의가 이루어진 것으로서 사후에 아직 지급되지 아니한 배당금을 실제 지급한 것에 불과하여 2011년 하반기의 당기순이익에 영향이 없으며, 홍콩법인이 2011년 하반기 당기순이익 1,442,802달러를 배당의 재원으로 하면서도 이를 초과한 1,516,000달러를 원고에게 송금하는 방법으로 배당을 실시하였다는 것은 모순이라는 취지로 주장한다.

  그러나 구 국세조세조정법 시행령 제31조 제1항 제1호 및 제2호에서 배당 가능한 유보소득을 산출함에 있어 처분 전 이익잉여금에서 해당 사업연도의 이익잉여금 처분액 중 이익의 배당금, 잉여금의 분배금, 상여금, 퇴직급여 및 그 밖의 사외유출에 의한 금액을 공제하도록 하는 것은 위와 같은 배당이나 사외유출 등의 방법으로 이익잉여금의 처분이 이루어진 경우 이는 이미 처분이 실질적으로 완료되어 내국인에게 배당소득으로 귀속이 이루어진 금액이므로 그 처분액을 제외하여 계산하도록 함으로써 이중과세를 방지하고 과세의 형평을 도모하고자 하는 데에 목적이 있다고 보아야 하는 점, 위 제31조 제1항 제2호는 ⁠‘그 밖의 사외유출’에 대해서도 널리 배당 가능 유보소득의 산출에 있어 처분 전 이익잉여금에서 공제하도록 정하고 있는 점 등에 비추어 보면 반드시 특정외국법인의 주주총회 등에서 배당에 관한 결의를 하고 이에 관하여 재무제표에 계상하거나 기재한 것만이 위 조항에 따른 처분 전 이익잉여금으로부터의 공제가 가능하다고 보기는 어렵다. 또한 구 국제조세조정법 시행령 제31조 제1항 제1호 및 제2호는 해당 사업연도에 이익배당이나 잉여금 분배, 상여금 • 퇴직급여의 지급이나 그 밖의 방법에 의한 사외유출의 방법으로 이익잉여금이 처분된 경우 배당 가능한 유보소득의 산출에 있어 그 금액을 처분 전 이익잉여금에서 공제하도록 규정하고 있을 뿐이므로, 특정외국법인에서 배당을 실시하기로 하는 결의가 이루어진 시점이 언제인지, 또는 해당 사업연도 말에 그와 같이 배당 또는 사외유출의 방법으로 처분이 이루어져 내국인에게 귀속된 금액을 초과하는 금액의 이익잉여금이 잔존해 있는지는 이와 관련하여 문제될 여지가 없다. 그러므로 피고의 위 각 주장은 모두 받아들이기 어렵다.

나. 소결론

그러므로 구 국세조세조정법 제17조 제1항 및 같은 법 시행령 제31조 제1항에 따라 홍콩법인의 2011 사업연도 말 현재 배당 가능한 유보소득으로서 원고가 배당받은 것으로 보아야 할 원고에 대한 귀속 금액이 존재함을 전제로 한 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분은 위법하여 취소되어야 한다(위와 같은 이유에서 이 사건 2012년 귀속 종합소득세 부과처분이 위법하다고 인정하는 이상, 2차 세무조사가 위법한 재조사에 해당한다거나, 원고에게 이 사건 2012년 귀속 종합소득세를 신고 • 납부할 것을 기대하는 것이 무리이고 그 의무위반을 탓할 수 없는 정당한 사유가 있어 이 부분 가산세 부과처분이 취소되어야 한다는 원고의 나머지 주장들에 대하여는 더 나아가 판단하지 아니한다）.

6. 결론

그렇다면, 원고의 이 사건 청구는 위 인정 범위 내에서 이유 있어 인용하고, 나머지 청구는 이유 없어 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 인천지방법원 2022. 10. 27. 선고 인천지방법원 2020구합56289 판결 | 국세법령정보시스템