요지

이 사건은 기초적 사실관계는 동일하므로 처분사유 추가 가능하며, 이 사건 법인은 허위 매출만 있을 뿐 증여당시 매출 및 관련비용 발생이 전혀 없어 휴업법인으로 봄이 상당하고, 구 상증세법 제41조 제1항의 증여이익 산정규정인 구 상증세법 제31조 제6항이 무효인 경우에는 무효인 내용으로 개정되기 이전의 시행령 조항을 적용하여 증여이익을 산출할 수 있음.

판결내용

판결 내용은 붙임과 같습니다.

상세내용

주 문

1. 원고들의 청구를 모두 기각한다.

2. 소송비용은 원고들이 부담한다.

  이 유

1. 처분의 경위

가. 원고들은 전AA의 자녀들로서 2012. 4. 30. 당시 아래 표와 같이 주식회사 지** ⁠(이하 ⁠‘소외 법인’이라 한다)의 발행주식 10,000주(액면가 1주당 5,000원) 전부를 보유하고 있었다.

나. 소외 법인은 2012. 4. 30. 원고들의 아버지 전AA으로부터 서울 **구 *동 **9-2 대 833.8㎡ 및 그 지상 2층 건물, 같은 동 **9-12 대 946.5㎡, 같은 동 **9-19 대 179.8㎡ 및 그 지상건물(이하 위 토지와 건물을 함께 ⁠‘이 사건 부동산’이라 한다)을 증여받고 이에 따른 자산수증이익 8,081,443,520원을 계상하여 2012 사업연도 법인세 1,591,841,312원을 신고․납부하였다.

다. **지방국세청장은 원고들과 특수관계에 있는 전AA이 소외 법인에 이 사건 부동산을 증여함에 따라 소외 법인의 주식가치가 상승한 것은 원고들이 특수관계에 있는 전AA으로부터 우회적인 방법으로 증여를 받은 것으로 볼 수 있다는 취지의 과세자료를 피고들에게 통보하였다.

라. 이에 따라 피고들은, ⁠‘원고들이 소외 법인을 인수한 후 전AA이 위 법인에 이 사건 부동산을 증여하여 위 법인이 부동산 임대업을 하는 법인으로 전환됨에 따라 원고들이 보유한 소외 법인 주식의 가치가 상승하게 된 것은 구 상속세 및 증여세법(2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정되기 전의 것, 이하 ⁠‘구 상증세법’이라 한다) 제42조 제1항 제3호 소정에서 정한 ⁠‘사업양도’의 방법으로 원고들 소유의 소외 법인 주식가치가 상승하는 이익을 얻은 것이라고 보고, 구 상증세법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령제25195호로 개정되기 전의 것, 이하 같다) 제31조의9 제1항 제5호 나목의 규정대로 소외 법인이 전AA으로부터 이 사건 부동산을 증여받기 전의 주식평가가액(0원)과 증여받은 후의 주식평가가액(1주당 664,869원)의 차액인 6,648,690,000원(= 664,869원 ×10,000주)을 증여재산가액으로 하여 원고들의 각 지분(1/4)에 따라 아래 표 기재와 같이 원고들에게 2012. 4. 30. 증여분 증여세를 각 결정․고지하였다(이하 ⁠‘이 사건 처분’이라 한다).

마. 원고들은 조세심판원에 심판청구를 하였으나, 조세심판원은 2016. 10. 26. 원고들의 청구를 모두 기각하였다.

바. 피고들은 이 사건 소가 제기된 이후 2017. 4. 17. 제출한 답변서에서, ⁠‘소외 법인은 구 상증세법 제41조 제1항의 휴업 중인 법인에 해당하고, 전AA이 소외 법인에 재산을 무상으로 제공하는 거래를 하여 위 법인의 주주인 원고들에게 이익을 증여하였으므로, 피고들은 위 규정 및 구 상증세법 시행령 제31조 제6항 제1호에 따라 원고들에게 증여세를 과세할 수 있다’는 이유를 주위적 처분사유로 추가하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제1호증 내지 제8호증, 제12호증, 을 제1, 9호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

2. 이 사건 처분의 적법여부

가. 원고들의 주장

1) 피고들이 이 사건 소송 계속 중 추가한 ⁠‘전AA이 휴업 중 법인인 소외 법인에 재산을 무상으로 제공하여 소외 법인의 주주인 원고들에게 이익을 증여한 경우로서 구 상증세법 제41조 제1항에 따른 과세대상’이라는 처분사유는 이 사건 처분사유와 과세 원인이 되는 기초사실을 달리하는 것이므로 처분사유로 추가할 수 없다.

위와 같은 처분사유의 추가가 가능하다고 하더라도, 소외 법인은 2011년에 실제 매출이 존재하였을 뿐 아니라, 실제로 부동산 임대업을 영위하기 위한 준비단계에 있었고 이 사건 부동산을 증여받은 데 대한 법인세도 납부하였는바, 소외 법인을 단지 증여세를 회피하기 위한 도관으로 볼 수도 없다. 이처럼 증여받은 재산에 대하여 정상적으로 법인세를 납부한 경우까지 구 상증세법 제41조 제1항을 적용하는 것은 수증재산에 대하여 법인세를 납부하지 않은 휴․폐업법인의 주주에게 증여세를 부과하려는 입법취지 및 조세평등주의나 과잉금지의 원칙에도 위배된다. 소외 법인은 구 상증세법 제41조 제1항 소정의 휴․폐업법인에 해당하지 않으므로, 이 사건 부동산의 증여로 인하여 원고들이 얻은 이익은 위 조항에 따른 과세대상에 해당하지 않는다.

설령 소외 법인이 휴업 중인 법인에 해당한다고 하더라도, 대법원 2017. 4. 20. 선고2015두45700 판결은 구 상증세법 시행령 제31조 제6항이 모법인 구 상증세법 제41조제1항의 규정취지에 반하고 위임범위를 벗어나 무효라고 판시하였는바, 원고들이 취득한 증여이익을 계산할 근거규정도 없으므로, 결국 구 상증세법 제41조 제1항에 근거하여서는 원고들에게 증여세를 과세할 수 없다.

2) 구 상증세법 제42조 제1항 제3호는 사업양수․양도, 법인의 조직변경 등에 의하여 소유지분이나 가액변동에 따른 이익이 발생한 경우에만 과세하는 규정으로서, 여기서의 ⁠‘사업양도’는 단순한 자산의 양도가 아니라 모든 사업시설 및 영업권, 채권, 채무 등 일체의 인적․물적 권리와 의무 등 양도인의 법률상 지위를 그대로 승계시키는 것을 의미한다. 따라서 전AA이 소외 법인에 이 사건 부동산을 증여한 행위는 구 상증세법 제42조 제1항 제3호에서 정하고 있는 사업양수도․사업교환 및 법인의 조직변경 등에 해당하지 않는다. 그리고 소외 법인은 이미 이 사건 부동산을 증여받아 순자산이 증가한 데 대한 법인세를 납부하였으므로, 구 상증세법 제42조 제1항 제3호를 적용하여 원고들에게 재차 증여세를 과세할 수 없다.

3) 이 사건 부동산의 증여로 원고들이 얻은 이익에 대하여 개별 가액산정규정인 구 상증세법 제42조 제1항 및 제41조 제1항이 적용될 수 없는 이상, 일반규정인 같은 법 제2조 제3항에 의하여 원고들에게 증여세를 과세할 수도 없다.

나. 관계 법령

별지 기재와 같다.

다. 인정사실

1) 소외 법인은 석유화학제품 수출입업 및 도소매업 등을 목적사업으로 하여 2002. 9. 10. ⁠‘주식회사 이엔FFF’이라는 상호로 설립된 법인으로, 2010. 1. 15. 주식회사 오후GGG로, 2011. 3. 31. 주식회사 트랜HHH로 상호가 변경되었다가, 원고들이 2011. 8. 17. 소외 법인의 주식 각 25%씩 합계 100%를 취득한 이후인 2011. 9. 1. 주식회사 지**로 상호가 변경되고, 같은 날 이 사건 부동산 소재지로 본점을 이전하였다.

2) 소외 법인의 2002년부터 2012년까지의 법인세 신고내역에 의하면, 위 기간 중 소외 법인의 수입금액은 2002 사업연도 1,620,508,756원, 2003 사업연도 4,668,708,409원, 2004 사업연도 46,312,486원이었으나, 2005, 2006, 2007, 2008 사업연도에는 수입금액이 없었고, 2009, 2010 사업연도에는 각 1,000,000원의 수입금액이, 2011 사업연도에는 5,127,695원의 수입금액이, 2012 사업연도에는 60,000,000원의 수입금액이 발생하였다. 다만 2012 사업연도의 수입금액은 이 사건 부동산을 증여받은 이후 그 임대료로 발생한 것이다.

3) 소외 법인의 2011 사업연도의 수입금액 5,127,695원은 상품매출 3,127,695원, 기타매출 2,000,000원으로 구성된다. 그 중 상품매출 3,127,695원은 소외 법인이 2011. 11. 15. 코리언JJJ** 주식회사(이하 ⁠‘코리언JJJ’라고 한다)로부터 코일(알루미늄 와이어)을 3,115,105원에 공급받아서 같은 날 한일KKK에 3,127,695원에 공급한 금액인데, 당시 코리언JJJ는 전AA이 최대주주이자 대표이사로 있던 법인으로서, 한일KKK와 계속적인 거래관계에 있었다. 2011 사업연도의 기타매출 2,000,000원은 원고들이 소외 법인 주식을 인수하기 전인 2011. 4. 8. 및 2011. 6. 9. 소외 법인이 세진LLL 주식회사에 각 1,000,000원 상당의 매출을 한내역인데 전자세금계산서에 기재된 세진LLL 주식회사와 소외 법인(당시 상호 주식회사 트랜HHH)의 사업장 주소가 동일하다. 소외 법인은 소액의 매출이 있는 2009 사업연도부터 이 사건 부동산 증여일인 2012. 4. 30.까지 급여, 임차료, 접대비지출 내역이 전혀 없다.

4) 전AA은 2012. 3. 23. 소외 법인의 대표이사로 취임하였고, 2012. 4. 30. 소외 법인에 이 사건 부동산을 증여하였는데, 그 증여증서(갑 제5호증)에는 ⁠‘전AA이 이 사건 부동산을 소외 법인에게 증여한다’고만 기재되어 있고, 이 사건 부동산에 관한 고용계약 등 임대사업에 관한 별도의 양도양수 계약은 존재하지 않는다. 소외 법인은 이 사건 부동산을 8,418,812,824원(= 토지 8,239,666,572원 + 건물 179,146,252원)으로 평가하여 자산수증이익을 8,081,443,5200원으로 반영한 2012 사업연도 법인세1,591,841,312원을 신고‧납부하였다.

5) 소외 법인은 2012. 5. 8. 사업자등록에 부동산업과 상가 및 토지 임대업을 추가하였고, 2013년 5월경부터는 이 사건 부동산의 개발을 위한 컨설팅을 받기도 하였다.

소외 법인은 2014년 9월경 이 사건 부동산 중 건물을 철거한 후 그 무렵부터 2016년말까지 그 나대지를 주택전시장이나 주차장 용지로 임대하였고, 2016. 6. 17. 위 대지에 수익형 부동산인 오피스텔을 신축하기 위한 설계용역계약을 체결한 후, 2016. 11.15. **구청장으로부터 지하 5층, 지상 15층의 오피스텔 건축허가를 받고, 2017년 4월경 주택임대사업자로 등록하였다.

6) 소외 법인은 2012. 4. 30. 이 사건 부동산을 증여받은 후부터 이 사건 부동산에 관한 임대료 수입이 발생하였는데, 2014년 9월 말까지는 원고 전BB(월 2,200,000원) 및 코리언JJJ(월 5,300,000원)로부터의 임대료 수입만 발생하다가, 2014년 10월경부터 대림산업 주식회사에게 주택전시장으로 임대하는 등(2014년 10월부터2015년 9월까지 1년분 임대료 990,000,000원)으로 제3자로부터의 임대료 수입이 발생하였다.

[인정근거] 다툼 없는 사실, 갑 제3호증 내지 제30호증, 을 제1호증 내지 제20호증(각 가지번호 포함)의 각 기재, 변론 전체의 취지

라. 판단

1) 이 사건 부동산의 증여로 원고들이 얻은 이익을 구 상증세법 제41조 제1항, 구 상증세법 시행령 제31조 제6항에 따라 과세할 수 있는지 여부

가) 처분사유 추가변경의 가부

과세처분취소소송의 소송물은 과세관청이 결정한 세액의 객관적 존부이므로, 과세관청으로서는 소송 도중 사실심 변론종결 시까지 당해 처분에서 인정한 과세표준 또는 세액의 정당성을 뒷받침할 수 있는 새로운 자료를 제출하거나 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 그 사유를 교환·변경할 수 있고, 반드시 처분 당시의 자료만에 의하여 처분의 적법 여부를 판단하여야 하거나 처분 당시의 처분사유만을 주장할 수 있는 것은 아니다(대법원 2002. 10. 11. 선고 2001두1994 판결, 대법원 2011. 1. 27. 선고 2009두1617 판결 등 참조).

이 사건 처분의 당초 처분사유와 이 사건 계속 중 주위적으로 추가된 처분사유는 원고들이 주식 100%를 보유한 소외 법인에 전AA이 이 사건 부동산을 증여하였다는 하나의 객관적 사실관계에 관하여 과세요건의 구성과 법적 평가만을 달리할 뿐 과세원인이 되는 기초사실 내지 납세의무자․세목․과세기간으로 구성되는 과세단위를 달리하는 것은 아니므로, 피고들의 처분사유 추가는 처분의 동일성이 유지되는 범위 내에서 이루어진 것이어서 허용된다.

나) 구 상증세법 제41조 제1항의 입법 취지

(1) 구 상증세법 제41조 제1항은 결손금이 있는 법인(결손법인) 및 휴업·폐업중인 법인의 주주 또는 출자자(주주 등)와 특수관계에 있는 자가 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인에 재산을 무상으로 제공하는 등의 거래를 하여 주주 등이 얻은 이익이 1억 원 이상인 경우를 증여세 과세대상으로 하여 증여재산가액 산정에 관하여 규정하고 있다. 이는 결손법인에 재산을 증여하여 증여가액을 결손금으로 상쇄시키는 등의 방법으로 증여가액에 대한 법인세를 부담하지 아니하면서 특정법인의 주주 등에게 이익을 주는 변칙증여에 대하여 증여세를 과세하는 데 취지가 있다. 즉 위 각 규정은 결손법인의 경우 결손금을 한도로 증여이익을 산정하도록 하고, 결손법인 외의 법인의 경우 휴업·폐업 중인 법인으로 적용대상을 한정하고 있다. 이는 정상적으로 사업을 영위하면서 자산수증이익 등에 대하여 법인세를 부담하는 법인과의 거래로 주주 등이 얻은 이익을 증여세 과세대상에서 제외하고자 하는 입법의도에 기한 것이므로, ⁠‘결손법인과의 거래로 인한 이익 중 결손금을 초과하는 부분’이나 ⁠‘휴업․폐업 법인을 제외한 결손금이 없는 법인과의 거래로 인한 이익’에 대하여는 주주 등에게 증여세를 과세하지 않도록 하는 한계를 설정한 것으로 보아야 한다(대법원 2015. 10. 15. 선고 2013두13266 판결 참조).

(2) 이때 휴업 또는 폐업 중인 법인이 주주 등과 특수관계에 있는 자로부터 재산을 무상으로 제공받는 거래를 하고 해당 증여가액에 대한 법인세를 납부한 경우에는 결손법인의 경우와 달리 해당 법인이 법인세를 부담하지 않는 문제는 발생하지 아니한다. 그러나 이 경우에도 휴업 또는 폐업 중인 법인의 주주 등은 특수관계인이 휴업 중인 법인에 증여한 재산으로 인하여 주식의 가치가 상승하는 이익을 얻게 되는바, 구 상증세법 제41조 제1항은 휴업 또는 폐업 중인 법인이 증여가액에 대한 법인세를 납부하였는지 여부를 묻지 않고 휴업 또는 폐업 중인 법인의 주주가 얻은 이익에 대하여도 증여세를 과세할 수 있도록 규정하고 있다.

위 규정은 흑자법인 가운데 휴업 또는 폐업 중인 법인의 경우에만 예외적으로 과세대상에 포함시키고 있는데, 이는 휴업 또는 폐업 중인 법인의 경우 정상적으로 사업활동을 영위하는 법인과 달리, 그 실체나 실질적인 사업활동이 존재하지 않음으로 인하여 주주들이 사업상의 목적은 전혀 없이 큰 대가를 지불하지 않고 그 주식을 취득한 뒤, 이를 이용하여 특수관계인으로부터 재산을 증여받는 것과 같은 효과를 얻으면서도 그에 따른 증여세를 회피하는 수단으로 사용하기 쉽다는 특성이 있고, 휴업 또는 폐업 중인 법인은 사업활동으로 얻는 다른 소득이 없으므로 해당 법인에 대한 증여로 인하여 그 주주가 얻는 이익을 쉽게 특정할 수 있다는 점에 근거한 것으로 보인다. 나아가2014. 1. 1. 법률 제12168호로 개정된 상증세법 제41조는 지배주주와 그 친족이 지배하는 일부 영리법인도 과세대상에 포함시킴으로써 위 규정이 적용되는 흑자법인의 범위를 확대하고 있다. 위와 같은 해당 규정의 문언, 입법취지, 개정연혁 등에 비추어 보면 휴업 중인 법인이 흑자법인으로서 증여받은 재산에 대한 법인세를 납부하였다는 이유만으로 위 규정의 적용대상에서 제외된다고 볼 수는 없다.

따라서 휴업 또는 폐업 중인 법인에 주주 등의 특수관계인이 재산을 무상으로 제공한 경우, 휴업 또는 폐업 중인 법인이 증여받은 재산가액에 대한 법인세를 납부하였는지 여부와 무관하게 휴업 또는 폐업 중인 법인의 주주 등이 얻은 이익에 대하여는 구 상증세법 제41조 제1항 제1호에 근거한 증여세 과세가 가능하다.

다) 소외 법인이 이 사건 부동산을 증여받을 당시 구 상증세법 제41조 제1항의 ⁠“휴업 또는 폐업 중인 법인”에 해당하는지 여부

(1) ⁠“휴업”의 사전적 의미는 ⁠‘사업이나 영업, 작업 따위를 일시적으로 중단하고 하루 또는 한동안 쉼’이다. 다만 앞서 살핀 구 상증세법 제41조 제1항의 입법취지와 규율 대상 등을 고려할 때, 위 규정에서 말하는 휴업은 사업을 계속적으로 운영하는 도중에 영업을 하루 또는 며칠 동안 쉬는 경우까지 포함하는 것은 아니고, 사업자가 일시적으로 주된 영업활동을 상당 기간 정지하였으나 장래 사업활동을 재개하고자 하는 의사를 가지고 사업시설의 유지․관리 또는 개량행위 등을 행하는 상태를 말하며, 사업의 폐업이란 사업자가 계속하여 영위하던 사업을 완전히 폐지하고 더 이상의 사업활동을 하지 않는 것을 말한다고 보아야 한다. 이때 사업의 휴업 또는 폐업에 해당하는지 여부는 법상의 등록, 신고 여부와는 관계없이 해당 사업의 특성 및 객관적인 운영상태 및 사업자의 주관적인 의사 등을 고려하여 실질에 의하여 결정하여야 한다.

(2) 앞서 인정한 사실에 변론 전체의 취지를 더하여 알 수 있는 다음과 같은 사정들을 종합하여 보면, 이 사건 부동산의 증여일인 2012. 4. 30. 당시 소외 법인은 휴업 또는 폐업 중인 법인에 해당하였다고 봄이 상당하다. 따라서 원고들이 이 사건 부동산의 증여로 얻은 이익에 대하여는 구 상증세법 제 41조 제1항에 근거하여 증여세를 과세할 수 있다. 원고들의 이 부분 주장은 이유 없다.

① 소외 법인은 수출입업 및 도소매업을 주업종으로 하는 법인으로 2002 사업연도부터 2004 사업연도까지는 상당한 수입금액이 발생하였으나, 2005년 이후로 수입금액이 거의 없었다. 그리고 2009 사업연도 이후 소액의 매출이 발생한 것으로 법인세 신고를 하였으나, 그 금액이 매우 소액일 뿐 아니라, 그 구체적인 내역을 보면 원고들이 소외 법인을 인수하기 이전의 매출은 당시 소외 법인과 사업장 주소가 동일한 업체가 공급받는 자로 되어 있고, 원고들이 소외 법인을 인수한 이후 발생한 매출은 전AA이 지배하는 회사 및 그 거래처 등이 거래상대방으로 되어 있어 그 매출의 진정성이 의심스러운 사정이 있다. 따라서 소외 법인은 매출내역이 발생하지 않은 2005 사업연도 무렵부터 장기간의 휴업 또는 폐업상태에 있었던 것으로 보이고, 2009년경 발생한 일회적인 소액의 매출만으로 그 무렵 소외 법인이 사업을 재개하였다고 볼 수 없다.

② 소외 법인이 휴업 또는 폐업 중이었는지 여부는 이 사건 부동산 증여일을 기준으로 판단하여야 한다. 그런데 원고들이 소외 법인의 주식을 취득한 2011. 8. 17. 이후에도 이 사건 부동산을 증여받기 전까지는 위와 같이 진실성이 의심되는 소액의 매출만이 존재하였고, 소외 법인이 이 사건 부동산을 증여받은 후부터 임대소득이 발생하였으나, 2012년 9월경 이 사건 부동산 중 건물을 철거하고 제3자에게 대지를 임대하기 전까지는 특수관계에 있는 코리언JJJ나 원고 전BB으로부터의 임대료 소득이 발생하였을 뿐이다. 그리고 소액의 매출이 존재하는 2009년경부터 이 사건 부동산 증여일인 2012. 4. 30.까지도 급여, 임차료, 접대비 지출 내역이 전혀 없어 어떠한 영업활동이 있었다고 보이지 않는다.

③ 원고들의 주장에 의하더라도, 애당초 이 사건 부동산을 이용하여 소외 법인의 기존 목적사업과는 전혀 다른 부동산 임대업 등을 영위할 목적으로 소외 법인의 주식을 취득하였다는 것인데, 이때 이 사건 부동산은 영업을 위한 필수적인 자산이 된다.

따라서 이를 증여받기 이전에 소외 법인이 부동산 임대업을 영위하였다고 보기 어렵고, 실제로도 이 사건 부동산 증여일 무렵 소외 법인이 부동산 임대업을 영위하기 위한 준비나 실행 등 어떠한 구체적인 행위를 하였다고 볼 만한 사정이 없다. 원고들이부동산 임대업을 준비하였다는 증거로 제출한 자료 중 최초의 것이 이 사건 부동산 증여일로부터 약 1년 이상 경과한 2013년 5월경 작성된 컨설팅 제안서(갑 제5호증)인 점에 비추어 보면, 소외 법인은 이 사건 부동산을 증여받은 시점으로부터도 상당한 기간이 지난 후에야 비로소 오피스텔 신축 및 부동산 임대업의 준비를 시작한 것으로 보인다. 이 사건 부동산을 증여받은 이후 시작된 부동산 임대업을 위한 사업 준비 등의 사정은 이 사건 부동산 증여 당시 소외 법인이 휴업 또는 폐업 상태였는지 여부를 판단함에 영향을 줄 수 없고, 오히려 위 부동산 임대업은 소외 법인이 휴업 또는 폐업 상태이던 기존의 사업을 완전히 그만두고, 새로이 시작한 사업에 해당할 뿐이다.

라) 원고들이 얻은 이익을 산정할 수 없어 과세가 불가능한지 여부

(1) 구 상증세법(2003. 12. 30. 법률 제7010호로 개정되어 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정되기 전의 것) 제41조 제1항(이하 ⁠‘개정 전 법률 조항’이라고 한다)은 결손금이 있거나 휴업 또는 폐업 중인 법인(특정법인)의 주주 또는 출자자와 특수관계에 있는 자가 당해 특정법인과 다음 각 호의 1에 해당하는 거래를 통하여 당해 특정법인의 주주 또는 출자자가 ⁠‘이익을 얻은 경우’에는 그 이익에 상당하는 금액을 당해 특정법인의 주주 또는 출자자의 증여재산가액으로 한다고 규정하고, 제2항은 그 이익의 계산방법을 대통령령에 위임하였다. 구 상증세법 시행령(2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정되어 2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것) 제31조 제6항(이하 ⁠‘2003년 개정 시행령 조항’이라고 한다)은 ⁠‘개정 전 법률 조항에 의한 이익은 증여 재산가액 등(결손금이 있는 법인의 경우에는 당해 결손금을 한도로 한다)에 그 최대주주 등의 주식 등의 비율을 곱하여 계산한 금액(당해 금액이 1억 원 이상인 경우에 한한다)으로 한다’고 규정하고 있다.

개정 전 법률 조항은 특정법인과의 일정한 거래를 통하여 최대주주 등이 ⁠‘이익을 얻은 경우’에 이를 전제로 그 ⁠‘이익의 계산’만을 시행령에 위임하고 있음에도 2003년 개정 시행령 조항은 특정법인이 얻은 이익이 바로 ⁠‘주주 등이 얻은 이익’이 된다고 보아 증여재산가액을 계산하도록 하였다. 또한 개정 전 법률 조항에 의하면 특정법인에 대한 재산의 무상제공 등이 있더라도 주주 등이 ⁠‘실제로 얻은 이익이 없다면’ 증여세 부과대상에서 제외될 수 있으나, 2003년 개정 시행령 조항에 의하면 특정법인에 재산의 무상제공 등이 있는 경우 그 자체로 주주 등이 이익을 얻은 것으로 간주되어 증여세 납세의무를 부담하게 된다. 결국 2003년 개정 시행령 조항은 모법인 개정 전 법률 조항의 규정 취지에 반할 뿐만 아니라 그 위임범위를 벗어난 것이다(대법원 2009. 3. 19.선고 2006두19693 전원합의체 판결 참조).

(2) 한편 2010. 1. 1. 법률 제9916호로 개정된 구 상증세법 제41조 제1항(이하 ⁠‘개정 법률 조항’이라고 한다)은 종전에 특정법인의 주주 등이 ⁠‘이익을 얻은 경우’라고만 하던 것을 ⁠‘대통령령으로 정하는 이익을 얻은 경우’로 그 문언이 일부 변경되었으나, 2003년 개정 시행령 조항은 2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전까지 그대로 존치되어 왔다. 그런데 앞서 본 증여세의 과세체계와 증여 및 증여재산의 개념 등에 비추어 볼 때 이는 여전히 특정법인에 대한 재산의 무상제공 등으로 인하여 그 주주 등이 상증세법상 증여재산에 해당하는 이익을 얻었음을 전제로 하는 규정으로 보아야 하고, 재산의 무상제공 등의 상대방이 특정법인인 이상 그로 인하여 주주 등이 얻을 수 있는 ⁠‘이익’은 그가 보유하고 있는 특정법인 주식 등의 가액 증가분 외에 다른 것을 상정하기 어렵다. 따라서 개정 법률 조항은 그 문언의 일부 개정에도 불구하고 개정 전 법률 조항과 마찬가지로 재산의 무상제공 등 특정법인과의 거래를 통하여 특정법인의 주주 등이 이익을 얻었음을 전제로 하여 그 이익, 즉 ⁠‘주주 등이 보유한 특정법인 주식 등의 가액 증가분’의 정당한 계산방법에 관한 사항만을 대통령령에 위임한 규정이라고 볼 것이다. 그런데 2003년 개정 시행령 조항은 특정법인에 재산의 무상제공 등이 있으면 그 자체로 주주 등이 이익을 얻은 것으로 간주함으로써, 주주 등이 실제로 얻은 이익의 유무나 다과와 무관하게 증여세 납세의무를 부담하도록 정하고 있으므로, 결국 2003년 개정 시행령 조항은 모법인 개정 법률 조항의 규정 취지에 반할 뿐만 아니라 그 위임범위를 벗어난 것으로서 2010. 1. 1. 상증세법 개정에도 불구하고 여전히 무효라고 봄이 타당하다(대법원 2017. 4. 20. 선고 2015두45700 전원합의체 판결 참조).

(3) 이 사건 부동산 증여일 당시 시행되던 2003년 개정 시행령 조항은 2014. 2. 21. 대통령령 제25195호로 개정되기 전의 것으로서 위와 같은 이유로 무효이므로 이 사건에 적용될 수 없다. 다만 이러한 경우에는 위와 같이 무효인 내용으로 개정되기 이전의 시행령 조항을 적용하여 원고들이 얻은 증여이익을 산정할 수 있을 것인데(위 대법원 2006두19693 전원합의체 판결 참조), 이에 관하여 구 상증세법 시행령(2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 것) 제31조 제6항 제1호는 특정법인의 주주가 얻은 증여이익을 ⁠‘증여재산가액으로 인하여 증가된 주식의 1주당 가액에 해당 주주의 주식수를 곱하여 계산한 금액’이라고 규정하고 있고, 이는 ⁠‘이 사건과 같은 경우 주주 등이 얻을 수 있는 이익은 그가 보유하고 있는 특정법인 주식 등의 가액 증가분’이라는 위 대법원 2015두45700 전원합의체 판결의 판시취지에도 부합하는 규정이다.

한편 피고들이 당초 처분사유로 주장하였던 구 상증세법 제42조 제1항 제3호, 구 상증세법 시행령 제31조의9 제1항 제5호 나목에 따라, 소외 법인이 이 사건 부동산을 증여받은 후의 주식평가가액에서 증여받기 전의 주식평가가액을 뺀 금액을 증여재산가액으로 하여 이를 원고들이 얻은 증여이익으로 보고, 그에 기초하여 이 사건 처분을 하였음은 앞서 살핀 것과 같다. 그런데 이는 2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 상증세법 시행령 제31조 제6항이 규정한 증여이익의 산정방식과 동일하므로, 결과적으로 이 사건 처분은 원고들에게 정당한 세액을 부과한 경우에 해당한다.

(4) 이와 같이 구 상증세법 제41조 제1항 제1호와 2003. 12. 30. 대통령령 제18177호로 개정되기 전의 상증세법 시행령 제31조 제6항에 의하여 원고들이 얻은 이익을 산정할 수 있고, 피고가 원고들에게 부과한 세액의 산정방식이 이와 동일하므로, 이와 다른 전제에 선 원고들의 이 부분 주장도 이유 없다.

2) 소결론

구 상증세법 제41조 제1항 제1호에 근거하여 이루어진 이 사건 처분은 적법하다.

3. 결론

그렇다면 이 사건 처분의 예비적 처분사유와 그에 관한 원고들의 나머지 주장에 관하여는 더 살필 필요 없이 원고들의 청구는 이유 없어 모두 기각하기로 하여 주문과 같이 판결한다.

출처 : 서울행정법원 2018. 04. 12. 선고 서울행정법원 2017구합51969 판결 | 국세법령정보시스템