요지

구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호에서 열거한 평가방법은 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이므로 비교토지에 대한 감정과정에서 산출된 단가로 산정한 가액이 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액으로 시가로 볼 수 있음

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고가 부담한다.

청 구 취 지

피고가 2017. 9. 1. 원고들에 대하여 한 별지 1. 부과처분 등 목록 피고 처분내역란 기재 각 상속세 부과처분(가산세 포함) 중 ⁠‘취소청구세액’란 기재 각 금액 부분을 모두 취소한다.

이 유

1. 처분의 경위

가. 장AA가 2015. 12. 21. 사망하여(이하 장AA를 ’망인‘이라 한다), 원고들은 망인의 상속인으로서 ○○시 ○○구 ○○동 225-2 임야 19,885㎡(이하 ’쟁점 토지‘라 한다)를 포함한 망인 소유 재산을 상속하였다.

나. 원고들은 2016. 6. 30. 피고에게 쟁점 토지를 포함한 상속재산가액을 12,178,990,978원으로 평가하여 상속세로 2,229,210,096원을 신고하고, 연부연납세, 물납세액을 제외한 349,956,696원을 납부하였다. 당시 원고들은 위와 같이 상속세를 신고․납부하면서 구 상속세 및 증여세법(2016. 1. 19. 법률 제13796호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제60조에 따라 쟁점 토지의 시가를 산정하기 어렵다고 보아 구 상증세법 제61조 제1항 제1호에서 정한 개별공시지가를 기준으로 쟁점 토지의 가액을 441,447,000원(= 1㎡당 22,200원 × 19,885㎡)으로 평가하였다.

다. 한편 쟁점 토지는 당초 ○○시 ○○구 ○○동 225-2 임야 21,421㎡(이하 ⁠‘분할 전 토지’라 한다)에서 ○○-○○간 고속도로 사업(이하 ⁠‘이 사건 사업’이라 한다)이 시행되면서 그 고속도로 부지로 편입된 ○○시 ○○구 ○○동 225-3 임야 1,536㎡(이하 ⁠‘비교토지’라 한다)가 2015. 11. 11. 분할되고 남은 것이었다. 비교토지는 이 사건 사업 진행과정에서 3개 감정평가기관의 감정을 거쳐 2015. 11. 10. 기준 1㎡당 가격이 104,666원으로 감정되었고, 국가는 2015. 12. 1. 망인으로부터 비교토지를 160,768,000원(≒ 1㎡당 104,666원 × 1,536㎡)에 협의 취득하여 2015. 12. 9. 그 소유권이전등기를 마쳤다.

라. DD지방국세청장은 2017. 2. 2.부터 2017. 6. 11.까지 망인의 상속인들에 대한 상속세 조사를 실시하여 쟁점 토지의 시가를 비교토지의 단가인 1㎡당 104,666원을 기초로 2,081,283,410원으로 평가하여 원고들의 신고가액과의 차액을 상속재산가액에 산입한 세무조사결과를 통지하였다.

마. 이에 피고는 원고들의 상속세 과세가액을 증액하고, 상속세 공제액을 줄여 결정세액을 3,453,801,663원으로 정한 후 원고들의 신고세액과의 차액 1,314,193,550원(가산세 포함)을 2017. 9. 1. 원고들에 대하여 별지 1. 목록의 피고 처분 내역 차감고지세액란 기재와 같이 결정․고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

바. 원고들은 2017. 11. 6. 이에 불복하여 국세청장에게 심사청구를 하였으나, 국세청장은 2018. 2. 26. 심사청구를 기각하였다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1에서 12호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론

전체의 취지

2. 처분의 적법 여부

가. 원고들의 주장

다음과 같은 이유로 쟁점 토지의 시가를 비교토지의 매매단가를 기준으로 산정할 수 없고, 쟁점 토지에 대해 그 외 달리 시가를 인정할 자료가 없어 시가를 산정하기 어려운 경우에 해당하므로, 쟁점 토지의 가액은 구 상증세법 제61조 제1항 제1호가 정한 보충적 평가방법인 개별공시지가를 기준으로 평가하여 이를 시가로 보아야 한다.

따라서 비교토지의 매매단가를 기준으로 쟁점 토지의 시가를 산정한 이 사건 처분은 별지 1. 목록의 취소청구세액의 범위 내에서 위법하므로 취소되어야 한다.

1) 상속개시 당시 쟁점 토지와 비교토지는 이미 분할되어 다른 필지의 토지로 존재하였으므로, 비교토지의 매매단가는 구 상속세 및 증여세법 시행령(2016. 2. 5. 대통령령 제26960호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법 시행령’이라 한다) 제49조 제1항 각 호에서 정한 당해 재산에 대한 매매가액1) 또는 감정가액으로 볼 수 없다.

2) 쟁점 토지는 비교토지와 그 면적, 이용상황이 현저히 다르므로, 비교토지의 매매단가는 구 상증세법 시행령 제49조 제5항이 정한 유사한 재산에 대한 매매가액 또는 감정가액으로도 볼 수 없다.

나. 관계 법령

별지 2. 관계 법령 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 쟁점 토지와 비교토지는 분할 전 토지에서 각 분할된 토지들로 모두 그 지목이 임야이고, 국토의 계획 및 이용에 관한 법률상의 자연녹지지역, 개발제한구역의 지정 및 관리에 관한 특별조치법상의 개발제한구역으로 지정되어 있으며, 별지 3. 도면과 같이 서로 인접해 있다.

2) 쟁점 토지는 그 면적이 19,885㎡로 산의 저지대부터 고지대에 걸쳐 위치하고 있다. 쟁점 토지의 고지대와 중지대 부분에는 수목이 심겨 있고, 저지대 부분은 인근의 논밭에 접해있다. 비교토지는 그 면적이 1,536㎡로 산의 고지대에 위치하고 있는데, 해당부분에 전부 수목이 심겨 있다.

3) 쟁점 토지는 금양임야로 신고된 토지로 묘지 2기가 존재하고 있다. 반면, 비교토지에는 묘지가 없다.

4) 2016. 1. 1. 기준 쟁점 토지의 개별공시지가는 1㎡당 35,300원이고, 비교토지의 개별공시지가는 1㎡당 30,900원이다.

5) 이 사건 사업 진행 과정에서 비교토지를 감정한 3곳의 감정평가법인[㈜EE감정평가법인, ㈜FF감정평가법인, ㈜GG감정평가법인]은 비교표준지로 개발제한구역, 녹지지역인 곳을 선정하였고, 비교토지가 아닌 분할 전 토지를 기준으로 가로조건, 접근조건, 환경조건, 획지조건 등 개별적 특성판단을 하였다. 비교토지의 매매단가는 각 감정평가법인이 산정한 비교토지에 대한 매매단가를 산술평균한 금액인데, 각 감정평가법인의 비교토지에 대한 매매단가 산출근거는 다음과 같다(각 감정평가법인이 인정한 비교표준지 가격 33,500원, 시점수정치 1.00675, 지역요인 1은 모두 같다).

[표 생략]

6) 위 세 곳의 감정평가법인의 감정서에는 모두 ⁠“본건 토지 중 일부만이 당해 공익사업에 편입될 경우 토지 전체에 대한 상황을 기준으로 평가하되 편입부분과 잔여부분의 가치가 다른 경우 편입부분의 가치를 기준으로 평가하였음”이라는 기재가 있다.

위 세 곳의 감정평가법인은 위 기재의 의미가 ⁠“한 필지의 토지라 하여도 이용상황 또는 용도지역 등이 달라서 가치가 상이한 경우에는 이를 구분하여 평가한다.”는 의미라고 회신하고 있다. 또한, 위 감정서에는 위 ⁠‘기타요인’을 산정한 근거에 대하여 ⁠“인근의 정상거래사례나 보상선례를 기초로 하였다.”고 기재되어 있다.

7) 한편 GG감정평가법인의 감정서에는 ⁠“취득하는 토지의 보상평가에 있어 공법상 제한을 받은 토지에 대하여는 제한받는 상태로 평가하되 공법상 제한이 당해 공익사업의 시행을 직접 목적으로 하여 가하여진 경우에는 제한이 없는 상태를 상정하여 평가하며 당해 공익사업을 직접 목적으로 하여 용도지역 또는 용도지구 등이 변경된 토지에 대하여는 변경되기 전의 용도지역 또는 용도지구 등을 기준으로 평가하였다.”는 내용이 기재되어 있고, EE감정평가법인의 감정서에는 ⁠“당해 사업으로 인한 개발이익 포함 여부는 검토하지 아니하였고, 본 사업이 일반도로가 아닌 고속도로 건설사업으로서 개발이익이 반영되어 있다고 판단하기 어려움.”이라는 내용이 기재되어 있다.

[인정 근거] 다툼 없는 사실, 갑 제4, 6, 13, 14, 15호증, 을 제2, 3호증의 각 기재 및영상, 변론 전체의 취지

라. 관련 법리

1) 구 상증세법 제60조 제1항 본문은 ⁠“이 법에 따라 상속세가 부과되는 재산의 가액은 상속개시일 현재의 시가에 따른다.”고 규정하고, 같은 조 제2항은 ⁠“제1항에 따른 시가는 불특정 다수인 사이에 자유롭게 거래가 이루어지는 경우에 통상적으로 성립된 다고 인정되는 가액으로 하고 수용가격․공매가격 및 감정가격 등 대통령령으로 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것을 포함한다.”고 규정하고 있다. 그리고 구 상증세법 시행령 제49조 제1항은 ⁠“법 제60조 제2항에서 ⁠‘수용․공매가격 및 감정가액 등 대통령령이 정하는 바에 따라 시가로 인정되는 것’이란 평가기준일 전후 6개월 이내 기간 중 매매․감정․수용․경매(민사집행법에 따른 경매를 말한다) 또는 공매가 있는 경우에 다음 각 호의 어느 하나에 따라 확인되는 가액을 포함한다.”라고 규정하면서, 제1호 본문에서 해당 재산에 대한 매매사실이 있는 경우에는 그 거래가액을, 제2호에서 해당재산에 대하여 2 이상의 기획재정부령이 정하는 공신력 있는 감정기관이 평가한 감정가액이 있는 경우에는 그 감정가액의 평균액을, 제3호에서 해당 재산에 대하여 수용․경매 또는 공매사실이 있는 경우에는 그 보상가액․경매가액 또는 공매가액을 들고 있으며, 같은 조 제5항은 ”제1항의 규정을 적용함에 있어서 해당 재산과 면적․위치․용도및 종목이 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 같은 항 각 호의 어느 하나에 해당하는 가액이 있는 경우에는 해당 가액을 법 제60조 제2항의 규정에 의한 시가로 본다.”라고 규정하고 있다.

위와 같이 구 상증세법 제60조는 제1항에서 상속 또는 증여재산의 평가에 있어서 시가주의 원칙을 선언하고 있고, 제2항에서 그 시가가 일반적이고 정상적인 거래에 의하여 형성된 것으로서 객관적인 교환가치를 적정하게 반영한 것이어야 함을 전제로 시가로 인정될 수 있는 대략적인 기준을 제시하면서 그 구체적인 범위를 대통령령으로 정하도록 위임하고 있는데, 그 위임을 받은 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호에서 과세대상인 ⁠‘해당 재산’에 대한 거래가액 등을 시가로 규정한 것은 상속 또는 증여재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이다. 그리고 구 상증세법 제60조 제2항이 과세대상인 ⁠‘해당 재산’에 대한 거래가액 등만을 시가에 포함하도록 한정하고 있지 않은 이상, 구 상증세법 시행령 제49조 제5항에서 과세대상인 해당 재산과 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 거래가액 등을 시가로 보도록 규정한 것은 모법인 구 상증세법 제60조 제2항이 예정하고 있는 시가의 범위를 구체화․명확화한 것이다(대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두5098 판결, 대법원 2010. 1. 14. 선고 2007두23200 판결 등 참조).

2) 한편 시가란 원칙적으로 정상적인 거래에 의하여 형성된 객관적 교환가치를 의미한다. 따라서 거래가액을 상속개시 당시의 시가라고 할 수 있기 위하여는 객관적으로 보아 그 거래가액이 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 사정이 있어야 하고, 또한 상속개시 당시와 위 거래일 사이에 그 가격의 변동이 없어야 한다. 다만 시가는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액도 포함되는 개념이므로 공신력 있는 감정기관의 감정가액도 시가로 볼 수 있다(대법원 1998. 7. 10. 선고 97누10765 판결, 대법원 2001. 8. 21. 선고 2000두5098 판결 등 참조).

3) 구 상증세법 제61조 제1항, 제3항, 제61조 제1항 제1호에 의하면, 상속재산의 평가는 상속개시 당시의 시가에 의하고, 개별공시지가에 의한 평가는 상속개시 당시의 시가를 산정하기 어려운 때에 한하여 비로소 택할 수 있는 보충적인 평가방법이다(대법원 1995. 6. 13. 선고 95누23 판결 등 참조).

마. 판단

1) 원고는 비교토지에 대한 감정가격은 쟁점 토지에 대한 것이 아니므로 이를 구 상증세법 제60조 제2항, 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호에서 정한 쟁점 토지의 시가로 볼 수 없고, 쟁점 토지는 비교토지와 그 면적, 이용상황이 현저히 달라 비교토지에 대한 감정가격을 구 상증세법 시행령 제49조 제5항에서 정한 쟁점 토지의 시가로 볼 수도 없으므로, 보충적 평가방법인 개별공시지가에 의하여 쟁점 토지의 가액을 평가하여야 한다고 주장한다. 그러나 앞서 본 법리에 비추어 구 상증세법 시행령 제49조 제1항 각 호에서 열거한 평가방법은 상속재산의 시가로 볼 수 있는 대표적인 경우를 예시한 것이므로, 비교토지에 대한 감정과정에서 산출된 비교토지에 대한 ㎡당 매매단가로 산정한 쟁점 토지의 가액이 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액으로 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영하고 있다고 볼 수 있다면 이를 쟁점토지의 시가로 볼 수 있고, 이 경우 보충적 평가방법인 개별공시지가에 의해 평가한 가액이 아니라 위와 같이 산정된 쟁점 토지의 시가에 따라 상속세재산가액을 정함이 타당하다.

2) 위 인정사실과 을 제5호증의 기재에 변론 전체의 취지를 종합하여 인정되는 다음과 같은 사정들을 종합하면, 비교토지가 국가에 협의취득 될 때 인정된 비교토지의 매매단가 104,666원은 쟁점 토지의 시가를 산정할 수 있는 객관적이고 합리적으로 평가된 단가가 될 수 있고, 이를 기초로 산정한 쟁점 토지의 가액은 일반적이고도 정상적인 교환가치를 적정하게 반영한 시가라고 봄이 타당하므로, 이에 의하여 쟁점 토지의 상속개시 당시 가액을 평가한 이 사건 처분에 위법이 있다고 보기 어렵다.

① 비교토지의 매매단가는 세 곳의 감정기관이 비교토지의 모토지인 분할 전 토지를 기준으로 비교표준지와 분할 전 토지 사이의 지역요인, 개별요인, 기타요인 등을 고려하여 분할 전 토지의 1㎡당 단가를 산정하고, 이를 산술평균하여 산정한 것이다.

즉, 비교토지의 매매단가는 비교토지를 기초로 하여 산정된 것이 아니고, 분할 전 토지의 면적, 위치, 이용상황 등을 모두 고려하여 산정된 것이므로, 위 매매단가는 결국 분할 전 토지에 대한 것이라고 볼 수 있다. 나아가 이러한 감정가액은 공신력 있는 세 곳의 감정기관의 감정평가를 거쳐 산출된 것이므로 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 가액으로 볼 수 있다.

원고는 위 비교토지의 매매단가는 수용으로 인해 개발제한구역의 해제효과를 받는 비교토지를 기초로 산정된 것이고 분할 전 토지를 기초로 산정된 것이 아니라고 주장한다. 그러나 앞서 본 바와 같이 세 곳의 감정기관이 모두 분할 전 토지를 기초로 1㎡당 단가를 산정하였다고 밝히고 있고, 개발제한구역은 이 사건 사업의 시행을 직접목적으로 한 행정제한이 아니어서 원칙적으로 감정평가를 함에 있어서는 고려되어야 할 것이 아니며, 실제로 위 각 감정서의 비교표준지도 개발제한구역 내의 토지로 결정되어 있으므로, 위 각 감정은 비교토지가 개발제한구역으로 지정되어 있음을 전제로 한 감정임을 알 수 있다. 또한 세 곳의 감정기관은 비교토지의 기타요인의 수정치를 2.9로 인정하였는데, 이는 기타 보상선례나 매매거래 가액을 반영한 것이라고 회신하고 있으므로, 이러한 기타요인의 수정치가 개발제한구역의 해제를 원인으로 한 것이라고 볼 수도 없으며, 오히려 실 교환가치를 적절하게 평가하기 위해 반영한 수치로 보인다.

② 분할 전 토지와 쟁점 토지를 비교하면, 그 면적, 위치, 용도, 이용상황이 거의 비슷하고, 다만 분할 전 토지 면적의 약 7.17%에 불과한 분할 전 토지의 한 쪽 끝부분에 있던 비교토지가 분할되면서 분할 전 토지가 쟁점 토지가 되었을 뿐이다. 원고들의 상속일을 기준시점으로 한 쟁점 토지에 대한 감정평가(을 제5호증)에 의하더라도 쟁점토지의 상속개시 당시 단가는 105,000원/㎡로 확인되는바, 이는 분할 전 토지의 단가인 104,666원/㎡와 거의 비슷하고, 원고들이 주장하는 개별공시지가인 22,200원/㎡와는 현저한 차이가 있다. 따라서 분할 전 토지의 단가는 과세대상인 쟁점 토지와 동일하거나 유사한 다른 재산에 대한 단가로 볼 수 있다.

③ 하나의 토지가 수용 등으로 분할되는 경우 수용되지 못하고 남은 토지가 당초의 형상, 이용 상황을 유지하지 못하여 남은 토지의 가격이 감소되는 경우가 종종 있다. 그러나 이 사건의 경우 세 곳의 감정기관이 작성한 감정서에는 ⁠“본건 토지 중 일부만이 해당 공익사업에 편입되는 경우 토지 전체에 대한 상황을 기준으로 평가하되 편입부분과 잔여부분의 가치가 다른 경우 편입부분의 가치를 기준으로 평가하였다.”는 내용이 기재되어 있고, 당시 감정평가가 분할 전 토지를 기준으로 이루어졌으므로, 세 곳의 감정기관의 감정결과 편입부분(비교토지)과 잔여부분(쟁점토지)의 가치가 분할 전후로 다르지 않다고 평가한 것으로 보인다. 따라서 쟁점 토지의 가격이 비교토지가 분할됨으로 인해 분할 전 토지에 비하여 하락한 것으로 보기도 어렵다. 실제로 비교토지가 분할된 이후인 2016. 1. 1. 기준 쟁점토지의 개별공시지가는 비교토지의 개별공시지가보다 높게 책정되었다.

④ 비교토지에 대한 감정의 산정기준일은 2015. 11. 10.이고, 상속개시일은 2015. 12. 21.이어서 약 40일 정도밖에 차이가 나지 않는다. 그리고 위 시간 동안 특별히 쟁점 토지의 가격이 달라졌다는 사정도 발견되지 않는다.

⑤ 쟁점토지가 개발제한구역이고, 분묘가 존재한다고 하더라도 그러한 사정만으로 쟁점토지의 거래가 거의 이루어지지 아니하여 그 객관적인 교환가치가 제대로 평가될 수 없다고 보기는 어렵다. 그뿐만 아니라 시가는 객관적이고 합리적인 방법으로 평가된 감정가액도 포함되는 것이므로, 감정을 거쳐 산정된 비교토지의 매매단가, 즉 분할 전 토지의 매매단가도 쟁점 토지의 가액 산정을 위한 자료로 삼을 수 있다.

3. 결론

그렇다면 원고들의 이 사건 청구는 이유 없으므로 이를 모두 기각하기로 하여 주문 과 같이 판결한다.

출처 : 의정부지방법원 2020. 06. 04. 선고 의정부지방법원 2018구합13822 판결 | 국세법령정보시스템